PODER DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA – Medios probatorios / PRUEBA INDICIARIA EN EL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN OFICIAL DEL TRIBUTO – Aplicación / INEXISTENCIA DEL HECHO CONSTITUTIVO DE FUERZA MAYOR QUE RELEVE AL CONTRIBUYENTE DE EJERCER SU CARGA DE PROBAR LA PROCEDENCIA DE LA PROVISIÓN DE CARTERA DE DEUDAS DE DIFÍCIL COBRO – Configuración 3.1- El procedimiento administrativo tributario abarca, entre otras, las fases de fiscalización y determinación, durante las cuáles la autoridad tributaria se puede servir (por expresa disposición de los artículos 684 y 742 del ET) de los medios probatorios tanto del derecho tributario como del derecho civil (siempre que sea compatible con el procedimiento tributario), para corroborar la veracidad de la información declarada por el contribuyente y determinar las obligaciones.

Toda vez que el ente fiscalizador encuentre indicios de inexactitud, podrá informar mediante un requerimiento especial al contribuyente que, tras agotar la etapa de fiscalización, existe fundamento para revisar la declaración, de forma que propondrá una liquidación de la deuda tributaria. A partir de allí, luego de confrontar la respuesta e información que hubiese aportado el contribuyente, la Administración podrá realizar una liquidación oficial de revisión. En ese orden de ideas, es válido para la autoridad de impuestos utilizar la prueba indiciaria en el procedimiento de determinación oficial del tributo.

Dicho medio de prueba se construye a partir de un juicio lógico en el que se deduce un hecho desconocido o indicado de un hecho conocido o indicador y ostenta un carácter subsidiario, en la medida en que suple la ausencia de pruebas directas. Sobre el particular, se resalta que, el artículo 240 del CGP establece que el hecho indicador o conocido debe estar soportado en otros medios de prueba ̶̶̶ de lo contario el indicio no será más que meras apreciaciones subjetivas ̶̶̶.

Por este motivo, en la sentencia del 12 de febrero de 2019 (exp. 22156, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), se dispuso que la eficacia probatoria de un indicio «depende de la conducencia que debe tener respecto del hecho investigado, la cual es perfecta cuando otros medios probatorios lo ratifican». Así las cosas, la Sala destaca que el poder de convencimiento de la prueba indiciaria se encuentra supeditado a factores como la convergencia de múltiples indicios contingentes y la probabilidad o, en su defecto, la posibilidad de inferir el hecho desconocido del hecho conocido.

Con todo, la autoridad tributaria está legalmente facultada para utilizar el medio de prueba indiciario en sus actividades de investigación y fiscalización. En consecuencia, es válido fundamentar una liquidación oficial de revisión en pruebas indiciaras, cuya idoneidad depende de que esté soportada en otras pruebas y en la razonabilidad de la construcción del nexo lógico entre el hecho indicador y el hecho indicado.

Así, la construcción de los actos administrativos resultará válida cuando se fundamente en indicios siempre que el contribuyente dentro de las oportunidades legales no cumpla con la carga de demostrar la existencia de los derechos de crédito. 3.2- Aunado a lo anterior, la Sala precisa que en el marco de un procedimiento de determinación oficial del tributo, es el contribuyente quien tiene la carga de defender sus intereses jurídicos y desvirtuar la legalidad de la actuación administrativa en las oportunidades procesales dispuestas para el efecto.

Si bien se podría llegar a relevar de su cumplimiento por la ocurrencia de sucesos excepcionales, como es un suceso constitutivo de fuerza mayor, el contribuyente tiene la carga de acreditar su acaecimiento. Puntualmente, si este alega que sufrió un suceso constitutivo de fuerza mayor, de conformidad con el artículo 64 del CC, debe probar que fue imprevisto y que no fue posible resistirse al mismo.

Sobre el particular, en Sentencia del 27 de mayo de 2004 (exp. 13610 CP: Juan Ángel Palacio Hincapié), la Sala precisó que a efectos de determinar si un hecho puede tenerse como fuerza mayor «el juez debe valorar una serie de esas connotaciones, pues un determinado acontecimiento no puede calificarse indefectiblemente por sí mismo como fuerza mayor, sino que es indispensable ponderar todas las circunstancias que lo rodearon».

(…) 4- A la luz de los hechos probados, la Sala advierte que la autoridad tributaria construyó la prueba indiciaria en la que basó los actos enjuiciados a partir de la información contable aportada por la parte demandante, y las declaraciones y respuestas a requerimientos ordinarios de información enviados por deudores de la misma. En ese sentido, la Sala concluye que el indicio fue debidamente sustentado, pues es razonable inferir que las deudas sobre las que se calculó la provisión de cartera no son ciertas (hecho indicado) a partir de las inconsistencias encontradas en cruces de información aleatorios y la constatación de patrones en los que varios grupos de deudores deben exactamente la misma cantidad de dinero (hechos indicadores debidamente probados).

Por otro lado, resalta el hecho de que para cuando el contribuyente presentó la declaración el 18 de abril de 2011 (aproximadamente 1 año y 6 meses después del desalojo) no tuvo en cuenta la información y soportes fidedignos para la elaboración del denuncio rentístico, en la medida en que los antecedentes administrativos demuestran que sólo contó con algunos datos en los dos años siguientes (contados desde el 22 de junio de 2012, fecha en que se notificó el primer requerimiento de información (f. 21 caa1) a agosto de 2015, fecha de elaboración del segundo informe contable (f. 916 caa5)) y a causa de diversas actuaciones de la administración. (…) Ahora bien, la parte actora alegó que el desalojo llevado a cabo el 04 de octubre de 2009, constituyó una fuerza mayor que le impidió ejercer su carga probatoria correctamente.

Sin embargo, no logró probar que el hecho fuera imprevisible. De modo contrario, se evidencia que en el contrato de gestión se pactaron las circunstancias que darían lugar al desalojo (la terminación unilateral del contrato por parte de CEDELCA) y la forma en que este se llevaría a cabo. Igualmente, en el acta de inspección ocular del 30 de septiembre de 2009 (f. 338 caa2), se constata que CEDELCA tenía la intención de ejercer su potestad para terminar unilateralmente el contrato de gestión y que la demandante estaba tratando de negociar un acuerdo.

Por lo tanto, al ser previsible el desalojo, la Sala concluye que no es un hecho constitutivo de fuerza mayor y, por ende, no morigera ni releva a la demandante de ejercer su carga de probar la procedencia de la provisión de cartera de deudas de difícil cobro. PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación / REDUCCIÓN DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD - Aplicación 5- Sin perjuicio de lo anterior, la Sala anulará parcialmente los actos demandados en los que se impuso la sanción por inexactitud derivada de la disminución de la pérdida líquida de que trata el artículo 647-1 del ET.

Lo anterior, con base en el principio de favorabilidad previsto en el artículo 29 de la Constitución y el artículo 640, parágrafo 5.° del ET (modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016), pues el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo la tarifa de la sanción por inexactitud del 160% al 100%. FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación 6- Por otra parte, la Sala revocará la condena en costas impuesta a la parte demandante en primera instancia, pues no obra en el expediente prueba de su causación según los requisitos contenidos el ordinal 8.° del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para su procedencia. Por esta misma razón se abstendrá de imponerlas en segunda instancia. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTICULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá D.C., veintiocho (28) de mayo de dos mil veinte (2020) Radicación número: 19001-23-33-000-2016-00373-01(24395) Actor: COMPAÑÍA DE ELECTRICIDAD DEL CAUCA S. A. ESP Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación promovido por la parte demandante contra la sentencia del 23 de noviembre de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca (ff. 115 a 122), que dispuso: Primero: Negar las pretensiones de la demanda.

Segundo: Condenar en costas de esta instancia a la parte demandante, según lo expuesto.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 18 de abril de 2011, la demandante presentó su denuncio rentístico del periodo gravable 2010, en el que declaró $4.039.086.000 a título de «deducción inversiones en activos fijos» en la casilla 54, una pérdida líquida de $3.137.999.000 y un saldo a favor de $53.290.000 (f. 3 caa[1]1). Previo requerimiento ordinario (ff. 19 a 21), la actora manifestó que la suma de $4.039.086.000 debía reportarse en la casilla 55 «otras deducciones», y detalló las deducciones que integraron dicho rubro.

Sobre el particular afirmó que $2.778.420.275 correspondieron a una deducción por deudas de dudoso o difícil cobro (ff. 24 a 106 y 109 a 112 caa1). Consecuencia de ello, el 12 de julio de 2012, corrigió su declaración privada (f. 107 caa1). Con motivo de las manifestaciones hechas por el demandante, la autoridad tributaria expidió el Requerimiento Ordinario nro. 172382013000018, del 17 de julio de 2013, en el que pidió detallar la provisión de cartera (ff. 115 a 117 caa1).

Esta petición fue atendida por la demandante el 01 de agosto de 2013 (ff. 119 a 194 caa1). El 09 de septiembre de 2009, la Administración expidió un tercer requerimiento ordinario (ff. 195 a 197 caa1), que fue respondido por la actora el 23 de septiembre de 2013 (ff. 199 a 278 caa2). Luego de examinar la información suministrada por la demandante, la Administración concluyó que esta era imprecisa, confusa y desorganizada y, por ende, el 12 de diciembre de 2014 profirió emplazamiento para corregir la declaración de renta (ff. 289 a 293 caa2).

Posteriormente, la autoridad tributaria expidió el Requerimiento Especial nro. 172382015000001, del 29 de enero de 2015, en el que propuso rechazar $2.615.871.000 de la deducción por provisión de cartera disminuyendo la pérdida declarada e imponiendo sanción por inexactitud (ff. 298 a 302 caa2). El 28 de octubre de 2015, la demandada expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 172412015000034 del 28 de octubre de 2015 confirmando lo expuesto en el requerimiento especial, en el sentido de disminuir la pérdida líquida en el monto de $ 2.615.871.000 e imponer una sanción por inexactitud de $1.381.180.000 (ff. 985 a 994 caa5)[2].

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (f. 2): 1. Se declare la nulidad del acto administrativo contenido en la Liquidación Oficial de Revisión No. 172412015000034 del 28 de octubre de 2015 mediante la cual la oficina de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Popayán modificó la liquidación privada del impuesto de renta de mi poderdante presentada por el año gravable 2010. 2.

A título de restablecimiento del derecho se declare en firme la liquidación privada No. 91000142000277 del 12 de julio de 2012. A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 29 de la Constitución; 145, 712, 730 ordinal 4.°, y 742 del Estatuto Tributario (ET); 167 del Código General del Proceso (CGP); y 75 del Decreto Reglamentario 187 de 1975.

El concepto de violación de estas disposiciones se resume así (ff. 3 a 14): De manera previa, planteó que a la fecha inicio de la investigación en diciembre de 2011, ya había sido desalojada de sus instalaciones (octubre de 2009) como consecuencia de la terminación unilateral del contrato de gestión con Centrales Eléctricas del Cauca S.A. ESP (CEDELCA), y había perdido el control de su información contable, financiera y administrativa.

Manifestó que, a pesar sus particulares circunstancias, asumió con responsabilidad su carga probatoria y puso a disposición de la demandada la información referente a la provisión de cartera. Argumentó que la Administración vulneró el debido proceso por falta de explicación sumaria, porque la liquidación oficial no explica las razones para rechazar la totalidad de la deducción, sino que solo tiene en cuenta indicios, como una muestra de seis deudores, respecto de los cuales encuentra inconsistencias, y con base en ello rechaza la totalidad de la deducción. Añadió que, por tanto, la demandada no asumió su responsabilidad sobre la carga probatoria al limitar su actuación a una muestra de la información, dejando de valorar la totalidad de la información suministrada, y sin recaudar ni aportar pruebas adicionales que desvirtuaran la misma.

Manifestó que a partir de la muestra realizada por la Administración, esta se abstuvo de reconocer sumas debidamente acreditadas respecto de deudas existentes a 31 de diciembre de 2010. Adujo la vulneración del principio de legalidad, al considerar que si había cumplido los requisitos previstos para la deducción de la provisión de cartera, y que la demandada no había cuestionado el cumplimiento de los requisitos legales para su procedencia. Añadió que la Administración no valoró el fallo del laudo arbitral con CEDELCA, con el cual se acredita que debido a circunstancias de fuerza mayor y culpa exclusiva de un tercero, no tuvo la información de recaudo de la facturación del servicio prestado una vez realizado el desalojo, no hubo entrega de información por parte de CEDELCA y no pudo recaudar la cartera.

Resaltó que cumplió su carga de probar la existencia de la provisión de cartera como mejor pudo, tratando de reconstruir la información contable para cumplir con sus obligaciones ante las entidades de vigilancia y control. Por último, sostuvo que no era procedente la sanción por inexactitud porque no se acreditó que las deudas que constituyeron la provisión de cartera fueran inexistentes, y la demandada no realizó una valoración integral de las pruebas aportadas.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 80 a 89), en los siguientes términos: Reiteró las consideraciones expuestas en la liquidación oficial de revisión sobre los medios probatorios e indicios que empleó para constatar que, parte de las deudas provisionadas por la demandante no habían sido probadas y, que la lista de deudores obedecía a un patrón conforme al cual ciertos grupos de deudores debían una suma idéntica de dinero.

Todo con el fin de concluir que si existían inconsistencias y patrones inusuales en los montos de las deudas, que la provisión de cartera era inconsistente, y en vista de que la demandante no había aportado otras pruebas, concluyó que era procedente rechazar la deducción de la provisión de cartera no existió. Igualmente reiteró lo expuesto en la liquidación oficial sobre la procedencia de la sanción por inexactitud, al haber incluido la demandante deducciones improcedentes que habrían generado una mayor pérdida líquida.

Expuso en términos generales, el alcance que la Corte Constitucional le ha dado al derecho al debido proceso, para rebatir el argumento planteado por la demandante y sostener que no se vulneró el derecho de defensa del contribuyente porque se siguió el procedimiento indicado en el ET y se le reconoció el derecho de recurrir el acto administrativo que «impone la sanción».

Al efecto, manifestó que el contribuyente tuvo la oportunidad de presentar recurso de reconsideración y que agotada la vía gubernativa pudo acudir a la jurisdicción contenciosa. Por último, hizo referencia al principio de legalidad. Sentencia apelada El a quo negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandante (CD adjunto al folio 122), con fundamento en los siguientes planteamientos: Encontró fundada la prueba indiciaria empleada por la demandada para liquidar oficialmente la declaración del impuesto sobre la renta con base en el rechazo de la deducción de la provisión de cartera al no haberse acreditado su existencia. En ese orden de ideas, resaltó que la demandante había incumplido con su carga de probar la existencia de la provisión de cartera, pues el desalojo no fue imprevisible e irresistible, en la medida que según lo expuesto en el laudo arbitral y sus anexos, tuvo conocimiento previo de que iba a llevarse a cabo el desalojo, y faltó a su deber de diligencia de conservar la información. Consideró que, en su defecto, la demandante podía solicitar una prueba de oficio para que la autoridad judicial ordenara a la entidad responsable del desalojo, la remisión de la información. Manifestó que, sin embargo, al haber reconstruido su contabilidad, la demandante demostró que había superado la presunta fuerza mayor.

Finalmente, confirmó la procedencia de la sanción por inexactitud y condenó en costas a la parte vencida en el proceso, y fijo las agencias en derecho en el 0.5% de las pretensiones de la demanda. Recurso de apelación La parte demandante recurrió la sentencia de primera instancia, para lo cual reiteró los argumentos de la demanda (ff. 125 a 132) y planteó que, a diferencia de lo decidido por el Tribunal, no se trata de que la compañía no hubiera actuado con debida diligencia sobre la guarda de información antes del desalojo, sino que le era imposible contar con la información que le permitiera determinar con certeza el saldo de cartera vencida a 31 de diciembre de 2010, al encontrarse esta información en manos de CEDELCA.

Adujo que asumió con responsabilidad su carga probatoria al suministrar, dentro de las limitaciones impuestas por el desalojo y de la apropiación del recaudo de cartera por CEDELCA, toda la información requerida por la demandada sobre la cartera vencida y fue a partir de esa información que la demandada realizó los cruces de información. Manifestó, la Administración no verificó la totalidad de la información suministrada, sino solo lo hizo respecto de seis deudores y con base en ello construyó falsos indicios que soportaron su actuación. Insistió en que el valor del rechazo debe limitarse a la comprobación realizada por la demandada con base en las pruebas obrantes en el expediente, sin que sea procedente el rechazo de la totalidad de la deducción. Además de reiterar los argumentos de la demanda sobre la sanción por inexactitud, solicitó la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria para reducir el porcentaje de aquella al 100%, en caso de mantenerse el rechazo de la deducción. Finalmente, sobre la condena en costas, planteó que no existe prueba de su causación, por lo cual no es procedente su imposición. Alegatos de conclusión La parte demandante insistió en los argumentos esbozados en sede judicial y añadió que el laudo arbitral en el que se resolvió el litigio con CEDELCA prueba que perdió control de la información contable con ocasión al desalojo y que de conformidad con el artículo 745 del ET, las dudas que surgieron a partir de la valoración de las pruebas debían resolverse a su favor (ff. 150 a 158).

A su vez, la parte demandada reiteró los argumentos esbozados en sede judicial (ff. 160 a 164). El agente del Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala juzga la legalidad del acto administrativo enjuiciado, atendiendo a los cargos de apelación formulados por la demandante contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones y la condenó en costas.

En el caso objeto de enjuiciamiento, la demandante, quien es apelante única, sostiene que la liquidación oficial de revisión carece de suficiente fundamento probatorio, pues se basó en una prueba indiciaria que, a su juicio no fue correctamente construida, para rechazar la deducción de la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro. Sumado a lo anterior, manifestó que la demandada no se pronunció sobre los requisitos legales y reglamentarios para la deducción de dicha provisión y omitió valorar las dificultades que atravesó para recolectar la información contable derivadas del desalojo de sus instalaciones, hecho que calificó de fuerza mayor.

En el otro extremo, la demandada estima que elaboró correctamente la prueba indiciaria de la que se sirvió para rechazar la deducción por provisión de cartera y liquidar oficialmente el impuesto a cargo por el año gravable 2010, toda vez que se sirvió de pruebas debidamente recaudadas para el efecto. En línea con la demandada, el a quo considera que el desalojo no constituyó una fuerza mayor, pues fue previsible e incluso superado por la demandante al entregar información contable para sustentar la deducción, y que tenía la carga de probar la deducción con base en la información que hubiere custodiado de manera diligente al ser informada del desalojo. 2- En los anteriores términos, le corresponde a la Sala determinar si la prueba indiciaria en la que se sustenta el rechazo de la deducción por provisión por deudas de dudoso o difícil cobro es válida, y si constituye motivación suficiente de la liquidación oficial de revisión enjuiciada.

Adicionalmente, la Sala debe valorar si las circunstancias por las que atravesó la demandante en el año 2009, constituyen fuerza mayor y, en consecuencia, convalidan las falencias probatorias incurridas por la misma para acreditar con exactitud la deducción en discusión, en el sentido de morigerar o incluso relevarla de la carga de probar la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro.

Adicionalmente, dependiendo de la conclusión a la que llegue la Sala sobre el rechazo de la deducción, se deberá determinar si es procedente la imposición de la sanción por inexactitud. 3- Con el objeto de dilucidar la validez y suficiencia de la prueba indiciaria, a efectos de sustentar el acto liquidatorio enjuiciado, así como esclarecer la carga de probar la procedencia de la deducción rechazada, son pertinentes los siguientes análisis: 3.1- El procedimiento administrativo tributario abarca, entre otras, las fases de fiscalización y determinación, durante las cuáles la autoridad tributaria se puede servir (por expresa disposición de los artículos 684 y 742 del ET) de los medios probatorios tanto del derecho tributario como del derecho civil (siempre que sea compatible con el procedimiento tributario), para corroborar la veracidad de la información declarada por el contribuyente y determinar las obligaciones.

Toda vez que el ente fiscalizador encuentre indicios de inexactitud, podrá informar mediante un requerimiento especial al contribuyente que, tras agotar la etapa de fiscalización, existe fundamento para revisar la declaración, de forma que propondrá una liquidación de la deuda tributaria. A partir de allí, luego de confrontar la respuesta e información que hubiese aportado el contribuyente, la Administración podrá realizar una liquidación oficial de revisión. En ese orden de ideas, es válido para la autoridad de impuestos utilizar la prueba indiciaria en el procedimiento de determinación oficial del tributo.

Dicho medio de prueba se construye a partir de un juicio lógico en el que se deduce un hecho desconocido o indicado de un hecho conocido o indicador y ostenta un carácter subsidiario, en la medida en que suple la ausencia de pruebas directas. Sobre el particular, se resalta que, el artículo 240 del CGP establece que el hecho indicador o conocido debe estar soportado en otros medios de prueba ̶̶̶ de lo contario el indicio no será más que meras apreciaciones subjetivas ̶̶̶.

Por este motivo, en la sentencia del 12 de febrero de 2019 (exp. 22156, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), se dispuso que la eficacia probatoria de un indicio «depende de la conducencia que debe tener respecto del hecho investigado, la cual es perfecta cuando otros medios probatorios lo ratifican». Así las cosas, la Sala destaca que el poder de convencimiento de la prueba indiciaria se encuentra supeditado a factores como la convergencia de múltiples indicios contingentes y la probabilidad o, en su defecto, la posibilidad de inferir el hecho desconocido del hecho conocido.

Con todo, la autoridad tributaria está legalmente facultada para utilizar el medio de prueba indiciario en sus actividades de investigación y fiscalización. En consecuencia, es válido fundamentar una liquidación oficial de revisión en pruebas indiciaras, cuya idoneidad depende de que esté soportada en otras pruebas y en la razonabilidad de la construcción del nexo lógico entre el hecho indicador y el hecho indicado.

Así, la construcción de los actos administrativos resultará válida cuando se fundamente en indicios siempre que el contribuyente dentro de las oportunidades legales no cumpla con la carga de demostrar la existencia de los derechos de crédito. 3.2- Aunado a lo anterior, la Sala precisa que en el marco de un procedimiento de determinación oficial del tributo, es el contribuyente quien tiene la carga de defender sus intereses jurídicos y desvirtuar la legalidad de la actuación administrativa en las oportunidades procesales dispuestas para el efecto.

Si bien se podría llegar a relevar de su cumplimiento por la ocurrencia de sucesos excepcionales, como es un suceso constitutivo de fuerza mayor, el contribuyente tiene la carga de acreditar su acaecimiento. Puntualmente, si este alega que sufrió un suceso constitutivo de fuerza mayor, de conformidad con el artículo 64 del CC, debe probar que fue imprevisto y que no fue posible resistirse al mismo.

Sobre el particular, en Sentencia del 27 de mayo de 2004 (exp. 13610 CP: Juan Ángel Palacio Hincapié), la Sala precisó que a efectos de determinar si un hecho puede tenerse como fuerza mayor «el juez debe valorar una serie de esas connotaciones, pues un determinado acontecimiento no puede calificarse indefectiblemente por sí mismo como fuerza mayor, sino que es indispensable ponderar todas las circunstancias que lo rodearon». 3.3- Realizadas las anteriores precisiones, la Sala tiene por probados los siguientes hechos: (i) El 19 de mayo de 2006, la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios y Sinetraelecol, Seccional Cauca, llegaron a un acuerdo para salvar a la compañía CEDELCA.

Para el efecto, pactaron seleccionar un gestor especializado con el fin de que prestara el servicio de distribución y comercialización de energía eléctrica en el departamento (f. 791 caa4). (ii) De allí que el 07 de octubre de 2008, CEDELCA y la demandante suscribieran un contrato de gestión, en el que la última se obligó, en términos generales, a realizar toda la gestión administrativa, operativa y técnica, además de todas las actuaciones necesarias para garantizar la continuidad y eficiencia en la prestación del servicio de energía eléctrica en el Cauca (f. 745 caa4).

Según la cláusula 17 del contrato de gestión, en caso de incumplimiento por parte del gestor, CEDELCA tenía la prerrogativa de dar por terminado el contrato. Así pues, en el literal f. de dicha cláusula se estipuló que el mismo día en que se terminara el contrato, el gestor se obligaba a entregar los activos e infraestructura a CEDELCA, sin poder alegar derecho de retención alguno o no entrega de los activos y de la infraestructura por cualquier otra causa (ff. 731 y 732 caa4).

(iii) El 30 de septiembre de 2009, los funcionarios del Municipio de Popayán, en compañía de un representante de CEDELCA se dirigieron a las instalaciones de la parte actora con el fin de realizar una inspección ocular. Lo anterior, debido a que CEDELCA pretendía desalojar a la demandante por el presunto incumplimiento de un contrato de gestión de redes eléctricas.

No obstante, la demandante se opuso a que se realizara la diligencia. Al efecto, se levantó un acta dejando constancia de lo sucedido (ff. 336 a 342 caa2). (iv) El 04 de octubre de 2009, CEDELCA dio unilateralmente por terminado el contrato de gestión y procedió a reasumir el control de los activos e infraestructura para la prestación del servicio de distribución y comercialización de energía eléctrica en el Cauca.

En consecuencia, ese mismo día se desalojó a la demandante de las premisas en que operaba (ff. 333 a 335 caa2). (v) Por su parte, la Administración inició un proceso de investigación por la vigencia fiscal 2010 (f. 16 caa1) en el que solicitó a la actora (ff. 19 a 21 caa1) que, entre otras cosas, explicara la deducción por inversión en activos fijos reales productivos.

(vi) Previa solicitud de una prórroga al no tener la información solicitada en su poder (f. 23 caa1), la demandante respondió al requerimiento, aclarando que había cometido un error al momento de presentar la declaración, pues el valor registrado como inversión en activos fijos reales productivos en realidad correspondía al concepto de otras deducciones, que, a su vez, incluía una provisión por deudas de difícil cobro por valor de $2.778.420.275 (ff. 24 a 25 caa1).

Con base en la anterior manifestación, corrigió su declaración privada (f. 107 caa1). (vii) Continuado con la investigación, a través del Requerimiento Ordinario 172382013000018, del 17 de julio de 2013, la Administración solicitó que se relacionaran las deudas de difícil cobro incluyendo la fecha y número de factura, valor, concepto y deudor.

Del mismo modo, solicitó que se especificara si se trataba de la provisión de cartera de que trata el artículo 145 del ET, caso en el cual se debía explicar el método empleado para obtener la provisión por valor de $2.778.420.275 (ff. 115 a 117 caa1). (viii) El 30 de julio de 2013, la parte actora presentó un escrito en el que afirmó que la provisión por deudas de difícil cobro aludía a la provisión de que trata el artículo 145 del ET.

Así las cosas, sostuvo que dicha provisión se calculó de la siguiente forma: |Descripción del tercero |Valor cartera|Porcenta|Valor | | |(a 31 de |je |provisión | | |diciembre de |aplicado|15% | | |2010) |a deudas| | | | |superior| | | | |a 360 | | | | |días | | |Cuenta 14080133003 Uso del STR|$1.083.663.15|15% |$162.549.473| |y SDL – Distribución de |9 | | | |energía. | | | | |Cuenta 14080134006 cxc |$17.439.138.6|15% |$2.615.870.8| |servicio de energía – usuario |72 | |01 | |final | | | | |Total provisión general 15% |$18.522.801.8| |$2.778.420.2| | |31 | |74 | Para sustentar su origen, aportó un CD con la información contable en la que se especificaba el cliente individualizado con un número de cuenta, y el valor de la deuda clasificada por días de mora en el pago (ff 119 a 121 caa1).

(ix) Tras examinar el contenido del CD aportado por la parte actora con ocasión al requerimiento de información del 17 de julio de 2013, la autoridad tributaria concluyó que la información que según la demandante sustentaba el valor de la cartera por $17.439.138.672, era imprecisa, desorganizada, confusa e inexacta. Por ende, la emplazó para que corrigiera su declaración del impuesto sobre la renta, en el sentido de rechazar la provisión de cartera por difícil cobro por valor de $2.615.870.801 (ff. 289 a 293 caa2).

(x) Ante la renuencia de la demandante, se expidió el Requerimiento Especial 172382015000001, del 29 de enero de 2015, en el que se propuso modificar la declaración privada (ff. 298 a 302 caa2). (xi) El 04 de mayo de 2015, la actora dio respuesta al requerimiento especial. En dicho documento sostuvo que desde la terminación del contrato de gestión suscrito con CEDELCA perdió el control de su información contable y que por ese motivo se le dificultó atender la solicitud.

Explicó que la información contenida en el CD entregado el 30 de julio de 2013, fue lo único que CEDELCA le suministró, sin embargo, contactó al funcionario de CEDELCA encargado del manejo del sistema contable de la compañía, para que le enviara la información organizada. Para el efecto, aportó un nuevo CD y un informe elaborado por el funcionario de CEDELCA que recopiló la información (ff. 308 a 323 caa2).

Sobre el particular, la Sala destaca que pese a que se afirma que la información contenida en el CD es producto de recopilar y organizar la información aportada en el CD entregado el 30 de julio de 2013, e incluir el número de la factura, no se evidencia relación entre ambos archivos. (xi) En vista de que la demandante aportó la información contable relacionada con la provisión de cartera con corte a 30 de septiembre de 2009, la Administración mediante Requerimiento Ordinario 900001 del 30 de julio de 2015, solicitó que fuera actualizada a 31 de diciembre de 2010 (f. 900 caa5).

(xii) El 19 de agosto de 2015, la demandante respondió el requerimiento de información manifestando que enviaba la información actualizada a 31 de diciembre de 2010, junto con un informe del empleado que la recopiló y actualizó, explicando el procedimiento que empleó. Adicionalmente, recalcó que la información había sido recopilada con dificultad, debido a que había sido desalojada de sus instalaciones (ff. 914 a 924 caa).

(xiii) Posteriormente, la Administración comisionó a una de sus funcionarias para que verificara la exactitud de la información suministrada por la demandante (f. 952 caa5). La funcionaria comisionada aleatoriamente seleccionó a seis de los deudores informados, a quienes solicitó informar si tenían deudas con la parte actora, en qué condiciones, y que se aportaran soportes respectivos.

Como resultado de la investigación, se encontraron inconsistencias en todas las deudas, principalmente por pagos parciales realizados entre el 30 de septiembre de 2009 y el 31 de diciembre de 2010 (ff. 953 a 982). (xiv) Así las cosas, el 28 de octubre de 2015, la autoridad tributaria determinó oficialmente el impuesto sobre la renta por el año gravable 2010, en el mismo sentido propuesto en el requerimiento especial (ff. 985 a 994 caa5).

Para sustentar el rechazo de la provisión, se sirvió de que: a) Los deudores seleccionados aleatoriamente hayan reportado pagos parciales o totales de las deudas inicialmente informadas por la demandante. Este hecho fue probado mediante declaraciones hechas por los deudores, facturas y copias de su propia contabilidad. b) La regla de la experiencia conforme a la cual es indispensable para el correcto funcionamiento de una empresa tener energía eléctrica y, por lo tanto, procura mantenerse al día con el pago del servicio. c) El detalle de la cartera, suministrado por la demandante da cuenta de que existen grupos de miles o cientos de personas exactamente con el mismo valor adeudado.

Lo anterior, con llevó a la demandada a concluir que las deudas de difícil cobro por valor de $17.439.138.672 estaban soportadas en información imprecisa e inexacta y que, a falta de prueba en contrario, se debía desconocer la deducción por provisión de cartera. 4- A la luz de los hechos probados, la Sala advierte que la autoridad tributaria construyó la prueba indiciaria en la que basó los actos enjuiciados a partir de la información contable aportada por la parte demandante, y las declaraciones y respuestas a requerimientos ordinarios de información enviados por deudores de la misma.

En ese sentido, la Sala concluye que el indicio fue debidamente sustentado, pues es razonable inferir que las deudas sobre las que se calculó la provisión de cartera no son ciertas (hecho indicado) a partir de las inconsistencias encontradas en cruces de información aleatorios y la constatación de patrones en los que varios grupos de deudores deben exactamente la misma cantidad de dinero (hechos indicadores debidamente probados).

Por otro lado, resalta el hecho de que para cuando el contribuyente presentó la declaración el 18 de abril de 2011 (aproximadamente 1 año y 6 meses después del desalojo) no tuvo en cuenta la información y soportes fidedignos para la elaboración del denuncio rentístico, en la medida en que los antecedentes administrativos demuestran que sólo contó con algunos datos en los dos años siguientes (contados desde el 22 de junio de 2012, fecha en que se notificó el primer requerimiento de información (f. 21 caa1) a agosto de 2015, fecha de elaboración del segundo informe contable (f. 916 caa5)) y a causa de diversas actuaciones de la administración. Sumado a lo anterior, se destaca que en el sub lite, el análisis del cumplimiento de los requisitos contenidos en el artículo 145 del ET y 75 del Decreto Reglamentario 187 de 1975 era irrelevante, pues la discusión se trataba sobre la prueba de la existencia y cuantía de las deudas de dudoso o difícil cobro a partir de las cuales se determinó la deducción, que son presupuestos lógicos sin los cuales no es posible estudiar tales requisitos legales y reglamentarios.

Así las cosas, la Sala encuentra que el contribuyente no probó en el procedimiento administrativo, ni en el judicial, la existencia de los pasivos, ni desvirtuó los indicios que dieron sustento probatorio al acto demandado, por lo cual, el fundamento de este último es suficiente para validar su legalidad frente a los cargos de la demanda.

Ahora bien, la parte actora alegó que el desalojo llevado a cabo el 04 de octubre de 2009, constituyó una fuerza mayor que le impidió ejercer su carga probatoria correctamente. Sin embargo, no logró probar que el hecho fuera imprevisible. De modo contrario, se evidencia que en el contrato de gestión se pactaron las circunstancias que darían lugar al desalojo (la terminación unilateral del contrato por parte de CEDELCA) y la forma en que este se llevaría a cabo.

Igualmente, en el acta de inspección ocular del 30 de septiembre de 2009 (f. 338 caa2), se constata que CEDELCA tenía la intención de ejercer su potestad para terminar unilateralmente el contrato de gestión y que la demandante estaba tratando de negociar un acuerdo. Por lo tanto, al ser previsible el desalojo, la Sala concluye que no es un hecho constitutivo de fuerza mayor y, por ende, no morigera ni releva a la demandante de ejercer su carga de probar la procedencia de la provisión de cartera de deudas de difícil cobro.

En definitiva, no prosperan los cargos de apelación. 5- Sin perjuicio de lo anterior, la Sala anulará parcialmente los actos demandados en los que se impuso la sanción por inexactitud derivada de la disminución de la pérdida líquida de que trata el artículo 647-1 del ET. Lo anterior, con base en el principio de favorabilidad previsto en el artículo 29 de la Constitución y el artículo 640, parágrafo 5.° del ET (modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016), pues el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo la tarifa de la sanción por inexactitud del 160% al 100%.

Así las cosas, la sanción por inexactitud corresponderá a la siguiente suma: |Pérdida líquida declaración privada |$3.137.999.000 | |Pérdida líquida Liquidación Oficial de|$522.128.000 | |Revisión | | |Diferencia pérdida líquida |$2.615.871.000 | |Impuesto teórico del 33% |$863.237.430 | |Sanción por inexactitud del 100% |$863.237.430 | 6- Por otra parte, la Sala revocará la condena en costas impuesta a la parte demandante en primera instancia, pues no obra en el expediente prueba de su causación según los requisitos contenidos el ordinal 8.° del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para su procedencia. Por esta misma razón se abstendrá de imponerlas en segunda instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar la sentencia apelada. En su lugar, Primero. Declarar la nulidad parcial de Liquidación Oficial de Revisión nro. 172412015000034 del 28 de octubre de 2015. Segundo. A título de restablecimiento del derecho fijar la sanción por inexactitud derivada de la disminución de pérdidas en $863.237.430. Tercero. Sin condena en costas. 2.

Sin condena en costas en esta instancia. 3. Reconocer personería jurídica a Herman Antonio González Castro, para actuar en representación de la demandada, en los términos del poder otorgado (f. 160). Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | | | | | |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidenta de la Sala | | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |MILTON CHAVES GARCÍA | ----------------------- [1] Cuaderno de antecedentes administrativos. [2] Se interpuso recurso de reconsideración, y luego se desistió del mismo, para interponer una demanda per saltum.