EJECUTIVIDAD DE LAS DECLARACIONES ELECTRÓNICAS – Alcance. Reiteración de jurisprudencia / ADICIÓN PRESENTADA EN EL RECURSO DE APELACIÓN DE NUEVO ARGUMENTO EN LA EXCEPCIÓN DE FALTA DE TÍTULO EJECUTIVO – Inoportuna / DOCUMENTOS QUE PRESTAN MÉRITO EJECUTIVO – Enunciación / OBLIGACIÓN CLARA, EXPRESA Y EXIGIBLE – Noción. Reiteración de jurisprudencia / DECLARACIONES PRESENTADAS A TRAVÉS DE LOS MEDIOS ELECTRÓNICOS REEMPLAZAN LAS PRESENTADAS EN FÍSICO – Alcance.
Prestan mérito ejecutivo / EXCEPCIÓN DE FALTA DE CALIDAD DE DEUDOR SOLIDARIO – Alcance / SOLIDARIDAD DE LAS OBLIGACIONES FISCALES - Supuestos / RESPONSABLES Y SUCESORES TRIBUTARIOS - Supuesto / OBLIGACIONES SOLIDARIAS – Características En el presente caso la Administración no cuenta con un documento original que pueda hacer exigible a la actora, pues las declaraciones electrónicas no cumplen ese requisito formal de ejecutividad, así que no pueden ser títulos ejecutivos.
En el recurso de apelación, la actora adicionó a la excepción de falta de título ejecutivo el argumento relacionado con la ausencia de claridad en las declaraciones presentadas de forma electrónica, pero ello no puede ser objeto de estudio por esta Judicatura, pues se trata de un aspecto que no fue formulado en su escrito de demanda, ni analizado en la sentencia de primer grado, de manera que estudiarlo resulta contrario al principio de congruencia de la sentencia y desborda el objeto del recurso de apelación. (…) 2- Para dirimir el primer problema jurídico planteado, la Sala pone de presente que, esta Sección ya se ha pronunciado en relación con la ejecutividad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes a través de los medios electrónicos habilitados por la Administración de impuestos, entre otras, en las sentencias del 19 de febrero de 2015 (exp. 20188, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia) y 10 de febrero de 2011 (exp. 17155, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), de manera que, en esta oportunidad se reiterará, en lo pertinente, la tesis que allí se expuso. 2.1- Pues bien, de conformidad con el artículo 828 del ET, prestan mérito ejecutivo, entre otros documentos, las «liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación», siempre que en ellas conste una obligación clara, expresa y exigible (art. 99 CPACA).
Nótese que la norma tributaria no exige que los documentos que prestan merito ejecutivo deban ser de uno u otro tipo. Así, la Sala ha dicho que una obligación es clara cuando contiene todos los elementos de la relación jurídica, i.e. los sujetos, el concepto y la naturaleza de la deuda; es expresa cuando contiene una suma líquida de dinero a cobrar, debidamente determinada y expresada en un valor exacto (para las obligaciones de dar), y es exigible cuando su cumplimiento no está atado a la verificación de un plazo o condición (sentencia del 05 de junio de 2014, exp. 19664, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez).
A su turno, tal como lo analizó el a quo, de conformidad con los artículos 578 y 579-2 ibid., los contribuyentes o responsables deben presentar sus declaraciones tributarias a través de los formatos que la DIAN establezca para el efecto, sin perjuicio de lo cual, los contribuyentes que, expresamente, indique la Administración tributaria deberán hacerlo a través de los medios electrónicos habilitados para el efecto, so pena de que se tenga por no presentada.
En relación con las declaraciones presentadas a través de los medios electrónicos, el Decreto 1791 de 2007, reglamentario del art. 579-2 ET, dispone en su artículo 8. que las declaraciones que se presenten a través de los medios electrónicos que dispone la DIAN, para todos los efectos jurídicos, reemplazaran los documentos físicos en papel, como sería el caso de la declaración presentada manualmente. 2.2- De lo anterior, la Sala denota que la ley, el reglamento y la jurisprudencia no prevén que las declaraciones tributarias de los contribuyentes deban ser presentadas en forma física, sino que para que presten merito ejecutivo basta con que se encuentren en un documento, bien pueda ser físico o electrónico (según la normatividad que así lo habilite), y que se cumplan los requisitos intrínsecos de toda obligación pasible de ejecutarse, esto es que sea clara, expresa y exigible.
De allí que el reglamento enfatizara que las declaraciones electrónicas reemplazan, para todos los efectos jurídicos, las presentadas en documentos físicos en papel. En efecto, esta Sección, en las sentencias que se anotaron en el punto 2 de estas consideraciones, ha admitido que las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes o responsables, bien sea en medio físico o a través de los servicios electrónicos que disponga la DIAN, comportan la misma fuerza de ejecutividad y, en esa medida, no es posible endilgarles la calidad de inexistentes por el solo hecho de que el documento origen (electrónico) no pueda ser allegado al proceso.
(…) a pesar de que la conclusión del tribunal sobre el problema jurídico referido fue que las normas del Código Civil no son aplicables a las obligaciones tributarias por su carácter especial, lo cierto es que el a quo sí estudió el cargo de nulidad de la demanda, pero halló que la Administración no renunció a la solidaridad de la actora en los términos del artículo 1573 del Código Civil, pues ello no se podía predicar del solo hecho de haber suscrito una facilidad de pago en favor de la sociedad, como la actora lo pretendía, máxime cuando esa facilidad fue declarada sin vigencia. Para contradecir la posición del tribunal, la demandante insistió, en el recurso de apelación, en el mismo cargo de la demanda, pero mutó su argumento inicial, de suerte que, ahora pretende que se analice la renuncia a la solidaridad por parte de la DIAN, por el hecho de que la actora no fue vinculada al proceso de facilidad de pago y en cambio, la Administración aceptó la garantía otorgada por una sociedad extraña a ella.
Al tiempo que ratificó que dicha facilidad de pago no expresó reserva de solidaridad. Tal como se plantea en la apelación, en caso de que se encuentre procedente aplicar el artículo 1573 del Código Civil al presente debate, la Sala podrá analizar el cargo de nulidad, únicamente, en relación con la reserva expresa de la solidaridad en el acto que otorgó la facilidad de pago a la sociedad, pues el otro argumento no fue planteado en la demanda ni analizado por el a quo y, como se dijo en la consideración 1.1, estudiar esa aseveración sería desconocer el principio de congruencia de la sentencia y el objeto del recurso de apelación. 3.2- Sobre la cuestión planteada, se destaca que el Estatuto Tributario desarrolla los supuestos de solidaridad de las obligaciones fiscales y prevé las condiciones en las que estas operan, i.e. los sujetos, límites y procedimiento de exigibilidad de las mismas (arts. 794 y siguientes y 828- 1).
Por su parte, el Código Civil, concretamente en el Título IX del Libro Cuarto (artículo 1568 y siguientes), prevé el régimen general de las obligaciones solidarias, con lo cual, sus preceptos pueden incidir en la interpretación y aplicación de aquellas de la especie tributaria, siempre que no sean contrarios a las normas de carácter especial previstas en Estatuto Tributario.
En el sub lite, el mandamiento de pago que se excepciona se libró en aplicación del artículo 794 del Estatuto Tributario, que contempla un supuesto de responsables y sucesores tributarios, en donde, si bien el tenor literal se refiere a un caso de solidaridad tributaria, lo cierto es que el supuesto de hecho, realmente, corresponde al de una obligación mancomunada o conjunta, habida consideración de que limita la facultad de la Administración de cobrar la obligación fiscal de la sociedad al socio, en proporción de sus aportes o participación en la sociedad y del tiempo que los hubiere poseído en el respectivo periodo gravable, con lo cual, los socios sí que están llamados a responder por las deudas tributarias de la sociedad, pero de manera mancomunada entre ellos, que no, solidariamente.
Así también lo precisó esta Sección en la sentencia del 12 de marzo de 2009 (exp. 16244, CP: Héctor J. Romero Díaz). Lo anterior, porque, de conformidad con el artículo 1568 del Código Civil, la característica principal de las obligaciones solidarias consiste en el derecho que tiene el acreedor de cobrar la totalidad de la deuda a cualquiera de los deudores solidarios, cuando se trata de una solidaridad pasiva, mientras que, en las obligaciones conjuntas, al tenor del inciso primero de esa misma disposición y del artículo 1583 ibidem, el acreedor sólo puede exigir el pago a cada uno de los deudores, o a todos, en la parte que a cada uno le corresponde.
Justamente, este último supuesto fue el que el legislador previó en el artículo 794 del ET. 3.3- Al hilo de lo dicho, no es posible aplicar el artículo 1573 del Código Civil, invocado por la actora en la presente litis, pues esa disposición hace referencia a la renuncia de solidaridad por parte del acreedor, es decir, regula la posibilidad de que el acreedor, de manera expresa o tácita, renuncie al derecho de exigir la totalidad de la prestación a uno, o a todos, de los deudores solidarios, circunstancia que, de ningún modo, se acompasa con la relación jurídica de los sujetos obligados en las obligaciones mancomunadas, pues, precisamente, esta última especie obligacional se caracteriza por que cada deudor responde por el monto de su deuda, quedándole proscrito al acreedor exigirle a alguno de aquellos la totalidad de la prestación. Y, como quedó visto, la obligación exigida a la apelante obedece a su responsabilidad conjunta en las obligaciones de la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda., debido a las características del artículo 794 ET, consecuencia de lo cual, se debe negar el cargo.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 579-2 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 794 / CÓDIGO CIVIL – ARTÍCULO 1573 / CÓDIGO CIVIL – ARTÍCULO 1583 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba de su causación Por último, teniendo en cuenta que el ordinal 8. del artículo 365 del Código General del Proceso dispone que «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala no condenará en costas en esta instancia, pues en el plenario no existe prueba de su causación. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (C.G.P.) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente (E): JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá D.C., veintiuno (21) de mayo de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2017-00056-01(24707) Actor: PAULA ELENA LONDOÑO DE MATE Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 29 de marzo de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas (ff. 140 a 160).
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA En cumplimiento de su deber formal de declarar, la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda., de la que la demandante era socia, presentó, electrónicamente y sin pago, las declaraciones de los impuestos de renta y ventas, el primero correspondiente a la vigencia 2011 y el segundo por los bimestres 2.° y 5.° de 2011, 1.°, 2.° y 6° de 2012, y 1.° a 5.° de 2013.[1] Circunstancia que no es discutida por las partes.
El 26 de julio de 2013, a través de la Resolución 20130808000123, la DIAN concedió facilidad de pago a la referida sociedad respecto de las anteriores obligaciones, excepto por las correspondientes al impuesto de renta 2011 y al IVA de los bimestres 4.° y 5.° de 2013 (ff. 18 a 20 cp), la cual se dejó sin vigencia el 15 de diciembre de 2014, a través de la Resolución 20140811000275, sin que se tenga noticia de que la DIAN hubiere hecho efectivas las garantías entregadas por la deudora (ff. 755 a 757 caa5).
En este último acto, la Administración advirtió que la sociedad, además de incumplir con el pago de las cuotas, no había pagado obligaciones fiscales surgidas con posterioridad a la facilidad de pago. Con miras a ejecutar las obligaciones contenidas en las referidas declaraciones y tras aviso de liquidación judicial de la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda. (ff. 774 y 775 caa5), la DIAN libró, en contra de la demandante y por su calidad de socia, el Mandamiento de Pago a Deudores Solidarios nro. 0063, del 22 de marzo de 2016, por la suma de $255.164.110, correspondiente, por un lado, al 53 % de las obligaciones de dicha sociedad contenidas en las declaraciones del impuesto de renta 2011 y el IVA de los bimestres 2.° y 5.° de 2011, 1.°, 2.° y 6° de 2012, y 1.° a 4.° de 2013, y por el otro, al 30 % del IVA adeudado por el bimestre 5.° de 2013, para lo cual relacionó cada una de las obligaciones y el nro. de autoadhesivo correspondiente (ff. 22 a 24 cp).
El 08 de mayo de 2016, la actora propuso las excepciones de falta de título ejecutivo y ausencia de calidad del deudor solidario (ff. 25 a 27 cp), las cuales fueron declaradas no probadas por la Administración, mediante la Resolución 2482, del 31 de mayo de 2016 (ff. 28 a 31 cp). Dicho acto fue recurrido en reposición (ff. 32 a 38 cp) y confirmado por Resolución 3402, del 25 de julio de 2016 (ff. 39 a 43 cp).
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), Paula Elena Londoño de Mate formuló las siguientes pretensiones (ff. 3 vto. y 4 cp): Primero: Que se declare la nulidad total de los siguientes actos administrativos: A. Resolución nro. 2482, del 31 de mayo de 2016, por medio de la cual se resuelven las excepciones al mandamiento de pago.
B. Resolución nro. 3402, por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la Resolución nro. 2482, del 31 de mayo de 2016. Segundo: Que, como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los anteriores actos administrativos, se restablezcan los derechos de la señora Paula Elena Londoño de Mate de la siguiente forma: A. Levantándose las medidas cautelares que en su contra haya decretado la demandada.
B. Restituyéndose a la demandante todos los valores que haya cancelado por concepto de la actuación administrativa demandada en el presente escrito. Dichos valores deben ser restituidos debidamente indexados, con los intereses corrientes y moratorios que se causen hasta la fecha del respectivo pago. Tercero: Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada.
La demandante invocó como disposiciones violadas los artículos 793, 794, 828, 828-1 y 831 del ET, y 1573 del Código Civil. El concepto de violación planteado se sintetiza así (ff. 4 a 9 cp): Sostuvo que la Administración carecía de un título ejecutivo para cobrar la obligación aludida en el mandamiento de pago, porque en dicho acto preparatorio no se hizo mención al documento claro, expreso y exigible del que se valía para efectuar el procedimiento de cobro coactivo.
Añadió que, si bien la DIAN, en los actos demandados, aseguró que el título ejecutivo lo constituyeron las declaraciones que la sociedad de la actora presentó por los impuestos discutidos y que, en dado caso, serían exigibles también a la demandante, es lo cierto que esas declaraciones fueron presentadas de forma electrónica, lo cual, para la actora, imposibilita a la autoridad tributaria allegar el original del referido título al proceso de cobro coactivo, presupuesto que es requisito inherente a la exigibilidad.
Advirtió que, sin perjuicio de lo anterior, la Administración debió dar aplicación al parágrafo del artículo 828 del ET, el cual, según su interpretación, faculta al Administrador de Impuestos o su delegado para que, a través de un certificado que acredite la existencia de la obligación proveniente de las declaraciones de los contribuyentes, conforme el título ejecutivo pasible de cobro coactivo.
De otro lado, reafirmó la excepción de calidad de deudora solidaria. Al efecto, aseguró que es cierto que los socios responden solidariamente por las obligaciones tributarias de la sociedad, empero, en el criterio de la actora, la DIAN renunció, tácitamente, a la solidaridad, pues, en los términos del artículo 1573 del C.C, previamente había librado un mandamiento de pago en contra de la deudora principal sin hacer una reserva especial de la solidaridad.
Alegó que dicha renuncia fue corroborada con el otorgamiento de la facilidad de pago, en la que tampoco se aludió a la referida reserva de solidaridad. Contestación de la Demanda La parte demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, en los siguientes términos (ff. 177 a 187): Advirtió que no era cierto que faltara título ejecutivo, porque, de conformidad con el artículo 828 del ET, las liquidaciones privadas contenidas en las declaraciones de los contribuyentes prestan merito ejecutivo, a su vez, estas pueden ser presentadas de forma electrónica (art. 578 y 579-2 ibid.) y tienen el mismo efecto jurídico de los documentos físicos en papel.
Aseguró que no era pertinente que la demandante fundamentara su excepción en el hecho de que, en el proceso de cobro, no obraran las declaraciones tributarias en original, pues resulta imposible allegarlas por tratarse de un ente inmaterial. A esos efectos, la demandada transcribió in extenso la sentencia del 10 de febrero de 2011 (exp. 17155, CP: Hugo F. Bastidas Bárcenas), emitida por esta Sección. En relación con la renuncia a la solidaridad alegada por la demandante, la DIAN adujo que el artículo 1573 del Código Civil no era aplicable a las obligaciones tributarias pues, para ese caso, prevalecen las disposiciones de los artículos 793 y 794 del ET, según las cuales la responsabilidad solidaria de los socios en las obligaciones tributarias de la sociedad es a prorrata de su participación en la misma, así que no se requiere que sea declarado por la Administración, sino que basta con la notificación del mandamiento de pago al socio, en calidad de deudor solidario.
Sentencia apelada Mediante sentencia del 29 de marzo de 2019, la Sección Cuarta, Subsección B, del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, negó las pretensiones de la demanda, para lo cual (ff. 140 a 160): Consideró que, de acuerdo con el artículo 828 del ET, en concordancia con el 579-2 ibidem y la reglamentación de este último, en el Decreto 1791 de 2007, las declaraciones privadas que se presenten de forma electrónica sí constituyen título ejecutivo, y fueron la base para que la Administración librara el mandamiento de pago.
En cuanto a la ausencia de solidaridad deprecada, halló la razón a la demandada y explicó que el artículo 1573 del Código Civil, que regula la renuncia de la solidaridad por el acreedor, no puede ser aplicado porque en el cobro coactivo de deudas tributarias se debe dar prevalencia a las normas especiales del ET, las cuales obligan a la actora, como responsable solidaria, sin que pueda renunciar a dicha obligación legal.
Sin perjuicio de ello, analizó el cargo de nulidad relacionado con esa excepción y concluyó que el hecho de que la DIAN concediera facilidad de pago a la sociedad de la actora, ello no implicaba que hubiera renunciado a la solidaridad de esta última, máxime cuando esa facilidad fue incumplida en su totalidad y declarada sin vigencia. En ese orden, concluyó que no se habían configurado las excepciones propuestas por la demandante.
Recurso de apelación La parte demandante interpuso recurso de apelación contra la sentencia del a quo (ff. 169 a 173), para lo cual insistió en que las declaraciones privadas presentadas electrónicamente no pueden ser consideradas como títulos ejecutivos, pues el carácter ejecutivo se desprende de la originalidad del documento y no de su valor probatorio.
Agregó que, en todo caso, el documento electrónico carece del requisito de claridad, habida cuenta de que se necesitaría un dispositivo electrónico para acceder a su contenido. Adicionalmente, cuestionó que el tribunal desconociera lo dispuesto en el artículo 1573 del CC, en la medida en que esa norma no riñe con las disposiciones especiales del Estatuto Tributario, pues la norma especial no definió el concepto de solidaridad, con lo cual, hay lugar a remitirse a las disposiciones civiles.
Así, reiteró que la DIAN renunció a la solidaridad por el otorgamiento de la facilidad de pago, pero esta vez su argumento se fundamentó en que la Administración no vinculó a los presuntos deudores solidarios a la facilidad de pago y, por el contrario, aceptó en garantía de esa obligación bienes inmuebles de otra compañía, además de que no expresó la reserva de solidaridad.
Alegatos de conclusión Las partes, demandante y demandada, reiteraron sus argumentos de apelación y contestación de la demanda, respectivamente (ff. 190 a 193 y 194 a 199). El agente del Ministerio Público guardó silencio en esta oportunidad. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala decide sobre la legalidad de los actos enjuiciados, teniendo en cuenta los cargos de apelación formulados por la parte demandante contra la sentencia de primer grado, que negó las pretensiones de la demanda.
Concretamente, se analizará: (i) si las declaraciones tributarias presentadas, electrónicamente, por la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda. constituyen título ejecutivo, (ii) si es aplicable a las obligaciones de naturaleza tributaria la renuncia de la solidaridad por el acreedor, de que trata el artículo 1573 del Código Civil y, en caso de encontrarse procedente, (iii) si la DIAN renunció, tácitamente, a la solidaridad de la actora por no haber hecho la reserva expresa de la solidaridad en ese acto. 1.1- Sobre la primera de esas cuestiones, la demandante, apelante única, sostiene que, si bien los títulos ejecutivos que le son exigibles al deudor principal, lo son también a los deudores solidarios, en el presente caso la Administración no cuenta con un documento original que pueda hacer exigible a la actora, pues las declaraciones electrónicas no cumplen ese requisito formal de ejecutividad, así que no pueden ser títulos ejecutivos.
En el recurso de apelación, la actora adicionó a la excepción de falta de título ejecutivo el argumento relacionado con la ausencia de claridad en las declaraciones presentadas de forma electrónica, pero ello no puede ser objeto de estudio por esta Judicatura, pues se trata de un aspecto que no fue formulado en su escrito de demanda, ni analizado en la sentencia de primer grado, de manera que estudiarlo resulta contrario al principio de congruencia de la sentencia y desborda el objeto del recurso de apelación. De otro lado, la apelante insiste en que se debe aplicar el artículo 1573 del Código Civil: renuncia de la solidaridad por parte del acreedor al presente caso, pues esa norma no riñe con las disposiciones especiales del ET.
A ese respecto, en esta instancia, explica que la DIAN renunció a la solidaridad de la actora en las obligaciones fiscales de la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda., toda vez que no la vinculó a la facilidad de pago que le fue otorgada a esta y, por el contrario, aceptó en garantía inmuebles de una sociedad ajena a la demandante, sin que hubiere hecho la reserva de solidaridad en ese acto administrativo. 1.2- Por su parte, la demandada advirtió que las declaraciones electrónicas sí constituyen títulos ejecutivos, pues comportan los mismos efectos jurídicos de las declaraciones presentadas en documentos de papel y, respecto de la calidad de deudora solidaria, afirma que no se pueden aplicar las normas del Código Civil al cobro coactivo de obligaciones fiscales, pues este tiene una regulación especial en el ET y no contempla la renuncia a la solidaridad legal de los socios en relación con las obligaciones de las sociedades. 2- Para dirimir el primer problema jurídico planteado, la Sala pone de presente que, esta Sección ya se ha pronunciado en relación con la ejecutividad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes a través de los medios electrónicos habilitados por la Administración de impuestos, entre otras, en las sentencias del 19 de febrero de 2015 (exp. 20188, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia) y 10 de febrero de 2011 (exp. 17155, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), de manera que, en esta oportunidad se reiterará, en lo pertinente, la tesis que allí se expuso. 2.1- Pues bien, de conformidad con el artículo 828 del ET, prestan mérito ejecutivo, entre otros documentos, las «liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación», siempre que en ellas conste una obligación clara, expresa y exigible (art. 99 CPACA).
Nótese que la norma tributaria no exige que los documentos que prestan merito ejecutivo deban ser de uno u otro tipo. Así, la Sala ha dicho que una obligación es clara cuando contiene todos los elementos de la relación jurídica, i.e. los sujetos, el concepto y la naturaleza de la deuda; es expresa cuando contiene una suma líquida de dinero a cobrar, debidamente determinada y expresada en un valor exacto (para las obligaciones de dar), y es exigible cuando su cumplimiento no está atado a la verificación de un plazo o condición (sentencia del 05 de junio de 2014, exp. 19664, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez).
A su turno, tal como lo analizó el a quo, de conformidad con los artículos 578 y 579-2 ibid., los contribuyentes o responsables deben presentar sus declaraciones tributarias a través de los formatos que la DIAN establezca para el efecto, sin perjuicio de lo cual, los contribuyentes que, expresamente, indique la Administración tributaria deberán hacerlo a través de los medios electrónicos habilitados para el efecto, so pena de que se tenga por no presentada.
En relación con las declaraciones presentadas a través de los medios electrónicos, el Decreto 1791 de 2007, reglamentario del art. 579-2 ET, dispone en su artículo 8.° que las declaraciones que se presenten a través de los medios electrónicos que dispone la DIAN, para todos los efectos jurídicos, reemplazaran los documentos físicos en papel, como sería el caso de la declaración presentada manualmente. 2.2- De lo anterior, la Sala denota que la ley, el reglamento y la jurisprudencia no prevén que las declaraciones tributarias de los contribuyentes deban ser presentadas en forma física, sino que para que presten merito ejecutivo basta con que se encuentren en un documento, bien pueda ser físico o electrónico (según la normatividad que así lo habilite), y que se cumplan los requisitos intrínsecos de toda obligación pasible de ejecutarse, esto es que sea clara, expresa y exigible.
De allí que el reglamento enfatizara que las declaraciones electrónicas reemplazan, para todos los efectos jurídicos, las presentadas en documentos físicos en papel. En efecto, esta Sección, en las sentencias que se anotaron en el punto 2 de estas consideraciones, ha admitido que las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes o responsables, bien sea en medio físico o a través de los servicios electrónicos que disponga la DIAN, comportan la misma fuerza de ejecutividad y, en esa medida, no es posible endilgarles la calidad de inexistentes por el solo hecho de que el documento origen (electrónico) no pueda ser allegado al proceso.
De manera que no es de recibo para la Sala lo alegado por la apelante, consecuencia de lo cual, no prospera el cargo. 3- Dirimido lo anterior, corresponde a esta corporación decidir sobre la excepción relacionada con la calidad de deudora solidaria, prevista en el numeral 1.° del parágrafo del artículo 831 del ET, respecto de la cual la demandante alega una renuncia tácita de solidaridad por parte de la DIAN, en los términos del artículo 1573 del Código Civil.
Para ello, se debe dilucidar, en primer lugar, sobre la posibilidad de aplicar el régimen de obligaciones solidarias previsto en el Código Civil, a las obligaciones que el ET les endilga esa naturaleza. 3.1- Previo a ese análisis, sea lo primero advertir que, a pesar de que la conclusión del tribunal sobre el problema jurídico referido fue que las normas del Código Civil no son aplicables a las obligaciones tributarias por su carácter especial, lo cierto es que el a quo sí estudió el cargo de nulidad de la demanda, pero halló que la Administración no renunció a la solidaridad de la actora en los términos del artículo 1573 del Código Civil, pues ello no se podía predicar del solo hecho de haber suscrito una facilidad de pago en favor de la sociedad, como la actora lo pretendía, máxime cuando esa facilidad fue declarada sin vigencia. Para contradecir la posición del tribunal, la demandante insistió, en el recurso de apelación, en el mismo cargo de la demanda, pero mutó su argumento inicial, de suerte que, ahora pretende que se analice la renuncia a la solidaridad por parte de la DIAN, por el hecho de que la actora no fue vinculada al proceso de facilidad de pago y en cambio, la Administración aceptó la garantía otorgada por una sociedad extraña a ella.
Al tiempo que ratificó que dicha facilidad de pago no expresó reserva de solidaridad. Tal como se plantea en la apelación, en caso de que se encuentre procedente aplicar el artículo 1573 del Código Civil al presente debate, la Sala podrá analizar el cargo de nulidad, únicamente, en relación con la reserva expresa de la solidaridad en el acto que otorgó la facilidad de pago a la sociedad, pues el otro argumento no fue planteado en la demanda ni analizado por el a quo y, como se dijo en la consideración 1.1, estudiar esa aseveración sería desconocer el principio de congruencia de la sentencia y el objeto del recurso de apelación. 3.2- Sobre la cuestión planteada, se destaca que el Estatuto Tributario desarrolla los supuestos de solidaridad de las obligaciones fiscales y prevé las condiciones en las que estas operan, i.e. los sujetos, límites y procedimiento de exigibilidad de las mismas (arts. 794 y siguientes y 828- 1).
Por su parte, el Código Civil, concretamente en el Título IX del Libro Cuarto (artículo 1568 y siguientes), prevé el régimen general de las obligaciones solidarias, con lo cual, sus preceptos pueden incidir en la interpretación y aplicación de aquellas de la especie tributaria, siempre que no sean contrarios a las normas de carácter especial previstas en Estatuto Tributario.
En el sub lite, el mandamiento de pago que se excepciona se libró en aplicación del artículo 794 del Estatuto Tributario, que contempla un supuesto de responsables y sucesores tributarios, en donde, si bien el tenor literal se refiere a un caso de solidaridad tributaria, lo cierto es que el supuesto de hecho, realmente, corresponde al de una obligación mancomunada o conjunta, habida consideración de que limita la facultad de la Administración de cobrar la obligación fiscal de la sociedad al socio, en proporción de sus aportes o participación en la sociedad y del tiempo que los hubiere poseído en el respectivo periodo gravable, con lo cual, los socios sí que están llamados a responder por las deudas tributarias de la sociedad, pero de manera mancomunada entre ellos, que no, solidariamente.
Así también lo precisó esta Sección en la sentencia del 12 de marzo de 2009 (exp. 16244, CP: Héctor J. Romero Díaz). Lo anterior, porque, de conformidad con el artículo 1568 del Código Civil, la característica principal de las obligaciones solidarias consiste en el derecho que tiene el acreedor de cobrar la totalidad de la deuda a cualquiera de los deudores solidarios, cuando se trata de una solidaridad pasiva, mientras que, en las obligaciones conjuntas, al tenor del inciso primero de esa misma disposición y del artículo 1583 ibidem, el acreedor sólo puede exigir el pago a cada uno de los deudores, o a todos, en la parte que a cada uno le corresponde.
Justamente, este último supuesto fue el que el legislador previó en el artículo 794 del ET. 3.3- Al hilo de lo dicho, no es posible aplicar el artículo 1573 del Código Civil, invocado por la actora en la presente litis, pues esa disposición hace referencia a la renuncia de solidaridad por parte del acreedor, es decir, regula la posibilidad de que el acreedor, de manera expresa o tácita, renuncie al derecho de exigir la totalidad de la prestación a uno, o a todos, de los deudores solidarios, circunstancia que, de ningún modo, se acompasa con la relación jurídica de los sujetos obligados en las obligaciones mancomunadas, pues, precisamente, esta última especie obligacional se caracteriza por que cada deudor responde por el monto de su deuda, quedándole proscrito al acreedor exigirle a alguno de aquellos la totalidad de la prestación. Y, como quedó visto, la obligación exigida a la apelante obedece a su responsabilidad conjunta en las obligaciones de la sociedad Industria Maderera Bolivariana Ltda., debido a las características del artículo 794 ET, consecuencia de lo cual, se debe negar el cargo. 4- En definitiva, corresponde confirmar la sentencia apelada, por las razones aquí esgrimidas. 5- Por último, teniendo en cuenta que el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso dispone que «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala no condenará en costas en esta instancia, pues en el plenario no existe prueba de su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Confirmar la sentencia apelada, por las razones expuestas en esta providencia. 2. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidenta de la Sala | | | | | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] En los antecedentes administrativos solo constan las impresiones de los formularios electrónicos empleados por la sociedad para efectuar sus declaraciones de renta 2011 e IVA 2011 (2.° y 5.°), 2012 (1.°, 2.° y 6.°) y 2013 (1.° y 2.°), con constancia de recibido por la DIAN, en los folios 636 caa4, 461 a 464 y 466 a 468 caa3.