25000-23-37-000-2014-01181-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2014-01181-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2020-04-29

Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Crisanto Pizo Mazabuel·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales- Dian

De qué trata

Síntesis: Sobre la información suministrada de forma extemporánea, la Sala ha expuesto que la Administración no puede imponer el tope máximo de sanción previsto en el literal a) del artículo 651 del ET, que establece un margen de aplicación de la sanción por no informar al señalar que será >, preposición que indica un límite de graduación, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%. En efecto, la Sección ha precisado que aunque la falta de entrega o la presentación tardía de la información incide en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido. Así pues, mientras la falta de entrega de la información afecta la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, según el tiempo de mora que transcurra, pues si este es mínimo, no alcanza a obstruir el ejercicio de la fiscalización, pero si, por el contrario, es prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega. Se reitera que la sanción por no enviar información se debe graduar en cada caso particular, atendiendo criterios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad, como lo señaló la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de 1998. En efecto, los principios de razonabilidad y proporcionalidad rigen el debido proceso en materia sancionatoria, pues la manifestación del poder punitivo del Estado exige el respeto de las garantías constitucionales, de manera que la sanción no debe ser arbitraria ni excesiva. En ese sentido, se precisa que el aspecto temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente la actitud de colaboración del contribuyente e incide en la gradualidad de la sanción. (…) La Sala advierte que con ocasión de la respuesta al requerimiento especial presentada el 10 de agosto de 2012, el contribuyente allegó la información solicitada, porque así se desprende de las pruebas que obran en el expediente y de lo expuesto en la liquidación oficial de revisión demandada, en la que se trascribió apartes de dicha respuesta y, adicionalmente, se hizo referencia a sus anexos, concretamente a aquellos que tienen que ver con los conceptos de patrimonio, deudas, ingresos, financieros, renta presuntiva, renta exenta y retenciones, todos relacionados con el impuesto de renta del año 2009 y con la información solicitada en el Requerimiento Ordinario 322392011001121 del 5 de septiembre de 2011. Conforme con lo anterior, se concluye que la parte actora sí allegó la información solicitada, solo que lo hizo de manera extemporánea, con la respuesta al requerimiento especial, razón por la cual, no es procedente, para cuantificar la sanción por no informar, aplicar el porcentaje máximo del 5% previsto en el literal a) del artículo 651 del ET, como lo pretende la DIAN. La Sala precisa que el artículo 651 del ET aplica para la sanción por no enviar información impuesta mediante resolución independiente o en la respectiva liquidación oficial, razón por la cual, en este caso, se acude a la regla jurisprudencial unificada en la sentencia del 14 de noviembre de 2019, conforme con la cual, «para las infracciones al deber de informar cometidas antes de que entrara en vigencia la Ley 1819 de 2016, respecto de las cuales se determine la cuantía de la información no suministrada, suministrada extemporáneamente o suministrada con errores, la sanción imponible se graduará» en «[e]l 1% de la cuantía de la información afectada por la información, cuando la información se suministre o se corrijan los errores antes de que se notifique la resolución sancionatoria», que en este caso corresponde a la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048 del 7 de febrero de 2013.SANCIÓN POR INEXACTITUD - Improcedencia por diferencia de criterios / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA - AplicaciónEn relación con la improcedencia de la sanción por inexactitud, se precisa que el inciso final del artículo 647 del ET, norma vigente para la época de los hechos, prevé que dicha sanción no se configura por diferencia de criterios, en el entendido que la disparidad de criterio entre la administración y el contribuyente debe girar en torno al derecho aplicable, relacionado con las glosas planteadas y objeto de discusión. Como en este caso, la diferencia de criterios alegada se refiere a la interpretación de una norma relacionada con un ingreso que no fue glosado, se concluye que el demandante no desvirtuó la procedencia de la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados. Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior». Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados, por lo cual practicará una nueva liquidación.CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia por falta de prueba de su causaciónFinalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

SANCIÓN POR NO INFORMAR O INFORMAR DE MANERA EXTEMPORÁNEA – Graduación. Reiteración de jurisprudencia / DEBIDO PROCESO EN MATERIA SANCIONATORIA – Principios Sobre la información suministrada de forma extemporánea, la Sala ha expuesto que la Administración no puede imponer el tope máximo de sanción previsto en el literal a) del artículo 651 del ET, que establece un margen de aplicación de la sanción por no informar al señalar que será <<hasta del 5% >>, preposición que indica un límite de graduación, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%.

En efecto, la Sección ha precisado que aunque la falta de entrega o la presentación tardía de la información incide en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido.

Así pues, mientras la falta de entrega de la información afecta la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, según el tiempo de mora que transcurra, pues si este es mínimo, no alcanza a obstruir el ejercicio de la fiscalización, pero si, por el contrario, es prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega.

Se reitera que la sanción por no enviar información se debe graduar en cada caso particular, atendiendo criterios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad, como lo señaló la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de 1998. En efecto, los principios de razonabilidad y proporcionalidad rigen el debido proceso en materia sancionatoria, pues la manifestación del poder punitivo del Estado exige el respeto de las garantías constitucionales, de manera que la sanción no debe ser arbitraria ni excesiva.

En ese sentido, se precisa que el aspecto temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente la actitud de colaboración del contribuyente e incide en la gradualidad de la sanción. (…) La Sala advierte que con ocasión de la respuesta al requerimiento especial presentada el 10 de agosto de 2012, el contribuyente allegó la información solicitada, porque así se desprende de las pruebas que obran en el expediente y de lo expuesto en la liquidación oficial de revisión demandada, en la que se trascribió apartes de dicha respuesta y, adicionalmente, se hizo referencia a sus anexos, concretamente a aquellos que tienen que ver con los conceptos de patrimonio, deudas, ingresos, financieros, renta presuntiva, renta exenta y retenciones, todos relacionados con el impuesto de renta del año 2009 y con la información solicitada en el Requerimiento Ordinario 322392011001121 del 5 de septiembre de 2011.

Conforme con lo anterior, se concluye que la parte actora sí allegó la información solicitada, solo que lo hizo de manera extemporánea, con la respuesta al requerimiento especial, razón por la cual, no es procedente, para cuantificar la sanción por no informar, aplicar el porcentaje máximo del 5% previsto en el literal a) del artículo 651 del ET, como lo pretende la DIAN.

La Sala precisa que el artículo 651 del ET aplica para la sanción por no enviar información impuesta mediante resolución independiente o en la respectiva liquidación oficial, razón por la cual, en este caso, se acude a la regla jurisprudencial unificada en la sentencia del 14 de noviembre de 2019, conforme con la cual, «para las infracciones al deber de informar cometidas antes de que entrara en vigencia la Ley 1819 de 2016, respecto de las cuales se determine la cuantía de la información no suministrada, suministrada extemporáneamente o suministrada con errores, la sanción imponible se graduará» en «[e]l 1% de la cuantía de la información afectada por la información, cuando la información se suministre o se corrijan los errores antes de que se notifique la resolución sancionatoria», que en este caso corresponde a la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048 del 7 de febrero de 2013.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 651 SANCIÓN POR INEXACTITUD – Improcedencia por diferencia de criterios / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA – Aplicación / En relación con la improcedencia de la sanción por inexactitud, se precisa que el inciso final del artículo 647 del ET, norma vigente para la época de los hechos, prevé que dicha sanción no se configura por diferencia de criterios, en el entendido que la disparidad de criterio entre la administración y el contribuyente debe girar en torno al derecho aplicable, relacionado con las glosas planteadas y objeto de discusión. Como en este caso, la diferencia de criterios alegada se refiere a la interpretación de una norma relacionada con un ingreso que no fue glosado, se concluye que el demandante no desvirtuó la procedencia de la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.

Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados, por lo cual practicará una nueva liquidación. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veintinueve (29) de abril de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2014-01181-01(22607) Actor: CRISANTO PIZO MAZABUEL Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES- DIAN FALLO La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes, contra la sentencia del 31 de marzo de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección “B”, que en la parte resolutiva dispuso: «PRIMERO.- DECLARAR la nulidad parcial de los actos administrativos contenidos en la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412013000048 del 07 de febrero de 2013 y Resolución No. 900.060 del 05 de marzo de 2014, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante las cuales se modificó la liquidación privada del impuesto sobre la renta, correspondiente al periodo gravable 2009, presentada por el contribuyente Crisanto Pizo Mazabuel, de conformidad con los argumentos expuestos en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO. En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho se ordena al señor Crisanto Pizo Mazabuel pagar el saldo establecido en la liquidación realizada por esta Corporación en la parte motiva de la presente providencia, por concepto de Impuesto sobre la Renta del año fiscal 2009, fijado en la suma de CINCUENTA Y SIETE MILLONES OCHOCIENTOS OCHO MIL PESOS ($57.808.000).

TERCERO. NEGAR las demás pretensiones de la demanda.

CUARTO. Archivar (…)».

ANTECEDENTES El 23 de agosto de 2010, Crisanto Pizo Mazabuel presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2009, con un saldo a pagar de $111.000[1]. El 5 de septiembre de 2011, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuesto de Bogotá expidió el Requerimiento Ordinario 322392011001121, mediante el cual solicitó al contribuyente documentos y pruebas relacionadas con los valores liquidados en la declaración de renta del 2009.

Para el efecto, le concedió un plazo de quince (15) días calendario[2]. El 11 de mayo de 2012, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió el Requerimiento Especial 322392012000049, por el cual propuso modificar la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, en el sentido de: (i) rechazar $139.725.000 por concepto de deudas, (ii) adicionar intereses y rendimientos financieros por $1.954.000, ingresos por ganancias ocasionales $2.919.000 y, (iii) imponer sanción por no enviar información $43.455.000 y sanción por inexactitud $69.648.000[3].

Previa respuesta al requerimiento especial, el 7 de febrero de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá – DIAN, expidió la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048[4], en la cual modificó la declaración privada en los siguientes términos: |Conceptos |Valor |Valor | | |privada |determinado | |DEUDAS |139.725.00|139.725.000[5| | |0 |] | |TOTAL PATRIMONIO LIQUIDO |121.908.00|121.908.000 | | |0 | | |SALARIOS Y DEMAS PAGOS LABORALES |284.115.00|284.115.000 | | |0 | | |INTERESES Y RENDIMIENTOS FINANCIEROS |180.000 |2.134.000 | |TOTAL INGRESOS RECIBIDOS |284.295.00|286.249.000 | | |0 | | |INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA/ |21.460.000|21.460.000 | |GANANCIA OCA. | | | |RENTA LIQUIDA DEL EJERCICIO |262.835.00|264.789.000 | | |0 | | |RENTA LIQUIDA |262.835.00|264.789.000 | | |0 | | |RENTAS EXENTAS |129.956.00|65.678.000 | | |0 | | |RENTA LIQUIDA GRAVABLE |132.879.00|199.111.000 | | |0 | | |INGRESOS POR GANANCIA OCASIONAL |0 |2.919.000 | |IMPUESTO SOBRE RENTA GRAVABLE |30.424.000|52.281.000 | |IMPUESTO NETO DE RENTA |30.424.000|52.281.000 | |IMPUESTO DE GANANCIAS OCASIONALES |0 |584.000 | |TOTAL IMPUESTO A CARGO |30.424.000|52.865.000 | |TOTAL RETENCIONES AÑO GRAVABLE |30.313.000|30.897.000 | |SALDO A PAGAR POR IMPUESTO |111.000 |21.968.000 | |SANCIONES |0 |78.426.000[6]| |TOTAL SALDO A PAGAR |111.000 |100.394.000 | Mediante Resolución 900.060 del 5 de marzo de 2014[7], la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la U.A.E. DIAN decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior liquidación oficial de revisión, en el sentido de confirmarla.

DEMANDA CRISANTO PIZO MAZABUEL, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), formuló las siguientes pretensiones: «1.1. Principales 1.1.1. Que se declare nula la Resolución número 900.060 de 5 de marzo de 2014, mediante la cual la DIAN confirma la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412013000048 del 7 de febrero de 2013 que liquidó sanciones totales por $78.426.000. 1.1.2.

Que se declare nula la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412013000048 del 7 de febrero de 2013. 1.1.3. Que se declare nulo el Requerimiento Especial No. 322392012000049 de 11 de mayo de 2012. 1.1.4. Que a título de Restablecimiento del Derecho se exonere al contribuyente Crisanto Pizo del pago de las multas impuestas por concepto de la sanción por inexactitud por $34.971.000 y la sanción por no enviar información por $43.455.000. 1.2.

Subsidiarias 1.2.1. Que se calcule correctamente la sanción por inexactitud, aplicando los principios de graduación y proporcionalidad ordenados por la ley. 1.2.2. Que se calcule correctamente la sanción por no enviar información, aplicando los principios de graduación y proporcionalidad ordenados por la ley. 1.3. Condenas Que se condene a la Dirección de Impuestos Nacionales DIAN a pagar las costas y gastos del proceso».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 3 numerales 1 y 4, 44 y 50 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. • Artículos 563, 647, 651 literal a), 703 y 730 numeral 4 del Estatuto Tributario. • Artículo 197 numerales 3, 4, 5 y 9 de la Ley 1607 de 2012. Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Manifestó que se le impuso sanción por no informar, sin tenerse en cuenta que el Requerimiento Ordinario 322392011001121 de 5 de septiembre de 2011, no le fue notificado.

Agregó que la administración no constato que el contribuyente haya recibido el acto administrativo, en contravía a lo establecido el párrafo 2 del artículo 563 del ET. Expuso que, para calcular la sanción por no enviar información, la administración incluyó todos los renglones de la declaración de renta del 2009, pese a que la información requerida se concretó en la renta exenta por $129.956.000.

Por lo anterior, se desconoció lo previsto en el literal a) del artículo 651 del ET. Agregó que la sanción impuesta no fue proporcional ni graduada, por lo que se violó el debido proceso y se desconocieron los artículos 44 y 50 del CPACA, y 651 literal a) del ET., así como los principios consagrados en los numerales 3, 4, 5 y 9 del artículo 197 de la Ley 1607 de 2012.

Por otra parte, advirtió que en el requerimiento especial la administración no explicó las razones por las que propuso modificar el Renglón 67 de la declaración de renta de 2009, correspondiente a sanciones, lo que condujo a la violación del artículo 703 del ET. Finalmente, manifestó que se violó el artículo 647 del ET., en razón a que se presenta una diferencia de criterios en cuanto al tratamiento especial contenido en el artículo 47-2 ib.

Para el efecto, explicó que el beneficio de la prima de localización y vivienda mensual para los congresistas, creado por el artículo 2 del Decreto 801 de 1992, no constituye renta ni ganancia ocasional. Interpretación que es contraria a la sostenida por la DIAN, con fundamento en el Concepto 6257 de 2005, que no es obligatorio para el contribuyente.

OPOSICIÓN La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente[8]: Advirtió que el requerimiento especial no es susceptible de control de legalidad, razón por la cual, solicitó que se excluya de la actuación. Indicó que el requerimiento ordinario fue enviado a la dirección registrada en el RUT y, por ende, notificado al contribuyente el 8 de septiembre de 2001.

Afirmó que el contribuyente tenía la obligación de remitir la información dentro del término establecido para el efecto y, al hacer caso omiso, se presentó el hecho establecido en el artículo 651 del ET. Precisó que no es cierto que solo se le solicitó la información relacionada con las rentas exentas, porque el requerimiento se hizo respecto de todos los renglones de la declaración del año gravable 2009, circunstancia que se tuvo en cuenta para fijar la base de liquidación. Manifestó que en el requerimiento especial y en los actos administrativos demandados se explicó la razón por la que se le impuso la sanción por no enviar información, así como la base sobre la que se liquidó, que corresponde a la sumatoria de los valores de la información exigida y no suministrada.

Aclaró que el porcentaje aplicado es el previsto en la ley y que está ajustado a derecho. Máxime si se tiene en cuenta la renuencia del contribuyente a presentar la información solicitada con los soportes correspondientes. Expuso que solo con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, el contribuyente aportó la información solicitada y, por ende, reiteró que la sanción por no informar es procedente.

AUDIENCIA INICIAL El 28 de julio de 2015, se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011[9]. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades que afecten lo actuado, indicó que no se propusieron excepciones previas, se tuvieron como pruebas las aportadas con la demanda y la contestación, y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en establecer la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048 de 7 de febrero de 2013 y de la Resolución 900.060 de 5 de marzo de 2014.

Lo anterior, porque concluyó que no es posible el control judicial del requerimiento especial, porque se trata de un acto de trámite que no crea una situación jurídica de carácter particular. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección “B”, declaró la nulidad parcial de los actos demandados y a título de restablecimiento del derecho fijó en $57.808.000 el valor total del saldo a pagar a cargo del contribuyente.

Adujo que el requerimiento ordinario fue notificado por correo al demandante, atendiendo la información reportada en el RUT. En relación con la prima de localización y vivienda, concluyó que esta debía ser registrada en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, porque el artículo 47-2 del ET previó que solo aquellas pactadas hasta el 31 de julio de 1995, no constituían renta ni ganancia ocasional, supuesto en el que no encaja el contribuyente.

Advirtió que, para calcular el valor a pagar por concepto de impuesto sobre la renta del año 2009, la administración no tuvo en cuenta los ingresos por prima de localización y vivienda obtenidos por el contribuyente en esa vigencia, pese a lo cual y, en aplicación del principio no reformatio in pejus, se abstuvo de incluirla en la liquidación practicada.

Indicó que procede la imposición de la sanción por no enviar información, porque esta no fue suministrada dentro del término fijado por la administración. Para efectos de graduar dicha sanción, se tuvo en cuenta que lo solicitado por la administración se aportó de manera «parcial», con ocasión de la respuesta al requerimiento especial (extemporánea), lo que condujo a que se graduara en el 0.1% del valor base de liquidación, esto es, $869.000.

En aplicación de los principios de justicia, equidad y proporcionalidad. Finalmente, en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, concluyó que esta es procedente, porque el contribuyente en la declaración privada omitió ingresos. RECURSO DE APELACIÓN Las partes demandante y demandada, inconformes con la decisión de primera instancia, interpusieron recurso de apelación, en los siguientes términos: El demandante solicitó que se revoque y se deje sin efectos la sanción por inexactitud, por existir diferencia de criterios en cuanto a la interpretación del artículo 47-2 del ET, respecto al desconocimiento de la prima de localización y vivienda.

La entidad demandada expuso que el 0.1% fijado por el Tribunal para determinar la sanción por no informar, «no se adecúa a los parámetros de análisis de la conducta del obligado ni de la naturaleza de la información y la importancia de que los contribuyentes contribuyan con esta obligación»[10]. Afirmó que el artículo 1 de la Resolución 11774 de 2005, vigente para esa fecha[11], define los criterios y parámetros que deben tenerse en cuenta para establecer el porcentaje que se debe asignar en caso de imponerse sanción por no enviar información. Tratándose de la omisión en el envío de la información solicitada, el porcentaje a tenerse en cuenta, conforme con dicha resolución es del 5% del total de la sumatoria de la información no suministrada.

Concuerda con el Tribunal en que la información solicitada se allegó de forma parcial con la respuesta al requerimiento especial, lo que evidencia la conducta omisiva adoptada por el contribuyente. Por lo anterior, pidió que se mantenga el porcentaje de la sanción impuesta al contribuyente en el 5% y se confirme la legalidad de la actuación de la administración. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El demandante insistió en los razonamientos del recurso de apelación, es decir, que se levante la sanción por inexactitud, por presentarse un error de apreciación en relación con el artículo 47-2 del ET.

La DIAN reiteró los argumentos del recurso de apelación y solicitó que se mantenga en el 5% el porcentaje de la sanción impuesta al contribuyente por no enviar información. El Ministerio Público solicitó que se confirme la sentencia apelada. Expuso que la decisión de primera instancia se fundamentó en lo previsto en el artículo 651 del ET y que el contribuyente suministró la información de manera parcial al contestar el requerimiento especial.

Agregó que la DIAN no controvirtió los argumentos tenidos en cuenta por el Tribunal para graduar la sanción por no informar en el 0.1%. En cuanto a la sanción por inexactitud, manifestó que carece de sustento la inconformidad del apelante, porque la administración no incluyó la prima de localización y vivienda como ingreso para determinar el impuesto de renta del año 2009, tal como lo advirtió el Tribunal en la sentencia apelada.

Razón por la cual, tampoco hizo parte para el cálculo de dicha sanción. Resaltó que las glosas que sí fueron tenidas en cuenta para liquidar la sanción prevista en el artículo 647 de ET, no fueron cuestionadas, razón por la cual, esta se debe mantener. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que determinaron el impuesto de renta y complementarios del año gravable 2009, a cargo de CRISANTO PIZO MAZABUEL.

En los precisos términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes, se debe decidir: (i) si es improcedente graduar la sanción prevista en el artículo 651 del ET, en el 0.1% y (ii) si se debe levantar la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados, por configurarse una diferencia de criterios en relación con la aplicación del artículo 47-2 del ET.

Sanción por no informar. Graduación En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN, corresponde establecer si la graduación de la sanción por enviar información extemporánea y «parcial», fijada por el Tribunal en el 0.1%, se adecúa a los parámetros de análisis de la conducta del obligado, a la naturaleza de la información solicitada, a la importancia de que los contribuyentes cumplan con esa obligación y a lo previsto en el artículo 1 de la Resolución 11774 de 2005.

Lo primero que se advierte es que el artículo 1 de la Resolución 11774 de 7 de diciembre de 2005[12], por medio de la cual el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN reguló la aplicación de la sanción establecida en el artículo 651 del ET, fue declarado nulo por esta Corporación mediante la sentencia del 25 de octubre de 2017[13], porque se concluyó que establecer porcentajes fijos para sancionar a los contribuyentes, entre otros casos, cuando suministran en forma extemporánea la información requerida (5%), se desconoce el artículo 651 del ET.

Sobre la información suministrada de forma extemporánea, la Sala ha expuesto[14] que la Administración no puede imponer el tope máximo de sanción previsto en el literal a) del artículo 651 del ET, que establece un margen de aplicación de la sanción por no informar al señalar que será <<hasta del 5% >>, preposición que indica un límite de graduación, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%.

En efecto, la Sección ha precisado[15] que aunque la falta de entrega o la presentación tardía de la información incide en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido[16].

Se reitera[17] que la sanción por no enviar información se debe graduar en cada caso particular, atendiendo criterios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad, como lo señaló la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de 1998. En efecto, los principios de razonabilidad y proporcionalidad rigen el debido proceso en materia sancionatoria[18], pues la manifestación del poder punitivo del Estado exige el respeto de las garantías constitucionales, de manera que la sanción no debe ser arbitraria ni excesiva.

En ese sentido, se precisa que el aspecto temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente la actitud de colaboración del contribuyente e incide en la gradualidad de la sanción. En el caso concreto, se observa que la División de Gestión de Fiscalización para Personas Naturales y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, mediante el Requerimiento Ordinario 322392011001121 del 5 de septiembre de 2011, solicitó al contribuyente la información relacionada con la declaración de renta correspondiente al año gravable 2009.

Para el efecto, le concedió el término de quince (15) días contados a partir de la fecha de notificación, y le anunció que en caso de incumplimiento procedía la sanción establecida en el artículo 651 del ET[19]. El citado requerimiento fue notificado al contribuyente el 8 de septiembre de 2011, a la dirección informada en el RUT, como lo advirtió el a quo, aspecto que no es objeto de discusión en esta instancia[20].

La Sala advierte que con ocasión de la respuesta al requerimiento especial[21] presentada el 10 de agosto de 2012[22], el contribuyente allegó la información solicitada, porque así se desprende de las pruebas que obran en el expediente[23] y de lo expuesto en la liquidación oficial de revisión demandada, en la que se trascribió apartes de dicha respuesta y, adicionalmente, se hizo referencia a sus anexos, concretamente a aquellos que tienen que ver con los conceptos de patrimonio, deudas, ingresos, financieros, renta presuntiva, renta exenta y retenciones, todos relacionados con el impuesto de renta del año 2009 y con la información solicitada en el Requerimiento Ordinario 322392011001121 del 5 de septiembre de 2011[24].

La Sala precisa que el artículo 651 del ET aplica para la sanción por no enviar información impuesta mediante resolución independiente o en la respectiva liquidación oficial[25], razón por la cual, en este caso, se acude a la regla jurisprudencial unificada en la sentencia del 14 de noviembre de 2019[26], conforme con la cual, «para las infracciones al deber de informar cometidas antes de que entrara en vigencia la Ley 1819 de 2016, respecto de las cuales se determine la cuantía de la información no suministrada, suministrada extemporáneamente o suministrada con errores, la sanción imponible se graduará» en «[e]l 1% de la cuantía de la información afectada por la información, cuando la información se suministre o se corrijan los errores antes de que se notifique la resolución sancionatoria», que en este caso corresponde a la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048 del 7 de febrero de 2013.

Acorde con lo expuesto, se procede a liquidar la sanción por no enviar información, partiendo de la base prevista en la liquidación oficial de revisión, porque esta no fue cuestionada por la parte actora: |CONCEPTO |LIQUIDACIÓ| | | | |N LOR |LIQUIDACIÓN|LIQUIDACIÓ| | | |TRIBUNAL |N CONSEJO | | | | |DE ESTADO | |BASE PARA LIQUIDAR LA SANCIÓN|869.097.00|869.097.000|869.097.00| | |0 | |0 | |PORCENTAJE |5% |0.1% |1% | |SANCIÓN |43.455.000|869.000 |$8.690.970| Sanción por inexactitud El recurso de apelación interpuesto por la parte demandante se concreta en la improcedencia de la sanción por inexactitud, por existir diferencia de criterios en torno a la interpretación del artículo 47-2 del ET[27], conforme con el cual, «las primas de localización y vivienda, pactadas hasta el 31 de julio de 1995, no constituyen renta ni ganancia ocasional para sus beneficiarios».

Confrontada la declaración privada por concepto del impuesto de renta del año 2009, con la Liquidación Oficial de Revisión 322412013000048 del 7 de febrero de 2013, confirmada con la Resolución 900.060 del 5 de marzo de 2014, se observa que el renglón de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional no fue objeto de glosa, pues se mantuvo la suma de $21.460.000, declarada por el contribuyente.

Esta cuestión fue analizada en el recurso de reconsideración, así: «al revisar la declaración privada presentada por el contribuyente el 23 de agosto de 2010, que obra a folio 163, se tiene que la información vaciada en la casilla 40[28] relacionada con los “ingresos constitutivos de renta” es la misma que contiene la Liquidación Oficial de Revisión. De acuerdo con lo anterior, es claro que el objeto de debate no se centra en la información que el contribuyente en su momento registró en la casilla aludida de su declaración privada»[29] y, advertida por el Tribunal en la sentencia apelada, sin que al respecto, se haya propuesto reparo concreto en el recurso de apelación interpuesto por la parte actora.

Por lo anterior, se concluye que el ingreso por primas de localización y vivienda no hizo parte de las glosas planteadas por la administración en la liquidación oficial del tributo y, por lo mismo, no se tuvo en cuenta en la base para liquidar la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados. En relación con la improcedencia de la sanción por inexactitud, se precisa que el inciso final del artículo 647 del ET, norma vigente para la época de los hechos, prevé que dicha sanción no se configura por diferencia de criterios, en el entendido que la disparidad de criterio entre la administración y el contribuyente debe girar en torno al derecho aplicable, relacionado con las glosas planteadas y objeto de discusión. Como en este caso, la diferencia de criterios alegada se refiere a la interpretación de una norma relacionada con un ingreso que no fue glosado, se concluye que el demandante no desvirtuó la procedencia de la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.

Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016[30], que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario[31], fue modificada por la Ley 1819 de 2016[32], al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En cuanto al restablecimiento del derecho, se modificará el numeral segundo de la providencia apelada, como consecuencia de la graduación de la sanción por no informar y de la aplicación del principio de favorabilidad en el cálculo de la sanción por inexactitud, en los términos expuestos con anterioridad. En este orden de ideas, el saldo a pagar a cargo de la actora, por concepto del impuesto de renta del año 2009, corresponde a la siguiente liquidación: |CONCEPTOS |VALOR |LIQUIDACI|LIQUIDACI|LIQUIDACIÓN | | |PRIVADA |ÓN LOR |ÓN |CONSEJO DE | | | | |TRIBUNAL |ESTADO | |DEUDAS |139.725.|139.725.0|139.725.0|139.725.000 | | |000 |00 |00 | | |TOTAL PATRIMONIO |121.908.|121.908.0|121.908.0|121.908.000 | |LIQUIDO |000 |00 |00 | | |SALARIOS Y DEMAS |284.115.|284.115.0|284.115.0|284.115.000 | |PAGOS LABORALES |000 |00 |00 | | |INTERESES Y |180.000 |2.134.000|2.134.000|2.134.000 | |RENDIMIENTOS | | | | | |FINANCIEROS | | | | | |TOTAL INGRESOS |284.295.|286.249.0|286.249.0|286.249.000 | |RECIBIDOS |000 |00 |00 | | |INGRESOS NO |21.460.0|21.460.00|21.460.00|21.460.000 | |CONSTITUTIVOS DE |00 |0 |0 | | |RENTA/ GAN.

OC. | | | | | |RENTA LIQUIDA DEL |262.835.|264.789.0|264.789.0|264.789.000 | |EJERCICIO |000 |00 |00 | | |RENTA LIQUIDA |262.835.|264.789.0|264.789.0|264.789.000 | | |000 |00 |00 | | |RENTAS EXENTAS |129.956.|65.678.00|65.678.00|65.678.000 | | |000 |0 |0 | | |RENTA LIQUIDA |132.879.|199.111.0|199.111.0|199.111.000 | |GRAVABLE |000 |00 |00 | | |INGRESOS POR GANANCIA|0 |2.919.000|2.919.000|2.919.000 | |OCASIONAL | | | | | |IMPUESTO SOBRE RENTA |30.424.0|52.281.00|52.281.00|52.281.000 | |GRAVABLE |00 |0 |0 | | |IMPUESTO NETO DE |30.424.0|52.281.00|52.281.00|52.281.000 | |RENTA |00 |0 |0 | | |IMPUESTO DE GANANCIAS|0 |584.000 |584.000 |584.000 | |OCASIONALES | | | | | |TOTAL IMPUESTO A |30.424.0|52.865.00|52.865.00|52.865.000 | |CARGO |00 |0 |0 | | |TOTAL RETENCIONES AÑO|30.313.0|30.897.00|30.897.00|30.897.000 | |GRAVABLE |00 |0 |0 | | |SALDO A PAGAR POR |111.000 |21.968.00|21.968.00|21.968.000 | |IMPUESTO | |0 |0 | | |SANCIONES |0 |78.426.00|35.840.00|30.548.000 | | | |0 |0 | | |TOTAL SALDO A PAGAR |111.000 |100.394.0|57.808.00|52.516.000 | | | |00 |0 | | |SANCIÓN | |POR NO INFORMAR |8.690.970| |POR INEXACTITUD |21.857.00| | |0 | |TOTAL |30.547.97| | |0 | Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[33], no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. CONFIRMAR el numeral primero de la parte resolutiva de la sentencia del 31 de marzo de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección “B”. 2.

MODIFICAR el numeral segundo de la parte resolutiva de la providencia de primera instancia. En su lugar se dispone: «SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, FIJAR como sanción por no informar la suma de $8.690.970 y por sanción por inexactitud $21.857.000, para un total de $30.548.000 por concepto de sanciones. En consecuencia, el total saldo a pagar a cargo de Crisanto Pizo Mazabuel, por concepto del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, la suma de CINCUENTA Y DOS MILLONES QUINIENTOS DIECISÉIS MIL PESOS M/CTE, ($52.516.000), de acuerdo con la liquidación contenida en la parte motiva de la sentencia de segunda instancia». 3.

Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Fl. 163 c.a.1. [2] Fls. 37-38 c.a. 1. [3] Fls. 171 a 177 c.a. 1. [4] Fls. 217 a 240 c.a. 2. [5] Suma que en la liquidación propuesta en el requerimiento especial se desconoció. [6] Suma que se redujo con ocasión de la liquidación oficial de revisión. [7] Fls. 267 a 271 c.a. 2. [8] Fls. 131 a 138 c.p. [9] Fls. 148 a 156 c.p. [10] Fl. 239 c.p. [11] Que se encontraba demandado ante la Sección Cuarta del Consejo de Estado y cuya suspensión provisional se negó. Expediente 11001032700020110001300. [12] Citada en el recurso de apelación interpuesto por la DIAN. [13] Exp. 18826, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [14] Sentencia del 19 de julio de 2017, Exp. 20387, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [15] Entre otras, en la sentencia del 6 de noviembre de 2019, Exp. 24448, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [16] Sentencia C-564/00. [17] Entre otras, las sentencias del 26 de mayo de 2016, Exp. 20925, del 10 de agosto de 2017, Exp. 21886, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y del 17 de agosto de 2017, Exp. 21190, C.P. Milton Chaves García. [18] Sentencia C-564/00. [19] Fl. 38 c.a.1. [20] Fls. 39 y 40 c.a.1. [21] En esa respuesta el contribuyente afirmó: «1 De conformidad con el inciso quinto del artículo 651 del Estatuto Tributario, me acojo a la sanción reducida del 10% de la suma determinada, según lo previsto en el literal a) del presente artículo, subsanando así la omisión sobre la información solicitada y no presentada en su oportunidad, debido a que no fui notificado en debida forma, tal como lo postula la norma citada al respecto». «2 Una vez subsanada esta omisión dentro de la oportunidad legal, se adjunta la información solicitada en forma detallada y con los soportes respectivos, lo cual forma parte y constituyen prueba para efectos de consolidar la declaración de renta y complementarios año gravable 2009».

Fl. 30 c.p. La administración no aceptó la declaración de corrección presentada con ocasión del requerimiento especial, porque con esta se modificaron aspectos no cuestionados por la DIAN, excediendo el alcance del artículo 709 del ET. Fl. 68 c.p. [22] Fls. 28 a 55 c.p. En la LOR, concretamente, en el acápite de la respuesta al requerimiento especial, se afirmó que dicha respuesta se hizo dentro de la oportunidad legal.

(p. 4 de la LOR). Fl. 60 del c.p. [23] Fls. 183 del c.a. 1 y 201 a 215 del c.a. 2. [24] En la citada respuesta al requerimiento especial consta que el contribuyente no está obligado a llevar contabilidad. Fl. 188 del c.a. 1. [25] Art. 637 del ET. «ACTOS EN LOS CUALES SE PUEDEN IMPONER SANCIONES. Las sanciones podrán imponerse mediante resolución independiente, o en las respectivas liquidaciones oficiales». [26] Exp. 22185, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [27] Artículo 47-2, adicionado por el artículo 255 de la Ley 223 de 1995. [28] Casilla 40.

Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional. El contribuyente declaró $21.460.000, suma que no fue modificada en los actos administrativos demandados. [29] Fl. 94 c.p. [30] «Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal y se dictan otras disposiciones». [31] E.T. «Artículo 647.

Sanción por inexactitud. (…) La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente». [32] Artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 648 del E.T. [33]C.G.P. «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».