NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL AL CONTRIBUYENTE POR CORREO ENVIADO A LA DIRECCIÓN INFORMADA EN EL RUT Y DEVUELTA POR LA EMPRESA DE MENSAJERÍA – Configuración. Se entiende surtida en la fecha de introducción al correo / FALTA DE MOTIVACIÓN DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS – Inexistencia / IMPROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS EN LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Configuración / PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación / DISMINUCIÓN DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD - Aplicación En situaciones en las cuales las notificaciones por correo que son devueltas por la empresa de mensajería, el artículo 568 del Estatuto Tributario enuncia (…) que la notificación de los actos que fueron remitidos a la dirección informada en el RUT, por medio de una empresa de mensajería y que son devueltos por alguna causal se consideran notificados en la primera fecha de introducción al correo.

Esta Sala en diferentes providencias en los que ha discutido la firmeza de declaraciones ha tomado como fecha de notificación la del envío de los requerimientos especiales, desde que se hayan enviado a la dirección informada en el RUT. En el presente caso, se encuentra probado que el requerimiento especial fue enviado a la dirección del RUT informado por la demandante, y que se remitió por correo certificado el 26 de abril de 2013 por la DIAN, por lo que dicha fecha es la de notificación del requerimiento especial.

En consecuencia, la Sala advierte que el requerimiento especial fue notificado antes de la fecha de firmeza de la declaración discutida la cual era el 28 de abril de 2013, ya que se presentó la declaración el 28 de abril de 2008 con pérdidas fiscales. (…) Respecto a la falta de motivación de los actos administrativos, (…) Se observa que en el presente caso el Requerimiento Especial 312382013000088 de 24 de abril de 2013, explica de forma precisa las cuentas contables, los valores y los artículos del Estatuto Tributario con fundamento en los que se rechazó la deducción por pago de bonificaciones a empleados.

De la misma forma, explicó que procede la imposición de la sanción por inexactitud porque la actora solicitó costos y deducciones a los que no tenía derecho, realizó el cálculo e invocó los artículos 647 y 647-1 del Estatuto Tributario. En cuanto a la liquidación oficial demandada, la DIAN explicó de forma específica la aplicación de los artículos 87-1 y 206 del Estatuto Tributario, los contratos de los empleados y sus valores, para determinar el valor rechazado de la deducción por pago de bonificaciones a empleados.

Respecto a la sanción por inexactitud, se hizo referencia a sentencia de esta Sala y se procedió con el cálculo de la sanción, así mismo, los demás puntos de discusión del acto se encuentran motivados. En cuanto a la Resolución 900.027 de 21 de enero de 2015, reitera con los mismos argumentos lo dicho en los anteriores actos enunciado. Además, los demás cargos tienen el debido soporte normativo y fáctico.

En este orden de ideas, la Sala advierte que los actos se encuentran debidamente motivados, ya que hicieron referencia a elementos fácticos y jurídicos para soportar su decisión, por lo que no se evidencia violación del derecho de defensa y al debido proceso. No prospera el cargo. (…) En el presente caso, la Sala observa que los argumentos de la actora fueron dirigidos únicamente a probar el cumplimiento de los requisitos de las facturas del artículo 617 del Estatuto Tributario para la procedencia del reconocimiento de la deducción de la alegada inversión en activos fijos reales productivos, sin embargo, las aludidas facturas dan cuenta de un pago realizado a un tercero por un servicio prestado.

Al respecto la Sala precisó que aun cuando el concepto de cargos diferidos (erogaciones necesarias para la instalación, montaje y puesta en marcha de proyectos en los cuales exista una expectativa razonable de que se generará una rentabilidad que permita su recuperación) deben llevarse al activo diferido donde además de dichos cargos, se registran los pagos anticipados relativos a intereses, seguros, arrendamientos, bienes y servicios, que se reconocen como costos y gastos, esto solo corresponde al tratamiento contable que debe darse a tales gastos anticipados o diferidos ante la ausencia de utilidades a las cuales se puedan imputarse para deducirlos gradualmente (amortizarlos).

Es decir que la activación contable de tales gastos no otorga automáticamente al contribuyente el beneficio de deducirlos del impuesto sobre la renta, dado que es necesario el cumplimiento cabal de todos los requisitos de procedibilidad establecidos en el artículo 158-3 del ET y el Decreto 1766 de 2004, entre estos que se trate de la adquisición de un activo fijo.

La actora no demuestra si los pagos a los que hacen referencia dichas facturas fueron en activos fijos reales productivos, por lo que se evidencia que la actora no cumplió con la carga de la prueba. Además, se aclara que los activos fijos reales productivos se encuentran definidos en el artículo 2 del Decreto 1766 de 2004, (…) en relación con el concepto de las facturas de “Anticipo 25%” de obra, no se puede concluir que se adquiere un activo fijo real productivo, ya que este no se encuentra determinada su funcionabilidad, por lo que no puede relacionarse de forma directa o indirecta con la actividad productora de renta.

En cuanto a la factura de costos de ventas por $14.092.833, la Sala aclara que no se cumplió con la carga de la prueba como la explicada para la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, por lo que no se desvirtuó lo establecido en los actos demandados. En este orden de ideas, el rechazo de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos que realizaron los actos demandados es procedente.

(…) En el presente caso la sanción por inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario procede, debido a que la actora incluyó deducciones por inversión por activos fijos reales productivos y bonificaciones a empleados, sin que procedieran. Además, el debate se centró en las pruebas aportadas. (…) Sin embargo, de acuerdo con los artículos 29 de la Constitución Política y 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que el principio de favorabilidad debe aplicar en materia sancionatoria en temas tributarios, aun cuando la norma favorable sea posterior.

En el presente caso, el artículo 648 del Estatuto Tributario, fue modificado por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, en el que se estableció que la sanción por inexactitud corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, determinado en la liquidación oficial y el valor declarado. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 590 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 709 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 684 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 742 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 746 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 707 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba de su causación En cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (C.G.P.) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veintiuno (21) de mayo de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01055-01(23609) Actor: COLUMBUS NETWORKS DE COLOMBIA LTDA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por ambas partes en contra de la sentencia del 25 de agosto de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas[1].

La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente[2]: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de los actos administrativos contenidos en la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412013000100 del 20 de diciembre de 2013, por medio de la cual se modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2007 presentada por la sociedad Columbus Networks Ltda.; y en la Resolución No. 900.027 del 21 de enero de 2015, confirmatoria del acto de liquidación.

SEGUNDO: como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho se declara que la liquidación del impuesto sobre la renta del año fiscal 2007 a cargo de la sociedad Columbus Networks Ltda., corresponde a la practicada por este Tribunal en la parte considerativa de esta providencia.

TERCERO: De conformidad con el memorial visible en el folio 229 del expediente, se ACEPTA la renuncia presentada por la abogada Melissa Muñoz Gómez, identificada con la cédula de ciudadanía No. 52.885.976 de Bogotá y portadora de la Tarjeta Profesional No. 136.701 expedida por el Consejo Superior de la Judicatura, para seguir actuando en nombre y representación de la sociedad demandante.

QUINTO: Por no configurarse los presupuestos normativos, no se condena en costas. […]”

ANTECEDENTES El 28 de abril de 2008 la demandante presentó su declaración de renta del año 2007, en la que determinó una pérdida líquida del ejercicio de $9.374.246.000 y un saldo a favor de 110.606.000[3]. El 24 de abril de 2013 la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, expidió el Requerimiento Especial 312382013000088 en el que propuso modificar la declaración de renta de la actora del año 2007 determinó una pérdida líquida del ejercicio de $8.771.236.000, sanción por inexactitud de $328.037.000 y, total de saldo a pagar de $217.431.000[4].

El 20 de diciembre de 2013 la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412013000100 en la que confirmó las modificaciones del mencionado requerimiento[5]. Posteriormente, la actora presentó recurso de reconsideración el 24 de febrero de 2014 en contra de la mencionada liquidación, la cual fue confirmada en su totalidad por la Resolución 900.027 del 21 de enero de 2015[6].

DEMANDA COLUMBUS NETWORKS DE COLOMBIA LTDA, en calidad de demandante, y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones[7]: “A. Que se declare la nulidad total de la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412013000100 del 20 de diciembre de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes.

B. Que se declare la nulidad total de la Resolución 900.027 del 21 de enero de 2015, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN. C. Que como consecuencia de lo anterior se restablezca el derecho de COLUMBUS declarándose: 1. Que no hay lugar a la disminución de pérdida líquida por valor de $603.010.000 ni a la imposición de la sanción por disminución de pérdidas en cuantía de $328.037.000. 2.

Que como consecuencia de lo anterior se declare la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta presentada por COLUMBUS, correspondiente al año gravable 2007 y se ordene el archivo del expediente abierto en contra de mi representada. 3. Que se encuentra a paz y salvo por todo concepto en su obligación del impuesto de (sic) sobre la renta por el año gravable 2007. 4.

Que no son de cargo de COLUMBUS las costas en que haya incurrido la DIAN con relación a la actuación administrativa, ni las de este proceso” La demandante invocó como normas violadas las siguientes: - Artículos 29 y 228 de la Constitución Política. - Artículos 1, 2, 3 y 4 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo - CPACA. - Artículos 147, 617, 647, 647-1, 703, 714, 730 y 771-2 del Estatuto Tributario.

El concepto de la violación se sintetiza así[8]: Firmeza de la declaración Explicó que debido a que en su declaración de renta del año 2007 determinó perdidas fiscales, según el artículo 147 del Estatuto Tributario el término de firmeza de la declaración es de cinco años contados desde su presentación, en este caso, el 28 de abril de 2008.

En consecuencia, la DIAN no podía cuestionar la declaración luego del 28 de abril de 2013. Señaló que procede la nulidad de los actos demandados por violar el artículo 730 del Estatuto Tributario, ya que el Requerimiento Especial 312382013000088 del 24 de abril de 2013 fue notificado el 4 de mayo de 2013 por medio de aviso en la página web de la DIAN, fecha para la cual dicho requerimiento se encontraba en firme.

Deducción por inversión en activos fijos reales productivos Alegó que en el año 2007 declaró la suma de $549.950.069 como deducción por inversión en activos fijos reales productivos, que se encuentra debidamente soportada en las facturas conforme lo dispone los artículos 771-2 y 617 del Estatuto Tributario. Además, se anexa al expediente factura 100 004 que contiene costos por $14.092.833 los cuales también cumplen con los mencionados artículos.

Aclaró que los actos demandados violan el derecho al debido proceso, buena fe y de la defensa, ya que la demandada realizó una interpretación arbitraria del artículo 617 del Estatuto Tributario al solicitar requisitos adicionales a los contemplados en la ley. Deducción por bonificaciones pagadas a los empleados Estimó que los actos demandados carecen de motivación respecto al rechazo de la deducción por bonificaciones pagadas a los empleados, razón por la que procede su nulidad.

Derecho a la defensa y debido proceso Alegó que los actos demandados solo hicieron referencia a normas de fiscalización, pero no motivaron los actos de forma clara y concreta, por lo que deben ser declarados nulos al no garantizar el derecho de defensa y debido proceso. Prevalencia de sustancia sobre forma Manifestó que los actos demandados desconocen el principio constitucional de prevalencia del derecho sustancial sobre lo formal consagrado en el artículo 228 de la Constitución Política, porque rechazan la deducción por inversión en activos fijos reales productivos aduciendo carencia de requisitos formales de unas facturas, cuando los servicios fueron efectivamente prestados.

Además, el gasto asociado a la prestación de servicios cumple con lo establecido por el artículo 107 del Estatuto Tributario. Sanción por rechazo o disminución de perdidas Aclaró que los actos demandados no realizan una explicación jurídica o fáctica de la procedencia de la sanción por rechazo o disminución de perdidas del artículo 647-1 del Estatuto Tributario.

Adicionalmente, las sanciones de los artículos 647 por inexactitud y 647-1 del mencionado estatuto no son procedentes en el presente caso, ya que todos los valores declarados fueron verdaderos, y lo que existe es una diferencia de criterios con la DIAN. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[9]: Advirtió que la actora en la demanda solo manifestó inconformidad respecto a la improcedencia de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos y la improcedencia del rechazo del concepto de bonificaciones pagadas a los empleados, pero no sobre la totalidad de los costos de ventas y gastos de administración. Explicó en cuanto a la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, que la DIAN solicitó a la actora en el proceso administrativo copia del contrato que soportaba dicha deducción, pero no fue remitido en ese momento, y tampoco en el presente proceso contencioso administrativo.

Además, de acuerdo con el artículo 158-3 del Estatuto Tributario el valor de mano de obra que la demandante quiere hacer valer como un activo fijo no se puede beneficiar de la mencionada deducción, ya que es un costo. Manifestó que el artículo 617 literal d) del Estatuto Tributario obliga a que el número de las facturas se encuentre preimpreso, ya que no tendría lógica contable de no solicitarlo.

Adicionalmente, no fue por la numeración de facturas por la que se rechazó la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, sino porque la actora no aportó el contrato de soporte, su intención de clasificar el pago de mano de obra como un activo fijo, y la falta de cumplimiento de otros requisitos de las facturas como identificar el impresor o el número de autorización. Aclaró que, en relación con la deducción por bonificaciones pagadas a sus empleados los actos demandados explican de forma clara y específica los valores y la razón jurídica de los límites legales de dicha deducción en consideración del artículo 206 del Estatuto Tributario.

Además, explicó que el requerimiento especial fue notificado por correo el 26 de abril de abril de 2013, como lo prueba la guía 1072981691 de Servientrega. Advirtió que la sanción por inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario es procedente en el presente caso, ya que la demandante en su declaración de renta del año 2007 incluyó deducciones que no eran procedentes, por lo que no puede alegarse una diferencia de criterios.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas. Las razones de la decisión se resumen así:[10] Precisó que el requerimiento especial fue notificado antes del término de firmeza de cinco años de la declaración del impuesto de renta del año 2007, debido a que el artículo 568 del Estatuto Tributario establece que los términos para la Administración Tributaria se cuentan desde la fecha en que se introduce la notificación al correo.

En cuanto a la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, el Tribunal declaró que procede en el presente caso, porque dentro del expediente se encuentran las facturas que cumplen con la totalidad de los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario las cuales soportan dicha deducción, por lo que no se requiere el contrato solicitado por la DIAN a la demandante de acuerdo con el artículo 158-3 del Estatuto Tributario.

Además, aclaró que los costos de ventas por $14.092.833 se encuentran debidamente soportados mediante facturas que cumplen con los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario. Explicó que el rechazo de los gastos de administración por bonificaciones a los empleados por $38.967.000 es procedente como lo determinaron los actos administrativos demandados, debido a que el actor superó el límite del 25% permitido por los artículos 87-1 y 206 del Estatuto Tributario.

Concluyó que la sanción por inexactitud es procedente, debido a que la actora aplicó indebidamente en su declaración una deducción, pero se debe aplicar el principio de favorabilidad de acuerdo con el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, por lo que la redujo del 160% al 100%. RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló con fundamento en los siguientes argumentos[11]: Alegó que la notificación del requerimiento especial se surtió el 3 de mayo de 2013 y no el 26 de abril de 2013 como lo estimó el Tribunal.

Explicó que el rechazo de la deducción del impuesto de renta por bonificaciones pagadas a sus empleados no debe prosperar, debido a que los actos demandados son nulos por falta de motivación. Advirtió que el Tribunal no se pronunció respecto a la falta de motivación de los actos demandados, por lo que no le fue posible oponerse a la sanción del artículo 647 del Estatuto Tributario.

Además, aclaró que no se dan ninguno de los hechos sancionables del artículo 647-1 del Estatuto Tributario, por lo que se evidencia una diferencia de criterios con la DIAN. La demandada apeló con fundamento en los siguientes argumentos[12]: Explicó que, en cuanto a la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, un tema es el activo fijo y otra la prueba, por lo que el Tribunal erró al estudiar solamente las pruebas de soporte de la deducción cuando el actor la solicitó sobre algo que no era un activo fijo como lo es la mano de obra, que es a lo que se refieren las facturas rechazadas.

Además, las facturas fueron cuestionadas en el proceso administrativo por lo que la presunción de veracidad de las declaraciones del artículo 746 fue desvirtuada y la carga de la prueba se transladó al contribuyente. Alegó que el Tribunal no realizó un debido análisis del cumplimiento de los requisitos de las facturas del artículo 617 del Estatuto Tributario, cuando la actora aceptó que no tenía numeración preimpresa.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en la apelación[13]. La DIAN reiteró de forma sucinta lo expuesto en la contestación de la demanda[14]. El Ministerio Público no se pronunció. CONSIDERACIONES DE LA SALA En términos del recurso de apelación interpuesto por las partes, la Sala decide sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412013000100 de 20 de diciembre de 2013 y la Resolución 900.027 de 21 de enero de 2015, expedidas por la DIAN.

Problema jurídico El problema jurídico se concreta en determinar respecto a la declaración de renta del año 2007 presentada por la actora: i) Si procede la nulidad de los actos por la alegada notificación extemporánea del requerimiento especial. En caso de no prosperar el primer problema jurídico se deberá estudiar ii) Si los actos demandados se encuentran debidamente motivados, en especial respecto al rechazo de la deducción por bonificaciones pagadas a empleados, y en cuanto a la imposición de la sanción por inexactitud. iii) Si procede la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, así como los costos de ventas de $14.092.833. iv) Si procede la imposición de la sanción por inexactitud.

Notificación del requerimiento especial La actora alegó que la notificación del Requerimiento Especial 312382013000088 del 24 de abril de 2013 se efectuó mediante aviso del 4 de mayo de 2013, fecha posterior a la firmeza de la declaración la cual operó el 28 de abril de 2013 de acuerdo con el artículo 147 de Estatuto Tributario, por lo que los actos demandados son nulos por violar el derecho a la defensa.

En el presente caso se observa que el requerimiento especial enunciado fue remitido por correo a la actora el 26 de abril del 2013 a la dirección de su Registro Único Tributario – RUT “CLL 116 7 15 IN 2 OF 405” de acuerdo con constancia de envió de empresa de mensajería especializada, en la que fue devuelta con la causal “no conocen al destinatario”[15].

En situaciones en las cuales las notificaciones por correo que son devueltas por la empresa de mensajería, el artículo 568 del Estatuto Tributario enuncia lo siguiente[16]: “Los actos administrativos enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad.

La notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en el portal o de la corrección de la notificación. Lo anterior no se aplicará cuando la devolución se produzca por notificación a una dirección distinta a la informada en el RUT, en cuyo caso se deberá notificar a la dirección correcta dentro del término legal.” (Subraya la Sala) La norma transcrita determina claramente que la notificación de los actos que fueron remitidos a la dirección informada en el RUT, por medio de una empresa de mensajería y que son devueltos por alguna causal se consideran notificados en la primera fecha de introducción al correo.

Esta Sala en diferentes providencias en los que ha discutido la firmeza de declaraciones ha tomado como fecha de notificación la del envío de los requerimientos especiales, desde que se hayan enviado a la dirección informada en el RUT[17]. En el presente caso, se encuentra probado que el requerimiento especial fue enviado a la dirección del RUT informado por la demandante, y que se remitió por correo certificado el 26 de abril de 2013 por la DIAN, por lo que dicha fecha es la de notificación del requerimiento especial.

En consecuencia, la Sala advierte que el requerimiento especial fue notificado antes de la fecha de firmeza de la declaración discutida la cual era el 28 de abril de 2013, ya que se presentó la declaración el 28 de abril de 2008 con pérdidas fiscales[18]. No prospera el cargo, por lo que la Sala procederá con el análisis de los restantes cargos.

Motivación de los actos La demandante alegó que los actos acusados no se encuentran motivados por cuanto no hacen referencia a argumentos normativos o probatorios para rechazar los gastos por bonificaciones pagadas a sus empleados y no fundamenta la imposición de la sanción por inexactitud. Respecto a la falta de motivación de los actos administrativos, esta Sala en sentencia de 31 de mayo de 2018, precisó lo siguiente[19]: “[…] 2.2.

Al respecto, se debe precisar que la causa o motivo es aquel elemento del acto administrativo que se estructura en razón del conocimiento, consideración y valoración que la Administración realiza de hechos y fundamentos de derecho, que explican su decisión[20]. Esa motivación, a fin de garantizar el debido proceso del destinatario del acto, debe ser por lo menos sumaria, conforme al artículo 35 del CCA, hoy del 42 del CPACA. […]” (Subraya la Sala) Se observa que en el presente caso el Requerimiento Especial 312382013000088 de 24 de abril de 2013, explica de forma precisa las cuentas contables, los valores y los artículos del Estatuto Tributario con fundamento en los que se rechazó la deducción por pago de bonificaciones a empleados.

De la misma forma, explicó que procede la imposición de la sanción por inexactitud porque la actora solicitó costos y deducciones a los que no tenía derecho, realizó el cálculo e invocó los artículos 647 y 647-1 del Estatuto Tributario[21]. En cuanto a la liquidación oficial demandada, la DIAN explicó de forma específica la aplicación de los artículos 87-1 y 206 del Estatuto Tributario, los contratos de los empleados y sus valores, para determinar el valor rechazado de la deducción por pago de bonificaciones a empleados.

Respecto a la sanción por inexactitud, se hizo referencia a sentencia de esta Sala y se procedió con el cálculo de la sanción, así mismo, los demás puntos de discusión del acto se encuentran motivados[22]. En cuanto a la Resolución 900.027 de 21 de enero de 2015, reitera con los mismos argumentos lo dicho en los anteriores actos enunciado.

Además, los demás cargos tienen el debido soporte normativo y fáctico[23]. En este orden de ideas, la Sala advierte que los actos se encuentran debidamente motivados, ya que hicieron referencia a elementos fácticos y jurídicos para soportar su decisión, por lo que no se evidencia violación del derecho de defensa y al debido proceso. No prospera el cargo.

Deducción por inversión en activos fijos La demandada alegó que la deducción por inversión en activos fijos reales productivos que la actora registró en la declaración discutida no recae sobre activos fijos sino sobre mano de obra, que no puede clasificarse como un activo, y el Tribunal no realizó un debido a análisis de las facturas en consideración con lo determinado en los actos demandados.

Dentro del expediente se encuentran dos facturas emitidas por OPTECH. En la factura 100-0001 se observa como descripción “Contrato ASU PO 001490, construcción CFX1, construcción red física de Cartagena”, cantidad “Anticipo 25%”, e importe “$596.279.021,75”[24]. Por su parte la factura 100-0002 fue emitida por la mencionada empresa en la que se describe “Contrato ASU PO 001490, construcción CFX1, construcción red física en Cartagena, 2 do anticipo”, cantidad “21%” e importe “$584.486.868,54”, las cuales la DIAN no aceptó como soporte de deducción por activos fijos reales productivos por no cumplir con la totalidad de los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario[25].

Adicionalmente, se observa que desde el Requerimiento Especial 312382013000088 del 24 de abril de 2013 la demandada advirtió que las facturas no demuestran la realidad de la transacción de inversión en activos fijos reales productivos, ya que: i) la empresa OPTECH no reportó ingresos por las mencionadas facturas en sus declaraciones de impuesto de renta e IVA del año 2007, ii) la empresa de litografía que imprimió las facturas manifestó que no las expidió y, iii) pese a que se solicitó el contrato ASU PO 001490 al que hacen referencia las facturas mencionadas e informe de interventoría no se remitieron al expediente[26].

Se advierte que en la liquidación oficial y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se reiteró la inexistencia de la inversión en activos fijos reales productivos y la deficiencia probatoria para su comprobación, así como en la contestación de la demanda y la apelación[27]. En cuanto a la eficacia probatoria de las facturas, esta Sala en sentencia de 4 de diciembre de 2019, señaló lo siguiente[28]: “El artículo 771-2 del E.T. establece que la prueba documental idónea para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto de renta, son las facturas que cumplen con los requisitos de los artículos 617[29] y 618[30] del E.T. Sin embargo, esto no impide que la Administración despliegue su facultad fiscalizadora, para corroborar la veracidad de las transacciones económicas que dieron lugar a dichos costos.

Por otra parte, el artículo 746 del Estatuto Tributario contempla la presunción de veracidad de la cual gozan las declaraciones tributarias, no obstante, ha dicho la Sala[31], que esta presunción admite prueba en contrario y que la carga probatoria para desvirtuarla recae en principio en la Autoridad Tributaria, y se traslada al contribuyente cuando esta solicite una comprobación especial o la ley así lo exija.

El artículo 742 del mismo ordenamiento, dispone que la determinación de los impuestos por parte de la Administración, debe fundarse en los hechos que se encuentren probados dentro del expediente, mediante pruebas que respondan a lo regulado por las leyes tributarias o el Código General del Proceso, en cuanto exista compatibilidad entre ambas normas.

Esto quiere decir, que la DIAN puede desvirtuar la existencia de las transacciones a través de medios probatorios directos o indirectos[32], que no estén prohibidos por la ley, para así, proceder al rechazo de costos y deducciones, a pesar de que el contribuyente pretenda hacerlos valer mediante facturas o documentos equivalentes.” (Subraya la Sala) En el presente caso, la Sala observa que los argumentos de la actora fueron dirigidos únicamente a probar el cumplimiento de los requisitos de las facturas del artículo 617 del Estatuto Tributario para la procedencia del reconocimiento de la deducción de la alegada inversión en activos fijos reales productivos, sin embargo, las aludidas facturas dan cuenta de un pago realizado a un tercero por un servicio prestado.

Al respecto la Sala precisó[33] que aun cuando el concepto de cargos diferidos (erogaciones necesarias para la instalación, montaje y puesta en marcha de proyectos en los cuales exista una expectativa razonable de que se generará una rentabilidad que permita su recuperación) deben llevarse al activo diferido donde además de dichos cargos, se registran los pagos anticipados relativos a intereses, seguros, arrendamientos, bienes y servicios, que se reconocen como costos y gastos, esto solo corresponde al tratamiento contable que debe darse a tales gastos anticipados o diferidos ante la ausencia de utilidades a las cuales se puedan imputarse para deducirlos gradualmente (amortizarlos).

Es decir que la activación contable de tales gastos no otorga automáticamente al contribuyente el beneficio de deducirlos del impuesto sobre la renta, dado que es necesario el cumplimiento cabal de todos los requisitos de procedibilidad establecidos en el artículo 158-3 del ET y el Decreto 1766 de 2004, entre estos que se trate de la adquisición de un activo fijo.

La actora no demuestra si los pagos a los que hacen referencia dichas facturas fueron en activos fijos reales productivos, por lo que se evidencia que la actora no cumplió con la carga de la prueba. Además, se aclara que los activos fijos reales productivos se encuentran definidos en el artículo 2 del Decreto 1766 de 2004, el cual establece lo siguiente: “Artículo 2°.

Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente.” De acuerdo con la definición transcrita, y en relación con el concepto de las facturas de “Anticipo 25%” de obra, no se puede concluir que se adquiere un activo fijo real productivo, ya que este no se encuentra determinada su funcionabilidad, por lo que no puede relacionarse de forma directa o indirecta con la actividad productora de renta.

En cuanto a la factura de costos de ventas por $14.092.833, la Sala aclara que no se cumplió con la carga de la prueba como la explicada para la deducción por inversión en activos fijos reales productivos, por lo que no se desvirtuó lo establecido en los actos demandados. En este orden de ideas, el rechazo de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos que realizaron los actos demandados es procedente.

En consecuencia, prospera el cargo. De la sanción por inexactitud La actora alegó que no se cumple con ninguno de los requisitos establecido en el artículo 647 del Estatuto Tributario para su imposición y de rechazo por disminución de pérdidas del artículo 647-1 del Estatuto Tributario, y la controversia del presente caso se centro en una diferencia de criterios, por lo que no procedía ninguna de las sanciones.

En cuanto a la sanción por inexactitud, esta Sala en sentencia de 22 de marzo de 2012, precisó lo siguiente[34]: “La sanción prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario se impone cuando se omiten ingresos, se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor. […] La diferencia de criterios que exonera la aplicación de la sanción, refiere a todas aquéllas discrepancias que surgen entre la autoridad tributaria y los contribuyentes y/o responsables, respecto de la interpretación de las normas que regulan la determinación de las obligaciones fiscales en cada caso concreto, y con base en la cual se elaboran las declaraciones o los informes afectados por cualquiera de los hechos que constituyen la inexactitud sancionable, siempre que los hechos y cifras declarados o informados sean veraces y completos. […] Y puesto que no se verifica que haya una diferencia entre la interpretación efectuada por el contribuyente y la administración de las normas que regulan los impuestos descontables, sino que su improcedencia se deriva de un tema probatorio, no se consideran material u objetivamente acreditados los presuntos errores de apreciación o diferencias de criterio, que necesariamente exigen la confrontación o cotejo de, al menos, dos elementos disímiles o dispares, a saber, los que prueba y hace valer la Administración y los que esgrime (pero no prueba, en el caso) la parte contraria.” (Subraya la Sala) De acuerdo con el criterio expuesto, si se incluyen deducciones sin ser procedentes la sanción por inexactitud debe proceder.

Adicionalmente, no se considera que existe diferencia de criterios, cuando la discusión se centra en un debate probatorio. En el presente caso la sanción por inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario procede, debido a que la actora incluyó deducciones por inversión por activos fijos reales productivos y bonificaciones a empleados, sin que procedieran.

Además, el debate se centró en las pruebas aportadas. En cuanto al artículo 647-1 del Estatuto Tributario, esta Sala ha explicado en sentencia de 31 de octubre de 2018, lo siguiente[35]: “6- En relación con la sanción por disminución de pérdidas prevista en el artículo 647-1 del ET, la Sala parte de precisar que, de conformidad con la sentencia C-910 de 2004, proferida por la Corte Constitucional (MP: Rodrigo Escobar Gil), la norma ibídem no tipifica un hecho sancionable independiente del artículo 647 del ET, sino que regula las condiciones en las que se aplican los mecanismos punitivos de inexactitud y corrección cuando se disminuyen o rechazan pérdidas fiscales.

Con ese objeto, el artículo 647-1 ejusdem dispone que la disminución de las pérdidas fiscales declaradas, bien mediante liquidaciones oficiales o correcciones de las liquidaciones privadas del impuesto, se considera como un menor saldo a favor, en una cuantía equivalente al impuesto que teóricamente generaría la pérdida rechazada o disminuida y que ese valor constituye la base para determinar la sanción. Adicionalmente, la norma aclara que «las razones y procedimientos para eximir de las sanciones de inexactitud o por corrección, serán aplicables cuando las mismas procedan por disminución de pérdidas».”   De acuerdo con el criterio de esta Sala, la sanción del artículo 647-1 del Estatuto Tributario no es una sanción adicional a la de inexactitud del artículo 647 de dicho estatuto, debido a que determina la forma de hacer el cálculo de la sanción cuando se disminuyen pérdidas fiscales.

En el presente caso, los actos demandados generaron la disminución de las perdidas fiscales declaradas por la actora, por lo que se disminuyó su saldo a favor. En consecuencia, el artículo 647-1 del Estatuto Tributario es aplicable en el presente caso, pero la Sala procederá a realizar el cálculo de la sanción analizada, debido a que el Tribunal aceptó la deducción en inversión de activos fijos reales productivos, que en esta instancia se rechaza, por lo que se partirá de los valores de la liquidación oficial demandada.

Sin embargo, de acuerdo con los artículos 29 de la Constitución Política y 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que el principio de favorabilidad debe aplicar en materia sancionatoria en temas tributarios, aun cuando la norma favorable sea posterior. En el presente caso, el artículo 648 del Estatuto Tributario, fue modificado por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, en el que se estableció que la sanción por inexactitud corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, determinado en la liquidación oficial y el valor declarado.

En consecuencia, se procederá a recalcular la sanción por inexactitud correspondiente al impuesto sobre la renta del año gravable 2007, a cargo del actor, así: | |Sanción por |Sanción por | |Concepto |inexactitud |inexactitud Consejo | | |DIAN |de Estado | |Base de sanción |$205.023.000 |$205.023.000 | |Total base de |$205.023.000 |$205.023.000 | |sanción | | | |Por: sanción Art. |160% |100% | |647 E.T. | | | |Sanción por |$328.037.000 |$205.023.000 | |inexactitud | | | |determinada | | | Teniendo en cuenta lo anterior, el total saldo a pagar a cargo de COLUMBUS NETWORKS DE COLOMBIA LTDA, por concepto del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, corresponde a la siguiente liquidación: |CONCEPTO |DECLARACIÓN |LOR |LIQUIDACIÓN| | |PRIVADA | |CONSEJO DE | | | | |ESTADO | |TOTAL IMP A CARGO/IMP |$65.859.000 |$65.859.000|$65.859.000| |GENERADO POR OPERACIONES| | | | |GRAV | | | | |ANTICIPO POR EL AÑO |$0 |$0 |$0 | |GRAVABLE | | | | |SALDO FVR SIN SOL DEV O |$0 |$0 |$0 | |COMP / SALDO FVR PER FIS| | | | |ANT | | | | |AUTORRETENCIONES |$0 |$0 |$0 | |OTROS CONCEPTOS |$176.465.000|$176.465.00|$176.465.00| | | |0 |0 | |TOTAL RETENCIONES AÑO |$176.465.000|$176.465.00|$176.465.00| |GRAVABLE | |0 |0 | |ANTICIPO PARA EL AÑO |$0 |$0 |$0 | |GRAVABLE SIGUIENTE | | | | |SALDO A PAGAR POR IM |$0 |$0 |$0 | |SANCIONES |$0 |$328.037.00|$205.023.00| | | |0 |0 | |TOTAL SALDO A PAGAR |$0 |$217.431.00|$94.417.000| | | |0 | | |TOTAL SALDO A FAVOR |$110.606.000|$0 |$0 | En consecuencia, la Sala revocará la sentencia del 25 de agosto de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, en su lugar, declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, solo en lo referente al valor de la sanción por inexactitud.

Finalmente, en cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Modificar el ordinal segundo de la sentencia del 25 de agosto de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” en el trámite del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por la sociedad Columbus Networks Ltda. contra la DIAN.

En su lugar, 2. Como consecuencia de la anterior declaración y, a título de restablecimiento del derecho, declarar que el impuesto sobre la renta por año gravable 2007 a cargo de la sociedad Columbus Networks Ltda., corresponde a la liquidación practicada por esta Corporación, en los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: En lo demás, confirmar la sentencia apelada.

TERCERO: No condenar en costas Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha Con firma electrónica STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección | | | | | | | | | |Con firma electrónica |Con firma electrónica | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Folios 236 a 257 del c.p. [2] Folio 256 a 257 del c.p [3] Folio 55 del c.p. [4] Folios 634 a 654 del c.a. 4 [5] Folios 29 a 43 del c.p. [6] Folios 712 a 732 del c.a.4 y 46 a 53 del c.p. [7] Folio 68 del c.p. [8] Folios 3 a 22 del c.p y 68 a 93 del c.p. [9] Folios 151 a 163 del c.p. y 181 a 188 del c.p [10] Folios 236 a 257 del c.p. [11] Folios 272 a 281 del c.p. [12] Folios 268 a 271 del c.p. [13] Folios 299 a 311 del c.p. [14] Folios 293 a 298 del c.p. [15] Folio 636 6 656 del c.a. 4 [16] Modificado por el artículo 58 del Decreto Ley 19 de 2012 [17] Sentencia de 13 de octubre de 2016.

Exp. 20585. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.; Sentencia de 31 de octubre de 2018. Exp. 20809. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; Sentencia de 23 de noviembre de 2019. Exp. 23512. C.P. Milton Chaves García. Entre otras. [18] “Artículo 147 del Estatuto Tributario: […] El término de firmeza de las declaraciones de renta y sus correcciones en las que se determinen o compensen perdidas fiscales, será de cinco (5) años contados a partir de la fecha de su presentación. [..]” (Norma del momento de los hechos.

Este artículo fue modificado por el artículo 88 de la Ley 1819 de 2016) [19] Exp. 21779. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez [20] Jaime Orlando Santofimio Gamboa, Tratado de Derecho Administrativo, Acto Administrativo, Teoría de los vicios invalidantes, Pág. 397-398, Universidad Externado de Colombia, 2007. [21] Folios 648 a 654 el c.a. 4 [22] Folios 29 a 43 del c..p [23] Folios 46 a 53 del c.p. [24] Folio 142 del c.a. 1 [25] Folio 143 del c.a. 1 [26] Folios 634 a 654 del c.a. 4 [27] Folios 29 a 43 del c.p.; folios del 46 al 53 del c.p.; folios 151 a 163 del c.p.; folios 267 a 271 del c.p. [28] Exp. 22902.

C.P. Milton Chaves García [29] b) Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. c) Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado. d) Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. e) Fecha de su expedición. f) Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados. g) Valor total de la operación. [30] Los adquirentes de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes establecidos en las normas legales y de exhibirlas cuando la Administración Tributara así lo exija. [31]  CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 14 de agosto de 2019, exp. 23003, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [32] Estatuto Tributario, artículo 774, numeral 4. [33] Sentencia de 10 de diciembre de 2015, exp. 18531, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas [34] Exp. 18048. C.P. William Giraldo Giraldo [35] Exp. 20809.

C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez