IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Hecho imponible / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Sujeto pasivo / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Sujetos no gravados / SUJECIÓN PASIVA AL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO DE SUJETOS NO GRAVADOS - Presupuestos. En el caso de entidades como los sindicatos, las asociaciones de profesionales o gremiales sin ánimo de lucro no se gravan con ICA los servicios propios, pero sí cualquier otra actividad que legalmente sea gravada / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Hecho generador.
Reiteración de jurisprudencia. Lo que genera la obligación de declarar y pagar ICA no es la naturaleza jurídica de la entidad que realice las actividades gravadas, sino la actividad que desarrolle dentro del territorio donde se considera sujeto pasivo del impuesto En lo que atañe a las asociaciones gremiales o profesionales, estas han sido consideradas por esta Sección como una forma de asociación ligada al derecho colectivo desde el punto de vista laboral, así: “La Carta Política hace referencia a las “organizaciones gremiales” en su artículo 39, el cual garantiza el derecho de asociación sindical, regulando de forma diferente y autónoma la libertad de asociación que en forma general establece el artículo 38 constitucional.
El artículo 103 superior menciona las “asociaciones profesionales” al disponer que el Estado contribuirá a su organización, promoción y capacitación, con el objeto de que constituyan mecanismos democráticos de representación en las diferentes instancias de participación, concertación, control y vigilancia de la gestión pública que se establezcan.
El derecho de asociación encierra distintas facetas y pretende la protección de intereses comunes, pero cuando se alude a las “asociaciones profesionales o gremiales”, se está haciendo referencia concreta a la asociación laboral, regulada por el derecho colectivo del trabajo, por lo que es en esa rama del derecho donde debemos encontrar el significado de tales expresiones”.
(Subraya la Sala) Las asociaciones gremiales o profesionales tienen como finalidad la defensa de los intereses de sus asociados desde el ámbito laboral o económico como manifestación del derecho de asociación establecido en el artículo 39 de la Constitución Política, de manera que solo se encuentran excluidas del impuesto de industria y comercio las actividades que sean desarrolladas con ese objeto.
(…) [L]os fondos de empleados y las cooperativas tienen una naturaleza similar considerando que ambas son entidades privadas sin ánimo de lucro, que tienen como fin propender por el interés económico de los miembros, y en virtud de esto, desarrollan actividades de índole financiera (…) [R]esulta que PROMEDICO no es una asociación gremial o profesional sin ánimo de lucro, puesto que no tiene como objeto defender los intereses de sus asociados desde el punto de vista laboral o profesional, sino que desarrolla actividades de ahorro y crédito, para el beneficio económico, como en el caso de las cooperativas.
La prohibición establecida en el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, reiterado por el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986 está dirigida a las asociaciones profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, dentro de las cuales, como se evidenció anteriormente, no puede ser considerada la demandante. (…) Del material probatorio aportado se puede concluir que PROMEDICO realizó actividades de ahorro y crédito y de ventas de seguros, por las que obtuvo ingresos, que si bien eran para beneficio de sus asociados, constituyen actividades contempladas como hecho generador del ICA, de acuerdo con el artículo 3 del Acuerdo 35 de 1985 en consonancia con el Código de Comercio (…) Los ingresos por actividades de hotelería, restaurante, alquiler de auditorios, biblioteca y gimnasio se encuentran gravados con ICA, de conformidad con el artículo 4 del Acuerdo 35 de 1985 del municipio de Santiago de Cali (…) Siendo que la prohibición de la norma citada solo cobija a tales asociaciones gremiales, y que adicionalmente se evidenció la ejecución actividades de ahorro y crédito y de hotelería, restaurante, alquiler de auditorios, biblioteca y gimnasio, actividades comerciales y de servicios en la ciudad de Santiago de Cali por parte de la demandante para el año gravable 2008, la Sala considera que sí estaba obligada al pago de dicho impuesto sobre los ingresos percibidos por la prestación de sus actividades.
FUENTE FORMAL: LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 39, LITERAL D / DECRETO 1333 DE 1986 – ARTÍCULO 259 / DECRETO 1481 DE 1989 – ARTÍCULO 2 / DECRETO 1481 DE 1989 – ARTÍCULO 57 / DECRETO 1481 DE 1989 – ARTÍCULO 63 / LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 32 / ACUERDO 35 DE 1985 DEL MUNICIPIO DE SANTIAGO DE CALI – ARTÍCULO 4 NOTA DE RELATORÍA: Sobre el hecho generador en el desarrollo de las actividades comerciales, industriales y de servicios consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 18 de mayo de 2017, Exp. 23001- 23-33-000-2013-00035-01(21059) C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
PRINCIPIO DE LA DOBLE INSTANCIA – Aplicación a procesos judiciales no a los trámites administrativos / RECURSO DE RECONSIDERACION - Competencia para resolverlo Se requiere que las funciones de las autoridades territoriales se encuentren previamente determinadas por el municipio de acuerdo con su estructura orgánica. En este sentido, teniendo en cuenta que dentro de la estructura orgánica y administrativa del municipio de Santiago de Cali se encuentran las funciones de la Subdirección Administrativa de Impuestos, Rentas y Catastro, esta Sala reitera que es válido que, en una entidad territorial, la facultad de formular la liquidación oficial de revisión y la resolución que resuelve el recurso de reconsideración radiquen en una misma área o funcionario.
De lo anterior se evidencia que la funcionaria que profirió los actos administrativos demandados tenía la competencia de acuerdo con la normativa vigente para ese momento, y su actuación no vulneró principio alguno. NOTA DE RELATORÍA: Sobre la competencia para decidir el recurso de reconsideración consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 13 de octubre de 2011, Exp. 17001-23-31-000-2009-00035-01(18280) C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto SANCIÓN POR INEXACTITUD - Configuración / DISMINUCIÓN DE LA SANCIÓN EN APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Configuración / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación En el caso concreto, se demostró que la demandante sí desarrolló actividades comerciales y de servicios gravadas con ICA, y por tanto procede la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 75 del Acuerdo 35 de 1985 modificado por el artículo 75 del Decreto 523 de 1999.
No obstante, dado que la imposición de la sanción por inexactitud conforme lo establece el artículo 647 del Estatuto Tributario Nacional, equivalente al 160%, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó su valor al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente, es procedente imponer la sanción por inexactitud, calculada con base en el principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria.
(…) Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas (agencias en derecho y gastos procesales), no se condena en costas en esta instancia. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá, D.C., veintinueve (29) de abril de dos mil veinte (2020) Radicación número: 76001-23-33-000-2012-00583-01(21926) Actor: FONDO DE EMPLEADOS MÉDICOS DE COLOMBIA- PROMEDICO Demandado: MUNICIPIO DE SANTIAGO DE CALI FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 14 de mayo de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que negó las pretensiones de la demanda.
La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente[1]: “1.
PRIMERO. Declararse inhibido para pronunciarse de fondo respecto del emplazamiento para corregir No. 41.31.1.12.6-08 del 14 de mayo de 2010 y el Requerimiento Especial No. 41.31.1.12.6-33 del 13 de septiembre de 2010, conforme a lo indicado en la parte motiva de ésta providencia. 2.
SEGUNDO. Negar las pretensiones de la demanda, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta Sentencia. 3.
TERCERO. Declarar en firme la Liquidación Oficial de Revisión contenida en el acto administrativo No. 4131.1.12.6-8047331 de 2011 y que modifica la declaración y liquidación del Impuesto de Industria y Comercio al contribuyente Promedico por el año gravable 2008.”
ANTECEDENTES Previo emplazamiento para corregir y requerimiento especial, la Autoridad Tributaria Municipal notificó la Liquidación Oficial de Revisión nro. 41.31.1.12.6-8047331 del 31 de marzo de 2011, en la que determinó un mayor valor a pagar por concepto del Impuesto de industria y comercio por el año 2008, a cargo del demandante e impuso sanción por inexactitud.[2] El 1° de agosto de 2011, PROMEDICO interpuso recurso de reconsideración[3] contra la Liquidación Oficial de Revisión y por medio de la Resolución nro. 4131.1.12.6.1574 del 26 de junio de 2012, la Subdirección de Impuestos y Rentas Municipales confirmó la liquidación oficial recurrida.
DEMANDA En ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, el demandante formuló las siguientes pretensiones[4]: “Comedidamente solicito a los Señores Magistrados hacer las siguientes o similares declaraciones:
1. DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes Actos Administrativos: Emplazamiento para Corregir N°.41.31.1.12.6-08 del 14 de Mayo de 2010. Requerimiento Especial N°. 41.31.1.12.6-33 del 13 de Septiembre de 2010 Liquidación Oficial de Revisión N°. 41.31.1.12.6-8047331 del 31 de Marzo de 2011 Resolución por la cual se resuelve el recurso de reconsideración No. 41.31.1.12.6-1574 del 26 de Junio de 2012. 2.
Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO al FONDO DE EMPLEADOS MEDICOS DE COLOMBIA “PROMEDICO”, identificado en el RUT N° 890.310.418-4, disponiendo que: • Mi representada NO es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. • Se actualice de inmediato el estado de cuenta corriente del contribuyente eliminando cualquier obligación a su cargo por impuesto, intereses y sanciones. 3.
Condenar al Municipio de Santiago de Cali, a pagar las costas del proceso incluidas las agencias en derecho, porque están demostrados los elementos fácticos y de derecho que prueban la irregularidad manifiesta del ente territorial como se expone en la presente demanda.” NORMAS INVOCADAS Y CONCEPTO DE VIOLACIÓN La demandante invocó como normas violadas los artículos 6, 29, 121 y 333 de la Constitución Política, 34 de Ley 14 del 1983, 6 del Código de Comercio, 84 del Código Contencioso Administrativo y 1, 2, 3, y 4 del Acuerdo 35 de 1985.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente[5]: La actuación administrativa no tuvo en cuenta las pruebas aportadas por el demandante, por lo que los actos administrativos fueron proferidos con violación al debido proceso. Manifestó que PROMEDICO no es sujeto pasivo del ICA por ser una asociación gremial sin ánimo de lucro, integrada por médicos, que mediante aportes buscan un beneficio social.
Los actos administrativos son nulos por falta de motivación dado que en ellos no se expusieron las razones que los sustentaron, así como por falsa motivación, basada en que los hechos que la Administración tuvo en cuenta como motivos determinantes de la decisión no estuvieron debidamente probados dentro de la actuación administrativa. Indicó que el demandante violó el debido proceso al expedir los actos administrativos sin la práctica de inspección contable siendo este el acto previo conducente a determinar la sujeción pasiva del ICA de acuerdo con el artículo 31 y 93 del Decreto 523 de 1999.
La Autoridad Tributaria Municipal vulneró el principio de imparcialidad, al concentrar el poder y la competencia en un mismo funcionario para proferir los actos administrativos demandados. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El Municipio de Santiago de Cali se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[6]: La prohibición de gravar a las asociaciones de profesionales gremiales sin ánimo de lucro no se extiende a las actividades industriales y comerciales desarrolladas en el giro ordinario de sus negocios.
El hecho de que la Autoridad Tributaria Municipal no haya considerado válidos los planteamientos del demandante, no implica per se una violación a los principios del debido proceso y justicia tributaria. Precisó que los actos administrativos demandados están soportados en documentos allegados por la parte demandante y otros obtenidos a partir de cruces de información realizados por el municipio.
La Administración Tributaria Municipal sí efectuó actuaciones previas a la expedición de los actos administrativos. Prueba de ello es el Auto de verificación o cruce Nro. 4131.1.12.6-008 del 12 de abril de 2010 y la visita realizada a las instalaciones de la compañía por un funcionario de la Subdirección de Impuestos y Rentas del municipio de Santiago de Cali.
Afirmó que no se configuró violación alguna al principio de imparcialidad, toda vez que el funcionario que profirió los actos administrativos demandados era competente, y no estaba incurso en ninguna causal de recusación. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca negó las pretensiones de la demanda[7]. El Tribunal se inhibió de pronunciarse de fondo sobre el emplazamiento para corregir y el requerimiento demandados, por ser actos de trámite dentro del proceso de determinación que no tienen carácter definitivo, sino preparatorio, y que por tanto no son objeto de control jurisdiccional.
Adicionalmente, indicó que para la aplicación de la prohibición de gravar con ICA las entidades sin ánimo de lucro establecida en el numeral segundo, literal d), del artículo 259 del Decreto 1333 de 1986, se debe analizar la realización del hecho generador del impuesto; es decir, que se realicen actividades industriales, comerciales o de servicios, y no la naturaleza de la entidad, ni si las actividades desarrolladas son prestadas al mismo gremio.
Dado que la parte demandante no desvirtuó que realizó actividades relacionadas con el servicio de restaurante, alquiler de auditorios, biblioteca, gimnasio, intereses por préstamos, arrendamientos y ventas de seguros, debe pagar ICA sobre estas actividades. En relación con la objeción a la aclaración del dictamen pericial frente a la cual el demandante adujo que el perito fue más allá de lo pedido, el Tribunal manifestó que ello no constituye un error grave, razón por la cual para la decisión únicamente se omitieron las consideraciones ultra petitum.
La Subdirección de Impuestos y Rentas Municipales de Cali sí se encontraba facultada para proferir los actos administrativos preparatorios y definitivos de acuerdo con la estructura administrativa de la entidad territorial. Los actos administrativos demandados fueron proferidos con base en hechos probados al interior del proceso administrativo razón por la cual no se evidencia vulneración alguna del debido proceso y procede la sanción por no declarar.
No era necesaria la práctica de inspección contable, toda vez que el asunto no era de carácter aritmético sino de interpretación normativa. RECURSO DE APELACIÓN En su escrito de apelación[8], el demandante indicó que el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca incurrió en una falsa motivación al desconocer que PROMEDICO como asociación gremial sin ánimo de lucro no realizó el hecho generador del ICA, puesto que sus actos no son mercantiles.
El Tribunal incurrió en una falta de aplicación de los artículos 131 de la Ley 79 de 1988, 2º. del Decreto 1481 de 1989, y 23 del Decreto 1481 de 1989, dado que PROMEDICO como fondo de empleados no actúa como una entidad financiera, sino como una asociación gremial, que en virtud de su naturaleza debía invertir de manera obligatoria en créditos entre sus asociados y el interés mínimo percibido debía ser reinvertido en el bienestar social.
Adujo que el principio de imparcialidad hace parte de las garantías constitucionales aplicables al proceso administrativo, y que no aplicarlo generó una vulneración al principio del debido proceso y el derecho de defensa. Señaló que el a quo omitió la violación al principio de confianza legítima, en razón a que el demandante había determinado previamente que PROMEDICO no era sujeto pasivo del ICA.
No es procedente la sanción por inexactitud, teniendo en cuenta que la entidad demandante cuenta con la totalidad de soportes internos y externos que acreditan que las operaciones no contienen datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados. Adicionalmente, se solicitó que en caso de que se confirme la sentencia de primera instancia no se aplique la sanción por inexactitud, dada la existencia de una diferencia de criterios.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y el recurso de apelación[9]. La parte demandada no presentó alegatos de conclusión.[10] CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público[11] solicitó confirmar la decisión de primera instancia, toda vez que la demandante ejerce actividades comerciales y de servicios y su naturaleza de persona jurídica sin ánimo de lucro no la exonera del pago de ICA.
Las actividades que no están gravadas con ICA son aquellas que tienen relación con su función como entidad de beneficencia, cultural, deportiva, sindical y de asociación, y no respecto de las actividades comerciales, industriales y de servicios que estas desarrollen. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico En los términos del recurso de apelación le corresponde a la Sala pronunciarse sobre la legalidad de las Resoluciones nro. 41.31.1.12.6- 8047331 del 31 de marzo de 2011 y la nro. 41.31.1.12.6-1574 del 26 de junio de 2012.
En concreto, la Sala debe determinar (i) si PROMEDICO es sujeto pasivo de ICA, (ii) si se vulneró el principio de imparcialidad por haber sido proferidas por la misma funcionaria la liquidación oficial de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración en la que se modificaron la declaración de ICA del año gravable 2008, y (iii) si es procedente la sanción por inexactitud impuesta a PROMEDICO en los actos demandados.
El Fondo de Empleados como sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio En el recurso de apelación se sostuvo que PROMEDICO no es sujeto pasivo de ICA en virtud del literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, reiterado por el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986, debido a su calidad de asociación gremial sin ánimo de lucro, máxime cuando sus actividades son de naturaleza cooperativa y no actos comerciales.
En lo que atañe a las asociaciones gremiales o profesionales, estas han sido consideradas por esta Sección como una forma de asociación ligada al derecho colectivo desde el punto de vista laboral, así[12]: “La Carta Política hace referencia a las “organizaciones gremiales” en su artículo 39, el cual garantiza el derecho de asociación sindical, regulando de forma diferente y autónoma la libertad de asociación que en forma general establece el artículo 38 constitucional.
El artículo 103 superior menciona las “asociaciones profesionales” al disponer que el Estado contribuirá a su organización, promoción y capacitación, con el objeto de que constituyan mecanismos democráticos de representación en las diferentes instancias de participación, concertación, control y vigilancia de la gestión pública que se establezcan.
El derecho de asociación encierra distintas facetas y pretende la protección de intereses comunes, pero cuando se alude a las “asociaciones profesionales o gremiales”, se está haciendo referencia concreta a la asociación laboral, regulada por el derecho colectivo del trabajo, por lo que es en esa rama del derecho donde debemos encontrar el significado de tales expresiones”.
(Subraya la Sala) Las asociaciones gremiales o profesionales tienen como finalidad la defensa de los intereses de sus asociados desde el ámbito laboral o económico como manifestación del derecho de asociación establecido en el artículo 39 de la Constitución Política, de manera que solo se encuentran excluidas del impuesto de industria y comercio las actividades que sean desarrolladas con ese objeto.
En el caso concreto, el certificado de personería jurídica[13] de PROMEDICO la define como un fondo de empleados que tiene como fin la obtención de los siguientes objetivos: “Los objetivos del Fondo de Empleados Médicos de Colombia PROMEDICO son los siguientes: 1. Desarrollar íntegramente al ser humano como sujeto, actos y fin de la economía. 2.
La prestación de servicios de interés social con carácter de protección económica a sus asociados y a sus beneficiarios o herederos, con la denominación genérica de amparos mutualistas. 3. Fomentar el ahorro tendiente al mejoramiento de la calidad de vida del asociado y su familia. 4. Mejorar las condiciones económicas, sociales, culturales, recreativas, de seguridad social, desarrollo profesional y bienestar familiar de los asociados. 5.
Fomentar la solidaridad y el compañerismo entre los asociados. 6. Desarrollar la autogestión solidara democrática y humanista.” (Subraya la Sala) El artículo 2° del Decreto 1481 de 1989 determinó la naturaleza de los fondos de empleados de la siguiente forma: “Artículo 2º.-Naturaleza y características. Los fondos de empleados son empresas asociativas, de derecho privado, sin ánimo de lucro, constituidas por trabajadores dependientes y subordinados con las siguientes características: 1.
Que se integren básicamente con trabajadores asalariados. 2. Que la asociación y el retiro sean voluntarios. 3. Que garanticen la igualdad de los derechos de participación y decisión de los asociados sin consideración a sus aportes. 4. Que presten servicios en beneficio de sus asociados. 5. Que establezcan la irrepartibilidad de las reservas sociales y, en caso de liquidación, la del remanente patrimonial. 6.
Que destinen sus excedentes a la prestación de servicios de carácter social y el crecimiento de sus reservas y fondos. 7. Que su patrimonio sea variable e ilimitado. 8. Que se constituyan con duración indefinida. 9. Que fomenten la solidaridad y los lazos de compañerismo entre asociados.” Ahora bien, el entonces vigente Decreto 1481 de 1989 estableció en su artículo 57 y 63 que los Fondos de Empleados, se asimilarían a las entidades del sector cooperativo reguladas en la Ley 79 de 1988.
Así, el artículo 4°de la mencionada ley estableció sobre la naturaleza de las cooperativas lo siguiente: “Artículo 4. Es cooperativa la empresa asociativa sin ánimo de lucro, en la cual los trabajadores o los usuarios, según el caso, son simultáneamente los aportantes y los gestores de la empresa, creada con el objeto de producir o distribuir conjunta y eficientemente bienes o servicios para satisfacer las necesidades de sus asociados y de la comunidad en general.
Se presume que una empresa asociativa no tiene ánimo de lucro, cuando cumpla los siguientes requisitos: 1. Que establezca la irrepartibilidad de las reservas sociales y en caso de liquidación, la del remanente patrimonial. 2. Que destine sus excedentes a la prestación de servicios de carácter social, al crecimiento de sus reservas y fondos, y a reintegrar a sus asociados para los mismos en proporción al uso de los servicios o a la participación en el trabajo de la empresa, sin perjuicio de amortizar los aportes y conservarlos en su valor real.” Entonces, los fondos de empleados y las cooperativas tienen una naturaleza similar considerando que ambas son entidades privadas sin ánimo de lucro, que tienen como fin propender por el interés económico de los miembros, y en virtud de esto, desarrollan actividades de índole financiera: “Aunque está dicho en el plenario, no está demás acotar que los fondos de empleados son entidades de naturaleza solidaria y así aparece consagrado en el artículo 6º, parágrafo 2º, de la precitada ley, al disponer que "Tienen el carácter de organizaciones solidarias entre otras: cooperativas, los organismos de segundo y tercer grado los fondos de empleados, las asociaciones mutualistas” Además, vistas desde la materialidad de su actividad, los fondos de empleados son similares a las formas de cooperativas que interesan al sub lite, especialmente con las de ahorro y crédito, y las multiactivas con sección de ahorro y crédito, pues las primeras son definidas en el artículo 41 de la citada ley como "organismos cooperativos especializados cuya función principal consiste en adelantar actividad financiera exclusivamente con sus asociados, su naturaleza jurídica se rige por las disposiciones de la Ley 79 de 1988 y se encuentran sometidas al control, inspección y vigilancia de la Superintendencia de la economía Solidaria.(…) A su turno, los fondos de empleados están igualmente autorizados para realizar esa actividad con la misma limitación, esto es, exclusivamente para sus asociados, al tenor de los artículos 22 y 23 del Decreto 1481 de 1989, ( ) La normativa reseñada no hace más que reflejar una situación de similitud material o sustancial, procedimental, axiológica y teleológica entre los fondos de empleados y las cooperativas, la cual es puesta de presente por la Corte Constitucional en sentencia citada por la parte demandada, núm. C-272 de 1994, al considerar que "Los fondos de empleados guardan semejanza con las cooperativas de empleados, por ser organizaciones sin ánimo de lucro, formadas por trabajadores que son los aportantes y los gestores de la misma, y que se asocian con el objeto de producir o distribuir conjuntamente bienes y servicios para satisfacer las necesidades de sus miembros, además de estar sujetos al control y vigilancia del Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas.[14]" (Subraya la Sala) De la lectura y aplicación de las disposiciones citadas, resulta que PROMEDICO no es una asociación gremial o profesional sin ánimo de lucro, puesto que no tiene como objeto defender los intereses de sus asociados desde el punto de vista laboral o profesional, sino que desarrolla actividades de ahorro y crédito, para el beneficio económico, como en el caso de las cooperativas.
La prohibición establecida en el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, reiterado por el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986 está dirigida a las asociaciones profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, dentro de las cuales, como se evidenció anteriormente, no puede ser considerada la demandante. El tenor literal de dicha norma es el siguiente: “Artículo 39.
No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuará vigentes: 2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además subsisten para los Departamentos y Municipios las siguientes prohibiciones: d. La de gravar con el impuesto de Industria y Comercio, los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud.” (Subraya la Sala) Una vez establecido que dicha prohibición no es aplicable respecto de PROMEDICO al no ostentar la calidad de asociación gremial sin ánimo de lucro, es pertinente determinar si la compañía realizó el hecho generador del ICA.
El artículo 32 de la Ley 14 de 1983 consagra que el desarrollo de las actividades comerciales, industriales y de servicios que se realicen en los municipios de manera directa o indirecta, de manera que “sólo si esos ingresos provienen habitual u ocasionalmente del ejercicio de alguna de las actividades gravadas, podrá configurarse el hecho generador en cabeza de quien la ejecuta (…)[15].” Del material probatorio aportado se puede concluir que PROMEDICO realizó actividades de ahorro y crédito y de ventas de seguros, por las que obtuvo ingresos, que si bien eran para beneficio de sus asociados, constituyen actividades contempladas como hecho generador del ICA, de acuerdo con el artículo 3 del Acuerdo 35 de 1985 en consonancia con el Código de Comercio: “Artículo 3.
Se entiende por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código del Comercio, siempre y cuando no estén consideradas por el mismo Código o la Ley 14 de 1983 como actividades industriales o de servicios.
(Subraya la Sala) Los ingresos por actividades de hotelería, restaurante, alquiler de auditorios, biblioteca y gimnasio se encuentran gravados con ICA, de conformidad con el artículo 4 del Acuerdo 35 de 1985 del municipio de Santiago de Cali: “Artículo 4: Actividad de servicios: Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: Expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y Aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compraventa y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho.” Tanto las actividades comerciales como las actividades de servicios desarrolladas por la demandante dan lugar al hecho generador del impuesto, de acuerdo con el entonces vigente Acuerdo 35 de 1985, en consonancia con la Ley 14 de 1983, situación que no fue desvirtuada por la demandante, pues esta se limitó a argumentar la calidad de asociación gremial sin ánimo de lucro, y no desestimó que las actividades desarrolladas se contemplan como gravadas con el ICA.
La Sala concluye que no es de recibo el análisis realizado por PROMEDICO frente a la prohibición establecida en el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, reiterado por el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986, teniendo en cuenta que no es una asociación gremial sin ánimo de lucro. Siendo que la prohibición de la norma citada solo cobija a tales asociaciones gremiales, y que adicionalmente se evidenció la ejecución actividades de ahorro y crédito y de hotelería, restaurante, alquiler de auditorios, biblioteca y gimnasio, actividades comerciales y de servicios en la ciudad de Santiago de Cali por parte de la demandante para el año gravable 2008, la Sala considera que sí estaba obligada al pago de dicho impuesto sobre los ingresos percibidos por la prestación de sus actividades.
En lo que atañe a la aducida violación del principio de confianza legítima producto del desconocimiento de la Resolución 4131.1.21-0128 del 23 de enero de 2015, mediante la cual la autoridad territorial indicó que la demandante no tenía la calidad de contribuyente de ICA, la Sala recuerda que se rechazó la solicitud de decreto de dicha prueba documental, en la medida que la misma no fue aportada en primera instancia, y no cumplía con los requisitos del artículo 212 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
Por esto la Sala se abstiene de estudiar el referido documento. No obstante, la Sala encuentra que no hay lugar aducir la vulneración al principio de confianza legítima en el presente caso, dado que para el momento en que el demandante presentó su declaración de ICA del año gravable 2008, en el año 2009, la Resolución 4131.1.21-0128 del 23 de enero de 2015 no había sido proferida, y en tal virtud, no existía una expectativa legítima para PROMEDICO.
El presente cargo no prospera. Principio de la doble instancia en el proceso administrativo La parte demandante indica que la sentencia de primera instancia desconoció que la Autoridad Tributaria vulneró el principio de debido proceso, imparcialidad y derecho de defensa, al concentrar la competencia de proferir los actos administrativos demandados en un solo funcionario de la Subdirección de Impuestos y Rentas Municipales de Cali.
Sobre el particular se tiene que la demandada, en el entonces vigente Decreto 0523 de 1999, determinó en cuanto a la competencia funcional en la etapa de discusión lo siguiente: “Artículo 110. Facultad de modificar la liquidación privada. La Subdirección Administrativa de Impuestos, Rentas y Catastro Municipal podrá modificar, por una sola vez, las liquidaciones privadas de los contribuyentes mediante liquidación de revisión (…) Artículo 129.
Competencia funcional de discusión. Corresponde al Subdirector Administrativo de Impuestos, Rentas y Catastro Municipal, fallar los recursos de reconsideración contra los diversos actos de determinación de impuestos y rentas que imponen sanciones, y en general, los demás recursos en materia tributaria o relacionados con esta, cuya competencia no esté adscrita a otro funcionario.
Corresponde a los servidores públicos de la Subdirección Administrativa de Impuestos, Rentas y Catastro Municipal, a través de la División de Determinación y Liquidación de Impuestos y Rentas Municipales, preparar los expedientes, solicitar pruebas, realizar los estudios, y adelantar las acciones previas y necesarias para proferir los actos de competencia del Subdirector Administrativo de Impuestos, Rentas y Catastro Municipal.” De esta manera, se aprecia que efectivamente la facultad de proferir la Liquidación Oficial de Revisión y el Recurso de Reconsideración estaban concentradas en el Subdirector Administrativo de Impuestos, Rentas y Catastro Municipal de Cali y no en funcionarios de diferente nivel jerárquico.
Al respecto, esta Sala se ha pronunciado en reiteradas ocasiones frente a situaciones análogas indicando sobre el principio de doble instancia en las actuaciones administrativas lo siguiente[16]: “Según se indicó en la providencia transcrita, el principio de la doble instancia se predica de las actuaciones judiciales, no de las de carácter administrativo, por lo que frente a los actos demandados el hecho de que el mismo funcionario que impuso la sanción haya decidido el recurso gubernativo, no es motivo para declarar la nulidad de la actuación. De otra parte, como lo precisó la Sala en dicha providencia, la competencia para decidir el recurso gubernativo no se determina por un orden jerárquico, sino que debe tenerse en cuenta la estructura propia de la Administración que emita el acto correspondiente.
“[17] “Aunque los hechos narrados podrían dar lugar a considerar que se vulneraron los artículos 3 y 160 del C.C.A. porque se habría configurado una causal de impedimento que no fue objeto de consideración por el señor Soto Rubiano para apartarse del proceso, lo cierto es, como lo reitera la Sala, esa circunstancia, per se, no constituye violación del principio de la doble instancia pues, en virtud de la estructura orgánica de las entidades territoriales, es normal que las normas que otorgan competencia radiquen en una misma área la facultad para formular liquidación oficial y la facultad para interponer el recurso de reconsideración, tal como lo hizo el Decreto municipal de Cali 523 de 1999.”[18] Se requiere que las funciones de las autoridades territoriales se encuentren previamente determinadas por el municipio de acuerdo con su estructura orgánica.
En este sentido, teniendo en cuenta que dentro de la estructura orgánica y administrativa del municipio de Santiago de Cali se encuentran las funciones de la Subdirección Administrativa de Impuestos, Rentas y Catastro, esta Sala reitera que es válido que, en una entidad territorial, la facultad de formular la liquidación oficial de revisión y la resolución que resuelve el recurso de reconsideración radiquen en una misma área o funcionario.
De lo anterior se evidencia que la funcionaria que profirió los actos administrativos demandados tenía la competencia de acuerdo con la normativa vigente para ese momento, y su actuación no vulneró principio alguno. El presente cargo no prospera. Sanción por inexactitud En el caso concreto, se demostró que la demandante sí desarrolló actividades comerciales y de servicios gravadas con ICA, y por tanto procede la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 75 del Acuerdo 35 de 1985 modificado por el artículo 75 del Decreto 523 de 1999[19].
No obstante, dado que la imposición de la sanción por inexactitud conforme lo establece el artículo 647 del Estatuto Tributario Nacional, equivalente al 160%, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó su valor al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente, es procedente imponer la sanción por inexactitud, calculada con base en el principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria.
En consideración a lo anterior, la Sala establecerá el valor de la sanción así: |Impuesto a cargo |$184.658.000| |Sanción por |100% | |inexactitud | | |SANCIÓN |$184.658.000| De otra parte, no existe diferencia de criterios, como lo alega la demandante, habida cuenta de que la recurrente sí se encontraba sujeta al ICA, al desarrollar actividades comerciales y de servicios que daban lugar a dicho impuesto, y adicionalmente no tener la calidad de asociación gremial sin ánimo de lucro cobijada por la prohibición contemplada en el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, reiterado por el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986.
En este sentido, el valor a pagar por el contribuyente por concepto de ICA es el siguiente: |Concepto |Liquidación Oficial|Liquidación Consejo | | |de Revisión del |de Estado | | |Municipio | | |Hotelería | | | | |$143.511.033 |$143.511.033 | |Restaurante | | | | |$853.628.4120 |$853.628.4120 | |Actividades Inmobiliarias | | | | |$10.530.493 |$10.530.493 | |Actividades de enseñanza | | | | |$6.769.586 |$6.769.586 | |Otros servicios | | | | |$1.349.656.053 |$1.349.656.053 | |Recuperaciones | | | | |$172.980.609 |$172.980.609 | |Servicios de crédito | | | | |$13.034.654.762 |$13.034.654.762 | |Servicios administrativos | | | | |$27.818 |$27.818 | |Servicios financieros | | | | |$7.929.604 |$7.929.604 | |Comisiones | | | | |$57.617 |$57.617 | |Recuperaciones | | | | |$9.757.928 |$9.757.928 | |Diversos | | | | |$17.325.616 |$17.325.616 | |Total ingresos actividades | | | |gravadas |$15.617.178.243 |$15.617.178.243 | |Ingresos fuera del municipio | | | | |$872.586.000 |$872.586.000 | |Deducciones | | | | |$22.598.000 |$22.598.000 | |Impuesto a cargo | | | | |$184.658.000 |$184.658.000 | |Sanción por inexactitud | | | | |$258.251.000 |$184.658.000 | |Total a pagar | | | | |$443.179.000 |$369.316.000 | Como consecuencia, la Sala revocará los numerales segundo y tercero de la sentencia y pasará a declarar la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, en lo referente al valor de la sanción por inexactitud, conforme a lo expuesto en la demanda.
Condena en costas Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas (agencias en derecho y gastos procesales), no se condena en costas en esta instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar el numeral primero de la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del 14 de mayo de 2015.
SEGUNDO: Revocar los numerales segundo y tercero de la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del 14 de mayo de 2015. En su lugar, quedará así: “SEGUNDO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión y la Resolución nro. 4131.1.12.6.1574 del 26 de junio de 2012, en cuanto al monto de la sanción por inexactitud que se ajusta en aplicación del principio de favorabilidad al valor de $184.658.000”.
TERCERO: Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | Presidente de la Sección | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Folio 318 c.p. [2] Folio 38 a 41 c.p. [3] Folio 22 a 37 c.p. [4] Folio 98 c.p. [5] Folio 80 al 96 c.p. [6] Folios 113 a 129 c.p. [7] Folios 287 a 319 c.p. [8] Folios 326 a 352 c. p. [9] Folios 405 a 409 c.p. [10] Folio 409 c.p. [11] Folios 308 a 310 c. p. [12] CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera. Sentencia de 30 de julio de 2004, exp. nro. 13110, C.P. Ligia López Díaz [13] Folio 222 c.p [14] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera. Sentencia del 22 de junio de 2006, C.P. Rafael Ostau de Lafont Pianeta [15] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.
Sentencia del 18 de mayo de 2017, exp. nro. 21059, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [16] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 14 de abril de 2011, expediente 17930, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 13 de octubre de 2011, exp. nro. 18280, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, del 44 de octubre de 2013, exp nro. 19735, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 12 de diciembre de 2014, exp nro. 19037, C.P. Hugo Fernando Bastidas Barcenas; del 10 de julio de 2014, exp.
Nro. 18844, C.P. Hugo Fernando Bastidas Barcenas. [17] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 13 de octubre de 2011, exp. nro. 18280, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto [18] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 10 de julio de 2014. exp. nro.18844, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bastidas. [19] Artículo 75.
Sanción por inexactitud. Constituye inexactitud sancionable en la declaración tributaria la utilización de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar para el contribuyente. La sanción por inexactitud será equivalente al ciento cuarenta por ciento (140%) de la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente.
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