APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD RESPECTO DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Procedibilidad. Reiteración de jurisprudencia La Sala se contrae a estudiar el único cargo de apelación relativo a la aplicación del principio de favorabilidad establecido en el artículo 282 parágrafo 5 de la Ley 1819 de 2016, respecto de la sanción por inexactitud determinada por la DIAN en la Liquidación Oficial de Revisión 012412015000009 del 20 de marzo de 2015.
En relación con supuestos fácticos y jurídicos similares al presente asunto, esta Sala se pronunció en la sentencia del 12 de diciembre de 2018, Exp. 23403, por lo cual, en lo pertinente, se reiterará el criterio jurisprudencial expuesto en la citada providencia. (…) La Sala pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”.
Esta norma es concordante con lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política, en cuanto se trata de una excepción al principio de irretroactividad de la ley tributaria. De acuerdo al criterio expuesto, el principio de favorabilidad en materia sancionatoria administrativa puede ser aplicado de oficio, como lo hizo el Tribunal en la sentencia apelada, sin que se pueda predicar incongruencia de la decisión. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.
En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados. Así, de conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016, que la establecida por las normas vigentes al momento en que se impuso la sanción, se confirmará la sentencia apelada.
FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 ARTÍCULO 287 / LEY 1819 DE 2016 ARTÍCULO 288 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia. Porque no obra prueba de su erogación En segunda instancia, la Sala no condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del CGP, aplicable por disposición del artículo 188 del CPACA.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTICULO 365 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTICULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D. C., veintiséis (26) de febrero de dos mil veinte (2020) Radicación número: 63001-23-33-000-2016-00352-01(23163) Actor: MÁRQUEZ Y FAJARDO PROMOTORA INTEGRAL DE PROYECTOS S.A.S. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 20 de abril de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, Sala Primera de Decisión, que en la parte resolutiva dispuso[1]: «PRIMERO: DECLÁRESE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión N° 012412015000009 del 20 de marzo de 2015, proferida por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Armenia y de la Resolución Recurso de Reconsideración N° 002621 del 8 de abril de 2016, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica del nivel central de la DIAN, por la cual se confirmó la Liquidación recurrida, por lo expuesto en la parte motiva de esta sentencia.
SEGUNDO: a título de restablecimiento del derecho, se reliquida la sanción por inexactitud y por ende el saldo a pagar a cargo de MÁRQUEZ FAJARDO PROMOTORA INTEGRAL DE PROYECTOS S.A.S., conforme a la siguiente liquidación: |LIQUIDACIÓN SALDO IMPUESTO A CARGO MÁS SANCIONES | |CONCEPTO |TRIBUNAL | |Saldo a pagar por impuesto | | | |394.699.000 | |Sanciones | | | |300.762.000 | |TOTAL SALDO A PAGAR | | | |695.461.000 | TERCERO: Sin condena en costas al demandante por lo previamente referenciado.
(…)» ANTECEDENTES El 13 de abril de 2012[2], la sociedad MÁRQUEZ Y FAJARDO PROMOTORA INTEGRAL DE PROYECTOS S.A.S. presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, corregida el 6 de julio de 2012 y el 25 de septiembre de 2014[3], esta última con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, en la que registró un total de saldo a pagar por $114.563.000.
La División de Gestión de Liquidación expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 012412015000009 de 20 de marzo de 2015[4], en la cual determinó el saldo a pagar por impuesto en $394.699.000 y sanción por inexactitud en $475.031.000. Contra la anterior actuación se interpuso recurso de reconsideración, que fue decidido por la Resolución 002621 del 8 de abril de 2016[5], proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN, en el sentido de confirmar la liquidación oficial de revisión. DEMANDA MÁRQUEZ Y FAJARDO PROMOTORA INTEGRAL DE PROYECTOS S.A.S., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, solicitó las siguientes pretensiones[6]: «PRIMERA: Que se declare la NULIDAD DEL ACTO ADMINISTRATIVO CONTENIDO EN EL ACTO DE REVISIÓN NÚMERO 012412015000009 DE FECHA 20 DE MARZO DE 2015 Y LA RESOLUCIÓN NUMERO 002621 DE FECHA ABRIL 08 DE 2016 Y CONSENCUENTEMENTE EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO.
SEGUNDA: Que como consecuencia de la declaración de nulidad de los actos administrativos referidos se le ordene a la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES cesar con el cobro de la suma determinada como sanción y ordenar el archivo de cualquier procedimiento de cobro coactivo iniciado en contra de mi representada, se dé cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 187, 192 y 195 de la Ley 1437 de 2011.
TERCERA: Que se nos reconozca la respectiva personería adjetiva para actuar, de conformidad con las facultades concedidas por el poderdante». Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 2, 4, 6, 209, 333 y 334 de la Constitución Política • Ley 640 de 2001 • Ley 1285 de 2009 • Decreto 1716 de 2009 • Estatuto Tributario El concepto de la violación se sintetiza así: Anotó que se desconoció la existencia de los soportes contables debido a que el libro mayor y balances contaba con espacios en blanco, a pesar de encontrarse demostrados los costos en que había incurrido la actora, lo que derivó en desviación de poder de los actos demandados.
Indicó que se realizó una aplicación exegética de la ley, al desconocer el material probatorio por el solo hecho de no estar registrados los costos en el libro mayor y balances. Manifestó que se vulneró el debido proceso, por no valorar la contabilidad de la empresa. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda[7], con fundamento en las siguientes razones: Propuso la excepción de caducidad de la acción, por cuanto la Resolución No. 002621 de 8 de abril de 2016, que resolvió el recurso de reconsideración, fue notificada el 27 de abril de 2016, en consecuencia, los términos corrían desde el 28 de abril de 2016 hasta el 28 de agosto de 2016, y la demanda fue presentada el 20 de septiembre de 2016, es decir, de forma extemporánea.
Manifestó que no fueron aportados los documentos que soportan las diferencias en el renglón de costos de ventas de los inmuebles enajenados, por lo que no existe violación a las normas tributarias ni desviación de poder. Indicó que la sociedad incurrió en irregularidades suficientes para no darle valor probatorio a la contabilidad, lo que conllevó al rechazo de costos y deducciones por carecer de soportes, y le fue propuesta sanción por irregularidades en la contabilidad, la cual fue aceptada por la contribuyente acogiéndose a la sanción reducida del 50% y pagada mediante recibo oficial en banco.
Expresó que la administración no incurrió en vicio de nulidad al no darle el valor probatorio de plena prueba a los documentos contables presentados, pues estos no ofrecían claridad suficiente de las operaciones realizadas por el contribuyente. Adujo que respecto a la carga de la prueba frente a costos y gastos, las altas cortes se han pronunciado reiteradamente en el sentido de señalar que el administrado debe demostrar las operaciones.
Concluyó que se deben mantener los actos administrativos acusados, pues no fue desvirtuada la glosa de desconocimiento de costos y que, por ende, procede la sanción por inexactitud. AUDIENCIA INICIAL El 7 de marzo de 2017[8], se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades o nulidades que afecten lo actuado.
Se declaró no probada la excepción de caducidad interpuesta por la DIAN, en razón a que hubo suspensión del término por conciliación prejudicial y por ello la demanda fue presentada en tiempo. El litigio se concretó en determinar la legalidad de los actos administrativos acusados. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Quindío, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones[9]: Precisó que los actos administrativos, mediante los cuales se modificó el denuncio rentístico de la sociedad y se impuso sanción por inexactitud, se encuentran soportados en la ley y, en especial, en las presunciones legales consagradas en el Estatuto Tributario, frente a costos desconocidos no soportados en la contabilidad del contribuyente.
Advirtió que los costos fueron desconocidos por no encontrase legalmente soportados en la contabilidad del contribuyente. Señaló que no existe desviación de poder, pues del análisis de los documentos realizado por la DIAN, no surge que la finalidad fuera distinta al ejercicio de sus funciones, en especial lo relativo al desconocimiento de la contabilidad cuando no se lleva en debida forma.
Indicó que no se vulneró el debido proceso, porque la DIAN desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración privada. Anuló parcialmente los actos administrativos demandados en torno a la tasación de la sanción por inexactitud, en aplicación del principio de favorabilidad, de acuerdo con el artículo 282 parágrafo 5 de la Ley 1819 de 2016, en concordancia con el artículo 288 de la mencionada ley, y la estableció en el 100% del valor de la diferencia entre el saldo a pagar y el liquidado en la declaración privada[10].
RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada apeló la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, Sala Primera de Decisión, en lo que tiene que ver con la aplicación del principio de favorabilidad en la sanción por inexactitud[11]. La DIAN alegó que dar aplicación al principio de favorabilidad frente a una situación jurídica consolidada y no sometida a controversia, atenta contra el principio de seguridad jurídica.
Anotó que la sentencia es incongruente, dado que el valor de la sanción no se constituyó como hecho discutido y, por ende, no le era dable al fallador pronunciarse. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda y agregó que el funcionario fiscalizador de la DIAN omitió la revisión de unos libros, excluyendo la verificación de soportes que pudieran constituir y determinar la base gravable.
Se refirió al defecto fáctico por la indebida valoración probatoria y citó jurisprudencia al respecto. La DIAN reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación y explicó que la sanción por inexactitud se debe mantener. El Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia apelada, con fundamento en los siguientes argumentos: Indicó que carece de sustento legal la inconformidad de la parte demandada, ya que por mandato constitucional del artículo 230, el juez está sometido al imperio de la ley, esto es, debía aplicar la norma más favorable en la sanción por inexactitud.
CONSIDERACIONES DE LA SALA La Sala se contrae a estudiar el único cargo de apelación relativo a la aplicación del principio de favorabilidad establecido en el artículo 282 parágrafo 5 de la Ley 1819 de 2016, respecto de la sanción por inexactitud determinada por la DIAN en la Liquidación Oficial de Revisión 012412015000009 del 20 de marzo de 2015.
En relación con supuestos fácticos y jurídicos similares al presente asunto, esta Sala se pronunció en la sentencia del 12 de diciembre de 2018, Exp. 23403[12], por lo cual, en lo pertinente, se reiterará el criterio jurisprudencial expuesto en la citada providencia. La DIAN por medio de la Liquidación Oficial de Revisión 012412015000009 del 20 de marzo de 2015, impuso, con fundamento en el artículo 647 del Estatuto Tributario, una sanción por inexactitud de $475.031.000 a cargo de la actora, correspondiente al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar de la mencionada liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, respecto a la declaración de renta del año 2011[13].
El valor determinado por el Tribunal en la sentencia de primera instancia, luego de aplicar el principio de favorabilidad sobre la liquidación oficial mencionada, fue de $300.762.000, que corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar en la mencionada liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, según el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016.
La Sala pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. Esta norma es concordante con lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política, en cuanto se trata de una excepción al principio de irretroactividad de la ley tributaria.
De acuerdo al criterio expuesto, el principio de favorabilidad en materia sancionatoria administrativa puede ser aplicado de oficio, como lo hizo el Tribunal en la sentencia apelada, sin que se pueda predicar incongruencia de la decisión. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.
En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados[14]. Así, de conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016, que la establecida por las normas vigentes al momento en que se impuso la sanción, se confirmará la sentencia apelada.
Condena en costas En segunda instancia, la Sala no condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del CGP, aplicable por disposición del artículo 188 del CPACA. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia del 20 de abril de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, Sala Primera de Decisión.
SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia.
TERCERO: Reconocer personería al abogado Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado de la entidad demandada, en los términos del poder conferido, que obra en folio 290 del cuaderno principal. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. | | | | | | | | | | | | | | | |JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente de la Sección | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Fls.140 a 156 del c.p.1. [2] Fl. 18 c.p 1. [3] Fl. 49 c.p.1. [4] Fls. 237 a 250 c.p. [5] Fls. 18 a 24 c.p.1. [6] Fls. 1 a 10 c.p.1. [7] Fls. 99 a 109 c.p.1. [8] Fls 122 a 127 c.p.1. [9] Fls 140 a 156 c.p.1. [10] Fl. 155 vto. |LIQUIDACIÓN SALDO IMPUESTO A CARGO MAS SANCIONES | |CONCEPTO |PRIVADA |LIQUIDACIÓN |TRIBUNAL | | | |OFICIAL | | |Saldo a pagar por|104.250.000 |394.699.000 |394.699.000 | |impuesto | | | | |Sanciones |10.313.000 |475.031.000 |300.762.000 | |TOTAL SALDO A |114.563.000 |869.730.000 |695.461.000 | |PAGAR | | | | [11] Fls. 159 a 160 c.p.1. [12] C.P. Milton Chaves García. [13] Fl. 49 c.p.1. [14] Sentencia de 4 de octubre de 2018, exp. 22633.
C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, sentencia de 26 de septiembre de 2018, exp. 22625. C.P. Milton Chaves García, sentencia de 20 de septiembre de 2018, exp. 23408. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y sentencia de 5 de julio de 2018, exp. 23310. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.