20001-23-33-000-2014-00043-02 — Consejo de Estado

20001-23-33-000-2014-00043-02Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2019-12-04

Ponente: Julio Roberto Piza Rodríguez

Actor: Carbones El Tesoro S. A.·Demandado: Industria Militar (Indumil)

De qué trata

Síntesis: [L]a litis promovida versa sobre la adecuada liquidación del «impuesto social a las municiones y explosivos» establecido en el apartado final del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 y la devolución de los montos que, de acuerdo con las pretensiones de la demanda, se pagaron de manera indebida y/o en exceso por concepto de dicho tributo. A tal fin, la actora le solicitó a esta judicatura el control de legalidad de siete facturas emitidas por Indumil en calidad de vendedora de explosivos, en julio y agosto de 2013, las cuales constituyen el fundamento documental de la repercusión del tributo que le hizo esa EICE a la demandante; y, consecuentemente, que se declare la nulidad de esos documentos. (…) 3- Al respecto, la Sala pone de presente que, de manera generalizada, las reclamaciones relativas a la causación del impuesto sobre el que recae el presente proceso no fueron tramitadas en su día por las entidades que tienen asignado algún rol en el esquema indirecto de percepción del tributo en cuestión. En el caso particular, esa circunstancia se evidencia en el sentido de las contestaciones que las distintas entidades que conforman el extremo pasivo de la litis le dieron al escrito de demanda. Tanto es así, que las entidades involucradas tramitaron diversos conflictos negativos de competencia, que fueron resueltos mediante decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación. Por cuenta de esos pronunciamientos, los obligados tributarios y las dependencias estatales adquirieron consciencia del ente administrativo que ostenta la calidad de sujeto activo del tributo que, en consecuencia, ejercía la competencia para expedir los actos de gestión administrativa tributaria correspondientes. 3.1- Lo determinado por la Sala de Consulta y Servicio Civil en ninguna medida se puede calificar de novedoso u original, pues se limitó a reproducir los preceptos de derecho positivo que fijan la cláusula residual de competencia para el trámite de procedimientos de gestión administrativa tributaria relativa a impuestos del orden nacional, contenida en el Decreto 4048 de 2008. Según esa normativa, la DIAN es el sujeto activo del impuesto. Los pronunciamientos de la Sala de Consulta y Servicio Civil llevaron, en primer lugar, a precisar la competencia de la DIAN para desatar los recursos interpuestos contra las facturas emitidas por Indumil; esto, a propósito de un conflicto negativo de competencias administrativas suscitado entre Indumil y el Ministerio de Salud y Protección Social, resuelto en decisión del 10 de febrero de 2014 (expediente: 2013-00381-00(C), CP: Augusto Hernández Becerra). Posteriormente, se definió en el mismo sentido un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad pública encargada de absolver las consultas sobre la interpretación y aplicación de las normas que regulan el hecho generador del «impuesto social a los explosivos y municiones», mediante decisión del 11 de noviembre de 2014 (expediente: 2014-00170-00(C), CP: Germán Bula Escobar). En esa oportunidad se señaló que, al ser la DIAN la entidad titular de las potestades tributarias para «administrar» el citado impuesto, también es la competente para absolver las consultas relativas a la realización del hecho generador del mismo. Finalmente, la competencia de la DIAN se reiteró con ocasión de la decisión de un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad a la que le correspondería tramitar y decidir las solicitudes de devolución del impuesto que nos ocupa (decisión del 07 de diciembre de 2015, expediente: 2015-00158-00, CP: Álvaro Namén Vargas). Esta Corporación indicó entonces que la competencia para decidir sobre tales solicitudes le corresponde a la DIAN, no a Indumil, ni al Ministerio de Salud y Protección Social, por cuanto la primera es la que «administra» el tributo según el Decreto 4048 de 2008. Según la admonición del Consejo de Estado, la DIAN tiene la competencia de tramitar y decidir las solicitudes de devolución por ese impuesto y no existe «vacío alguno de tipo procedimental que impida a la DIAN ejercer adecuada y oportunamente esta competencia»; a lo cual añadió que «la doctrina expuesta por la Sala es clara, uniforme y reiterada en el sentido de que todas las atribuciones y tareas involucradas en la función de administrar los impuestos “sociales” a las armas de fuego y a las municiones y explosivos, corresponden legalmente a la DIAN». 3.2- Como las decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil dejaron claro que la DIAN es la entidad pública competente para adelantar la gestión administrativa del impuesto debatido, esa unidad administrativa especial profirió la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014, por medio de la cual designó las dependencias que se encargarían de resolver los recursos en materia de los impuestos sociales al porte de armas de fuego y a las municiones y explosivos. 3.3- En consonancia con los sucesos relatados en torno a las dificultades que aquejaron a las partes, en este y en otros procesos similares, para determinar el ente administrativo al que le correspondía atender las reclamaciones jurídicas formuladas por los obligados tributarios, esta Sección definió que dictará sentencia de fondo en los procesos seguidos contra las facturas de venta por medio de las cuales se repercutió el «impuesto social a las municiones y explosivos», siempre y cuando hayan sido emitidas hasta la fecha en que la DIAN asumió sus competencias, a través de la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014. Para las operaciones facturadas con posterioridad a esa fecha, la discusión en sede judicial del citado tributo solo procederá respecto de los actos administrativos de contenido tributario que haya proferido la DIAN. 3.4- La determinación adoptada por la Sala supone que en el presente caso corresponde emitir un pronunciamiento sobre el fondo del asunto, toda vez que las facturas sobre las cuales versa la controversia son anteriores al 20 de junio de 2014, pues señaladamente corresponden a julio y agosto de 2013.IMPUESTOS SOCIALES A LAS ARMAS DE FUEGO Y A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Creación / IMPUESTOS SOCIALES A LAS ARMAS DE FUEGO Y A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Diferencia. Se trata de dos impuestos distintos / IMPUESTO SOCIAL A LAS ARMAS DE FUEGO - Hecho generador. Es la expedición de permisos para el porte de armas de fuego / IMPUESTO SOCIAL A LAS ARMAS DE FUEGO - Elementos de cuantificación. Están determinados como una cuota fija / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Hecho generador. Al estar configurado como un impuesto ad valorem, tiene como hecho generador las operaciones de venta de esa clase de bienes / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Base gravable. Es el monto de la operación de venta / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS COMO TRIBUTO AD VALOREM - Elementos de cuantificación / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS COMO TRIBUTO AD VALOREM - Alcance / HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Configuración. No requiere el porte o autorización de porte de los elementos gravados, sino de la adquisición de los bienes gravados ad valorem / SENTENCIAS DE CONSTITUCIONALIDAD - Efectos jurídicos. Tienen efectos erga omnes solo en su parte resolutiva o decisum / PARTE MOTIVA DE SENTENCIAS DE CONSTITUCIONALIDAD - Alcance. Solo constituye un criterio auxiliar para la actividad judicial y para la aplicación de las normas de derecho en general / CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 224 DE LA LEY 100 DE 1993 - Alcance de la parte motiva de la sentencia C-390 de 1996 de la Corte Constitucional. Las alusiones contenidas en esa decisión respecto del sujeto pasivo, la base gravable y la causación del impuesto social a las municiones y explosivos están desprovistas de valor jurídico normativo, pues no están incorporadas en el «decisum» de la sentencia / HECHO IMPONIBLE DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Formulación. La Sala toma partido por la consagrada en la norma que regula dicho tributo, i.e. el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, sin las alusiones que de manera incidental se hicieron al porte de tal clase de bienes en la parte motiva de la sentencia de constitucionalidad C-390 de 1996[L]a disposición que regula el hecho generador del tributo en cuestión, (…) viene a ser el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, que para la época de los hechos del caso ya había sido modificado por el artículo 48 de la Ley 1438 de 2011 en el sentido de incrementar la tarifa al 20 %. Textualmente, el primer inciso del precepto consagra (…) De la lectura del artículo se extrae que en él se establecieron dos tributos diferenciados, para cada uno de los cuales se señalaron los elementos de la estructura del hecho imponible correspondiente, así: Por un lado, está el «impuesto social a las armas de fuego», que tiene como hecho generador la expedición de permisos para el porte de armas de fuego y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota fija. Por otro lado, está el «impuesto social a las municiones y explosivos», que, en la medida en que está configurado como un impuesto «ad valorem», tiene como hecho generador las operaciones de venta de esa clase de bienes y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota variable que surge de aplicar un porcentaje fijo (el 20%) al monto de la operación de venta (que es la base gravable). A partir de la literalidad de la norma transcrita, carece de fundamento el cargo de la apelante, pues no es cierto que el hecho generador del segundo de los mencionados tributos requiera el porte o autorización de porte de los bienes gravados. Dicha autorización de porte constituye el hecho generador del primer tributo, del denominado «impuesto social a las armas de fuego», que no es el tributo que se le exigió a la apelante a través de las facturas que aquí fungen como documentos demandados. Sin perjuicio de lo anterior, cabe advertir que la Corte Constitucional, al juzgar la adecuación del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 al Texto Supremo, contempló en la sentencia C-390 de 1996 (MP: José Gregorio Hernández Galindo), que los sujetos pasivos del tributo que nos ocupa eran «los tenedores de municiones y explosivos», que la base gravable estaba representada por «el valor económico de los elementos gravados que se porten» y que «se parte del supuesto de que el portador de las municiones y los explosivos obtendrá el permiso de la autoridad competente, pues el cobro del impuesto se concreta al expedirlo o renovarlo». Esas alusiones efectuadas por el máximo intérprete de la Constitución respecto del sujeto pasivo, la base gravable y la causación del tributo, parecen recaer en la misma argumentación planteada por la apelante única en el caso objeto de enjuiciamiento, en el sentido de que el nacimiento de la obligación tributaria en cuestión requiere el porte de las municiones y explosivos. Pero sucede que la propia literalidad de la norma devela, como se indicó arriba, que el permiso para el porte solo se incluye en la estructura del hecho imponible del «impuesto social a las armas de fuego». No está presente en la expresión legal del «impuesto social a las municiones y explosivos», que no depende de la autorización para portar, sino de la adquisición de los bienes que resultan gravados ad valorem, mediante compra que, por prescripción legal, que deriva de manera natural del artículo 223 constitucional, solo se puede hacer a Indumil. Las manifestaciones de la Corte Constitucional en la parte considerativa de la sentencia no bastan para darle prevalencia a la tesis planteada por la demandante, que contraría la norma estudiada. Se trata de manifestaciones de pasada, accidentales dentro del fallo, desprovistas de valor jurídico normativo, pues no están incorporadas en el «decisum» de la sentencia. Al respecto, destaca la Sala que de conformidad con el ordinal 1.º del artículo 48 de la Ley 270 de 1996, Estatutaria de la Administración de Justicia, las sentencias de constitucionalidad tienen efecto erga omnes solo en su parte resolutiva, pues la parte motiva constituye un «criterio auxiliar para la actividad judicial y para la aplicación de las normas de derecho en general». Tanto así, que en la propia sentencia en la que se juzgó la constitucionalidad de la Ley Estatutaria de Justicia (C-037 de 1996, MP: Vladimiro Naranjo Mesa), el máximo intérprete de la Constitución advirtió que «salvo las decisiones que hacen tránsito a cosa juzgada, las interpretaciones de la Corte constituyen para el fallador valiosa pauta auxiliar, pero en modo alguno criterio obligatorio, en armonía con lo establecido por el artículo 230 Superior» Así, pese a la innegable relevancia del criterio auxiliar invocado por la apelante, la Sala toma partido por la formulación del hecho imponible del «impuesto social a las municiones y explosivos» que está consagrada en la norma que regula dicho tributo, i.e. el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, sin las alusiones que de manera incidental se hicieron al porte de tal clase de bienes en la parte motiva de la sentencia de constitucionalidad C-390 de 1996.EXPLOSIVO - Definición / EXPLOSIVO - Calificación jurídica. Lo determinante para que un bien o sustancia sea calificado jurídicamente como un explosivo son los efectos físicos que produce, los cuales pueden ser generados, bien por un cuerpo individual o por una mezcla de cuerpos que individualmente no logren producir los efectos exigidos, pero que sí lo hagan en conjunto / CALIFICACIÓN JURÍDICA DE EXPLOSIVO - Competencia de Indumil. Le corresponde identificar los elementos que sin ser originalmente explosivos, al mezclarse se pueden transformar en tales / FACTURAS DE LIQUIDACIÓN Y COBRO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Legalidad[L]a apelante planteó que, en cualquier caso, no podrían someterse a imposición con el «impuesto social a las municiones y explosivos» los detonadores y los agentes de voladura adquiridos porque se trataría de bienes que no encajan en la definición de elementos explosivos. Por ende, solicitó que se excluyeran de la liquidación del impuesto los valores correspondientes a emulsiones, anfo y mezclas, detonantes y detonadores. 5.1- La atención de ese cargo lleva a la Sala a considerar las disposiciones pertinentes del Decreto Ley 2535 de 1993, «por el cual se expiden normas sobre armas, municiones y explosivos». De modo particular, el artículo 50 del mencionado Decreto aporta la siguiente definición: «se entiende por explosivo, todo cuerpo o mezcla que en determinadas condiciones puede producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos». Bajo esos parámetros, lo determinante para que un bien o sustancia sea calificado jurídicamente como un explosivo son los efectos físicos que produce. La norma advierte que tales efectos pueden ser generados, ya sea por un cuerpo individual o por una mezcla de cuerpos que individualmente no logren producir los efectos exigidos, pero sí logren hacerlo en su conjunto, razón por la cual se subsumen en la definición de explosivos cuerpos individuales o mezclas de cuerpos individuales que produzcan los efectos indicados. Es por esto último que la reglamentación de la norma mencionada, efectuada en el Decreto 334, del 28 de febrero de 2002, «por el cual se establecen normas en materia de explosivos», regula en el Capítulo II (artículos 4.º y 5.º) las «materias primas y sustancias que sin ser individualmente explosivas, en conjunto, conforman sustancias explosivas y elementos que sin serlo de manera original, mediante un proceso pueden transformarse en explosivos»; lo anterior por cuanto, tal y como se advierte en los considerandos de ese reglamento, «el Decreto-ley 2535 de 1993 en su artículo 51 parágrafo 3°, faculta al Gobierno Nacional para ejercer el control sobre los elementos que sin serlo individualmente, en conjunto, conforman sustancias explosivas y sobre los elementos que sin serlo de manera original mediante un proceso pueden transformarse en explosivos». Al efecto, prescribe el artículo 5.º del reglamento que «la Industria Militar será el organismo competente para clasificar como explosivos para todos los efectos legales, las materias primas o insumos que sin ser explosivos individualmente, en conjunto conforman una sustancia explosiva, y de ello informarán al Ministerio de Comercio Exterior, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, y al Departamento Administrativo de Seguridad, DAS». Las referidas disposiciones dejan en claro que existen bienes que por sí mismos no son explosivos, en la medida en que individualmente no logran «producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos», pero que agregadas a otras sí generan esos efectos y en consecuencia conforman, en conjunto, sustancias explosivas. Es competencia de Indumil identificar esos elementos que sin ser originalmente explosivos pueden transformarse en tales bajo mezcla. 5.2- Cuando se contrasta el alcance normativo de las disposiciones aplicables, con la circunstancia de hecho planteada por el apelante único, observa la Sala que los materiales transados en las facturas demandadas constituyen «explosivos», ya sea originalmente o porque mezclados con otros adquieren esa condición, según determinación técnica efectuada por Indumil en ejercicio de las competencias que tiene asignadas en el ordenamiento.CONDENA EN COSTAS DE PRIMERA INSTANCIA - Revocatoria. Falta de prueba de su causación / CONDENA EN COSTAS DE SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Falta de prueba de su causaciónPara decidir sobre las costas de primera instancia, que también fueron apeladas, la Sala observa que en el plenario no se probaron gastos o expensas del proceso ni agencias en derecho, razón por la cual no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para que proceda la condena en costas. En consecuencia, procede el cargo de apelación. Por la misma razón, la Sala se abstendrá de condenar en costas en la segunda instancia.

ADMINISTRACIÓN DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Competencia de la DIAN. Le corresponden las funciones de administración del tributo en virtud de la cláusula residual de competencia para el trámite de procedimientos de gestión administrativa tributaria de impuestos nacionales / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Sujeto activo.

Es la DIAN / COMPETENCIA DE LA DIAN PARA ADMINISTRAR EL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Línea jurisprudencial de la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado. En virtud de su competencia para administrar el tributo, a la DIAN le corresponde desatar los recursos contra las facturas expedidas por Indumil, absolver las consultas relativas al hecho generador del impuesto y tramitar y decidir las solicitudes de devolución del mismo / FACTURA DE VENTA DE MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Control de legalidad.

Son demandables las expedidas por INDUMIL con anterioridad a la Resolución 124 del 2014, porque antes no existía claridad sobre la competencia de la DIAN para administrar el tributo ni acerca de los recursos procedentes contra dichos actos / CONTROL DE LEGALIDAD DE ACTOS DE DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS SOCIALES A LAS ARMAS DE FUEGO Y A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Acto demandable [L]a litis promovida versa sobre la adecuada liquidación del «impuesto social a las municiones y explosivos» establecido en el apartado final del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 y la devolución de los montos que, de acuerdo con las pretensiones de la demanda, se pagaron de manera indebida y/o en exceso por concepto de dicho tributo.

A tal fin, la actora le solicitó a esta judicatura el control de legalidad de siete facturas emitidas por Indumil en calidad de vendedora de explosivos, en julio y agosto de 2013, las cuales constituyen el fundamento documental de la repercusión del tributo que le hizo esa EICE a la demandante; y, consecuentemente, que se declare la nulidad de esos documentos.

(…) 3- Al respecto, la Sala pone de presente que, de manera generalizada, las reclamaciones relativas a la causación del impuesto sobre el que recae el presente proceso no fueron tramitadas en su día por las entidades que tienen asignado algún rol en el esquema indirecto de percepción del tributo en cuestión. En el caso particular, esa circunstancia se evidencia en el sentido de las contestaciones que las distintas entidades que conforman el extremo pasivo de la litis le dieron al escrito de demanda.

Tanto es así, que las entidades involucradas tramitaron diversos conflictos negativos de competencia, que fueron resueltos mediante decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación. Por cuenta de esos pronunciamientos, los obligados tributarios y las dependencias estatales adquirieron consciencia del ente administrativo que ostenta la calidad de sujeto activo del tributo que, en consecuencia, ejercía la competencia para expedir los actos de gestión administrativa tributaria correspondientes. 3.1- Lo determinado por la Sala de Consulta y Servicio Civil en ninguna medida se puede calificar de novedoso u original, pues se limitó a reproducir los preceptos de derecho positivo que fijan la cláusula residual de competencia para el trámite de procedimientos de gestión administrativa tributaria relativa a impuestos del orden nacional, contenida en el Decreto 4048 de 2008.

Según esa normativa, la DIAN es el sujeto activo del impuesto. Los pronunciamientos de la Sala de Consulta y Servicio Civil llevaron, en primer lugar, a precisar la competencia de la DIAN para desatar los recursos interpuestos contra las facturas emitidas por Indumil; esto, a propósito de un conflicto negativo de competencias administrativas suscitado entre Indumil y el Ministerio de Salud y Protección Social, resuelto en decisión del 10 de febrero de 2014 (expediente: 2013-00381- 00(C), CP: Augusto Hernández Becerra).

Posteriormente, se definió en el mismo sentido un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad pública encargada de absolver las consultas sobre la interpretación y aplicación de las normas que regulan el hecho generador del «impuesto social a los explosivos y municiones», mediante decisión del 11 de noviembre de 2014 (expediente: 2014-00170-00(C), CP: Germán Bula Escobar).

En esa oportunidad se señaló que, al ser la DIAN la entidad titular de las potestades tributarias para «administrar» el citado impuesto, también es la competente para absolver las consultas relativas a la realización del hecho generador del mismo. Finalmente, la competencia de la DIAN se reiteró con ocasión de la decisión de un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad a la que le correspondería tramitar y decidir las solicitudes de devolución del impuesto que nos ocupa (decisión del 07 de diciembre de 2015, expediente: 2015-00158-00, CP: Álvaro Namén Vargas).

Esta Corporación indicó entonces que la competencia para decidir sobre tales solicitudes le corresponde a la DIAN, no a Indumil, ni al Ministerio de Salud y Protección Social, por cuanto la primera es la que «administra» el tributo según el Decreto 4048 de 2008. Según la admonición del Consejo de Estado, la DIAN tiene la competencia de tramitar y decidir las solicitudes de devolución por ese impuesto y no existe «vacío alguno de tipo procedimental que impida a la DIAN ejercer adecuada y oportunamente esta competencia»; a lo cual añadió que «la doctrina expuesta por la Sala es clara, uniforme y reiterada en el sentido de que todas las atribuciones y tareas involucradas en la función de administrar los impuestos “sociales” a las armas de fuego y a las municiones y explosivos, corresponden legalmente a la DIAN». 3.2- Como las decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil dejaron claro que la DIAN es la entidad pública competente para adelantar la gestión administrativa del impuesto debatido, esa unidad administrativa especial profirió la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014, por medio de la cual designó las dependencias que se encargarían de resolver los recursos en materia de los impuestos sociales al porte de armas de fuego y a las municiones y explosivos. 3.3- En consonancia con los sucesos relatados en torno a las dificultades que aquejaron a las partes, en este y en otros procesos similares, para determinar el ente administrativo al que le correspondía atender las reclamaciones jurídicas formuladas por los obligados tributarios, esta Sección definió que dictará sentencia de fondo en los procesos seguidos contra las facturas de venta por medio de las cuales se repercutió el «impuesto social a las municiones y explosivos», siempre y cuando hayan sido emitidas hasta la fecha en que la DIAN asumió sus competencias, a través de la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014.

Para las operaciones facturadas con posterioridad a esa fecha, la discusión en sede judicial del citado tributo solo procederá respecto de los actos administrativos de contenido tributario que haya proferido la DIAN. 3.4- La determinación adoptada por la Sala supone que en el presente caso corresponde emitir un pronunciamiento sobre el fondo del asunto, toda vez que las facturas sobre las cuales versa la controversia son anteriores al 20 de junio de 2014, pues señaladamente corresponden a julio y agosto de 2013.

FUENTE FORMAL: LEY 100 DE 1993 - ARTÍCULO 224 / DECRETO 4048 DE 2008 / RESOLUCIÓN DIAN 124 DE 2014 IMPUESTOS SOCIALES A LAS ARMAS DE FUEGO Y A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Creación / IMPUESTOS SOCIALES A LAS ARMAS DE FUEGO Y A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Diferencia. Se trata de dos impuestos distintos / IMPUESTO SOCIAL A LAS ARMAS DE FUEGO – Hecho generador.

Es la expedición de permisos para el porte de armas de fuego / IMPUESTO SOCIAL A LAS ARMAS DE FUEGO – Elementos de cuantificación. Están determinados como una cuota fija / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Hecho generador. Al estar configurado como un impuesto ad valorem, tiene como hecho generador las operaciones de venta de esa clase de bienes / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Base gravable.

Es el monto de la operación de venta / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS COMO TRIBUTO AD VALOREM – Elementos de cuantificación / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS COMO TRIBUTO AD VALOREM - Alcance / HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Configuración. No requiere el porte o autorización de porte de los elementos gravados, sino de la adquisición de los bienes gravados ad valorem / SENTENCIAS DE CONSTITUCIONALIDAD - Efectos jurídicos.

Tienen efectos erga omnes solo en su parte resolutiva o decisum / PARTE MOTIVA DE SENTENCIAS DE CONSTITUCIONALIDAD - Alcance. Solo constituye un criterio auxiliar para la actividad judicial y para la aplicación de las normas de derecho en general / CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 224 DE LA LEY 100 DE 1993 - Alcance de la parte motiva de la sentencia C-390 de 1996 de la Corte Constitucional.

Las alusiones contenidas en esa decisión respecto del sujeto pasivo, la base gravable y la causación del impuesto social a las municiones y explosivos están desprovistas de valor jurídico normativo, pues no están incorporadas en el «decisum» de la sentencia / HECHO IMPONIBLE DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS – Formulación. La Sala toma partido por la consagrada en la norma que regula dicho tributo, i.e. el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, sin las alusiones que de manera incidental se hicieron al porte de tal clase de bienes en la parte motiva de la sentencia de constitucionalidad C-390 de 1996 [L]a disposición que regula el hecho generador del tributo en cuestión, (…) viene a ser el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, que para la época de los hechos del caso ya había sido modificado por el artículo 48 de la Ley 1438 de 2011 en el sentido de incrementar la tarifa al 20 %.

Textualmente, el primer inciso del precepto consagra (…) De la lectura del artículo se extrae que en él se establecieron dos tributos diferenciados, para cada uno de los cuales se señalaron los elementos de la estructura del hecho imponible correspondiente, así: Por un lado, está el «impuesto social a las armas de fuego», que tiene como hecho generador la expedición de permisos para el porte de armas de fuego y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota fija.

Por otro lado, está el «impuesto social a las municiones y explosivos», que, en la medida en que está configurado como un impuesto «ad valorem», tiene como hecho generador las operaciones de venta de esa clase de bienes y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota variable que surge de aplicar un porcentaje fijo (el 20%) al monto de la operación de venta (que es la base gravable).

A partir de la literalidad de la norma transcrita, carece de fundamento el cargo de la apelante, pues no es cierto que el hecho generador del segundo de los mencionados tributos requiera el porte o autorización de porte de los bienes gravados. Dicha autorización de porte constituye el hecho generador del primer tributo, del denominado «impuesto social a las armas de fuego», que no es el tributo que se le exigió a la apelante a través de las facturas que aquí fungen como documentos demandados.

Sin perjuicio de lo anterior, cabe advertir que la Corte Constitucional, al juzgar la adecuación del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 al Texto Supremo, contempló en la sentencia C-390 de 1996 (MP: José Gregorio Hernández Galindo), que los sujetos pasivos del tributo que nos ocupa eran «los tenedores de municiones y explosivos», que la base gravable estaba representada por «el valor económico de los elementos gravados que se porten» y que «se parte del supuesto de que el portador de las municiones y los explosivos obtendrá el permiso de la autoridad competente, pues el cobro del impuesto se concreta al expedirlo o renovarlo».

Esas alusiones efectuadas por el máximo intérprete de la Constitución respecto del sujeto pasivo, la base gravable y la causación del tributo, parecen recaer en la misma argumentación planteada por la apelante única en el caso objeto de enjuiciamiento, en el sentido de que el nacimiento de la obligación tributaria en cuestión requiere el porte de las municiones y explosivos.

Pero sucede que la propia literalidad de la norma devela, como se indicó arriba, que el permiso para el porte solo se incluye en la estructura del hecho imponible del «impuesto social a las armas de fuego». No está presente en la expresión legal del «impuesto social a las municiones y explosivos», que no depende de la autorización para portar, sino de la adquisición de los bienes que resultan gravados ad valorem, mediante compra que, por prescripción legal, que deriva de manera natural del artículo 223 constitucional, solo se puede hacer a Indumil.

Las manifestaciones de la Corte Constitucional en la parte considerativa de la sentencia no bastan para darle prevalencia a la tesis planteada por la demandante, que contraría la norma estudiada. Se trata de manifestaciones de pasada, accidentales dentro del fallo, desprovistas de valor jurídico normativo, pues no están incorporadas en el «decisum» de la sentencia. Al respecto, destaca la Sala que de conformidad con el ordinal 1.º del artículo 48 de la Ley 270 de 1996, Estatutaria de la Administración de Justicia, las sentencias de constitucionalidad tienen efecto erga omnes solo en su parte resolutiva, pues la parte motiva constituye un «criterio auxiliar para la actividad judicial y para la aplicación de las normas de derecho en general».

Tanto así, que en la propia sentencia en la que se juzgó la constitucionalidad de la Ley Estatutaria de Justicia (C-037 de 1996, MP: Vladimiro Naranjo Mesa), el máximo intérprete de la Constitución advirtió que «salvo las decisiones que hacen tránsito a cosa juzgada, las interpretaciones de la Corte constituyen para el fallador valiosa pauta auxiliar, pero en modo alguno criterio obligatorio, en armonía con lo establecido por el artículo 230 Superior» Así, pese a la innegable relevancia del criterio auxiliar invocado por la apelante, la Sala toma partido por la formulación del hecho imponible del «impuesto social a las municiones y explosivos» que está consagrada en la norma que regula dicho tributo, i.e. el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, sin las alusiones que de manera incidental se hicieron al porte de tal clase de bienes en la parte motiva de la sentencia de constitucionalidad C-390 de 1996.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 223 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 230 / LEY 100 DE 1993 - ARTÍCULO 224 / LEY 270 DE 1996 – ARTÍCULO 48 NUMERAL 1 / LEY 1438 DE 2011 - ARTÍCULO 48 EXPLOSIVO – Definición / EXPLOSIVO - Calificación jurídica. Lo determinante para que un bien o sustancia sea calificado jurídicamente como un explosivo son los efectos físicos que produce, los cuales pueden ser generados, bien por un cuerpo individual o por una mezcla de cuerpos que individualmente no logren producir los efectos exigidos, pero que sí lo hagan en conjunto / CALIFICACIÓN JURÍDICA DE EXPLOSIVO - Competencia de Indumil.

Le corresponde identificar los elementos que sin ser originalmente explosivos, al mezclarse se pueden transformar en tales / FACTURAS DE LIQUIDACIÓN Y COBRO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Legalidad [L]a apelante planteó que, en cualquier caso, no podrían someterse a imposición con el «impuesto social a las municiones y explosivos» los detonadores y los agentes de voladura adquiridos porque se trataría de bienes que no encajan en la definición de elementos explosivos.

Por ende, solicitó que se excluyeran de la liquidación del impuesto los valores correspondientes a emulsiones, anfo y mezclas, detonantes y detonadores. 5.1- La atención de ese cargo lleva a la Sala a considerar las disposiciones pertinentes del Decreto Ley 2535 de 1993, «por el cual se expiden normas sobre armas, municiones y explosivos».

De modo particular, el artículo 50 del mencionado Decreto aporta la siguiente definición: «se entiende por explosivo, todo cuerpo o mezcla que en determinadas condiciones puede producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos». Bajo esos parámetros, lo determinante para que un bien o sustancia sea calificado jurídicamente como un explosivo son los efectos físicos que produce.

La norma advierte que tales efectos pueden ser generados, ya sea por un cuerpo individual o por una mezcla de cuerpos que individualmente no logren producir los efectos exigidos, pero sí logren hacerlo en su conjunto, razón por la cual se subsumen en la definición de explosivos cuerpos individuales o mezclas de cuerpos individuales que produzcan los efectos indicados.

Es por esto último que la reglamentación de la norma mencionada, efectuada en el Decreto 334, del 28 de febrero de 2002, «por el cual se establecen normas en materia de explosivos», regula en el Capítulo II (artículos 4.º y 5.º) las «materias primas y sustancias que sin ser individualmente explosivas, en conjunto, conforman sustancias explosivas y elementos que sin serlo de manera original, mediante un proceso pueden transformarse en explosivos»; lo anterior por cuanto, tal y como se advierte en los considerandos de ese reglamento, «el Decreto-ley 2535 de 1993 en su artículo 51 parágrafo 3°, faculta al Gobierno Nacional para ejercer el control sobre los elementos que sin serlo individualmente, en conjunto, conforman sustancias explosivas y sobre los elementos que sin serlo de manera original mediante un proceso pueden transformarse en explosivos».

Al efecto, prescribe el artículo 5.º del reglamento que «la Industria Militar será el organismo competente para clasificar como explosivos para todos los efectos legales, las materias primas o insumos que sin ser explosivos individualmente, en conjunto conforman una sustancia explosiva, y de ello informarán al Ministerio de Comercio Exterior, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, y al Departamento Administrativo de Seguridad, DAS».

Las referidas disposiciones dejan en claro que existen bienes que por sí mismos no son explosivos, en la medida en que individualmente no logran «producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos», pero que agregadas a otras sí generan esos efectos y en consecuencia conforman, en conjunto, sustancias explosivas.

Es competencia de Indumil identificar esos elementos que sin ser originalmente explosivos pueden transformarse en tales bajo mezcla. 5.2- Cuando se contrasta el alcance normativo de las disposiciones aplicables, con la circunstancia de hecho planteada por el apelante único, observa la Sala que los materiales transados en las facturas demandadas constituyen «explosivos», ya sea originalmente o porque mezclados con otros adquieren esa condición, según determinación técnica efectuada por Indumil en ejercicio de las competencias que tiene asignadas en el ordenamiento.

FUENTE FORMAL: DECRETO 2535 DE 1993 - ARTÍCULO 50 / DECRETO 2535 DE 1993 - ARTÍCULO 51 PARÁGRAFO 3 / DECRETO 334 DE 2002 - ARTÍCULO 4 / DECRETO 334 DE 2002 - ARTÍCULO 5 CONDENA EN COSTAS DE PRIMERA INSTANCIA - Revocatoria. Falta de prueba de su causación / CONDENA EN COSTAS DE SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Falta de prueba de su causación Para decidir sobre las costas de primera instancia, que también fueron apeladas, la Sala observa que en el plenario no se probaron gastos o expensas del proceso ni agencias en derecho, razón por la cual no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para que proceda la condena en costas.

En consecuencia, procede el cargo de apelación. Por la misma razón, la Sala se abstendrá de condenar en costas en la segunda instancia. FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D.C., cuatro (04) de diciembre de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 20001-23-33-000-2014-00043-02(22638) Actor: CARBONES EL TESORO S. A. Demandado: INDUSTRIA MILITAR (INDUMIL) FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Cesar el 19 de mayo de 2016 (ff. 406 a 427), que determinó: Primero: Declarar probada la excepción de Legalidad del Acto Acusado, conforme a lo señalado en la parte motiva de esta sentencia. Segundo: Negar las pretensiones de la demanda.

Tercero: Condénese en costas a la parte demandante. Liquídense por Secretaría. Cuarto: En firme esta providencia, archívese el expediente.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Durante los meses de julio y agosto del 2013, Industria Militar —Indumil— emitió las facturas de venta nros. 2882839, del 9 de julio de 2013; 2964388, del 24 de julio de 2013; 2964389, del 24 de julio de 2013; 2964398, del 25 de julio de 2013; 2964550, del 22 de agosto de 2013; 2964551, del 22 de agosto de 2013; y 2964552, del 22 de agosto de 2013, a cargo de Carbones el Tesoro S. A. (CET), por concepto de venta de explosivos (ff. 42, 47, 52, 57, 61, 66, 71).

En todos los documentos reseñados, la empresa vendedora de los explosivos identificó los valores cobrados a la parte actora a título de IVA e impuesto social a las municiones y explosivos.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones, ante el tribunal de primera instancia (ff. 1 a 2): A. Que se declare la nulidad de la Liquidación del Impuesto Social a los Explosivos, contenida en las Facturas de Venta que se relacionan a continuación, expedidas por la Empresa Industrial y Comercial del Estado Industria Militar - INDUMIL: |Número de |Fecha de la |Fecha de recibo |Impuesto social | |Factura |Factura |de la factura | | |2882839 |09/07/2013 |11/07/2013 |70.242.501 | |2964388 |24/07/2013 |26/07/2013 |781.200 | |2964389 |24/07/2013 |26/07/2013 |9.972.840 | |2964398 |25/07/2013 |26/07/2013 |266.580 | |2964550 |22/08/2013 |23/08/2013 |781.200 | |2964551 |22/08/2013 |23/08/2013 |9.993.500 | |2964552 |22/08/2013 |23/08/2013 |15.838.000 | |TOTAL |$107.875.821 | B. Que como consecuencia de la pretensión anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare que CET, no debió pagar suma alguna a Indumil por concepto de Impuesto Social a los Explosivos, en relación con las facturas emitidas entre el 9 de julio de 2013 y 22 de agosto de 2013.

C. Teniendo en cuenta que la Compañía, incluso sin estar de acuerdo con la liquidación del impuesto, ha hecho un esfuerzo por pagar todas las facturas que se demandan para evitar perjuicios mayores, en virtud del principio de economía procesal solicito a este Honorable Despacho se ordene la devolución de las sumas que hayan sido indebidamente pagadas, con sus correspondientes intereses de mora.

D. De manera subsidiaria, en el evento en que este Despacho no acceda al total de las pretensiones anteriores, solicitamos se declare la nulidad parcial de las facturas ordenando a INDUMIL liquidar nuevamente el impuesto Social a las Municiones teniendo en cuenta únicamente el valor de los explosivos como lo ordena la Ley 1438 de 2010.

De esta liquidación se derivaría un valor pagado en exceso por parte de CET, pues las facturas ya han sido pagadas, por lo que se solicita respetuosamente se ordene su devolución a favor de la Compañía, con los correspondientes intereses de mora. E. Que se declare que no corresponde a CET el pago de las costas en que incurra la parte demandada con relación a la actuación administrativa, ni las de este proceso.

A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 95, ordinal 9.°, 209, 338 y 363 de la Constitución; 3.° (ordinales 1.°, 2.°, 3.°, 5.° y 12) y 42 del CPACA; 683 y 742 del Estatuto Tributario (ET); 224 de la Ley 100 de 1993; 48 de la Ley 1438 de 2011; y 17, 50 y 51 del Decreto 2535 de 1993. El concepto de violación planteado se sintetiza así (ff. 12 a 23): Relató que, en desarrollo de su objeto social, durante los meses de julio y agosto de 2013, CET le compró a Indumil explosivos, entidad que se encargó de transportarlos hasta el punto de consumo.

Planteó que tales compras no realizaron el hecho generador del impuesto social a las municiones y explosivos, puesto que este tiene lugar cuando el sujeto pasivo, «porta» los explosivos adquiridos, como lo entendió la Corte Constitucional en la sentencia C – 390 de 1996. Agregó que para poder portar los explosivos es necesario un permiso, que solo pueden otorgar las autoridades militares en los términos del artículo 32 del Decreto Ley 2535 de 1993, de manera que, aunque las facturas de venta reflejan la compra de explosivos, estas no constituyen un permiso para su porte.

Adicionó que, en todo caso, el uso industrial de explosivos no configura el hecho generador del impuesto social a las municiones y explosivos, ya que este solo se concreta por el uso en el campo de la defensa personal. Por último, censuró que Indumil sometiera a imposición los detonadores y los agentes de voladura adquiridos, porque estos bienes no encajan en la definición de explosivos, motivo por el cual solicitó que, en el evento de no accederse a la pretensión principal, se ordene reliquidar el tributo, excluyendo los valores correspondientes a emulsiones, agentes de voladura, detonantes y detonadores.

Contestación de la demanda Indumil alegó que, en virtud de los artículos 23 y 27 del Decreto 1283 de 1996, 224 de la Ley 100 de 1993 y 3.º del Decreto 1792 de 2012, a esa entidad únicamente le corresponde recaudar el impuesto social a las municiones y explosivos, de manera que carece de competencia para liquidar el tributo y devolver las sumas pretendidas por el actor, para lo cual, se sustentó en el Concepto del 10 de febrero de 2014, de la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación. También, sostuvo que las facturas fueron emitidas en el marco de actividades industriales y comerciales y que, por ese motivo, se configuraron las excepciones previas de falta de legitimación en la causa por pasiva, inepta demanda por indebido agotamiento de la vía gubernativa y ausencia de acto pasible de control judicial.

Agregó que los agentes accesorios de voladura, así como los accesorios para el efecto están clasificados como explosivos. Finalmente, sostuvo que la DIAN, como titular de la competencia residual en materia de impuestos del orden nacional, es el sujeto activo del tributo en discusión (ff. 117 a 137). La DIAN[1] manifestó que no tiene interés directo en el resultado del proceso, ya que las facturas enjuiciadas fueron expedidas por INDUMIL en ejercicio de sus funciones administrativas.

En ese sentido, citó que las funciones de administración del impuesto, previstas en el artículo 1.° del Decreto 4048 de 2008, no eran ejercidas por la DIAN en ningún momento, sino que le correspondían a INDUMIL (ff. 180 a 185). El Ministerio de Salud y Protección Social[2] consideró que, de acuerdo con su regulación, el impuesto en discusión es un tributo ad valorem, lo que significa que se causa por la compraventa de las respectivas municiones o explosivos.

Propuso las excepciones de: (i) falta de agotamiento de la conciliación, dado que el objeto de debate no versa sobre el carácter impositivo del tributo; (ii) falta de legitimación en la causa por pasiva, porque el ministerio no intervino en la expedición de las facturas demandadas; (iii) ausencia de responsabilidad de la demandada, porque la demandante tenía la responsabilidad de pagar el tributo, en consecuencia no se configuró un daño, y (iv) la innominada que el tribunal, de oficio, advirtiera (ff. 248 a 259).

En audiencia inicial del 2 de marzo de 2016, el a quo desestimó las excepciones de falta de legitimación en la causa, ineptitud de la demanda y falta de agotamiento de la conciliación administrativa, propuestas por la demandada y el Ministerio de Salud en sus escritos de contestación de la demanda (ff. 290 a 298). Sentencia apelada El tribunal declaró probada la excepción de «legalidad del acto acusado».

Seguidamente, negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte demandante (ff. 406 a 427), para lo cual: Hizo un recuento del régimen normativo del impuesto en cuestión, tras lo cual juzgó que la actora adquirió los explosivos de INDUMIL e incurrió en el hecho generador del tributo. Consideró que todos los bienes relacionados en las facturas encuadran en el concepto de explosivos y que las facturas incluyeron la información necesaria para determinar la cuantía del tributo y se ajustaron a lo previsto en el artículo 48 de la Ley 1438 de 2011.

Por consiguiente, estimó que las facturas demandadas se encontraban ajustadas al ordenamiento jurídico. Recurso de apelación La parte demandante apeló la decisión del tribunal y solicitó revocar la sentencia de primer grado, para lo cual reiteró los argumentos planteados en la demanda y durante el trámite de instancia. Cuestionó la valoración probatoria que realizó el tribunal, en tanto que las facturas dan cuenta de que la mercancía que compró la actora no consistía en explosivos y reiteró no tener ningún permiso para el porte de estos.

Agregó que no estaba probada la causación de las costas impuestas por el a quo, por lo que pidió que fueran revocadas (ff. 433 a 445). Alegatos de Conclusión La parte actora presentó alegatos de conclusión en los que ratificó los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación. Insistió en que las sustancias adquiridas no podrían ser categorizadas, indistintamente, como explosivos (ff. 535 a 542).

La demandada y los terceros vinculados ratificaron los planteamientos de la contestación de la demanda, y solicitaron la confirmación de la sentencia de primera instancia. (ff. 488 a 508, 509 a 514 vto.; y 543 a 550). Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia del a quo y se revoque de manera parcial, en el sentido de eliminar la condena en costas (ff. 551 a 555).

Sostuvo que Indumil liquidó el impuesto de conformidad con la legislación vigente y que no había lugar a la diferenciación de los materiales pretendida por la parte actora. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala procede a juzgar la legalidad de las facturas de venta emitidas por Indumil, atendiendo a los cargos de apelación formulados por el actor contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda y la condenó en costas.

En el caso objeto de enjuiciamiento, la parte demandante (quien es apelante única) alega que los negocios jurídicos de compraventa de explosivos celebrados con Indumil no están gravados con el impuesto social a las municiones y explosivos. De manera subsidiaria, que no todos los bienes adquiridos están gravados con dicho tributo. Consecuentemente, solicitó ante la jurisdicción la nulidad de las facturas de venta expedidas por Indumil y la devolución del pago de lo no debido o en exceso que resulte según el caso.

En el extremo pasivo, la demandada y las entidades interesadas en el proceso efectuaron los siguientes planteamientos: (i) Indumil señaló que no tiene competencia para liquidar el tributo y devolver las sumas solicitadas por la demandante; (ii) el Ministerio de Salud y Protección Social manifestó que no hace parte de la relación jurídico tributaria discutida por la demandante; y (iii) la DIAN argumentó que no tiene interés directo en el resultado del proceso, ya que las facturas enjuiciadas fueron expedidas por otra entidad (i.e. Indumil) y el recaudo del tributo está destinado al Fondo de Solidaridad y Garantía (Fosyga, hoy Administradora de los Recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud, Adres), de manera que no tiene la competencia para fiscalizar dicho tributo. 2- En esencia, la litis promovida versa sobre la adecuada liquidación del «impuesto social a las municiones y explosivos» establecido en el apartado final del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 y la devolución de los montos que, de acuerdo con las pretensiones de la demanda, se pagaron de manera indebida y/o en exceso por concepto de dicho tributo.

A tal fin, la actora le solicitó a esta judicatura el control de legalidad de siete facturas emitidas por Indumil en calidad de vendedora de explosivos, en julio y agosto de 2013, las cuales constituyen el fundamento documental de la repercusión del tributo que le hizo esa EICE a la demandante; y, consecuentemente, que se declare la nulidad de esos documentos. 3- Al respecto, la Sala pone de presente que, de manera generalizada, las reclamaciones relativas a la causación del impuesto sobre el que recae el presente proceso no fueron tramitadas en su día por las entidades que tienen asignado algún rol en el esquema indirecto de percepción del tributo en cuestión. En el caso particular, esa circunstancia se evidencia en el sentido de las contestaciones que las distintas entidades que conforman el extremo pasivo de la litis le dieron al escrito de demanda.

Tanto así, que las entidades involucradas tramitaron diversos conflictos negativos de competencia, que fueron resueltos mediante decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación. Por cuenta de esos pronunciamientos, los obligados tributarios y las dependencias estatales adquirieron consciencia del ente administrativo que ostenta la calidad de sujeto activo del tributo que, en consecuencia, ejercía la competencia para expedir los actos de gestión administrativa tributaria correspondientes. 3.1- Lo determinado por la Sala de Consulta y Servicio Civil en ninguna medida se puede calificar de novedoso u original, pues se limitó a reproducir los preceptos de derecho positivo que fijan la cláusula residual de competencia para el trámite de procedimientos de gestión administrativa tributaria relativa a impuestos del orden nacional, contenida en el Decreto 4048 de 2008.

Según esa normativa, la DIAN es el sujeto activo del impuesto. Los pronunciamientos de la Sala de Consulta y Servicio Civil llevaron, en primer lugar, a precisar la competencia de la DIAN para desatar los recursos interpuestos contra las facturas emitidas por Indumil; esto, a propósito de un conflicto negativo de competencias administrativas suscitado entre Indumil y el Ministerio de Salud y Protección Social, resuelto en decisión del 10 de febrero de 2014 (expediente: 2013-00381- 00(C), CP: Augusto Hernández Becerra).

Posteriormente, se definió en el mismo sentido un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad pública encargada de absolver las consultas sobre la interpretación y aplicación de las normas que regulan el hecho generador del «impuesto social a los explosivos y municiones», mediante decisión del 11 de noviembre de 2014 (expediente: 2014-00170- 00(C), CP: Germán Bula Escobar).

En esa oportunidad se señaló que, al ser la DIAN la entidad titular de las potestades tributarias para «administrar» el citado impuesto, también es la competente para absolver las consultas relativas a la realización del hecho generador del mismo. Finalmente, la competencia de la DIAN se reiteró con ocasión de la decisión de un conflicto negativo de competencias relativo a la entidad a la que le correspondería tramitar y decidir las solicitudes de devolución del impuesto que nos ocupa (decisión del 07 de diciembre de 2015, expediente: 2015-00158-00, CP: Álvaro Namén Vargas).

Esta Corporación indicó entonces que la competencia para decidir sobre tales solicitudes le corresponde a la DIAN, no a Indumil, ni al Ministerio de Salud y Protección Social, por cuanto la primera es la que «administra» el tributo según el Decreto 4048 de 2008. Según la admonición del Consejo de Estado, la DIAN tiene la competencia de tramitar y decidir las solicitudes de devolución por ese impuesto y no existe «vacío alguno de tipo procedimental que impida a la DIAN ejercer adecuada y oportunamente esta competencia»; a lo cual añadió que «la doctrina expuesta por la Sala es clara, uniforme y reiterada en el sentido de que todas las atribuciones y tareas involucradas en la función de administrar los impuestos “sociales” a las armas de fuego y a las municiones y explosivos, corresponden legalmente a la DIAN». 3.2- Como las decisiones de la Sala de Consulta y Servicio Civil dejaron claro que la DIAN es la entidad pública competente para adelantar la gestión administrativa del impuesto debatido, esa unidad administrativa especial profirió la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014, por medio de la cual designó las dependencias que se encargarían de resolver los recursos en materia de los impuestos sociales al porte de armas de fuego y a las municiones y explosivos. 3.3- En consonancia con los sucesos relatados en torno a las dificultades que aquejaron a las partes, en este y en otros procesos similares, para determinar el ente administrativo al que le correspondía atender las reclamaciones jurídicas formuladas por los obligados tributarios, esta Sección definió que dictará sentencia de fondo en los procesos seguidos contra las facturas de venta por medio de las cuales se repercutió el «impuesto social a las municiones y explosivos», siempre y cuando hayan sido emitidas hasta la fecha en que la DIAN asumió sus competencias, a través de la Resolución nro. 124, del 20 de junio de 2014.

Para las operaciones facturadas con posterioridad a esa fecha, la discusión en sede judicial del citado tributo solo procederá respecto de los actos administrativos de contenido tributario que haya proferido la DIAN. 3.4- La determinación adoptada por la Sala supone que en el presente caso corresponde emitir un pronunciamiento sobre el fondo del asunto, toda vez que las facturas sobre las cuales versa la controversia son anteriores al 20 de junio de 2014, pues señaladamente corresponden a julio y agosto de 2013. 4- Como primera medida, la parte actora planteó como cargo de nulidad, tanto en la apelación como en la demanda, que los negocios jurídicos que desarrolló con Indumil no estaban gravados con el «impuesto social a las municiones y explosivos» porque no portó los bienes sometidos a imposición, acción que a su entender era indispensable para que se realizara el hecho generador previsto en el artículo 224 de la Ley 100 de 1993.

El planteamiento conecta con la disposición que regula el hecho generador del tributo en cuestión, que viene a ser el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, que para la época de los hechos del caso ya había sido modificado por el artículo 48 de la Ley 1438 de 2011 en el sentido de incrementar la tarifa al 20 %. Textualmente, el primer inciso del precepto consagra (subrayas añadidas por la Sala): Artículo 224.

A partir del 1o de enero de 1996, créase el impuesto social a las armas de fuego que será pagado por quienes las porten en el territorio nacional, y que será cobrado con la expedición o renovación del respectivo permiso y por el término de este. El recaudo de este impuesto se destinará al fondo de solidaridad previsto en el artículo 221 de esta ley.

El impuesto tendrá un monto equivalente al 30% de un salario mínimo mensual. Igualmente, créase el impuesto social a las municiones y explosivos, que se cobrará como un impuesto ad valórem con una tasa del 20%. El gobierno reglamentará los mecanismos de pago y el uso de estos recursos: el Plan de Beneficios, los beneficiarios y los procedimientos necesarios para su operación. De la lectura del artículo se extrae que en él se establecieron dos tributos diferenciados, para cada uno de los cuales se señalaron los elementos de la estructura del hecho imponible correspondiente, así: Por un lado, está el «impuesto social a las armas de fuego», que tiene como hecho generador la expedición de permisos para el porte de armas de fuego y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota fija.

Por otro lado, está el «impuesto social a las municiones y explosivos», que, en la medida en que está configurado como un impuesto «ad valorem», tiene como hecho generador las operaciones de venta de esa clase de bienes y sus elementos de cuantificación están determinados como una cuota variable que surge de aplicar un porcentaje fijo (el 20%) al monto de la operación de venta (que es la base gravable).

A partir de la literalidad de la norma transcrita, carece de fundamento el cargo de la apelante, pues no es cierto que el hecho generador del segundo de los mencionados tributos requiera el porte o autorización de porte de los bienes gravados. Dicha autorización de porte constituye el hecho generador del primer tributo, del denominado «impuesto social a las armas de fuego», que no es el tributo que se le exigió a la apelante a través de las facturas que aquí fungen como documentos demandados.

Sin perjuicio de lo anterior, cabe advertir que la Corte Constitucional, al juzgar la adecuación del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 al Texto Supremo, contempló en la sentencia C-390 de 1996 (MP: José Gregorio Hernández Galindo), que los sujetos pasivos del tributo que nos ocupa eran «los tenedores de municiones y explosivos», que la base gravable estaba representada por «el valor económico de los elementos gravados que se porten» y que «se parte del supuesto de que el portador de las municiones y los explosivos obtendrá el permiso de la autoridad competente, pues el cobro del impuesto se concreta al expedirlo o renovarlo».

Esas alusiones efectuadas por el máximo intérprete de la Constitución respecto del sujeto pasivo, la base gravable y la causación del tributo, parecen recaer en la misma argumentación planteada por la apelante única en el caso objeto de enjuiciamiento, en el sentido de que el nacimiento de la obligación tributaria en cuestión requiere el porte de las municiones y explosivos.

Pero sucede que la propia literalidad de la norma devela, como se indicó arriba, que el permiso para el porte solo se incluye en la estructura del hecho imponible del «impuesto social a las armas de fuego». No está presente en la expresión legal del «impuesto social a las municiones y explosivos», que no depende de la autorización para portar, sino de la adquisición de los bienes que resultan gravados ad valorem, mediante compra que, por prescripción legal, que deriva de manera natural del artículo 223 constitucional, solo se puede hacer a Indumil.

Las manifestaciones de la Corte Constitucional en la parte considerativa de la sentencia no bastan para darle prevalencia a la tesis planteada por la demandante, que contraria la norma estudiada. Se trata de manifestaciones de pasada, accidentales dentro del fallo, desprovistas de valor jurídico normativo, pues no están incorporadas en el «decisum» de la providencia. Al respecto, destaca la Sala que de conformidad con el ordinal 1.º del artículo 48 de la Ley 270 de 1996, Estatutaria de la Administración de Justicia, las sentencias de constitucionalidad tienen efecto erga omnes solo en su parte resolutiva, pues la parte motiva constituye un «criterio auxiliar para la actividad judicial y para la aplicación de las normas de derecho en general».

Tanto es así, que en la propia sentencia en la que se juzgó la constitucionalidad de la Ley Estatutaria de Justicia (C-037 de 1996, MP: Vladimiro Naranjo Mesa), el máximo intérprete de la Constitución advirtió que «salvo las decisiones que hacen tránsito a cosa juzgada, las interpretaciones de la Corte constituyen para el fallador valiosa pauta auxiliar, pero en modo alguno criterio obligatorio, en armonía con lo establecido por el artículo 230 Superior» Así, pese a la innegable relevancia del criterio auxiliar invocado por la apelante, la Sala toma partido por la formulación del hecho imponible del «impuesto social a las municiones y explosivos» que está consagrada en la norma que regula dicho tributo, i.e. el artículo 224 de la Ley 100 de 1993, sin las alusiones que de manera incidental se hicieron al porte de tal clase de bienes en la parte motiva de la sentencia de constitucionalidad C- 390 de 1996.

No procede el cargo de apelación. 5- A modo de cargo subsidiario, la apelante planteó que, en cualquier caso, no podrían someterse a imposición con el «impuesto social a las municiones y explosivos» los detonadores y los agentes de voladura adquiridos porque se trataría de bienes que no encajan en la definición de elementos explosivos. Por ende, solicitó que se excluyeran de la liquidación del impuesto los valores correspondientes a emulsiones, anfo y mezclas, detonantes y detonadores. 5.1- La atención de ese cargo lleva a la Sala a considerar las disposiciones pertinentes del Decreto Ley 2535 de 1993, «por el cual se expiden normas sobre armas, municiones y explosivos».

De modo particular, el artículo 50 del mencionado Decreto aporta la siguiente definición: «se entiende por explosivo, todo cuerpo o mezcla que en determinadas condiciones puede producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos». Bajo esos parámetros, lo determinante para que un bien o sustancia sea calificado jurídicamente como un explosivo son los efectos físicos que produce.

La norma advierte que tales efectos pueden ser generados, ya sea por un cuerpo individual o por una mezcla de cuerpos que individualmente no logren producir los efectos exigidos, pero sí logren hacerlo en su conjunto, razón por la cual se subsumen en la definición de explosivos cuerpos individuales o mezclas de cuerpos individuales que produzcan los efectos indicados.

Es por esto último que la reglamentación de la norma mencionada, efectuada en el Decreto 334, del 28 de febrero de 2002, «por el cual se establecen normas en materia de explosivos», regula en el Capítulo II (artículos 4.º y 5.º) las «materias primas y sustancias que sin ser individualmente explosivas, en conjunto, conforman sustancias explosivas y elementos que sin serlo de manera original, mediante un proceso pueden transformarse en explosivos»; lo anterior por cuanto, tal y como se advierte en los considerandos de ese reglamento, «el Decreto-ley 2535 de 1993 en su artículo 51 parágrafo 3°, faculta al Gobierno Nacional para ejercer el control sobre los elementos que sin serlo individualmente, en conjunto, conforman sustancias explosivas y sobre los elementos que sin serlo de manera original mediante un proceso pueden transformarse en explosivos».

Al efecto, prescribe el artículo 5.º del reglamento que «la Industria Militar será el organismo competente para clasificar como explosivos para todos los efectos legales, las materias primas o insumos que sin ser explosivos individualmente, en conjunto conforman una sustancia explosiva, y de ello informarán al Ministerio de Comercio Exterior, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, y al Departamento Administrativo de Seguridad, DAS».

Las referidas disposiciones dejan en claro que existen bienes que por sí mismos no son explosivos, en la medida en que individualmente no logran «producir rápidamente una gran cantidad de gases con violentos efectos mecánicos o térmicos», pero que agregadas a otras sí generan esos efectos y en consecuencia conforman, en conjunto, sustancias explosivas.

Es competencia de Indumil identificar esos elementos que sin ser originalmente explosivos pueden transformarse en tales bajo mezcla. 5.2- Cuando se contrasta el alcance normativo de las disposiciones aplicables, con la circunstancia de hecho planteada por el apelante único, observa la Sala que los materiales transados en las facturas demandadas constituyen «explosivos», ya sea originalmente o porque mezclados con otros adquieren esa condición, según determinación técnica efectuada por Indumil en ejercicio de las competencias que tiene asignadas en el ordenamiento.

De modo que los argumentos de la apelante desconocen la definición legal de explosivo, pues se fija en las características individuales de los productos sobre los que versa su censura y no en el hecho de que normativamente está contemplada la posibilidad de que esos mismos productos adquieran la calidad de explosivos por determinación de Indumil, habida cuenta de su potencialidad para conformar mezclas explosivas.

No procede el cargo de apelación. 6- Para decidir sobre las costas de primera instancia, que también fueron apeladas, la Sala observa que en el plenario no se probaron gastos o expensas del proceso ni agencias en derecho, razón por la cual no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para que proceda la condena en costas.

En consecuencia, procede el cargo de apelación. Por la misma razón, la Sala se abstendrá de condenar en costas en la segunda instancia. En suma, se revocará el ordinal 3.° —relativo a condena en costas— del fallo apelado, para ajustarlo a lo decidido en la presente providencia. En lo demás, se confirmará, pero por las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1- Revocar el ordinal tercero de la sentencia apelada. En su lugar, se dispone: Tercero. Sin condena en costas en primera instancia. 2- Confirmar, en lo demás, la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. 3- Reconocer personería al abogado Andrés Felipe Caballero Chaves, para que actúe en el presente proceso como apoderado del Ministerio de Salud y Protección Social, de conformidad con el poder concedido para el efecto (f. 454). 4- Reconocer personería al abogado Carlos Andrés Moreno Torres, para que actúe en representación de Indumil, de acuerdo con el poder allegado (f. 461). 5- Reconocer personería al abogado Herman Antonio González Castro, para que actúe en representación de la DIAN, conforme al poder otorgado (f. 579). 6- Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese.

Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente de la Sala | | |Aclaración de Voto | | | | | | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ | ACLARACIÓN DE VOTO - Naturaleza jurídica y control de legalidad de las facturas de liquidación y cobro del impuesto social a las municiones y los explosivos / FACTURA LIQUIDATORIA DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Naturaleza jurídica.

No constituye un acto administrativo, pues, solo tiene carácter informativo, dado que refleja una tarifa que por expresa disposición del legislador se aplica a la compraventa de materiales explosivos. / FACTURA DE COBRO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Control de legalidad. Solo son demandables las facturas expedidas por INDUMIL con anterioridad a la Resolución DIAN 124 del 20 de junio de 2014, sin que ello implique su reconocimiento como actos administrativos [M]i desacuerdo con la posición asumida por la Sala radica en la asimilación a actos administrativos otorgada a las facturas mediante las cuales se liquidó el impuesto social a las municiones y explosivos.

Considero que dichas facturas no constituyen actos administrativos que creen, modifiquen o extingan una situación jurídica particular, toda vez que, a mi juicio, su naturaleza es simplemente informativa, dado que refleja una tarifa que por expresa disposición del legislador se aplica a la compraventa de materiales explosivos. Además, fueron expedidas por una entidad que solo recauda el tributo y no tiene la administración del mismo.

No obstante, acogiendo la posición mayoritaria de la Sala, y solo frente a los actos expedidos con anterioridad a la Resolución DIAN 124 del 20 de junio de 2014, se debe abordar su estudio por parte de la jurisdicción, sin que ello implique por sí el reconocimiento de las facturas como actos administrativos. FUENTE FORMAL: RESOLUCIÓN DIAN 124 DE 2014 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA ACLARACIÓN DE VOTO Consejero: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Radicación número: 20001-23-33-000-2014-00043-02 (22638) Actor: CARBONES EL TESORO S.A. Demandado: INDUSTRIA MILITAR (INDUMIL) Con el respeto debido por la decisión mayoritaria, me permito aclarar el voto en la providencia del 4 de diciembre de 2019, proferida dentro del proceso de la referencia, mediante la cual se resolvió confirmar la sentencia del Tribunal Administrativo del Cesar, que negó las pretensiones de la demanda.

Lo anterior, por cuanto comparto la decisión, aunque parcialmente la fundamentación de dicha providencia. En efecto, mi desacuerdo con la posición asumida por la Sala radica en la asimilación a actos administrativos otorgada a las facturas mediante las cuales se liquidó el impuesto social a las municiones y explosivos. Considero que dichas facturas no constituyen actos administrativos que creen, modifiquen o extingan una situación jurídica particular, toda vez que, a mi juicio, su naturaleza es simplemente informativa, dado que refleja una tarifa que por expresa disposición del legislador se aplica a la compraventa de materiales explosivos.

Además, fueron expedidas por una entidad que solo recauda el tributo y no tiene la administración del mismo. No obstante, acogiendo la posición mayoritaria de la Sala, y solo frente a los actos expedidos con anterioridad a la Resolución DIAN 124 del 20 de junio de 2014, se debe abordar su estudio por parte de la jurisdicción, sin que ello implique por sí el reconocimiento de las facturas como actos administrativos.

En los términos señalados pongo de presente mi desacuerdo con la fundamentación de la providencia. Con todo comedimiento, STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO ACLARACIÓN DE VOTO - Naturaleza jurídica y control de legalidad de las facturas del impuesto social a las municiones y explosivos expedidas por INDUMIL / MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO CONTRA ACTOS DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Legitimación en la causa por pasiva.

Falta de legitimación de INDUMIL y del Ministerio de Salud y Protección Social / RECAUDO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Competencia de INDUMIL / SUJETO ACTIVO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Reiteración de jurisprudencia. La función de INDUMIL se limita a recaudar el tributo sin que por ello adquiera la calidad de sujeto activo del mismo / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Sujeto activo.

El artículo 224 de la Ley 100 de 1993 ni la normativa que rige la actividad de INDUMIL le atribuyen a esta entidad la calidad de sujeto activo del tributo / SUJETO ACTIVO DE IMPUESTO INDIRECTO - Atribuciones / SUJETOS ACTIVO Y PASIVO DE IMPUESTO INDIRECTO - Diferencia / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Naturaleza jurídica. Es un impuesto indirecto / IMPUESTO INDIRECTO - Repercusión / INDUMIL - Objeto y funciones / FACTURA DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS EXPEDIDA POR INDUMIL – Objeto.

Dada la falta de competencia de Indumil para liquidar el impuesto, los actos que emite en desarrollo de su función tienen como único objeto trasladar al consumidor de los bienes gravados la cuantía de la obligación tributaria prevista en la ley / IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Repercusión 1- Estimo que en el caso enjuiciado concurría una falta de legitimación en la causa por pasiva en lo que respecta a Indumil, habida cuenta del papel que la normativa le asigna a la entidad contra la que se dirige la acción en relación con el impuesto debatido. 1.1- Según el artículo 27 del Decreto 1283 de 1996, modificado por el artículo 3.° del Decreto 1792 de 2012[3], le corresponde a la entidad demandada recaudar el tributo debatido y girarlo mensualmente al Fosyga (actualmente, la Adres).

Dicho precepto se limita a establecer el mecanismo con el que se asegura que los ingresos percibidos por el tributo queden afectos a la destinación específica que les asignó la ley, sin que quepa inferir de tal reglamentación del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 que se esté designando a Indumil como sujeto activo del tributo. La calidad de sujeto pasivo de un impuesto indirecto como el que nos ocupa, obligado a repercutirlo, no es asimilable a la de sujeto activo del mismo.

Esta, a diferencia de aquella, implica gran variedad de atribuciones legales relativas al procedimiento de gestión administrativa tributaria, que están especificadas en el inciso 3.º del artículo 1.° del Decreto 4048 de 2008. Valga señalar, a manera de ejemplo, que en el IVA quien vende bienes o presta servicios es el contribuyente sujeto pasivo del tributo (artículos 2.º y 4.º del ET) –aunque no sea el titular de la capacidad económica sobre la que recae el impuesto, pues no es quien realiza la operación de consumo– y en ningún sentido llega a ser el sujeto activo de la figura, ni siquiera si el vendedor obligado a repercutir el impuesto es una entidad de derecho público que interviene en el mercado de bienes y servicios.

En este sentido, se trae a colación que la Sección ya había indicado que la función de Indumil se restringe a recaudar el impuesto sin llegar a confundirse con la calidad de sujeto activo del mismo. Así se hizo en la sentencia del 02 de diciembre de 2015 (exp. 19798, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) (…) 1.2- La normativa que rige la actividad de Indumil, en tanto EICE, tampoco le atribuye a la demandada la calidad de sujeto activo del impuesto social a las municiones y explosivos.

De modo concreto, Indumil se rige por los Decretos Ley 3135 Bis de 1954 y 0574 de 1955, por los Decretos 2346 de 1971 y 2069 de 1984 y por sus Estatutos Internos, contenidos en el Acuerdo nro. 439 de 2001. Según el artículo 3.° de estos Estatutos Internos, Indumil tiene por objeto el desarrollo de la política general del Gobierno en materia de importación, fabricación y comercio de armas, municiones y explosivos y elementos complementarios, así como la explotación de los ramos industriales acordes con su especialidad (norma compilada por el artículo 1.2.2.1.1 del Decreto 1070 de 2015, Único Reglamentario del Sector Administrativo de Defensa).

Para ejecutar su objeto, la entidad cuenta, entre otras, con las funciones de «fabricar, importar y comercializar armas deportivas, de defensa personal, municiones, explosivos, materias primas, maquinaria y equipo para la producción de estos»; y «producir, importar y comercializar materias primas para utilización industrial con las cuales puedan formarse mezclas explosivas» (subraya añadida), en los términos señalados por las letras c) y d) del artículo 6.° ibidem.

En esas condiciones, el régimen sobre las competencias de Indumil no la habilita para fiscalizar y gestionar el impuesto social a las municiones y explosivos, potestades que, necesariamente, corresponden al sujeto activo del gravamen. 1.3- Corolario de lo anterior, la intervención de Indumil en la relación jurídico tributaria existente con motivo del tributo en cuestión solo se explica en la medida en que se trata de una empresa industrial y comercial del Estado que vende los bienes gravados, en virtud de un monopolio establecido a favor del Estado por el artículo 223 constitucional y las demás normas que lo desarrollan. 2- Careciendo Indumil de competencia para liquidar el impuesto, los actos que emite en desarrollo de su función tienen como único objeto trasladar al consumidor de los bienes gravados la cuantía de la obligación tributaria prevista en la ley.

Si el repercutido de este tributo, que es el adquirente de los bienes, tuviera alguna inconformidad con la cuantía del gravamen señalada en la factura expedida por Indumil, debía acudir ante el verdadero sujeto activo de la figura impositiva y provocar una decisión administrativa sobre la determinación del tributo y/o la devolución de las sumas trasladadas mediante la factura de venta.

FUENTE FORMAL: DECRETO 1283 DE 1996 – ARTÍCULO 27 / DECRETO 1792 DE 2012 – ARTÍCULO 3 / LEY 100 DE 1993 - ARTÍCULO 224 / DECRETO 4048 DE 2008 - ARTÍCULO 1 INCISO 3 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 4 / DECRETO 3135 DE 1954 / DECRETO 0574 DE 1955 / DECRETO 2346 DE 1971 / DECRETO 2069 DE 1984 / DECRETO 1070 DE 2015 – ARTÍCULO 1.2.2.1.1 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA ARTÍCULO 223 ACLARACIÓN DE VOTO / CONTROL DE LEGALIDAD DE FACTURAS POR LAS QUE SE REPERCUTE IMPUESTO INDIRECTO - Improcedencia. Reiteración de jurisprudencia / FACTURAS DE REPERCUSIÓN DE IMPUESTO INDIRECTO – Naturaleza jurídica.

Reiteración de jurisprudencia / CONTROL DE LEGALIDAD DE ACTO DE DETERMINACIÓN DE TRIBUTO - Acto demandable. Reiteración de jurisprudencia. La demanda se debe dirigir contra la decisión de la administración de liquidar el tributo / FACTURA DE COBRO DE TRIBUTO EXPEDIDA POR ENTIDAD TERRITORIAL - Naturaleza jurídica. Es un verdadero acto administrativo, porque se trata de un documento producto de la potestad de gestión fiscal de que gozan las entidades territoriales frente a los gravámenes respecto de los cuales tienen la calidad de sujeto activo / CONTROL DE LEGALIDAD DE FACTURAS DE COBRO DE TRIBUTOS EXPEDIDAS POR ENTIDADES TERRITORIALES - Procedencia. Reiteración de jurisprudencia. Las facturas de cobro que en otras ocasiones la Sección ha reconocido como actos administrativos han sido auténticos documentos liquidatorios, a través de los cuales una entidad de derecho público, en calidad de sujeto activo del tributo e investida de potestad tributaria, ha determinado la cuantía de una obligación fiscal en cabeza de un sujeto pasivo / CONTROL DE LEGALIDAD DE ACTO DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Acto demandable / MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO - Acto demandable.

Reiteración de jurisprudencia / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE PAGOS EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS - Procedimiento. Previamente a acudir ante la jurisdicción se debe agotar el procedimiento administrativo previsto para la devolución de saldos a favor. Reiteración de jurisprudencia / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE PAGOS EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Procedimiento aplicable / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE PAGOS EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Término / PRETENSIÓN JUDICIAL DE DEVOLUCIÓN DE PAGOS EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS - Acto demandable 2.1- La Sección ya se había pronunciado, en una cuestión que guarda similitud a la que se debate en el caso concreto, en el sentido de que no son susceptibles de control judicial las facturas que emite quien repercute el tributo, aclaración en la que resulta pertinente insistir en esta ocasión. Me refiero al análisis efectuado en la sentencia del 06 de agosto de 2009 (exp. 16045, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), que se abstuvo de juzgar las facturas emitidas por una entidad pública en virtud de un contrato de suministro de energía eléctrica, en las que, además del valor de la energía vendida, se identificó el monto de una obligación tributaria.

En ese precedente se indicó (las subrayas son añadidas): … la Sala considera que las facturas demandadas, en esencia, son actos jurídicos derivados de un contrato de suministro de energía eléctrica y que si bien en esas facturas se evidencia una decisión tomada por CORELCA en ejercicio de la función administrativa que asigna la Ley a entidades diferentes a las administradoras del tributo, esto no implica que las facturas cambien de naturaleza jurídica y se conviertan en acto administrativo, pues, lo que determina la existencia de un acto administrativo, no es el documento en el que se materialice la decisión sino, la decisión en sí misma de la Administración de crear, modificar o extinguir una situación jurídica concreta ( ) En consecuencia, ni las facturas, ni las respuestas proferidas por las entidades del Estado ante los reclamos de los particulares contra las facturas constituyen per se actos administrativos, pues es necesario, para que se configure una decisión del Estado, que lleve inmersa una prerrogativa propia del poder público.

La prerrogativa inmersa en la presente discusión es la de liquidación y recaudo de un tributo por parte de una empresa industrial y comercial del Estado que no se derivó de la ejecución de un contrato sino por autoridad de la ley. 2.2- A partir de esas consideraciones, esta corporación concluyó que, cuando se discuta la determinación de un tributo, la demanda debe estar dirigida contra la decisión de la Administración de liquidarlo[4]. 2.3- La anterior aclaración no riñe con el hecho de que la Sección haya reconocido el carácter de «verdaderos actos administrativos» que detentan algunas «facturas de cobro» emitidas por entes territoriales[5].

Lo anterior porque los documentos a los que entonces se refería distan de los que aquí fungen como actos acusados, pues las facturas de cobro que en otras ocasiones la Sección ha reconocido como actos administrativos han sido auténticos documentos liquidatorios, a través de los cuales una entidad de derecho público, en calidad de sujeto activo del tributo e investida de potestad tributaria, ha determinado la cuantía de una obligación fiscal en cabeza de un sujeto pasivo.

En esa medida se trataba de documentos emitidos producto de la potestad de gestión fiscal de que gozan las entidades territoriales frente a los gravámenes respecto de los cuales tienen la calidad de sujeto activo. 3- Así las cosas, a efectos de discutir en sede judicial la determinación del impuesto social a las municiones y explosivos, el interesado debe provocar un pronunciamiento del sujeto activo del tributo respecto de las cuantías que le haya cobrado Indumil como obligado a repercutir a través de las facturas de venta.

De modo que es contra estos actos administrativos de contenido tributario –y no contra las facturas emitidas por Indumil– que procedería el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. 3.1- Téngase en cuenta que, en los procesos de nulidad y restablecimiento del derecho, el acto administrativo es la pieza fundamental, pues no solo es prueba de los hechos que se narran en la demanda de impugnación, sino que es el objeto de la misma pretensión y del proceso.

Eso supone que, ab initio, el juez debe verificar si hay una decisión capaz de haber producido o de producir ahora algún efecto general o particular, en el sentido clásico: que cree, extinga o modifique definitivamente una situación jurídica general o particular (auto del 19 de mayo de 2016, exp. 20392, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas). 3.2- Adicionalmente, si, como en el sub lite, el interesado pretende solicitar la devolución de sumas pagadas de forma indebida o en exceso, debe provocar la respectiva decisión administrativa del sujeto activo del impuesto y no solicitar directamente la devolución a la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

Así, porque, a efectos de acceder a la devolución de los pagos en exceso o de no lo debido por concepto de obligaciones tributarias, es perentorio que se agote el procedimiento administrativo que se aplica para las devoluciones de saldos a favor (sentencia de esta Sección del 20 de febrero de 2017, exp. 20960, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez); lo que implica que, antes de acudir a la vía judicial, el interesado debe solicitar la devolución ante el sujeto activo y, una vez surtido el correspondiente procedimiento, solicitar el control de legalidad de dicha actuación ante esta jurisdicción. Si no fuera así, no existiría un acto administrativo de contenido tributario que controlar. 3.3- En suma, si no hay acto de determinación del impuesto proferido por el sujeto activo del impuesto social a las municiones y explosivos –titular de las correspondientes competencias de gestión administrativa tributaria– ni decisión del mismo sobre la devolución del impuesto que el administrado estima que ha pagado de forma indebida o en exceso, no existe decisión administrativa en materia tributaria pasible de control judicial por parte de esta jurisdicción. 4- Por ende, cuando quiera que los compradores de material explosivo consideren que efectuaron pagos en exceso y/o de lo no debido, deben solicitar esos montos en devolución a la autoridad competente y la decisión que adopte la Administración será susceptible de control judicial ante esta jurisdicción, puesto que esa sí que será, a diferencia de la factura de venta, la manifestación unilateral de voluntad de la entidad competente sobre una situación jurídica concreta y particular (i.e. la devolución solicitada).

El señalado camino procedimental surge porque en el gravamen debatido no está instaurado el deber formal de efectuar una autoliquidación del tributo, susceptible de ser corregida por parte del sujeto pasivo, y que habilite requerir de la Administración tributaria la devolución de los valores pagados en exceso o de forma indebida. Así las cosas, en observancia de los artículos 29, 95 (ordinal 9.º) y 363 constitucionales y 10 y 102 del CPACA, la vía procedimental que habilita el ordenamiento tributario para que quienes soportan el impuesto tramiten la devolución del tributo que estimen injustamente asumido, es la de las solicitudes de devolución por pago en exceso y de lo no debido que regula el inciso segundo del artículo 850 del ET y sus disposiciones reglamentarias, particularmente las que actualmente se encuentran compiladas en el artículo 1.6.1.21.21 y siguientes del Decreto Único Reglamentario en materia Tributaria (DURT, Decreto 1625 de 2016, que compiló el Decreto 2277 de 2012).

Concretamente, según el marco jurídico previsto en los artículos 1.6.1.21.22 y 1.6.1.21.27 del DURT y 2536 del Código Civil, los adquirentes de los bienes gravados con el impuesto social a las municiones y explosivos cuentan con un término de cinco años, para presentar la respectiva solicitud de devolución por pago en exceso y/o de lo no debido y la decisión que adopte la autoridad frente a esa solicitud representa el acto administrativo pasible de control judicial, previo agotamiento de los recursos que obligatoriamente se deban adelantar en vía administrativa.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 29 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 95 NUMERAL 9 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 363 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 10 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 102 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 850 / DECRETO 1625 DE 2016 ÚNICO REGLAMENTARIO EN MATERIA TRIBUTARIA - ARTÍCULO 1.6.1.21.21 / DECRETO 1625 DE 2016 ÚNICO REGLAMENTARIO EN MATERIA TRIBUTARIA - ARTÍCULO 1.6.1.21.22 / DECRETO 1625 DE 2016 ÚNICO REGLAMENTARIO EN MATERIA TRIBUTARIA - ARTÍCULO 1.6.1.21.27 / CÓDIGO CIVIL – ARTÍCULO 2536 NOTA DE RELATORÍA: Sobre la procedencia del control de legalidad de las facturas que liquidan tributos se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta del 18 de junio de 2014, radicación 70001-23-31-000- 2004-00381-01(17988), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la procedencia del control de legalidad de las facturas de cobro de tributos expedidas por entidades territoriales se citan las siguientes providencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta: auto del 10 de septiembre de 2014, radicación 13001-23-33-000-2013-00331- 01(20732), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y sentencias de 2 de agosto de 2017, radicación 05001-23-31-000-2007-02983-01(20907), C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 13 de diciembre de 2017, radicación 05001-23-31-000-2007-00070-01 (20863), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

ACLARACIÓN DE VOTO - Naturaleza jurídica y control de legalidad de las facturas del impuesto social a las municiones y explosivos expedidas por INDUMIL / MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO CONTRA FACTURAS DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS EXPEDIDAS POR INDUMIL - Ineptitud sustantiva de la demanda. Falta de legitimación en la causa por pasiva de INDUMIL e inexistencia de acto administrativo de contenido tributario controlable ante la jurisdicción / PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIÓN DE PAGO DE LO NO DEBIDO O EN EXCESO DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS – Competencia. Corresponde a la DIAN en virtud de la cláusula de competencia residual prevista en el Decreto 4048 de 2008 / MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO CONTRA FACTURAS DEL IMPUESTO SOCIAL A LAS MUNICIONES Y EXPLOSIVOS EXPEDIDAS POR INDUMIL - Procedencia en el caso concreto.

Aunque el proceso estaba afectado por ineptitud sustantiva de la demanda, por falta de legitimación en la causa pasiva de INDUMIL e inexistencia de acto administrativo de contenido tributario controlable ante la jurisdicción, se avala el estudio del fondo del asunto con el fin de evitar un fallo inhibitorio en aras de salvaguardar la tutela judicial efectiva / TUTELA JUDICIAL EFECTIVA – Noción y alcance [E]l proceso en el cual se dictó sentencia no solo estuvo mal convocado en el extremo pasivo al dirigirse contra Indumil, sino que, además, los documentos sobre los cuales recae la acusación (i.e. las facturas comerciales emitidas por Indumil) no son, de ninguna forma, actos administrativos sobre los cuales resulte posible adelantar un control judicial. 6- El órgano administrativo ante el cual tendría que haber adelantado sus reclamaciones la demandante, encaminadas a obtener la devolución de las sumas que estimaba haber pagado de manera indebida o en exceso era la DIAN.

Esto por efecto de la cláusula de competencia residual fijada a cargo de esa unidad administrativa especial en el artículo 1.º del Decreto 4048 de 2008, del modo en que lo especificó la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación en los tres pronunciamientos de los que se da cuenta en el fundamento jurídico nro. 3.1 de la sentencia aclarada. 7- Aunque en mi opinión existen razones que llevarían a proferir un fallo inhibitorio en el proceso adelantado, acogí el planteamiento mayoritario de la Sala en el sentido de que se dictara sentencia de fondo en el presente asunto, porque estimé que resultaba necesario en aras de garantizar la tutela judicial efectiva de la demandante frente a una situación jurídica que a esa parte le resultó novedosa al punto de que por sí sola no logró identificar el procedimiento administrativo que tendría que haber adelantado ni la entidad contra la cual tendría que haber dirigido la acción. La Corte Constitucional ha precisado que la tutela judicial efectiva constituye una garantía real para que los individuos accedan a la administración de justicia sin menoscabo ni indefensión, razón por la cual no se trata de una garantía abstracta, sino que tiene efectos y condiciones concretas en el trámite de los procesos, una de las cuales consiste en la «la culminación del proceso con la determinación final del juez sobre el caso» (sentencia C-031 de 2019, MP: Gloria Stella Ortiz Correa).

Todo sin pasar por alto que ese Alto Tribunal también advirtió en la sentencia C- 1104 de 2001 (MP: Clara Inés Vargas Hernández) que desconocer las formas «en las actuaciones judiciales o administrativas prestablecidas impide alegar el desconocimiento del derecho sustancial reclamado, ya que se estaría sustentando la frustración del interés perseguido en la propia culpa o negligencia».

Habida cuenta de las particularidades del caso (puestas de presente en los fundamentos jurídicos nros. 1 y 3 de la sentencia) y de la referida garantía constitucional, acompañé la decisión de la Sala de estudiar los cargos de la demanda. FUENTE FORMAL: DECRETO 4048 DE 2008 - ARTÍCULO 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA ACLARACIÓN DE VOTO Consejero: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Radicación número: 20001-23-33-000-2014-00043-02 (22638) Actor: CARBONES EL TESORO S. A. Demandado: INDUSTRIA MILITAR (INDUMIL) En el proceso de la referencia la Sala determinó dictar sentencia de fondo para controlar la legalidad de documentos que considero que ni son actos administrativos, ni fueron expedidos por la autoridad tributaria, como es el caso de las facturas de venta de materiales explosivos que emite Indumil.

Si bien en mi opinión son varias y relevantes las razones jurídicas que determinan la ineptitud sustantiva de la demanda en el caso que ocupó a la Sala, estuve de acuerdo en que se profiriera sentencia (de la cual fui ponente) por medio de la cual se juzgaran los cargos de nulidad relativos a la correcta liquidación del «impuesto social a las municiones y explosivos» establecido en el apartado final del artículo 224 de la Ley 100 de 1993, todo con el ánimo de que la jurisdicción no menoscabara la tutela judicial efectiva a la que tienen derecho los adquirentes de los bienes gravados con el tributo.

Por consiguiente, me veo en la necesidad de aclarar las razones jurídicas por las cuales considero que los actos demandados en principio no eran susceptibles de control judicial, y también aquellas de orden constitucional que en el presente caso imponían que se profiriera una sentencia de fondo. En concreto: 1- Estimo que en el caso enjuiciado concurría una falta de legitimación en la causa por pasiva en lo que respecta a Indumil, habida cuenta del papel que la normativa le asigna a la entidad contra la que se dirige la acción en relación con el impuesto debatido. 1.1- Según el artículo 27 del Decreto 1283 de 1996, modificado por el artículo 3.° del Decreto 1792 de 2012[6], le corresponde a la entidad demandada recaudar el tributo debatido y girarlo mensualmente al Fosyga (actualmente, la Adres).

Dicho precepto se limita a establecer el mecanismo con el que se asegura que los ingresos percibidos por el tributo queden afectos a la destinación específica que les asignó la ley, sin que quepa inferir de tal reglamentación del artículo 224 de la Ley 100 de 1993 que se esté designando a Indumil como sujeto activo del tributo. La calidad de sujeto pasivo de un impuesto indirecto como el que nos ocupa, obligado a repercutirlo, no es asimilable a la de sujeto activo del mismo.

Esta, a diferencia de aquella, implica gran variedad de atribuciones legales relativas al procedimiento de gestión administrativa tributaria, que están especificadas en el inciso 3.º del artículo 1.° del Decreto 4048 de 2008. Valga señalar, a manera de ejemplo, que en el IVA quien vende bienes o presta servicios es el contribuyente sujeto pasivo del tributo (artículos 2.º y 4.º del ET) –aunque no sea el titular de la capacidad económica sobre la que recae el impuesto, pues no es quien realiza la operación de consumo– y en ningún sentido llega a ser el sujeto activo de la figura, ni siquiera si el vendedor obligado a repercutir el impuesto es una entidad de derecho público que interviene en el mercado de bienes y servicios.

En este sentido, se trae a colación que la Sección ya había indicado que la función de Indumil se restringe a recaudar el impuesto sin llegar a confundirse con la calidad de sujeto activo del mismo. Así se hizo en la sentencia del 02 de diciembre de 2015 (exp. 19798, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) en la cual se consideró: 2.5.- Distinto del sujeto activo, es el órgano encargado del recaudo del tributo, concebido este -el recaudo-, como un mecanismo que permite hacer más eficaz la labor de cobro del impuesto, y que, además, en el caso concreto se justifica por la proximidad de Indumil con el contribuyente, en razón de su condición de único comercializador de armas autorizado en el territorio nacional. 2.6.- Por eso, una cosa es que los decretos reglamentarios, en los apartes demandados, hayan permitido que Indumil sea el encargado de recaudar el tributo y otra cosa distinta es la calidad de sujeto activo del gravamen. 1.2- La normativa que rige la actividad de Indumil, en tanto EICE, tampoco le atribuye a la demandada la calidad de sujeto activo del impuesto social a las municiones y explosivos.

De modo concreto, Indumil se rige por los Decretos Ley 3135 Bis de 1954 y 0574 de 1955, por los Decretos 2346 de 1971 y 2069 de 1984 y por sus Estatutos Internos, contenidos en el Acuerdo nro. 439 de 2001. Según el artículo 3.° de estos Estatutos Internos, Indumil tiene por objeto el desarrollo de la política general del Gobierno en materia de importación, fabricación y comercio de armas, municiones y explosivos y elementos complementarios, así como la explotación de los ramos industriales acordes con su especialidad (norma compilada por el artículo 1.2.2.1.1 del Decreto 1070 de 2015, Único Reglamentario del Sector Administrativo de Defensa).

Para ejecutar su objeto, la entidad cuenta, entre otras, con las funciones de «fabricar, importar y comercializar armas deportivas, de defensa personal, municiones, explosivos, materias primas, maquinaria y equipo para la producción de estos»; y «producir, importar y comercializar materias primas para utilización industrial con las cuales puedan formarse mezclas explosivas» (subraya añadida), en los términos señalados por las letras c) y d) del artículo 6.° ibidem.

En esas condiciones, el régimen sobre las competencias de Indumil no la habilita para fiscalizar y gestionar el impuesto social a las municiones y explosivos, potestades que, necesariamente, corresponden al sujeto activo del gravamen. 1.3- Corolario de lo anterior, la intervención de Indumil en la relación jurídico tributaria existente con motivo del tributo en cuestión solo se explica en la medida en que se trata de una empresa industrial y comercial del Estado que vende los bienes gravados, en virtud de un monopolio establecido a favor del Estado por el artículo 223 constitucional y las demás normas que lo desarrollan. 2- Careciendo Indumil de competencia para liquidar el impuesto, los actos que emite en desarrollo de su función tienen como único objeto trasladar al consumidor de los bienes gravados la cuantía de la obligación tributaria prevista en la ley.

Si el repercutido de este tributo, que es el adquirente de los bienes, tuviera alguna inconformidad con la cuantía del gravamen señalada en la factura expedida por Indumil, debía acudir ante el verdadero sujeto activo de la figura impositiva y provocar una decisión administrativa sobre la determinación del tributo y/o la devolución de las sumas trasladadas mediante la factura de venta. 2.1- La Sección ya se había pronunciado, en una cuestión que guarda similitud a la que se debate en el caso concreto, en el sentido de que no son susceptibles de control judicial las facturas que emite quien repercute el tributo, aclaración en la que resulta pertinente insistir en esta ocasión. Me refiero al análisis efectuado en la sentencia del 06 de agosto de 2009 (exp. 16045, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), que se abstuvo de juzgar las facturas emitidas por una entidad pública en virtud de un contrato de suministro de energía eléctrica, en las que, además del valor de la energía vendida, se identificó el monto de una obligación tributaria.

En ese precedente se indicó (las subrayas son añadidas): … la Sala considera que las facturas demandadas, en esencia, son actos jurídicos derivados de un contrato de suministro de energía eléctrica y que si bien en esas facturas se evidencia una decisión tomada por CORELCA en ejercicio de la función administrativa que asigna la Ley a entidades diferentes a las administradoras del tributo, esto no implica que las facturas cambien de naturaleza jurídica y se conviertan en acto administrativo, pues, lo que determina la existencia de un acto administrativo, no es el documento en el que se materialice la decisión sino, la decisión en sí misma de la Administración de crear, modificar o extinguir una situación jurídica concreta ( ) En consecuencia, ni las facturas, ni las respuestas proferidas por las entidades del Estado ante los reclamos de los particulares contra las facturas constituyen per se actos administrativos, pues es necesario, para que se configure una decisión del Estado, que lleve inmersa una prerrogativa propia del poder público.

La prerrogativa inmersa en la presente discusión es la de liquidación y recaudo de un tributo por parte de una empresa industrial y comercial del Estado que no se derivó de la ejecución de un contrato sino por autoridad de la ley. 2.2- A partir de esas consideraciones, esta corporación concluyó que, cuando se discuta la determinación de un tributo, la demanda debe estar dirigida contra la decisión de la Administración de liquidarlo[7]. 2.3- La anterior aclaración no riñe con el hecho de que la Sección haya reconocido el carácter de «verdaderos actos administrativos» que detentan algunas «facturas de cobro» emitidas por entes territoriales[8].

Lo anterior porque los documentos a los que entonces se refería distan de los que aquí fungen como actos acusados, pues las facturas de cobro que en otras ocasiones la Sección ha reconocido como actos administrativos han sido auténticos documentos liquidatorios, a través de los cuales una entidad de derecho público, en calidad de sujeto activo del tributo e investida de potestad tributaria, ha determinado la cuantía de una obligación fiscal en cabeza de un sujeto pasivo.

En esa medida se trataba de documentos emitidos producto de la potestad de gestión fiscal de que gozan las entidades territoriales frente a los gravámenes respecto de los cuales tienen la calidad de sujeto activo. 3- Así las cosas, a efectos de discutir en sede judicial la determinación del impuesto social a las municiones y explosivos, el interesado debe provocar un pronunciamiento del sujeto activo del tributo respecto de las cuantías que le haya cobrado Indumil como obligado a repercutir a través de las facturas de venta.

De modo que es contra estos actos administrativos de contenido tributario –y no contra las facturas emitidas por Indumil– que procedería el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. 3.1- Téngase en cuenta que, en los procesos de nulidad y restablecimiento del derecho, el acto administrativo es la pieza fundamental, pues no solo es prueba de los hechos que se narran en la demanda de impugnación, sino que es el objeto de la misma pretensión y del proceso.

Eso supone que, ab initio, el juez debe verificar si hay una decisión capaz de haber producido o de producir ahora algún efecto general o particular, en el sentido clásico: que cree, extinga o modifique definitivamente una situación jurídica general o particular (auto del 19 de mayo de 2016, exp. 20392, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas). 3.2- Adicionalmente, si, como en el sub lite, el interesado pretende solicitar la devolución de sumas pagadas de forma indebida o en exceso, debe provocar la respectiva decisión administrativa del sujeto activo del impuesto y no solicitar directamente la devolución a la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

Así, porque, a efectos de acceder a la devolución de los pagos en exceso o de no lo debido por concepto de obligaciones tributarias, es perentorio que se agote el procedimiento administrativo que se aplica para las devoluciones de saldos a favor (sentencia de esta Sección del 20 de febrero de 2017, exp. 20960, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez); lo que implica que, antes de acudir a la vía judicial, el interesado debe solicitar la devolución ante el sujeto activo y, una vez surtido el correspondiente procedimiento, solicitar el control de legalidad de dicha actuación ante esta jurisdicción. Si no fuera así, no existiría un acto administrativo de contenido tributario que controlar. 3.3- En suma, si no hay acto de determinación del impuesto proferido por el sujeto activo del impuesto social a las municiones y explosivos –titular de las correspondientes competencias de gestión administrativa tributaria– ni decisión del mismo sobre la devolución del impuesto que el administrado estima que ha pagado de forma indebida o en exceso, no existe decisión administrativa en materia tributaria pasible de control judicial por parte de esta jurisdicción. 4- Por ende, cuando quiera que los compradores de material explosivo consideren que efectuaron pagos en exceso y/o de lo no debido, deben solicitar esos montos en devolución a la autoridad competente y la decisión que adopte la Administración será susceptible de control judicial ante esta jurisdicción, puesto que esa sí que será, a diferencia de la factura de venta, la manifestación unilateral de voluntad de la entidad competente sobre una situación jurídica concreta y particular (i.e. la devolución solicitada).

El señalado camino procedimental surge porque en el gravamen debatido no está instaurado el deber formal de efectuar una autoliquidación del tributo, susceptible de ser corregida por parte del sujeto pasivo, y que habilite requerir de la Administración tributaria la devolución de los valores pagados en exceso o de forma indebida. Así las cosas, en observancia de los artículos 29, 95 (ordinal 9.º) y 363 constitucionales y 10 y 102 del CPACA, la vía procedimental que habilita el ordenamiento tributario para que quienes soportan el impuesto tramiten la devolución del tributo que estimen injustamente asumido, es la de las solicitudes de devolución por pago en exceso y de lo no debido que regula el inciso segundo del artículo 850 del ET y sus disposiciones reglamentarias, particularmente las que actualmente se encuentran compiladas en el artículo 1.6.1.21.21 y siguientes del Decreto Único Reglamentario en materia Tributaria (DURT, Decreto 1625 de 2016, que compiló el Decreto 2277 de 2012).

Concretamente, según el marco jurídico previsto en los artículos 1.6.1.21.22 y 1.6.1.21.27 del DURT y 2536 del Código Civil, los adquirentes de los bienes gravados con el impuesto social a las municiones y explosivos cuentan con un término de cinco años, para presentar la respectiva solicitud de devolución por pago en exceso y/o de lo no debido y la decisión que adopte la autoridad frente a esa solicitud representa el acto administrativo pasible de control judicial, previo agotamiento de los recursos que obligatoriamente se deban adelantar en vía administrativa. 5- Se evidencia así que el proceso en el cual se dictó sentencia no solo estuvo mal convocado en el extremo pasivo al dirigirse contra Indumil, sino que, además, los documentos sobre los cuales recae la acusación (i.e. las facturas comerciales emitidas por Indumil) no son, de ninguna forma, actos administrativos sobre los cuales resulte posible adelantar un control judicial. 6- El órgano administrativo ante el cual tendría que haber adelantado sus reclamaciones la demandante, encaminadas a obtener la devolución de las sumas que estimaba haber pagado de manera indebida o en exceso era la DIAN.

Esto por efecto de la cláusula de competencia residual fijada a cargo de esa unidad administrativa especial en el artículo 1.º del Decreto 4048 de 2008, del modo en que lo especificó la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación en los tres pronunciamientos de los que se da cuenta en el fundamento jurídico nro. 3.1 de la sentencia aclarada. 7- Aunque en mi opinión existen razones que llevarían a proferir un fallo inhibitorio en el proceso adelantado, acogí el planteamiento mayoritario de la Sala en el sentido de que se dictara sentencia de fondo en el presente asunto, porque estimé que resultaba necesario en aras de garantizar la tutela judicial efectiva de la demandante frente a una situación jurídica que a esa parte le resultó novedosa al punto de que por sí sola no logró identificar el procedimiento administrativo que tendría que haber adelantado ni la entidad contra la cual tendría que haber dirigido la acción. La Corte Constitucional ha precisado que la tutela judicial efectiva constituye una garantía real para que los individuos accedan a la administración de justicia sin menoscabo ni indefensión, razón por la cual no se trata de una garantía abstracta, sino que tiene efectos y condiciones concretas en el trámite de los procesos, una de las cuales consiste en la «la culminación del proceso con la determinación final del juez sobre el caso» (sentencia C-031 de 2019, MP: Gloria Stella Ortiz Correa).

Todo sin pasar por alto que ese Alto Tribunal también advirtió en la sentencia C- 1104 de 2001 (MP: Clara Inés Vargas Hernández) que desconocer las formas «en las actuaciones judiciales o administrativas prestablecidas impide alegar el desconocimiento del derecho sustancial reclamado, ya que se estaría sustentando la frustración del interés perseguido en la propia culpa o negligencia».

Habida cuenta de las particularidades del caso (puestas de presente en los fundamentos jurídicos nros. 1 y 3 de la sentencia) y de la referida garantía constitucional, acompañé la decisión de la Sala de estudiar los cargos de la demanda. Atentamente, JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Por auto del 29 de enero de 2015 (ff. 142 a 145), el a quo determinó que la DIAN tenía interés en el proceso, ordenó notificarla del auto admisorio de la demanda y correrle traslado para contestar. [2] Por auto proferido en audiencia del 26 de agosto de 2015 (ff. 235 a 237), el a quo determinó que el Ministerio de Salud y Protección Social tenía interés en el proceso, ordenó notificarlo del auto admisorio de la demanda y correrle traslado para contestar. [3] Esta norma reglamentaria fue compilada en el artículo 2.6.1.2.3 del Decreto 780 de 2016, Único Reglamentario del Sector Salud y Protección Social y, posteriormente, derogada por el artículo 4.º del Decreto 2265 de 2017.

En la actualidad, la reglamentación del impuesto está dispuesta en el artículo 2.6.4.2.1.15 del referido decreto único. [4] En un sentido similar, en la sentencia del 18 de junio de 2014 (exp. 17988, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), esta judicatura estudió de fondo una demanda promovida contra el municipio de Coveñas por el impuesto de alumbrado público cobrado mediante facturas del servicio de energía eléctrica, bajo el entendido de que la parte actora ejerció «su derecho de defensa mediante la interposición oportuna de los recursos de reconsideración contra las facturas y cuentas de cobro señaladas, que fueron resueltos por la Administración». [5] Entre otras, en las providencias del 13 de diciembre de 2017 (exp. 20863, CP: Jorge Octavio Ramírez, Ramírez), del 02 de agosto de 2017 (exp. 20907, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 10 de septiembre de 2014 (exp. 20732, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez). [6] Esta norma reglamentaria fue compilada en el artículo 2.6.1.2.3 del Decreto 780 de 2016, Único Reglamentario del Sector Salud y Protección Social y, posteriormente, derogada por el artículo 4.º del Decreto 2265 de 2017.

En la actualidad, la reglamentación del impuesto está dispuesta en el artículo 2.6.4.2.1.15 del referido decreto único. [7] En un sentido similar, en la sentencia del 18 de junio de 2014 (exp. 17988, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), esta judicatura estudió de fondo una demanda promovida contra el municipio de Coveñas por el impuesto de alumbrado público cobrado mediante facturas del servicio de energía eléctrica, bajo el entendido de que la parte actora ejerció «su derecho de defensa mediante la interposición oportuna de los recursos de reconsideración contra las facturas y cuentas de cobro señaladas, que fueron resueltos por la Administración». [8] Entre otras, en las providencias del 13 de diciembre de 2017 (exp. 20863, CP: Jorge Octavio Ramírez, Ramírez), del 02 de agosto de 2017 (exp. 20907, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 10 de septiembre de 2014 (exp. 20732, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez).