IMPUESTO A LAS VENTAS / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Procedimiento / FACULTAD DE FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN DE LA DIAN - Traslado de pruebas / PRESUNCIÓN DE VERACIDAD DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Carga de la prueba / FACTURAS DE COMPRA EN MATERIA TRIBUTARIA - Son prueba idónea en materia de costos e impuestos descontables, so pena de que sean desvirtuadas / PROCEDENCIA DE COSTOS E IMPUESTOS DESCONTABLES - Presupuestos / CONJUNTO DE INDICIOS CONTUNDENTES - Efectos probatorios.

Alcance. Pueden ser suficientes para determinar con plena certeza que el contribuyente simulo operaciones Aunque la apelante aduce que el procedimiento de notificación debía llevarse a cabo conforme a lo establecido por el Código de Procedimiento Civil, las normas de carácter especial, prevalecen sobre las normas de carácter general, motivo por el cual, se aplica la norma contenida en el Estatuto Tributario.

Sobre la notificación de los actos administrativos, el artículo 565 del E.T. establece lo siguiente: “Artículo 565. Formas de notificación de las actuaciones de la administración de impuestos. Los requerimientos, autos que ordenen inspecciones o verificaciones tributarias, emplazamientos, citaciones, resoluciones en que se impongan sanciones, liquidaciones oficiales y demás actuaciones administrativas, deben notificarse de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente.” (Destaca la Sala) El Artículo 568 ibídem, prevé que en caso de que dicha notificación sea devuelta por cualquier razón, el acto se notificará mediante aviso publicado en el portal web de la DIAN, el cual debe contener la transcripción de la parte resolutiva.

(…) De acuerdo con el artículo 684 del E.T., la Administración posee amplias facultades fiscalizadoras, a través de las cuales puede efectuar las diligencias que considere pertinentes, para la correcta y oportuna determinación de los impuestos. El artículo 744 ibídem, señala que para estimar el mérito de las pruebas, estas deben constar en el expediente entre otras razones, porque fueron allegadas en desarrollo de esa facultad fiscalizadora e investigativa.

Dicho material probatorio se pone en conocimiento del investigado al momento de su vinculación al proceso, esto es con la notificación del requerimiento especial, a fin de que pueda controvertirlo en el escrito mediante el cual atiende el requerimiento. Por otra parte, el artículo 3 de la Ley 1437 de 2011, establece que el actuar de la administración, debe efectuarse bajo los principios de economía, eficacia, celeridad, entre otros, realizando las acciones que considere pertinentes para agilizar los trámites, siempre en procura de la efectividad del derecho material y la protección de los derechos de las personas.

Bajo este entendimiento, la Sala ha indicado: “Si la Administración al investigar un impuesto encuentra inexactitudes que repercuten en otro, lo menos que debe hacer es utilizar estas pruebas para determinar oficialmente los dos gravámenes, siempre que sean conocidas por el contribuyente.” De acuerdo al criterio expuesto y en desarrollo de las normas mencionadas anteriormente, el traslado de las pruebas por parte de la DIAN era procedente.

(…) [L]a Sala advierte que el traslado de pruebas al expediente se realizó en legal forma, que asistía razón a la Administración para investigar el impuesto a las ventas, producto de una investigación de impuesto sobre la renta y que como está demostrado en el expediente, la parte demandante pudo ejercer sus derechos de defensa y contradicción. (…) El artículo 771-2 del E.T. establece que la prueba documental idónea para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, son las facturas que cumplen con los requisitos de los artículos 617 y 618 del E.T. Sin embargo, esto no impide que la Administración despliegue su facultad fiscalizadora para corroborar la veracidad de las transacciones económicas que dieron lugar a dichos descuentos.

Por otra parte, el artículo 746 del Estatuto Tributario contempla la presunción de veracidad de la cual gozan las declaraciones tributarias, no obstante, ha dicho la Sala, que dicha presunción no es impedimento para que el contribuyente pruebe los hechos reflejados en su declaración tributaria. El artículo 742 del Estatuto Tributario estipula que la determinación de los impuestos por parte de la Autoridad Tributaria, debe fundarse en los hechos que se encuentren probados dentro del expediente, mediante pruebas que respondan a lo regulado por las leyes tributarias o el Código General del Proceso, en cuanto exista compatibilidad entra ambas normas.

Esto quiere decir, que la DIAN puede desvirtuar la existencia de las transacciones a través de medios probatorios directos o indirectos, que no estén prohibidos por la ley, para así proceder al desconocimiento de las compras e impuestos descontables, aun cuando el contribuyente pretenda hacerlos valer mediante facturas o documentos equivalentes.

La Sala ha señalado que en materia tributaria es aceptado el indicio como medio de prueba para que la Administración compruebe la veracidad de las transacciones económicas del contribuyente. Según el artículo 240 del Código General del Proceso, “para que un hecho pueda considerarse como indicio deberá estar debidamente probado en el proceso”.

Estos indicios de acuerdo con el artículo 242 del mismo Código, deben ser valorados por el juez en conjunto, de acuerdo con su gravedad, concordancia y convergencia, y la relación que posean con las demás pruebas obrantes en el expediente. (…) La Sala advierte que el acervo probatorio previamente descrito constituye material suficiente y claro, obtenido mediante pruebas de carácter documental, cruces de información y declaraciones de terceros, que conducen a desvirtuar la realidad de las operaciones de compra-venta entre la señora Sayago y los proveedores mencionados.

(…) [E]n el expediente obran pruebas suficientes que apreciadas bajo las reglas de la sana crítica, demuestran claramente los motivos que llevaron a la DIAN a desconocer las operaciones y rechazar impuestos descontables declarados. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 565 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 568 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 684 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 744 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771, NUMERAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 618 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 746 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 742 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 240 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 242 SANCIÓN POR INEXACTITUD - Configuración / DISMINUCIÓN DE LA SANCIÓN EN APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Configuración / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación [S]e encuentra probado que descontó un impuesto pagado sin sustento legal, razón por la cual debe mantenerse la sanción por inexactitud.

La Sala pone de presente, que desde la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, que en su artículo 282 modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se admitió de forma expresa la aplicación del principio de favorabilidad en el régimen sancionatorio tributario. (…) [C]omo es menos gravosa la sanción prevista en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, la Sala procede a anular parcialmente los actos acusados para determinar la sanción por inexactitud a la tarifa del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el fijado por la actora, según se precisó. (…) Conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., cuatro (4) de diciembre de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 54001-23-33-000-2015-00235-01(22790) Actor: ASTRID MARINA SAYAGO ALZAMORA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por Astrid Marina Sayago Alzamora contra la sentencia del 1º de septiembre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, que denegó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas, en los siguientes términos[1]: “PRIMERO: NIÉGUENSE las pretensiones de la demanda de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, instaurada por la señora Astrid Marina Sayago Alzamora en contra de la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, de conformidad con los considerandos de la presente providencia.

SEGUNDO: ABSTENERSE de efectuar condena en costas en esta instancia, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva.

TERCERO: DEVUÉLVASE a la parte actora la suma consignada para gastos del proceso o su remanente si lo hubiere.

CUARTO: Una vez ejecutoriado el presente proveído, ARCHÍVESE el expediente, previas las anotaciones secretariales de rigor.”

ANTECEDENTES Astrid Marina Sayago Alzamora, presentó la declaración del impuesto sobre las ventas –IVA- del 3° bimestre de 2010 el 19 de septiembre de 2011[2]. Previo requerimiento especial[3] la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412014000007 de 3 de febrero de 2014, por medio de la cual desconoció la totalidad de las compras del periodo y en consecuencia el IVA descontable solicitado por dichas compras[4].

Mediante Resolución nro. 900.152 del 27 de febrero de 2015, la Administración resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente contra la liquidación oficial de revisión[5], en el sentido de confirmar el acto recurrido[6]. DEMANDA Pretensiones Astrid Marina Sayago Alzamora, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó se efectuaran las siguientes declaraciones y condenas[7]: “PRIMERA: Que es nula la liquidación oficial de revisión número 072412014000007 del 03 de febrero de 2014.

SEGUNDA: Que es nula la resolución Número 900.152 del 27 de febrero de 2015 por el cual se decide un recurso de reconsideración TERCERA: Que, como consecuencia de la nulidad de las resoluciones acusadas se declare el restablecimiento del derecho de mi representada consistente en no ser obligada al pago del tributo a que se refieren las mismas, o a devolver lo que se viere obligada a pagar por tal concepto.

CUARTO: Que, se me reconozca la personería para actuar en este proceso.

QUINTO: Que, se condene en costas a la parte demandada” Normas violadas La demandante invocó como normas violadas los artículos 2, 5, 29, 33, 95-9 y 287 numerales 2 y 3, 300 numeral 4 de la Constitución Política; 617, 618, 743, 745, 750, 751, 752, 753, 771-2 y 779 del Estatuto Tributario; 185, 208, 213, 214, 215, 216, 217, 218, 219, 232 y 304 del Código de Procedimiento Civil.

Concepto de la violación Sostuvo que existió falta de motivación de los actos, pues la Administración no explicó con claridad el rechazo de las facturas presentadas soportadas en sus documentos contables, que según el artículo 771-2 del E.T. y el sistema probatorio de tarifa legal, constituían el único documento idóneo para la procedencia de costos y deducciones, sin ser admisible ningún otro medio de prueba, según los artículos 232 y 265 del Código de Procedimiento Civil.

Estas solo podían rechazarse si no cumplían los requisitos de los artículos 617 y 618 E.T., situación que la DIAN nunca debatió, por lo que la demandante infirió que cumplían los requisitos para su expedición, luego eran válidas como prueba dentro del proceso. Expresó, que la Administración violó su derecho de defensa y contradicción pues valoró pruebas que practicó fuera del procedimiento tributario, que no puso en su conocimiento al momento de su recaudo y que no trasladó idóneamente al discutido proceso, como declaraciones, testimonios y conclusiones subjetivas producto de visitas y cruces de información. Precisó que las pruebas testimoniales eran nulas pues se obtuvieron de forma ilegal, pues según sentencia del Consejo de Estado[8], acorde con el artículo 229 del Código de Procedimiento Civil, era obligatoria la ratificación en el traslado de estas pruebas, requisito que en el caso bajo estudio no se cumplió, aunque la DIAN expresara esta tuvo lugar con la notificación del requerimiento especial.

Consideró que la demandada violó los principios de justicia y equidad de los tributos, pues no observó actividad investigativa de su parte para fijar las bases de la sanción impuesta, por tanto los actos acusados carecían de fundamentos fácticos y jurídicos, lo que los hacía anulables[9]. Advirtió que las dudas provenientes de vacíos probatorios, debían resolverse a favor del contribuyente según el artículo 745 del E.T. Indicó que según el artículo 779 del E.T. previo a la inspección tributaria debía notificarse el auto de inspección a la investigada.

Sin embargo, en el caso de la visita que la DIAN realizó a su proveedora Faride Moncada (de quien se rechazaron compras), la notificación del auto de verificación fue devuelta por el correo, así que los elementos o documentos producto de esta fueron obtenidos de manera ilegal, es decir, tenían vicios de nulidad y no debían ser valorados. Señaló que la sanción se impuso de manera objetiva, pues se incumplió el procedimiento que dicta la ley para la práctica y recaudo de pruebas, el cual está previsto para garantizar los derechos de defensa y contradicción[10].

Afirmó que se violó el debido proceso pues la notificación del requerimiento especial se surtió de forma indebida, esto es por aviso, con lo cual la declaración privada quedó en firme el 20 de septiembre de 2012. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[11]: Aseveró que los actos estaban debidamente motivados, pues se apoyaron en pruebas que se practicaron, recaudaron y aportaron de forma legal y oportuna al expediente, que se valoraron conforme a los principios tributarios, y con las que logró establecer la inexistencia de las compras, por lo que procedió a la modificación de la declaración privada.

De modo que, no existían vacíos probatorios que debieran resolverse a favor de la contribuyente. Sostuvo que para garantizar el debido proceso del administrado existían múltiples medios, y que en materia tributaria la falta de motivación no configuraba la nulidad de los actos[12]. Además la norma tributaria por ser norma especial y gozar de plena regulación sobre los medios de prueba, primaba sobre la norma del Código de Procedimiento Civil.

Indicó que si bien las facturas con el lleno de los requisitos de los artículos 617 y 618 del E.T., son la prueba para la procedencia de los impuestos descontables sobre las ventas, la información allí contenida debe ser real. Dijo que dada la relación entre los hechos probados en el impuesto de renta y el impuesto a las ventas, se trasladaron las pruebas mediante Auto de Traslado de Pruebas nro. 24 de 23 de mayo de 2013.

Igualmente, sostuvo que la señora Sayago no precisó las pruebas trasladadas que a su criterio incumplían la normatividad vigente, ni los testimonios que carecían de validez. Explicó que el artículo 746-2 del E.T. impedía la presencia de la contribuyente en la práctica de pruebas; que según los artículos 750 y 751 ibídem los testimonios rendidos por terceros se entendían dados bajo la gravedad del juramento, y que aunque estos sirvieron para probar las compras, tenían respaldo en otras pruebas que conducían al mismo cuestionamiento.

Insistió en que la notificación del requerimiento especial garantiza los derechos de defensa y contradicción, pues con este se pone el expediente a disposición del contribuyente para que pruebe la realidad de su declaración tributaria y que como este acto no se demandó no era necesario revisar su legalidad. Aclaró que como lo prevé el artículo 779 del E.T., el auto de inspección tributaria se notificó a la actora el 12 de diciembre de 2012 a través del servicio de mensajería, ya que así lo permite el artículo 565 ibídem.

Manifestó que la sanción impuesta se ajustó a derecho y se aplicó bajo los criterios de razonabilidad, proporcionalidad y equidad. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Norte de Santander, Sala de Decisión Oral No. 002, negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas. Las razones de la decisión se resumen así[13]: Señaló que no hubo falta de motivación de los actos, ya que cada decisión tomada por la DIAN respondía a argumentos debidamente expuestos, que al mismo tiempo, desvirtuaban los argumentos aludidos en su defensa por la señora Sayago.

Expresó que la demanda se centró en el rechazo de la contabilidad, facturas y cuentas de cobro. Al respecto aclaró, que aunque la contabilidad, llevada en debida forma, constituye prueba a favor del contribuyente, la DIAN con otros medios de prueba puede desvirtuar su contenido, pues la contabilidad y las facturas no son pruebas absolutas Advirtió que la valoración de pruebas indiciarias era totalmente válida en materia tributaria y no constituía una apreciación subjetiva del ente fiscalizador.

Resaltó que si bien la señora Sayago no estuvo presente en la toma de los testimonios, con la notificación del requerimiento especial los conoció y pudo ejercer sus derechos de defensa y contradicción, pero ella desaprovechó la oportunidad legal en sede administrativa y judicial de controvertir o solicitar la ratificación de los testimonios que la DIAN recaudó. Indicó que estaba plenamente demostrado que el requerimiento especial se notificó en debida forma pues la demandante lo conoció y respondió. En ese orden de ideas, el Tribunal negó las pretensiones de la demanda por no encontrar irregularidades que demostraran violación de la normatividad vigente aplicable o de las garantías procesales administrativas.

No condenó en costas porque no encontró probada su causación dentro del expediente. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante[14] apeló con fundamento en los siguientes argumentos: Indica que la motivación de los actos debe ser el resultado de situaciones jurídicas probadas, claras y reales, de lo contrario la actuación de la DIAN traicionaría el valor ético de la confianza en las instituciones.

En cuanto al desconocimiento de la contabilidad y las facturas como prueba documental, se remite a la jurisprudencia, doctrina y las posiciones jurídicas que expuso en el escrito de demanda para respaldar su desacuerdo. Dice que las pruebas deben practicarse e introducirse en legal forma a la investigación, pues deben analizarse según la particularidad de cada caso, lo cual no ocurrió. Cita el artículo 185 del Código de Procedimiento Civil y sentencia de la Corte Suprema de Justicia[15], según la cual, si en el primer proceso se practicaron pruebas sin la audiencia del investigado y en el traslado no se ratifican, estos carecen de valor probatorio.

Manifiesta que el Tribunal no estudió de fondo el cargo de indebida notificación del requerimiento especial, pues al no agotarse en debida forma la notificación personal, no era procedente la notificación por aviso según el artículo 320 del Código de Procedimiento Civil pues de haberse surtido en debida forma, se hubiese dado una caducidad administrativa.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante no se pronunció, y la demandada reiteró lo expuesto en la contestación de la demanda y agregó que la nulidad del requerimiento especial propuesta por la demandante, carecía de agotamiento de la vía gubernativa[16]. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público representado por el procurador sexto delegado ante el Consejo de Estado, solicitó confirmar la sentencia de primera instancia al no encontrar probados dentro del proceso ninguno de los cargos propuestos por la señora Sayago[17].

CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, le corresponde a la Sala pronunciarse sobre la legalidad de los actos demandados. Para ello, se debe estudiar en concreto (i) si el requerimiento especial se notificó en debida forma, (ii) si el traslado de las pruebas testimoniales se hizo conforme a derecho, y (iii) si son reales las operaciones de compra y venta de chatarra y procedentes los impuestos descontables con base en los cuales la demandante presentó su declaración de IVA del 3° bimestre de 2010.

La Sala anticipa que los aspectos bajo análisis ya fueron objeto de un pronunciamiento con ocasión de otro proceso de nulidad y restablecimiento del derecho tramitado entre las mismas partes[18], con base en los mismos fundamentos fácticos y jurídicos, de modo que, se reiterará en lo pertinente, lo analizado en dicha oportunidad. De la notificación del requerimiento especial Aunque la apelante aduce que el procedimiento de notificación debía llevarse a cabo conforme a lo establecido por el Código de Procedimiento Civil, las normas de carácter especial, prevalecen sobre las normas de carácter general[19], motivo por el cual, se aplica la norma contenida en el Estatuto Tributario.

Sobre la notificación de los actos administrativos, el artículo 565 del E.T. establece lo siguiente: “Artículo 565. Formas de notificación de las actuaciones de la administración de impuestos. Los requerimientos, autos que ordenen inspecciones o verificaciones tributarias, emplazamientos, citaciones, resoluciones en que se impongan sanciones, liquidaciones oficiales y demás actuaciones administrativas, deben notificarse de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente.” (Destaca la Sala) El Artículo 568 ibídem, prevé que en caso de que dicha notificación sea devuelta por cualquier razón, el acto se notificará mediante aviso publicado en el portal web de la DIAN, el cual debe contener la transcripción de la parte resolutiva.

De las pruebas que obran en el expediente, se observa que la DIAN envió por primera vez la solicitud de notificación personal del requerimiento especial el 6 de junio de 2013[20], la cual fue devuelta por la empresa de mensajería el 12 de junio de 2013[21] por la causal “destinatario se negó a recibir”, en consecuencia el 25 de junio de 2013, notificó a la señora Sayago mediante aviso publicado en su portal web[22].

En este orden de ideas, no asiste razón a la actora para alegar una indebida notificación del requerimiento especial, ya que la demandada realizó el procedimiento de notificación conforme a lo estipulado en el Estatuto Tributario. Del traslado de las pruebas testimoniales Se procede a evaluar la legalidad del traslado de las pruebas testimoniales del expediente de impuesto sobre la renta del año gravable 2010 al expediente de impuesto a las ventas del bimestre 3 de 2010.

De acuerdo con el artículo 684 del E.T., la Administración posee amplias facultades fiscalizadoras, a través de las cuales puede efectuar las diligencias que considere pertinentes, para la correcta y oportuna determinación de los impuestos. El artículo 744 ibídem, señala que para estimar el mérito de las pruebas, estas deben constar en el expediente entre otras razones, porque fueron allegadas en desarrollo de esa facultad fiscalizadora e investigativa.

Dicho material probatorio se pone en conocimiento del investigado al momento de su vinculación al proceso, esto es con la notificación del requerimiento especial, a fin de que pueda controvertirlo en el escrito mediante el cual atiende el requerimiento. Por otra parte, el artículo 3 de la Ley 1437 de 2011, establece que el actuar de la administración, debe efectuarse bajo los principios de economía, eficacia, celeridad, entre otros, realizando las acciones que considere pertinentes para agilizar los trámites, siempre en procura de la efectividad del derecho material y la protección de los derechos de las personas.

Bajo este entendimiento, la Sala ha indicado[23]: “Si la Administración al investigar un impuesto encuentra inexactitudes que repercuten en otro, lo menos que debe hacer es utilizar estas pruebas para determinar oficialmente los dos gravámenes, siempre que sean conocidas por el contribuyente.” De acuerdo al criterio expuesto y en desarrollo de las normas mencionadas anteriormente, el traslado de las pruebas por parte de la DIAN era procedente.

No era necesario requerir a la señora Sayago para su traslado, ya que estas se recaudaron en el proceso de impuesto de renta del año 2010, lo que permite establecer que desde ese momento las conocía. En todo caso, la actora contó no solo con la oportunidad de defenderse y de contradecir los testimonios trasladados en la respuesta al requerimiento especial[24] y en el recurso de reconsideración[25], sino también en sede judicial, sin que conste dentro del expediente que así lo haya hecho.

En ese orden de ideas, la Sala advierte que el traslado de pruebas al expediente se realizó en legal forma, que asistía razón a la Administración para investigar el impuesto a las ventas, producto de una investigación de impuesto sobre la renta y que como está demostrado en el expediente, la parte demandante pudo ejercer sus derechos de defensa y contradicción. Realidad de las operaciones y procedencia de los impuestos descontables El artículo 771-2 del E.T. establece que la prueba documental idónea para la procedencia de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, son las facturas que cumplen con los requisitos de los artículos 617[26] y 618[27] del E.T. Sin embargo, esto no impide que la Administración despliegue su facultad fiscalizadora para corroborar la veracidad de las transacciones económicas que dieron lugar a dichos descuentos.

Por otra parte, el artículo 746 del Estatuto Tributario contempla la presunción de veracidad de la cual gozan las declaraciones tributarias, no obstante, ha dicho la Sala[28], que dicha presunción no es impedimento para que el contribuyente pruebe los hechos reflejados en su declaración tributaria. El artículo 742 del Estatuto Tributario estipula que la determinación de los impuestos por parte de la Autoridad Tributaria, debe fundarse en los hechos que se encuentren probados dentro del expediente, mediante pruebas que respondan a lo regulado por las leyes tributarias o el Código General del Proceso, en cuanto exista compatibilidad entra ambas normas.

Esto quiere decir, que la DIAN puede desvirtuar la existencia de las transacciones a través de medios probatorios directos o indirectos[29], que no estén prohibidos por la ley, para así proceder al desconocimiento de las compras e impuestos descontables, aun cuando el contribuyente pretenda hacerlos valer mediante facturas o documentos equivalentes.

La Sala ha señalado que en materia tributaria es aceptado el indicio como medio de prueba para que la Administración compruebe la veracidad de las transacciones económicas del contribuyente[30]. Según el artículo 240 del Código General del Proceso, “para que un hecho pueda considerarse como indicio deberá estar debidamente probado en el proceso”.

Estos indicios de acuerdo con el artículo 242 del mismo Código, deben ser valorados por el juez en conjunto, de acuerdo con su gravedad, concordancia y convergencia, y la relación que posean con las demás pruebas obrantes en el expediente. En el caso bajo estudio, una vez verificados los antecedentes administrativos, se concluye que aunque la DIAN no indicó que existieran irregularidades en las facturas y cuentas de cobro aportadas por la demandante, realizó cruces de información y verificaciones a algunos de sus proveedores, de lo cual se resalta lo siguiente: - La DIAN realizó visita de inspección a Faride Moncada Ríos, principal proveedora de la demandante, en un local ubicado en el centro comercial “LECS”, donde no fue posible ubicarla.

En indagación a la administración del centro comercial, expresaron que no la conocían y que en el local existió en años anteriores una agencia de viajes y en ese momento funcionaba como una cooperativa de vendedores[31]. No presentó información exógena en 2010[32], y dentro de los terceros que la reportaron no se encuentra la señora Sayago[33].

El 9 de abril de 2013, la señora Moncada se presentó en las oficinas de la DIAN sin dar mayor explicación de su presencia y acompañada del contador de la señora Sayago, y rindió declaración juramentada, en la que manifestó que si bien el negocio de chatarra era ejecutado por su ex esposo, este se había registrado a su nombre debido a que él era venezolano. Expresó que conocía de las ventas que se realizaron a la señora Sayago, que se realizaban con pago por adelantado y en efectivo, pero desconocía la identidad de sus proveedores y de los demás clientes.

Sobre el monto de las ventas de ese año dijo no recordarlo. Una vez rendida la declaración se negó a firmarla[34]. El 16 de abril de 2013, radicó declaración juramentada ante notario, donde ratificó a grandes rasgos lo dicho en la declaración previa[35]. Anexó certificado de la inscripción de libros de contabilidad ante Cámara de Comercio del 14 de febrero de 2011[36], certificado de cancelación de matrícula mercantil el 17 de enero de 2012[37] y copia del contrato de arrendamiento del local comercial donde supuestamente ejerció su actividad, en formato Minerva, fechado el 11 de febrero de 2009[38].

No aportó documentos soportes de las compras efectuadas para su posterior venta. El contador que firmó su declaración de renta del año 2009 es el señor Gonzalo Álvaro Salazar Muñoz, contador de la señora Sayago[39]. - A Lexi Elvira Parra Bermúdez el día que estaba programada la inspección no fue posible realizar la visita porque su establecimiento comercial permanece cerrado.

Además, su denuncio rentístico del año gravable 2010, es exactamente igual al que presentó el señor Rodolfo Orduz Soto (otro proveedor de la señora Sayago), por el mismo periodo gravable[40]. - En la visita que realizó la DIAN a la señora Matilde Guerrero Gómez, a la dirección que figuraba en el RUT, manifestaron conocerla pero no verla desde hace más de 30 años[41]. - Al señor Rodolfo Orduz Soto no fue posible visitarlo, ya que su dirección correspondía a la entrada de un edificio y no a un local u oficina en particular y al preguntar por él en la portería del edificio, señalaron que no lo conocían[42].

La última dirección que reportó en el RUT, coincide con la dirección de la proveedora Lexi Parra y la del contador de la demandante, el señor Gonzalo Álvaro Salazar Muñoz[43]. - No se logró establecer comunicación con el señor Omar Alexander Bulla Aponte, pese a que se realizaron visitas a las direcciones que informó en el RUT, esto es, su establecimiento de comercio y su residencia[44].

La dirección de su local comercial coincide con la dirección de la proveedora Faride Moncada, excepto que uno está inscrito con la puerta de entrada por la calle y el otro por la de la avenida[45]. La Sala advierte que el acervo probatorio previamente descrito constituye material suficiente y claro, obtenido mediante pruebas de carácter documental, cruces de información y declaraciones de terceros, que conducen a desvirtuar la realidad de las operaciones de compra-venta entre la señora Sayago y los proveedores mencionados.

Se destaca, que dichas pruebas no fueron cuestionadas por la actora, quien en el momento procesal oportuno pudo aportar pruebas, solicitar su práctica o tachar de falsas las obtenidas por la Administración y no lo hizo a pesar de que en ella recaía la carga probatoria[46]. Contrario sensu la señora Sayago centró la discusión en la validez que debía darse a los documentos contables, en la presunción de costos que debía aplicar la demandada y en la notificación de los actos.

Sobre el particular la Sala ha dicho: “Al respecto, la Sala echa de menos la actividad probatoria del actor tendiente a desvirtuar el resultado de las verificaciones adelantadas y a demostrar que los costos en que supuestamente incurrió eran reales, pues se limitó a argumentar que los declarados estaban soportados en facturas con el lleno de los requisitos exigidos […]” Es claro entonces, que contrario a lo expuesto por la demandante, en el expediente obran pruebas suficientes que apreciadas bajo las reglas de la sana crítica, demuestran claramente los motivos que llevaron a la DIAN a desconocer las operaciones y rechazar impuestos descontables declarados.

En consecuencia, la Sala considera que no le asiste razón a la apelante en cuanto a la falta de motivación de los actos demandados por lo cual este cargo no prospera. Sanción por inexactitud Si bien la señora Sayago en el escrito de apelación no atacó la sanción por inexactitud impuesta por la Administración, se encuentra probado que descontó un impuesto pagado sin sustento legal, razón por la cual debe mantenerse la sanción por inexactitud.

La Sala pone de presente, que desde la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, que en su artículo 282 modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se admitió de forma expresa la aplicación del principio de favorabilidad en el régimen sancionatorio tributario[47]. Por su parte, el artículo 288 de la citada ley modificó la sanción por inexactitud de las declaraciones tributarias en el sentido de disminuirla, pues pasó de ser el 160% del mayor valor a pagar o del menor saldo a favor determinado por la Administración, al 100%.

Así, como es menos gravosa la sanción prevista en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, la Sala procede a anular parcialmente los actos acusados para determinar la sanción por inexactitud a la tarifa del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el fijado por la actora, según se precisó. En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, se tiene como liquidación la practicada por la Sala en los siguientes términos: |CONCEPTO |LIQUIDACIÓN|L.O.R. |C. DE E. | | |PRIVADA | | | |Saldo a pagar del periodo | $ | $ | $ | |fiscal |85.100.000 |200.000.000 |200.000.000 | |Retenciones por IVA que le| $ | $ | $ | |practicaron |85.000.000 |85.000.000 |85.000.000 | |Saldo a pagar por impuesto| $ | $ | $ | | |100.000 |115.000.000 |115.000.000 | |Sanciones | $ | $ | [48]$ | | |- |186.840.000 |117.900.000 | |Total saldo a pagar | $ | $ | $ | | |100.000 |301.840.000 |232.900.000 | [pic] De la condena en costas Conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A 1. Revocar el numeral primero de la sentencia de 1 de septiembre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, Sala de Decisión Oral nro. 2, en el trámite de medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por Astrid Marina Sayago Alzamora contra la DIAN.

En su lugar, “1. Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412014000007 de 3 de febrero de 2014 y la Resolución nro. 900.152 de 27 de febrero de 2015. 2. A título de restablecimiento del derecho, fijar como sanción por inexactitud a cargo de la parte demandante, la suma de $114.900.000 de conformidad con la parte motiva de esta providencia.” 2.

En lo demás, confirmar la sentencia apelada. 3. No condenar en costas en esta instancia. 4. Reconocer personería al abogado Mauricio Andrés del Valle Chacón como apoderado de la DIAN en los términos del poder que está en el folio 342 del cuaderno principal. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÌREZ | ----------------------- [1] Folio 178 del c. p. [2] Folio 4 del c. a. 1. [3] Folios 1288 al 1312 del c. a. 7. [4] Folios 1215 y 1236 del c. a. 7. [5] Folios 1315 al 1329 del c. a. 7. [6] Folios 1339 al 1353 vto. del c. a. 7. [7] Folios 84 y 85 del c. p. [8] CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera. Sentencia del 21 de abril de 2004, exp. 13607, M.P. Germán Rodríguez Villamizar. [9] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 1 de noviembre de 1991, exp. 2982, M.P. Carmelo Martínez Conn. [10] Trajo a colación apartes de la sentencia T-145 de 1993 de la Corte Constitucional, citada en sentencia C-506 de 2002 de la misma Corporación. [11] Folios 131 al 157 vto. del c. p. [12] Citó apartes de sentencias de la Corte Constitucional C-599 del 10 de diciembre de 1992 M.P. Fabio Morón Díaz, C-007 del 18 de enero de 1993 M.P. José Gregorio Hernández Galindo, C-491 del 27 de junio de 2006 M.P. Jaime Córdoba Triviño. [13] Folios 174 al 178 del c. p. [14] Folios 183 al 192 del c. p. [15] CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. Sala de Casación Civil.

Sentencia del 10 de diciembre de 1999, exp. 5367, M.P. Carlos Ignacio Jaramillo Jaramillo. [16] Folios 226 al 230 del c. p. [17] Folios 231 al 235 vto. del c. p. [18] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 2 de octubre de 2019, exp. 22905, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [19] CORTE CONSTITUCIONAL.

Sentencia C-078 del 20 de noviembre 1997, M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz. [20] Folio 1238 del c. a. 7. [21] Folio 1238 del c. a. 7. [22] Folio 1239 del c. a. 7. [23] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 22 de septiembre de 2005, exp. 14559, M.P. Ligia López Díaz. Ver también sentencias: CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 12 de febrero de 2019, exp. 22156, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 5 de marzo de 2018, exp. 21783, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [24] Folios 1245 al 1249 del c. a. 7. [25] Folios 1315 al 1329 del c. a. 7. [26] b) Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. c) Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado. d) Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. e) Fecha de su expedición. f) Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados. g) Valor total de la operación. [27] Los adquirentes de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes establecidos en las normas legales y de exhibirlas cuando la Administración Tributara así lo exija. [28] CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 7 de mayo de 2015, exp. 20580, M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodriguez. [29] Estatuto Tributario, artículo 774, Numeral 4. [30] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 21 de junio de 2018, exp. 22154, M.P. Milton Chaves García. [31] Folio 1299 del c. a. 7. [32] Folio 204 del c. a. 2. [33] Folios 205 al 214 del c. a. 2. [34] Folios 1185 y 1186 del c. a. 6. [35] Folio 1189 del c. a. 6. [36] Folio 1190 del c. a. 6. [37] Folio 1191 del c. a. 6. [38] Folio 1192 del c. a. 6. [39] Folios 1268 del c. a. 7. y 28 del c. a. 1. [40] Folios 1272 y 1275 del c. a. 7. [41] Folio 1202 del c. a. 7. [42] Folio 1202 del c. a. 7. [43] Folios 1271, 1274 y 1285 del c. a. 7. [44] Folio 1202 del c. a. 7. [45] Folio 1299 del c. a. 7. [46] CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 5 de Febrero de 2019, exp. 22240, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [47] Ley 1819 de 2016, artículo 282. Modifíquese el artículo 640 del Estatuto Tributario el cual quedará así: “Artículo 640. Aplicación de los principios de lesividad, proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad en el régimen sancionatorio.

Para la aplicación del régimen sancionatorio establecido en el presente estatuto se deberá atender a lo dispuesto en el presente artículo. […] Parágrafo 5. El principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.” [48] Este valor incluye $3.000.000 por concepto de sanción por corrección reducida de conformidad con el parágrafo 2 del artículo 588 del Estatuto Tributario.