08001-23-33-000-2014-00421-01 — Consejo de Estado

IMPUESTOS DESCONTABLES EN EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Noción / FACULTAD FISCALIZADORA DE LA DIAN - Alcance. No está limitada por el artículo 771-2 del E.T. / RECHAZO DE COMPRAS GRAVADAS Y DE IMPUESTOS DESCONTABLES POR INEXISTENCIA DE LAS TRANSACCIONES - Procede aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes / RECHAZO DE COSTOS E IMPUESTOS DESCONTABLES POR SIMULACIÓN DE OPERACIONES DE COMPRA DE CHATARRA - Procedencia. Si la DIAN logra probar la inexistencia de las transacciones / DESCONOCIMIENTO COSTOS O DEDUCCIONES DECLARADOS - Configuración. Por no estar soportados en los documentos aportados / CARGA DE LA PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA - Se invierte automáticamente a cargo del contribuyente cuando se solicita una comprobación especial o cuando la ley los exige de manera expresa / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación Para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario señala que se requiere de facturas y documentos equivalentes como soporte idóneo.

Sin embargo, lo anterior no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. En esa medida, debe entenderse que el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no limita la facultad comprobatoria de la Administración. De modo que, si la Administración prueba que las transacciones, los costos y el impuesto descontable no existen, pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes.

( ) [E]sta Corporación ha señalado que la administración puede desvirtuar los hechos declarados por el contribuyente, pues tiene la facultad de comprobar la certeza, veracidad o realidad de los hechos, datos y cifras consignados en las declaraciones privadas, en desarrollo de sus amplias facultades de fiscalización para asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales, conforme lo prevé el artículo 684 del Estatuto Tributario.

Es por eso que una vez desvirtuados por la Administración los datos registrados en la declaración tributaria, el contribuyente tiene la carga de aportar las pruebas que soporten los conceptos fiscales desconocidos, dada su condición de directo interesado en lograr la aceptación fiscal del impuesto descontable declarado, para reducir la base gravable del IVA.

(…) [D]e conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771, NUMERAL 1 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771, NUMERAL 2 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., treinta (30) de octubre de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 08001-23-33-000-2014-00421-01(22884) Actor: CARIBBEAN COMPANY S.A.S. - EN LIQUIDACIÓN Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 13 de junio de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

ANTECEDENTES El 14 de septiembre de 2011, CARIBBEAN COMPANY SAS presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 4º bimestre del año 2011, en la que registró compras gravadas por valor de $4.611.000, impuestos descontables por operaciones gravadas por $359.000, y un saldo a favor por la suma de $3.441.235.000, como consecuencia de la imputación de los periodos fiscales anteriores[1].

El 20 de octubre de 2011, la parte actora presentó solicitud de devolución del saldo a favor liquidado en la mencionada declaración[2], petición que fue suspendida por la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla por Auto Nº 63 del 9 de noviembre de 2011, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 857-1 del Estatuto Tributario[3].

El 20 de marzo de 2012, la Administración de Impuestos de Barranquilla expidió el Requerimiento Especial 900001, mediante el cual modificó la declaración de IVA en el sentido de desconocer el saldo a favor de $3.440.687.000, producto del arrastre de periodos anteriores (bimestres 2º y 3º de 2011), que fueron sujetos de desconocimiento por derivarse de operaciones simuladas de compraventa de chatarra[4].

La contribuyente dio respuesta oportuna al requerimiento especial. El 10 de diciembre de 2012, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 022412012000157 en la que mantuvo las modificaciones propuestas en el requerimiento especial[5]. Impuso sanción a la revisora fiscal, conforme con lo previsto en los artículos 660, 661 y 661-1 de ET.

No impuso sanción por inexactitud. El 7 de febrero de 2013 la contribuyente interpuso recurso de reconsideración[6], resuelto el 23 de diciembre de 2013 por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN a través de la Resolución 900.536, en el sentido de confirmar el acto recurrido[7]. DEMANDA CARIBBEAN COMPANY S.A.S. – EN LIQUIDACIÓN, en ejercicio del medio de control consagrado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, solicitó lo siguiente: «PRIMERA: Declárese la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 022412012000157 del 10 de diciembre de 2012, proferida por el Jefe de División de Gestión Liquidación de la DIAN.

SEGUNDA: Declárese la nulidad de la Resolución No. 900.536 de 23 de diciembre de 2013, proferido por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica. TERCERA: Como consecuencia de la nulidad del citado acto administrativo y como restablecimiento del derecho, se ordene: - Se declare la firmeza de la declaración privada de IVA correspondiente al cuarto 4ª Bimestre del 2011 presentada por el contribuyente. - Devolver el saldo a favor de TRES MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y UN MILLONES DOSCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL ($3.441.235.000), como impuesto descontable por operaciones gravadas, consignado en la declaración privada presentada por el contribuyente, más los intereses moratorios causados como consecuencia del proceso de devolución. - Que la sociedad CARIBBEAN COMPANY SAS EN LIQUIDACIÓN, no está obligada al pago del mayor valor de impuesto determinado por la DIAN, ni de los intereses moratorios ni la sanción por inexactitud impuesta por la DIAN en los actos administrativos demandados. - La actualización inmediata del estado de cuenta corriente de la Sociedad CARIBBEAN COMPANY SAS EN LIQUIDACIÓN, en el sistema de la DIAN, eliminando cualquier concepto a su cargo por el impuesto a las Ventas del 4º bimestre de 2011. - El archivo del expediente.

La demandante invocó como normas violadas las siguientes: • Artículos 2, 29, 209 y 363 de la Constitución Política. • Artículos 488, 495, 683, 742, 743, 745, 746, 772, 773, 774, 775, 776 y 777del Estatuto Tributario. • Artículos 2, 3 y 4 del Código Contencioso Administrativo. • Artículos 3, 103, 104 y 138 Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. • Artículos 4, 170, 171, 174, 187. 248, 249 y 250 del Código de Procedimiento Civil.

Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Explicó que en el proceso ha presentado la totalidad de las pruebas contables ajustadas a las exigencias legales, las cuales desvirtúan los indicios propuestos por la demandada y que, por el contrario, demuestran la realidad de las operaciones realizadas por el contribuyente.

Adujo que las operaciones registradas en la declaración del IVA del 4 bimestre son reales, en tanto la administración no logró probar que sus proveedores fueran ficticios, pues estos contaban con la respectiva inscripción ante la Cámara de Comercio, en el RUT, presentaron oportunamente las declaraciones del IVA por los bimestres 2º y 3º de 2011, las facturas de venta con el lleno de los requisitos, así como el respectivo soporte contable.

Señaló que la DIAN no desplegó todas las facultades de fiscalización tendientes a ubicar a sus proveedores, y se limitó a enviar las notificaciones de las visitas de inspección a las direcciones registradas por estos en el RUT. Afirmó que la administración no pudo allegar material probatorio suficiente para desvirtuar las operaciones comerciales de la actora, por lo tanto, quedó un vacío probatorio que debe ser decidido a favor del contribuyente, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 745 E.T. Resaltó que los libros de contabilidad se encuentran registrados en la Cámara de Comercio y allí consta la información contable al día registrada, de acuerdo con las respectivas normas contables, en consecuencia, es plena prueba a favor del contribuyente de acuerdo con el artículo 772 del E.T. Indicó que para llevar a cabo las operaciones de compra y venta de chatarra, no es necesario contar con grandes infraestructuras, bodegas de almacenamiento o patrimonios significativos, en la medida en que la dinámica del negocio hace que las sumas que se pagan sean en efectivo y los créditos apalancados por sus mismos proveedores.

Expresó que sus proveedores no están obligados a retener el 100% del IVA producto de las ventas, y tampoco llevar en sus declaraciones los descontables, en razón a que Caribbean Company es exportadora de esos bienes, de manera que no se genera el referido tributo, tal como se constata en sus declaraciones de exportación certificadas por la DIAN.

Manifestó que las pruebas allegadas al proceso administrativo, esto es, la contabilidad, facturas, registros tributarios, documentos de exportación, entre otros, desvirtúan los indicios propuestos por la administración, lo cual trae como consecuencia que las operaciones deben ser reconocidas como reales, y la aplicación de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, tal como lo dispone el artículo 746 del Estatuto Tributario.

Destacó que no procede la sanción impuesta al «representante legal y la revisora fiscal de la empresa», toda vez que los argumentos expuestos por la DIAN para modificar las declaraciones, fueron controvertidos de acuerdo con las pruebas que soportan las compras gravadas y los impuestos descontables llevados en la declaración discutida. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación[8]: Manifestó que el desconocimiento de las operaciones realizadas por la actora se dio como consecuencia de verificar que la compra y venta de chatarra fue simulada, en razón a que en la mayoría de los casos no fue posible verificar la existencia de sus proveedores, a pesar de que las actuaciones que adelantó la administración les fueron notificadas a la dirección informada por estos en el RUT, como medio idóneo establecido por la ley para tal fin.

Señaló que, pese a que existe información contable del contribuyente y facturas, pierde credibilidad porque no se pudo ubicar a los proveedores en las direcciones registradas en el RUT, las direcciones corresponden a casas de habitación o a oficinas cerradas, los clientes no poseen información contable ni capacidad operativa para las ventas que dicen haber realizado.

Indicó que en el proceso administrativo se constató que los pagos por la compra de la mercancía no fueron realizados directamente a los proveedores de la actora, sino a terceros con los cuales no ostentaba relación comercial alguna. Los demás se dieron en efectivo, por lo que no se acepta la falta de comprobantes respecto de operaciones millonarias que no hayan pasado por el sistema financiero.

Destacó que la actora no probó la realidad de las operaciones que dieron lugar al saldo a favor reclamado en el periodo discutido, ya que la mera formalidad en la presentación de documentos, no es suficiente en la medida en que, en ejercicio de la facultad fiscalizadora, la administración desvirtuó los medios de prueba allegados. En relación con la presunción de veracidad de la declaración tributaria, dijo que, en este caso, la carga de la prueba recae sobre la sociedad, toda vez que la DIAN puso en conocimiento de la contribuyente el acervo probatorio que sirvió como sustento para modificar las operaciones reportadas por la demandante y que dieron lugar a un saldo a favor improcedente.

Precisó que debe mantenerse la sanción impuesta al «representante legal y revisor fiscal», porque firmaron la declaración de IVA de la sociedad, en la que se solicitó un saldo a favor superior, suma que fue modificada por la DIAN por contener datos inexactos originados en la contabilidad, pero advierte que a la demanda no se adjuntó el poder que debe otorgar la revisora fiscal para demandar la sanción que le fue impuesta, por tanto, no es procedente que el fallador se pronuncie respecto de la misma.

AUDIENCIA INICIAL El 8 de septiembre de 2015, el Tribunal llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011[9]. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades y no se propusieron excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares, por lo cual, al encontrarse saneado el proceso, se decretaron las pruebas pertinentes y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en determinar la legalidad de los actos demandados, por medio de los cuales se modificó la declaración bimestral del impuesto sobre las ventas correspondiente al 4º bimestre del año 2011.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Atlántico, Sala Oral “A”, en sentencia del 13 de junio de 2016, negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas en esa instancia, con fundamento en lo siguiente[10]: Estimó el a quo que procede el desconocimiento del saldo a favor solicitado por la actora en el 4º bimestre de 2011, en razón a que se constató que las compras realizadas durante los bimestres 2º y 3º de 2011, que dieron lugar a los descontables, no fueron reales, pues los proveedores con los que presuntamente realizó dichas operaciones no pudieron ser ubicados en las direcciones reportadas en el RUT, lo que impidió verificar su estructura financiera y operativa.

Señaló que respecto de los proveedores que pudieron ser contactados por la administración, se constató que hay disparidad entre lo declarado como compras por la actora y las declaraciones de renta e IVA presentadas por estos como vendedores, lo que refleja una inconsistencia relevante a efectos de comprobar la realidad de las transacciones.

Además, se pudo establecer que no contaban con infraestructura adecuada para el movimiento de grandes cantidades de mercancía, ni capacidad económica. Destacó que hubo pagos que se realizaron en cheques girados a personas que no tenían relación comercial alguna con la demandante y sus proveedores, y los demás se hicieron en efectivo, por lo que no hay prueba de su existencia en el sistema financiero.

Explicó que lo anterior permite concluir que existió una simulación de las operaciones, lo cual desvirtúa la veracidad de las facturas de compra de chatarra y otros documentos contables aportados por el contribuyente. Finalmente indicó que no se condena en costas, porque «la parte demandante no asumió una conducta temeraria o irracional en su pretensión».

RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente[11]: Puso de presente que, conforme con la jurisprudencia del Consejo de Estado, las facturas son la «tarifa probatoria» de los impuestos descontables, y su desconocimiento no depende de las irregularidades en las que hayan incurrido los proveedores, pues la sociedad actora cuenta con los soportes contables de las operaciones realizadas que dieron lugar al saldo a favor reclamado.

Señaló que se deben reconocer las compras e impuestos descontables, debido a que son necesarios para adquirir la mercancía que posteriormente se exporta, lo cual está demostrado en las declaraciones de renta de Caribbean Company, facturas de compra y venta expedidas por sus proveedores registradas en la contabilidad, los certificados de exportación, entre otros.

Reiteró que en el proceso se aportaron los documentos necesarios para demostrar la realidad de las operaciones económicas que se llevaron a cabo durante los periodos en discusión, por lo que le correspondía a la DIAN desvirtuarlos de manera eficaz y concreta, mas no sustentados en indicios. Insistió en que los proveedores con los que realizó las transacciones cuestionadas existen, pues todos presentaron declaraciones de IVA por los bimestres 2º y 3º de 2011, contaban con la respectiva inscripción ante la Cámara de Comercio y el RUT, así como también firmaron las facturas que a la postre fueron aportadas al trámite administrativo como medio de prueba.

Resaltó que sus proveedores no están obligados a retener el 100% del IVA producto de las ventas, y tampoco llevar en sus declaraciones los descontables, en razón a que Caribbean Company es exportadora de esos bienes, de manera que no se genera el referido tributo, tal como se constata en sus declaraciones de exportación certificadas por la DIAN.

Indicó que por su naturaleza, en la comercialización de chatarra no es necesario que se cuente con bodegas de almacenamiento, ni capacidad patrimonial para sostener las operaciones, puesto que, la mercancía rota rápidamente y son los proveedores quienes apalancan los créditos adquiridos para financiar el negocio. Adujo que las pruebas allegas al proceso administrativo, esto es, la contabilidad, facturas, registros tributarios, documentos de exportación, entre otros, desvirtúan los indicios propuestos por la administración, lo cual trae como consecuencia que las operaciones deben ser reconocidas como reales, y la aplicación de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, tal como lo dispone el artículo 746 del Estatuto Tributario.

Como cargo adicional del recurso, la actora alegó que no procede la «sanción por inexactitud», bajo las condiciones establecidas por el artículo 647 del Estatuto Tributario, pues la información registrada en la declaración del IVA por el 4º bimestre de 2011, es verídica y cuenta con respaldo probatorio, por lo que planteó una diferencia de criterios respecto de lo señalado por la administración tributaria.

En el mismo sentido, reiteró que no procede la sanción impuesta al «representante legal y la revisora fiscal de la empresa». ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante insistió, en síntesis, en los argumentos expuestos en la apelación[12]. La parte demandada reiteró los argumentos planteados en la contestación de la demanda[13]. El Ministerio Público solicitó que se confirmara la sentencia de primera instancia, pues consideró que, con base en las pruebas recaudadas por la DIAN en ejercicio de sus amplias facultades de fiscalización, se puedo determinar que a pesar de la existencia de facturas y documentos contables, las operaciones cuyos costos se pretendían amparar eran simuladas o no correspondían a la realidad comercial.

Lo anterior, por cuanto la administración no pudo ubicar a los proveedores reportados por la actora en las direcciones registradas en el RUT, a fin de verificar, a través de los cruces de información, la veracidad de las transacciones que dieron lugar a los impuestos descontables. Además del hecho de que la demandante no pudo desvirtuar las verificaciones directas realizadas por la DIAN, sin que sean suficientes las pruebas con las que se pretende dar una apariencia de legalidad a las operaciones.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, modificó la declaración del IVA por el cuarto bimestre de 2011, presentada por CARIBBEAN COMPANY SAS EN LIQUIDACIÓN. En concreto, la Sala deberá establecer i) si procede el rechazo del saldo a favor solicitado en la declaración del periodo en discusión, proveniente de compras e impuestos descontables declarados por la parte actora en los bimestres 2º y 3º del año 2011, en razón a las supuestas operaciones ficticias o inexistentes; y ii) si procede la sanción establecida en el artículo 660 del Estatuto Tributario.

Se precisa que si bien la actora y apelante cuestiona el desconocimiento de compras gravadas y los correspondientes impuestos descontables, lo cierto es que, conforme con los actos acusados, lo modificado por la administración tributaria fueron los saldos a favor arrastrados de periodos anteriores, en cuantía de $3.441.235.000. De otro lado, la actora controvierte la sanción prevista en el artículo 660 del Estatuto Tributario, que fue impuesta a la revisora fiscal.

Sin embargo, se advierte que si bien los actos administrativos demandados modificaron la declaración del impuesto sobre las ventas por el 4º bimestre de 2011, y en estos se impuso la sanción referida, lo cierto es que la demanda fue interpuesta por la sociedad como persona jurídica individualmente considerada, y no por la revisora fiscal[14].

Al respecto se observa que el poder allegado con la demanda[15], que sirvió de fundamento para la expedición del auto admisorio de la misma[16], le reconoció personería jurídica a las Dras. Damaris Perdomo Cantillo y Claudia Bárcenas Bovea, «como apoderadas de la Sociedad CARIBEEAN COMPANY S.A.S. EN LIQUIDACIÓN, de conformidad con el escrito de poder que les fue otorgado en legal forma por el representante legal de esa sociedad».

En esas condiciones, la Sala no se pronunciará sobre los cargos formulados frente a la sanción impuesta a la revisora fiscal, como persona natural individualmente considerada, y se aclara que, contrario a lo señalado por las partes, en los actos administrativos demandados no se impuso sanción al representante legal de la actora, ni sanción por inexactitud a la sociedad contribuyente, de manera que tampoco hay lugar a su estudio.

Procedencia de las compras de chatarra y los impuestos descontables Para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario señala que se requiere de facturas y documentos equivalentes como soporte idóneo.

Por su parte, el artículo 746 del Estatuto Tributario prevé la presunción de veracidad de las declaraciones privadas, en los siguientes términos: «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija.» La Sala ha precisado que esta norma establece una presunción legal, pues el contribuyente no está exento de demostrar los hechos que consignó en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las declaraciones o en las respuestas a los requerimientos administrativos[17].

En el mismo sentido, esta Corporación ha señalado que la administración puede desvirtuar los hechos declarados por el contribuyente, pues tiene la facultad de comprobar la certeza, veracidad o realidad de los hechos, datos y cifras consignados en las declaraciones privadas, en desarrollo de sus amplias facultades de fiscalización para asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales, conforme lo prevé el artículo 684 del Estatuto Tributario[18].

En el caso concreto la DIAN determinó que el saldo a favor declarado en el 4º bimestre de 2011, es improcedente por cuanto se derivó de los impuestos descontables originados en las compras de chatarra realizadas por la actora en los bimestres 2º y 3º del mismo año, que habían sido sujetas a rechazo en las respectivas liquidaciones oficiales proferidas por la entidad.

En ese orden, como se puede verificar de los actos administrativos acusados, en efecto, la administración desconoció el saldo a favor declarado y solicitado en devolución por la actora en cuantía de $3.441.235.000, que fue arrastrado del bimestre 2° por las compras realizadas por valor de $18.795.352.296, e impuesto descontable por $3.007.249.030, y del bimestre 3º por compras de $2.411.638.600, con sus respectivos impuestos descontables de $385.862.176[20].

Las declaraciones de dichos bimestres fueron objeto de modificación a través de las Liquidaciones Oficiales de Revisión 022412012000155 y 022412012000156 del 10 de diciembre de 2012, mediante las cuales se desconocieron las referidas compras gravadas e impuesto descontable, por derivarse de operaciones simuladas de compraventa de chatarra, se rechazaron los respectivos saldos a favor para liquidarlos en $0, además de imponer las sanciones por inexactitud.

Contra los actos administrativos mencionados, la sociedad CARIBBEAN COMPANY S.A.S. EN LIQUIDACIÓN, instauró las respectivas demandadas de nulidad y restablecimiento del derecho, resueltas en segunda instancia por esta Corporación en sentencias del 30 de mayo de 2019, Exp. 23072[21] y 25 de septiembre de 2019, Exp. 21165[22], mediante las cuales se negaron las pretensiones de la demanda, conforme con las siguientes consideraciones: En la Sentencia del 30 de mayo de 2019, Exp. 23072, la Sala indicó: […] que en este caso no fueron indicios sino pruebas directas de carácter documental y declaraciones de terceros, que desvirtúan la realidad de las operaciones -compras de chatarra- de las cuales se derivan los costos e impuestos descontables discutidos.

En efecto, al contrastar las pruebas recaudadas por la Administración con las aportadas por la demandante, se observa que estas pierden su credibilidad frente a las comprobaciones que realizó la demandada, como lo precisó la Sala en la sentencia que en esta oportunidad se reitera, así: De las visitas practicadas y de las declaraciones de los proveedores se puede concluir que, se trata medios probatorios idóneos para verificar la realidad de las operaciones comerciales que se registran en las facturas y otros documentos aportados por la contribuyente.

En el caso, de las mencionadas pruebas se puede advertir que, como lo señaló la demandada, los proveedores de la demandante «no tienen capacidad operativa para vender las cantidades de chatarra declaradas por el contribuyente, porque se constató que sus instalaciones no contaban con espacio suficiente para almacenar grandes volúmenes de mercancía».

En cuanto a los pagos de las compras de chatarra, a pesar de que están soportadas por la actora en facturas, relación de pagos, extractos bancarios, conciliaciones bancarias, entre otras, «esas afirmaciones y documentos se ponen en duda porque los citados proveedores supuestamente vendieron chatarra por cantidades tan significativas –(…)-, sin la utilización de cuentas bancarias».

A lo anterior debe agregarse que, «aunque el contribuyente y los proveedores aceptan que se presentó un pago por concepto de compras de chatarra y de IVA, esa situación no se constata en la declaración del impuesto a las ventas de los proveedores. Es más, se verificó que tanto esos proveedores como los vendedores de los mismos declararon valores mínimos por el IVA recaudado por ventas de chatarra registradas por varios millones de pesos».

Todo lo anterior, permite concluir, como lo hizo la Sala en la sentencia del 5 de febrero de 2019, que «estas inconsistencias se relacionan con CARIBBEAN COMPANY SAS porque demuestran que sus proveedores no tenían los medios comerciales para realizar transacciones con aquél y, que realmente éstos no recibieron del contribuyente pagos por las supuestas operaciones de compra de chatarra».

En este punto también debe precisarse que el dictamen pericial del contador público aportado por la actora con la demanda da cuenta de la contabilización de las operaciones, pero no de su realidad, que fue el hecho con fundamento en el cual la Administración desconoce las facturas y el registro contable de las mismas. En cuanto a la realidad de la exportación de las mercancías, la Sala advierte que, en efecto, al proceso fueron aportados DEX, autorizaciones de embarque[23] y la certificación de los servicios prestados por la sociedad de intermediación aduanera[24], sin embargo, debe tenerse en cuenta que los DEX y las autorizaciones de embarque, son documentos que se diligencian con la información de la mercancía que se pretende exportar para que la autoridad aduanera permita su salida del país, pero tales documentos ni los servicios que haya prestado la agencia de aduanas e incluso las declaraciones de cambio aportadas al expediente, demuestran por sí solos que efectivamente se llevó a cabo la operación de comercio exterior.

En esas condiciones, la Sala reitera lo señalado en la sentencia del 5 de febrero de 2019, a la cual se ha hecho referencia, en cuanto se indicó que dichos documentos no demuestran la «efectiva exportación de la mercancía, esto es, la entrega real y material de los bienes por fuera del país. Más todavía, cuando existe prueba documental y visitas de verificación que demuestran la simulación de las compras de la chatarra que supuestamente fue exportada».

Ahora, si bien las ventas de chatarra que declaró la actora no fueron desconocidas por la DIAN, esa circunstancia no implica que deban aceptarse las compras discutidas y el impuesto descontable derivado de las mismas, porque la realidad de estos últimos fue desvirtuada por la Administración con el acervo probatorio anteriormente relacionado.

Lo anterior se hace extensivo frente a la alegada firmeza de la declaración de renta del año gravable 2011. Finalmente, se advierte que la actora hizo referencia en el recurso de apelación a la sentencia del 21 de mayo de 2015, Exp.20572, M.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, en la que, en un caso similar, se le dio validez a las facturas y contabilidad de la demandante, sin embargo, se observa que en dicho proceso la situación fáctica y probatoria era diferente, porque en aquella oportunidad «el motivo que tuvo la Administración para rechazar los impuestos descontables no fue la inexistencia de las sociedades proveedoras, sino la circunstancia de considerar inexistentes las operaciones por compras, en general, porque, los proveedores no le mostraron su contabilidad».

En consecuencia, con fundamento en lo anterior y, en desarrollo de la prevalencia de lo sustancial sobre lo formal, es claro que, ante la inexistencia de las operaciones referidas, resulta procedente el rechazo de tales transacciones y de los impuestos descontables declarados por la actora en el periodo discutido. A su vez, en la sentencia del 25 de septiembre de 2019, Exp. 21165, la Sala señaló: Con base en las pruebas analizadas el volumen de compra de chatarra que hizo la demandante requería de una infraestructura acorde con la necesidad de la actividad económica y un personal de trabajo que constantemente estuviera comprando y vendiendo chatarra.

Sin embargo, los empleados contratados por los proveedores fueron pocos y las instalaciones a las que la Administración tuvo acceso no develaban que allí se pudiera almacenar una gran cantidad de chatarra como la que fue comprada por la contribuyente. A pesar de que la demandante aportó facturas de venta emitidas por sus proveedores y el libro auxiliar de contabilidad (ff. 2931 a 2339 c.a. 16), es lo cierto que en el plenario no obra prueba de la entrega real y material de la chatarra, tampoco del pago de la mercancía, a pesar de que, según los proveedores, Caribbean utilizó el sistema bancarios para efectuar los pagos de la chatarra comprada.

En cambio, obran pruebas documentales que registran las visitas de verificación a los proveedores de chatarra, los cuales hacen parte del material probatorio que funda la calificación de simulación de las transacciones, así como los testimonios de aquellos. […] En el caso debatido, la información obtenida de los intervinientes del negocio de compra de chatarra no tuvo la entidad de desvirtuar las glosas de la Administración. Por el contrario, no obra en el expediente prueba alguna que permita evidenciar el transporte de la mercancía desde los establecimientos de los proveedores hasta el de la demandante.

Más aún, a pesar de que los proveedores manifestaron que los pagos de la chatarra se realizaron mediante cheques, la actora no allegó al expediente alguna certificación bancaria que diera cuenta de esos movimientos, así que no es posible constatar que el dinero fue recibido por los proveedores y que, efectivamente, ese haya sido el medio de pago empleado por la contribuyente.

Añádase que los cuestionamientos de la Administración no recayeron sobre la contabilidad de la demandante, pues el indicio de que hubo simulación de las operaciones de compra conllevaba a desestimar dichas transacciones, en tanto inexistentes, al margen de que hubiesen sido documentadas por la contribuyente. Por otra parte, la actora ha insistido durante toda la actuación judicial que la DIAN no podía rechazar las compras de mercancía, dado que esta fue exportada y los ingresos por exportaciones que fueron declarados no los desconoció la Administración. En apoyo de ello, obran en el proceso: la relación DEX y la relación de los servicios prestados por la agencia de aduanas Moviaduanas SAS Nivel 1.

Al respecto, se reitera que «tales actos corresponden a trámites que deben realizar los exportadores en cumplimiento de las obligaciones aduaneras, con la finalidad de que la autoridad aduanera permita la salida del país de la mercancía» (sentencia del 5 de febrero de 2019, exp. 22240, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez), documentos que no tienen la entidad de demostrar la entrega real y material de los bienes exportados.

De esta forma, la Sala encuentra que la fiscalización de la DIAN reveló la inexistencia de las operaciones de compra de la demandante, sin que la actora haya podido demostrar la realidad de dichas transacciones. No prospera el cargo de apelación […]» Como se advierte, esta judicatura resolvió en última instancia sobre la improcedencia de las compras gravadas y los impuestos descontables derivados de estas, que a la postre dieron lugar al saldo a favor registrado y solicitado en la declaración del IVA del 4º bimestre de 2011 que ahora se estudia, de manera que, conforme con el criterio expuesto en las providencias señaladas, la Sala confirmará el fallo de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda, pues, se reitera, en este periodo lo único discutido por la Administración es el saldo a favor arrastrado por la actora de los periodos gravables anteriores cuyo rechazo fue confirmado por la jurisdicción. Finalmente, como se reseñó en los antecedentes, la Sala advierte que la Administración no impuso sanción por inexactitud, motivo por el cual no hay lugar a pronunciarse al respecto.

Por lo anterior, la demandante no tenía derecho a solicitar en la declaración del IVA del bimestre en discusión, el saldo a favor derivado de las operaciones supuestamente realizadas en los periodos gravables anteriores y, en consecuencia, se confirmará la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda, pero por los argumentos expuestos en esta providencia. Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[25], no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. CONFIRMAR la sentencia del 13 de junio de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, Sala Oral “A”, por las razones expuestas en esta providencia. 2.

Sin condena en costas en esta instancia. 3. RECONOCER personería al doctor Hernán Antonio González Castro para representar a la DIAN, en los términos del poder conferido, que obra en el folio 106 del cuaderno principal 2. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección MILTON CHAVES GARCÍA JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ ----------------------- [1] Fl. 2 c.a. [2] Fl. 1 c.a. [3] Fl. 65 c.a. [4] Fls. 97 c.p. [5] Fls. 93 a 104 c.p. [6] Fls. 56 a 91 c.p. [7] Fls. 51 a 55 c.p. [8] Fls. 86 a 106 c.p. [9] Fls. 726 a 733 c.p. [10] Fls. 841 a 857 c.p. [11] Fls. 866 a 902 c.p. [12] Fls. 34 a 51 c.p. 2 [13] Fls. 92 a 94 c.p. 2 [14] Cfr. Sentencia del 22 de mayo de 2019, Exp. 22885, C.P. Milton Chaves García. En dicha providencia se expresó que «frente a las sanciones que en el acto liquidatorio se ordenan al representante legal y a la revisora fiscal, como personas naturales, la Sala no hará pronunciamiento alguno, dado que, en realidad, no fueron objeto de este proceso».

Situación reiterada en la sentencia del 14 de agosto de 2019, Exp. 23003, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [15] Fl. 47 c.p. [16] El auto admisorio de la demanda (Fls. 246 y 247 c.p.) precisó que «Por reunir los requisitos mínimos establecidos en los artículos 162 a 167 de la Ley 1437 de 2011, se admite la demanda presentada por la Sociedad (…)», acto que no fue impugnado por las partes. [17] Sentencias de 1 de marzo de 2012, Exp. 17568, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y de 14 de julio de 2016, Exp. 20556, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia [18] Ver las mismas sentencias. [19] Sentencias del 20 de septiembre de 2017, Exp. 21054.

C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 4 de octubre de 2018, Exp. 22633, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [20] Fl. 97 c.p. [21] C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [22] C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [23] Fls. 278 a 507 [24] Fl. 262 [25]C.G.P. <<Art. 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1.

Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8.

Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación>>.