ICA – SERVICIOS NOTARIALES CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., dos (2) de octubre de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 76001-23-31-000-2011-01653-01(21319) Actor: FERNANDO VÉLEZ ROJAS, BLANCA ELVIRA HERRERA CASTRO Y LUZ ELENA HURTADO AGUDELO Demandado: MUNICIPIO DE PALMIRA – VALLE DEL CAUCA.

FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 17 de septiembre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca que negó las pretensiones de la demanda incoada contra apartes del artículo 5.º del Acuerdo 072 del 3 de diciembre de 2010, expedido por el Concejo Municipal de Palmira (Valle).

ANTECEDENTES DEL PROCESO Acto demandado A continuación, se transcribe el texto completo del artículo enjuiciado y se destaca el aparte que se pretende anular, así: Acuerdo 072 “POR EL CUAL SE SEÑALAN LAS TARIFAS, TASAS, DERECHOS, IMPUESTOS Y CONTRIBUCIONES MUNICIPALES QUE SE APLICARÁN PARA LA VIGENCIA FISCAL DEL AÑO 2011” EL CONCEJO DE PALMIRA, en uso de sus atribuciones legales y en especial las conferidas por los artículos 313 numeral 4° y 338 de la Constitución Nacional.

ACUERDA: (…) Artículo 5: INDUSTRIA Y COMERCIO: (Ley 14 de 1983). A las tarifas industriales, comerciales y de servicio se les liquidará el gravamen, de acuerdo a las siguientes tarifas. |CIIU |Actividades Industriales |Tarifa| |Otras Actividades Empresariales | |Actividades jurídicas y de contabilidad, teneduría de | |libros y auditoría; asesoramiento en materia de impuestos; | |estudios de mercados y realización de encuestas de opinión | |pública; asesoramiento empresarial y en materia de gestión | |741103 |Actividades Jurídicas notariales |7x1000| Demanda En ejercicio de la acción de nulidad, prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo (CCA, Decreto 01 de 1984), los ciudadanos Fernando Vélez Rojas, Blanca Elvira Herrera Castro y Luz Elena Hurtado Agudelo, a través de apoderada, formularon las siguientes pretensiones (f. 212): A) Que es nulo el Código 741103 “ACTIVIDADES JURIDICAS NOTARIALES y la tarifa 7 x 1000, contenida en el artículo 5° del Acuerdo 072 del 3 de diciembre de 2010, expedido por el Concejo Municipal de Palmira y sancionado por el señor Alcalde, mediante el cual se señalan las tarifas, tasas, derechos, impuestos y contribuciones municipales que se aplicarán para la vigencia fiscal del año 2011.

B) Que se dé cumplimiento a lo dispuesto en el numeral 2° del artículo 152 del C.C.A. A los anteriores efectos, invocaron como violados los artículos 6.º, 121, 131, 210, 313 y 338 de la Constitución; 32 numeral 7 de la Ley 136 de 1994; 199 del Decreto Ley 1333 de 1986, y el Acuerdo 071 del 03 de diciembre de 2010, expedido por el Concejo Municipal de Palmira.

El concepto de violación planteado se resume así: Explicó que la Constitución le asignó al legislador la competencia para regular la actividad notarial y, desde la previsión del artículo 131 superior, se estableció un régimen especial de tributación para los notarios, cuyo recaudo era con destino a la administración de justicia. Relató el desarrollo histórico normativo de la actividad notarial, y reprodujo apartes de la sentencia C-1508 del 8 de diciembre del 2000 (Corte Constitucional, exp.

D-2967, MP: Jairo Charry Rivas), en el que resaltó que dicha actividad resulta ser una función pública, en el marco del ejercicio de funciones públicas mediante la descentralización por colaboración. Afirmó que las funciones notariales, a pesar de ser ejercidas por particulares, son de carácter público y, dada su especialidad, no resultan ser similares a las actividades de servicios gravadas con el ICA, previstas el artículo 36 de la Ley 14 de 1983.

De hecho, sostuvo que solo la Constitución y la ley pueden endilgar la calidad de sujeto pasivo respecto de «un impuesto distinto al determinado para la colaboración a la justicia, en los términos del artículo 131 superior», con lo cual, mal hizo el Concejo de Palmira al gravar las actividades desarrolladas por los notarios. Precisó que el Acuerdo 071 del 03 de diciembre de 2010, proferido por el Concejo de Palmira, por el cual se estableció el Estatuto Tributario de ese ente territorial, reprodujo, en esencia, la previsión del prenotado artículo 36, sin que incluyera la función pública notarial dentro de las actividades de servicio que habrían de considerarse como gravadas.

A partir de dicho acuerdo, el Concejo emitió el Acuerdo 072, del 03 diciembre de 2010, objeto del presente control, en el que enlistó las actividades notariales dentro de aquellas de servicio gravadas con el ICA y fijó una tarifa del 7 x 1000, siendo que, según los demandantes, en el Acuerdo 071, que regula la parte sustancial del ICA, no se incluyó la actividad notarial dentro del hecho generador ni se fijó su base gravable, así que, en su entender, carecía de elementos el gravamen impuesto a los notarios.

Finalmente, advirtió que el ICA al que está sujeta la prestación de servicios notariales en el distrito de Bogotá se da en virtud de normativa especial, que no es aplicable al resto de municipios del país. Contestación de la demanda El municipio de Palmira contestó la demanda, formuló excepciones y se opuso a todas las pretensiones (ff. 270 a 279).

Precisó que la actividad notarial es ejercida por particulares en cumplimiento de funciones públicas, las cuales repercuten en la comunidad. Sostuvo que de dicha actividad se desprende la prestación de un servicio en el marco de una actividad empresarial, en la que se cuenta con cierto margen de autonomía (v. gr. instalaciones, personal contratado, organización, etc.).

Para el efecto, referenció que la Corte Constitucional se ha pronunciado en varias ocasiones sobre la obligación de las notarías de pagar el ICA en la respectiva municipalidad (sentencia C-995 del 19 de noviembre de 2001, exp. D-3455, MP: Jaime Córdoba Triviño). Manifestó que la existencia de un régimen especial para los notarios no los excluye de estar sujetos a la normativa general de carácter tributario, por el contrario, siempre que no haya una disposición especial superior, deberán sujetarse a las generales.

En ese sentido, indicó que la actividad notarial como hecho generador del ICA se encuentra sujeta a la normativa territorial de la jurisdicción donde se desarrolle, la cual, en el caso concreto, son los acuerdos 071 y 072 de 2010, emitidos con base en el principio constitucional de autonomía territorial. Añadió que el recaudo del impuesto se previó con destino a satisfacer las necesidades del municipio.

Respecto de la carga tributaria de las notarías, se opuso a la alegada unicidad del aporte tributario con destino a la administración de justicia, para lo cual, sostuvo que dicha previsión constitucional crea un tributo, mas no exime a los notarios de otros del orden nacional o departamental. Finalmente, propuso la excepción indeterminada del artículo 164 del CCA.

Sentencia apelada Mediante sentencia del 17 de septiembre de 2013, el a quo negó las pretensiones de la demanda (ff. 416 a 425), para lo cual: Consideró que el ICA recae sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios, con independencia de la calidad del sujeto que realice la respectiva actividad (persona natural o jurídica; comerciante o no comerciante; particular o entidad pública) y que los límites del impuesto, es decir, las actividades que no podían generar la obligación tributaria, fueron previstas de manera taxativa en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, dentro de las cuales no se encuentra la actividad notarial.

Destacó el pronunciamiento del Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 13 de agosto de 1999, CP Delio Gómez Leyva, exp. 9306, en el sentido de que allí se concluyó que, en efecto, la actividad notarial sí puede estar gravada con el ICA, de acuerdo a cada normatividad local. En adición, reiteró que la obligación de declarar y pagar el ICA se da debido a que la actividad notarial es una actividad de servicios que no cuenta con ninguna exclusión legal respecto de dicho gravamen.

Recurso de apelación La parte demandante apeló la decisión del tribunal y solicitó revocar la sentencia de primer grado, por las mismas razones planteadas en la demanda. Agregó que la previsión del artículo 56 del Acuerdo 071 de 2010 acotó las actividades gravadas a las «demás», descritas como actividades comerciales según el CIIU (Código de Identificación Internacional Unificado).

De tal manera, las actividades notariales, al no contar con CIIU, ni ser una actividad comercial, no podían ser gravadas. Igualmente, reprochó que el acto acusado no delimitó sobre qué actos notariales recaería el impuesto (ff. 426 a 442). Alegatos de Conclusión Mediante auto del 15 de junio de 2016 (f. 464) se corrió traslado a las partes para que rindieran sus alegatos de conclusión, no obstante, los extremos procesales no se pronunciaron en esta etapa.

Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1.- La Sala debe decidir la legalidad de los apartes demandados del artículo 5.º del Acuerdo 072, del 3 de diciembre de 2010, expedido por el Concejo Municipal de Palmira, atendiendo a los cargos de apelación que la demandante formuló contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda.

La norma enjuiciada gravó con el ICA los servicios notariales y fijó la tarifa correspondiente al 7 x 1000. Al efecto, la Sala concentrará la litis, únicamente en los cargos que versan sobre la potestad del municipio de Palmira para gravar los servicios notariales con el impuesto de industria y comercio. Respecto del cargo de apelación relacionado con el Código de Identificación Internacional Unificado (CIIU) de las actividades notariales, se abstendrá de emitir un pronunciamiento de fondo, habida cuenta de que no fue expuesto en la demanda y la apelación no es la oportunidad procesal para endilgar nuevos cargos de nulidad.

En ese contexto, la Sala realizará un análisis del hecho generador del ICA, particularmente, lo que concierne a las actividades de servicios, las consideradas análogas por la normativa originaria y la potestad de los municipios para darle contenido a esa expresión. Luego, se observará el contenido de la actividad notarial, su carácter dual y cómo tal caracterización repercute en sus obligaciones tributarias; finalmente, se realizará un contraste entre la normativa referenciada y los cargos de la apelación, para determinar la legalidad de la disposición acusada. 2.- Al respecto, la Sala anticipa que en oportunidades anteriores esta Sección precisó el alcance del ICA y la potestad de las entidades territoriales para fijar sus elementos, así como la posibilidad de gravar con ese impuesto a los servicios notariales, por lo cual, en esta oportunidad se reiterará lo analizado, entre otras, en las sentencias del 05 de diciembre de 2003, exp. 13911, CP Ligia López Díaz; del 21 de agosto de 2014, exp. 18338, CP: Hugo Fernando Bastidas.

Dentro de las últimas sentencias que ha seguido el precedente fijado por la Sección Cuarta, se encuentra la del 14 de junio de 2018, exp. 21108, CP: Julio Roberto Piza. 2.1- De acuerdo con el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986 (que subrogó la Ley 14 de 1983), el hecho generador del ICA consiste en la realización de actividades comerciales, industriales o de servicio, dentro de la respectiva jurisdicción municipal.

El artículo 199 ibidem (36 de la Ley 14 de 1983) definió las actividades de servicio como aquellas dirigidas a satisfacer necesidades de la comunidad, mediante la realización de una o varias de las actividades o sus análogas, consistentes en: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante; cafés; hoteles; moteles; casas de huéspedes; amoblados; transporte y aparcaderos; intermediación comercial (i.e. corretaje, comisión, mandatos, compraventa y administración de inmuebles); servicios de publicidad; interventoría; construcción y urbanización; radio y televisión; clubes sociales; recreación; salones de belleza y peluquería; portería; servicios funerarios; talleres de reparaciones; eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines; lavado, limpieza y tintura; salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video; negocios de montepíos, y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho.

En relación con la definición antes descrita, la Corte Constitucional, al juzgar la constitucionalidad del artículo 36 de la Ley 14 de 1983, consideró que las actividades análogas gravadas debían ser establecidas por los concejos municipales o distritales entre aquellas que guardasen similitud o semejanza con los servicios enlistados en la citada norma, circunstancia que no quebrantaba el artículo 338 de la Carta (sentencia C- 220 del 16 de mayo de 1996, MP: Carlos Gaviria Díaz).

Asimismo, la Sala hace especial referencia a la exposición de motivos de la ley 14 de 1983, en la cual se dijo lo siguiente: Si se tiene en cuenta que el impuesto de industria y comercio técnicamente no debe recaer sobre artículos sino sobre actividades, el proyecto se refiere a las que se benefician de los recursos, la infraestructura y el mercado de los municipios y son fuente de riqueza.

Consiguientemente, se sujetan al impuesto las actividades industriales y de servicios, según se las define en los artículos pertinentes del proyecto de ley[1]. En lo atinente a la potestad de los concejos municipales y distritales para dotar de contenido la expresión análogas comprendida en la definición de las actividades de servicio, esta Sección ha sostenido que aquella no es taxativa, sino que es enunciativa, por lo que corresponde a las autoridades territoriales competentes, dentro de los límites constitucionales y legales, calificar las actividades análogas o similares a las ejemplificadas en el artículo 36 de la Ley 14 de 1983 (sentencia del 5 de diciembre de 2003, exp. 13911, CP Ligia López Díaz).

En ese sentido, los entes territoriales, al señalar los servicios análogos a los previstos en la ley, no podrán gravar aquellos que, por disposición de la misma fuente, estuviesen excluidos (este es uno de los criterios del precedente de la Sección Cuarta que siguió la sentencia del 14 de junio de 2018, exp. 21108, CP: Julio Roberto Piza).

Así, el Acuerdo 071 de 2010 (Estatuto Tributario de Palmira) acogió la definición de actividades de servicio prevista en el artículo 199 del Decreto Ley 1333 de 1986 y, para efectos de determinar las actividades que harían parte del hecho generador y la tarifa aplicable a cada una de ellas, expidió, en ese mismo año, el Acuerdo 072. Del análisis de la normativa aplicable no se desprende una exclusión de los servicios notariales respecto del impuesto de industria y comercio.

El artículo 39 de la Ley 14 de 1983 fijó unos supuestos de no sujeción, como límite de la autonomía territorial en la determinación de los elementos del ICA, dentro de los que no fueron incluidos los servicios notariales. Del mismo modo, el Acuerdo 71 de 2010, al referirse al impuesto de industria y comercio, tampoco excluyó a la actividad notarial de las actividades de servicio gravadas.

Valga mencionar que el Acuerdo 72 de 2010, aquí demandado, posee el mismo rango normativo que dicho acuerdo, siendo que, abarca con mayor especificidad los elementos del impuesto en discusión, relativos a las actividades de servicio que se encuentran gravadas y sus tarifas aplicables. 2.2- Ahora bien, en lo que se refiere a la actividad notarial, la Corte Constitucional, en sentencia C-399 del 2 de junio de 1999 (exp.

D-2204, MP: Alejandro Martínez Caballero), expuso que la función notarial se circunscribe a guardar la fe pública de los actos jurídicos emitidos ante el notario, de allí que esa actividad sea considerada como un servicio público confiado, de manera permanente, a los particulares, a fin de materializar la descentralización por colaboración. Teniendo en cuenta lo anterior, esta corporación ha mantenido un criterio uniforme en cuanto a las dimensiones de la actividad notarial[2].

En tal sentido, se reitera que la actividad notarial se ejerce como una función pública que, por su naturaleza, implica la prestación de un servicio público que beneficia a la comunidad. Dichos atributos no se excluyen entre sí y de cada uno de ellos se derivan las consecuencias que les son inherentes. En ese supuesto, es tesis de la Sala que la actividad notarial puede estar gravada con el impuesto de industria y comercio, pues, su calidad de servicio corresponde a una actividad análoga a las previstas en el artículo 36 de la Ley 14 de 1983 (sentencia del 21 de agosto de 2014, exp. 18338, CP: Hugo Fernando Bastidas). 3.- En el sub lite, los demandantes, durante el trámite del proceso, plantearon que los municipios no cuentan con la competencia para gravar la actividad notarial, la cual radica, única y exclusivamente, en el legislador.

Igualmente, manifestaron que las actividades de servicio contempladas en el artículo 36 de la Ley 14 de 1983 no presentan ningún grado de semejanza con las actividades notariales, por cuanto las últimas se desarrollan en ejercicio de una función pública. Contrario sensu, el municipio de Palmira indicó que el ejercicio de la función pública no excluye que la actividad notarial signifique la prestación de un servicio público.

Igualmente, precisó que no existe tal régimen único de tributación notarial y que la previsión del artículo 131 constitucional lo que hace es establecer un tributo del cual los únicos contribuyentes serán los notarios. Añadió que la previsión del mentado artículo 36 es enunciativa y que el Concejo Municipal de Palmira actuó en pleno desarrollo de sus competencias constitucionales y legales al determinar que las actividades notariales generan el ICA.

Atendiendo a lo expuesto, para desatar la litis planteada, la Sala parte de reafirmar la posición fijada por esta corporación en el sentido de que la actividad notarial es una función pública e implica la prestación de un servicio público. Al efecto, como se dijo en el punto anterior de las consideraciones, dichas calidades no se excluyen entre si y, como servicio público, son actividades que se desarrollan en beneficio de la comunidad, tal como lo prevé el artículo 199 del Decreto Ley 1333 de 1986.

Esa interpretación se acompasa con lo previsto en el artículo 345 de la Ley 1819 de 2016, en el que, dicho sea de paso, se modificó la pernotada definición de actividades de servicios, así: El artículo 36 de la Ley 14 de 1983, compilado en el artículo 199 del Decreto-ley 1333 de 1986, quedará así: Artículo 199. Se consideran actividades de servicio todas las tareas, labores o trabajos ejecutados por persona natural o jurídica o por sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien los contrata, que genere contraprestación en dinero o en especie y que se concreten en la obligación de hacer sin importar que en ellos predomine el factor material o intelectual.

Respecto de la anterior modificación, esta Sala se pronunció en lo relativo a la correspondencia de la actividad notarial con el supuesto de hecho fijado para que una actividad se considere de servicio gravada con el ICA. Al efecto se analizó que las actividades notariales sí se subsumen en esa definición, habida cuenta de que (i) en la prestación del servicio no media una relación laboral;

(ii) existe una contraprestación por la labor realizada, y (iii) el servicio consiste en la ejecución de una obligación de hacer, a través de la función de dar fe pública (sentencia del 14 de junio de 2018, exp. 21108, CP: Julio Roberto Piza). En este punto de las consideraciones, la Sala concluye que los entes territoriales cuentan con la habilitación constitucional y legal para fijar los elementos de los tributos territoriales, respecto de los cuales, si bien no pueden crearlos ex novo, es lo cierto que cuentan con autonomía para determinar los elementos que la ley no fijó o darle mayor alcance a aquellos establecidos de manera general, como sería el caso de las actividades de servicio análogas gravadas con el ICA.

En el presente caso, nos encontramos ante la regulación que realizó el Concejo de Palmira respecto del ICA, particularmente, la inclusión de los servicios notariales como gravados, con una tarifa del 7 x 1.000. Se resalta que, tal como se esclareció en los anteriores ejes considerativos, la Ley 14 de 1983 y, con posterioridad, el Decreto Ley 1333 de 1986, al momento de regular las actividades que se consideran de servicios, dejaron un margen suficiente a los concejos municipales que les permitió establecer el hecho imponible del ICA dentro de ese marco de regulación y, a tal fin, el municipio demandado dotó de contenido a la expresión «análogas» que la ley estableció para que una actividad sea considerada de servicio.

Por lo mismo, la apreciación de la parte actora relativa a la indeterminación del impuesto en el orden legal para las actividades notariales, no tiene asidero, habida cuenta de que, para la Sala, el desarrollo que el Concejo Municipal de Palmira le dio a la ley que creó el ICA se encuentra avalado por el artículo 338 superior, que faculta a los concejos municipales para completar los elementos esenciales de los tributos, dentro de los términos previstos en la ley.

En esas condiciones, el Concejo de Palmira profirió los Acuerdos 071 (Estatuto Tributario del municipio de Palmira) y 072 (por el cual se señalan las tarifas, tasas, derechos, impuestos y contribuciones municipales para la vigencia fiscal del año 2011) de 2010, a través de los cuales reguló el hecho generador del ICA y su tarifa. El Acuerdo 071, en su capítulo V, reguló lo relativo al ICA, ciñéndose a las disposiciones, entre otras, de la Ley 14 de 1983 y del Decreto Ley 1333 de 1986.

En concreto, acogió el hecho generador (art. 51), el sujeto activo (art. 52), sujeto pasivo (art. 53), definió la actividad de servicio (art. 56) y estableció las reglas de período y la base gravable (art. 57 y ss.). Por su parte, en el artículo 5.º del Acuerdo 072, la corporación municipal estableció las actividades que, en el municipio de Palmira, se consideran servicio y, por tanto, están gravabas con la tarifa que allí mismo fue fijada.

Concretamente, se determinó que la actividad notarial, como servicio, se encuentra gravada a una tarifa del 7 x 1.000. Así, para la Sala, el Concejo Municipal de Palmira no excedió su competencia al proferir el Acuerdo 072 de 2010, artículo 5, a efectos de considerar las actividades notariales como servicios sujetos al impuesto de industria y comercio, y asignarles una tarifa del 7 x 1.000, pues, se repite, los servicios notariales sí pueden estar gravados con dicho impuesto.

No prospera el cargo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley. FALLA Confirmar la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Cópiese, notifíquese, comuníquese.

Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente de la Sala | | | | | | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ | ----------------------- [1] Corte Constitucional, sentencia C-260 de 2015. [2] Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 13 de agosto de 1999, exp. 9306, CP Delio Gómez Leyva; 5 de diciembre de 2003, exp. 13911, CP Ligia López Díaz; 21 de agosto de 2014, exp. 18338, CP Hugo Fernando Bastidas; 14 de junio de 2018, exp. 21108, CP Julio Roberto Piza, y 9 de mayo de 2019, exp. 22593, CP Jorge Octavio Ramírez.