05001-23-33-000-2013-00807-01 — Consejo de Estado

05001-23-33-000-2013-00807-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2019-06-27

Ponente: Julio Roberto Piza Rodríguez

Actor: Javier De Jesús Obando Gil·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: 2- Con relación al ejercicio de las potestades sancionadoras de la Administración tributaria, esta Sección ha señalado que debe enmarcarse en los límites establecidos a la autoridad en el artículo 29 de la Constitución, que garantizan el derecho al debido proceso con el que cuentan los ciudadanos en toda clase de actuaciones administrativas y judiciales. En los procedimientos sancionadores tributarios, el derecho de defensa se materializa, entre otras, permitiéndole al obligado tributario conocer, de manera cierta y clara, la conducta infractora que se le atribuye, a efectos de que pueda controvertirla. Por lo mismo, los actos que profiera la autoridad encaminados a sancionar, deben guardar consistencia en su motivación fáctica y jurídica, pues, de lo contrario, se le impediría al sancionado estructurar de manera efectiva su defensa. Esas exigencias constitucionales son de obligatorio acatamiento en los procedimientos por medio de los cuales la Administración impone las sanciones contempladas en el artículo 651 del ET, que castigan las infracciones relativas a los posibles incumplimientos al deber de informar. Dicho deber formal está previsto para que la autoridad administrativa pueda cumplir con la función que le asigna el ordinal 20 del artículo 189 constitucional, consistente en «velar por la estricta recaudación» de los tributos; y una de sus manifestaciones más relevantes es la regulada en el artículo 631 del ET, que estableció a cargo de los obligados tributarios la carga de aportar anualmente información en medios magnéticos, insumo a partir del cual la Administración podrá efectuar los estudios y cruces de datos necesarios para adelantar sus tareas de inspección. Concretamente, en lo que tañe al caso, la Resolución Nro. 12690 de 2007 determinó el grupo de sujetos obligados a presentar, durante el 2008, la información correspondiente al periodo 2007 señalada en las letras b), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del ET; y el eventual incumplimiento de ese deber se sancionaría con fundamento en el artículo 651 ibidem, que establece como conductas infractoras las de (i) no informar, (ii) informar por fuera de los plazos fijados para cumplir con el deber formal y, finalmente, (iii) informar con errores técnicos o de contenido. Cualquiera de las anteriores conductas se sancionaría con una multa que podía llegar a ser «hasta el 5 %» del monto al que equivaliera la información respecto de la cual no se cumplió adecuadamente con el deber formal. Un mecanismo sancionador administrativo como este, busca disuadir al contribuyente de la inobservancia de sus deberes e incentivar el pronto cumplimiento de las obligaciones materiales y de los deberes formales descritos en la ley. En consecuencia, en la medida en que avancen las instancias procesales se agravarán las consecuencias adversas derivadas del incumplimiento de los obligados a informar. Desde esa perspectiva, una de las funciones del pliego de cargos consiste, precisamente, en invitar al obligado a que ajuste a derecho la conducta infractora y, en casos como el que ocupa la atención de la Sala, presente la información requerida por la Administración. Ello explica, por ejemplo, que el artículo 651 del ET (en la redacción que tenía para la época del caso aquí enjuiciado) previera una reducción al 10 % de la sanción si la omisión era subsanada antes de que se notificara la imposición de la sanción; o al veinte 20 % de la suma, si la regularización de la conducta ocurría dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación de la resolución sancionadora. (…) Vistos los hechos del caso, para la Sala es claro que la actora regularizó su conducta con posterioridad a la notificación del pliego de cargos. En consecuencia, no tendría por qué haberle sido impuesta la máxima sanción prevista en el artículo 651 del ET, toda vez que el procedimiento administrativo tributario permite que el contribuyente se allane a la sanción o, por lo menos, demuestre su ánimo de colaboración, que debe ser retribuido, en ambos casos, mediante la dosificación de la multa a imponer (sentencia del 25 de septiembre de 2017, expediente 20800, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto). Bajo esas circunstancias, lo exigible a la Administración no es que expida un nuevo pliego de cargos, sino que dosifique la sanción a imponer. Además, la Sala tiene establecido que, una vez que se comete la infracción consistente en no informar correctamente en la fecha fijada, se debe graduar la sanción a imponer si el autor de la conducta procede a regularizarla, considerando el momento en el que se lleve a cabo la regularización. Así, porque el grado de afectación de la labor que debe cumplir la autoridad será mayor cuanto más se tarde en recibir la información requerida, pues los términos para adelantar las actuaciones a su cargo están sometidos a plazos de caducidad en la mayoría de los casos (sentencia de esta Sección del 12 de octubre de 2017, exp. 21976, CP: Milton Chaves García). En efecto, no cabe someter a la misma consecuencia el hecho de no informar y la remisión extemporánea de la información, pues el primero perjudica de manera tendencialmente absoluta la gestión administrativa tributaria, mientras que el último la obstaculiza en menor o mayor grado dependiendo de qué tan prolongado es el retraso. Esa medición de tiempos en el cumplimiento del deber de informar permite evidenciar, igualmente, la actitud de colaboración del contribuyente con la autoridad que debe poner en marcha el aparato administrativo (sentencia del 19 de julio de 2017, exp. 20387, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto). Bajo esos lineamientos, la Sala, al resolver casos concretos, ha decidido graduar el porcentaje de la sanción impuesta, haciendo uso de criterios indicados en las sentencias citadas en la presente providencia. (…) En esas condiciones, lo procedente era que, desde la expedición de la resolución sancionadora la DIAN hubiera dosificado la sanción al 1 % de la cuantía de la información, atendiendo a que la demandante subsanó la infracción antes de que se le notificara la imposición de la sanción. De modo que la Sala no estima que los actos censurados adolezcan de un contenido incongruente, por lo cual no está llamado a prosperar el cargo de apelación; sin perjuicio de lo cual, en atención a lo analizado, se accederá a la nulidad parcial de los actos acusados, debido a que no dosificaron la sanción, teniendo en cuenta la regularización de la conducta infractora con anterioridad a la expedición de la resolución sancionadora.CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación5- Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, se considera que el artículo 188 del CPACA determina que la liquidación y ejecución de la eventual condena en costas se regirá por lo dispuesto en el ordenamiento procesal civil. A propósito, el artículo 365 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012) dispone que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. En el caso concreto, no aparece ningún elemento de prueba que permita comprobar la causación de costas. En consecuencia, no existe fundamento para su imposición.

DEBIDO PROCESO EN LA POTESTAD SANCIONATORIA DE LA ADMINISTRACIÓN – Exigencia constitucional. Reiteración de jurisprudencia / OBLIGACIÓN DE PRESENTAR INFORMACIÓN EN MEDIOS MAGNÉTICOS – Fundamento legal / CONDUCTAS INFRACTORAS – Enunciación / GRADUACIÓN DE LA SANCIÓN POR NO PRESENTAR INFORMACIÓN EN MEDIOS MAGNÉTICOS – Procedencia / DOSIFICACIÓN DE LA MULTA A IMPONER – Alcance / REDUCCIÓN DE LA SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN – Requisitos.

Exige que el contribuyente presente memorial de aceptación de la sanción reducida, subsane la omisión y acredite el pago / REGULARIZACIÓN DE LA CONDUCTA CON POSTERIORIDAD A LA NOTIFICACIÓN DEL PLIEGO DE CARGOS – Dosificación de la sanción a imponer 2- Con relación al ejercicio de las potestades sancionadoras de la Administración tributaria, esta Sección ha señalado que debe enmarcarse en los límites establecidos a la autoridad en el artículo 29 de la Constitución, que garantizan el derecho al debido proceso con el que cuentan los ciudadanos en toda clase de actuaciones administrativas y judiciales.

En los procedimientos sancionadores tributarios, el derecho de defensa se materializa, entre otras, permitiéndole al obligado tributario conocer, de manera cierta y clara, la conducta infractora que se le atribuye, a efectos de que pueda controvertirla. Por lo mismo, los actos que profiera la autoridad encaminados a sancionar, deben guardar consistencia en su motivación fáctica y jurídica, pues, de lo contrario, se le impediría al sancionado estructurar de manera efectiva su defensa.

Esas exigencias constitucionales son de obligatorio acatamiento en los procedimientos por medio de los cuales la Administración impone las sanciones contempladas en el artículo 651 del ET, que castigan las infracciones relativas a los posibles incumplimientos al deber de informar. Dicho deber formal está previsto para que la autoridad administrativa pueda cumplir con la función que le asigna el ordinal 20 del artículo 189 constitucional, consistente en «velar por la estricta recaudación» de los tributos; y una de sus manifestaciones más relevantes es la regulada en el artículo 631 del ET, que estableció a cargo de los obligados tributarios la carga de aportar anualmente información en medios magnéticos, insumo a partir del cual la Administración podrá efectuar los estudios y cruces de datos necesarios para adelantar sus tareas de inspección. Concretamente, en lo que tañe al caso, la Resolución Nro. 12690 de 2007 determinó el grupo de sujetos obligados a presentar, durante el 2008, la información correspondiente al periodo 2007 señalada en las letras b), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del ET; y el eventual incumplimiento de ese deber se sancionaría con fundamento en el artículo 651 ibidem, que establece como conductas infractoras las de (i) no informar, (ii) informar por fuera de los plazos fijados para cumplir con el deber formal y, finalmente, (iii) informar con errores técnicos o de contenido.

Cualquiera de las anteriores conductas se sancionaría con una multa que podía llegar a ser «hasta el 5 %» del monto al que equivaliera la información respecto de la cual no se cumplió adecuadamente con el deber formal. Un mecanismo sancionador administrativo como este, busca disuadir al contribuyente de la inobservancia de sus deberes e incentivar el pronto cumplimiento de las obligaciones materiales y de los deberes formales descritos en la ley.

En consecuencia, en la medida en que avancen las instancias procesales se agravarán las consecuencias adversas derivadas del incumplimiento de los obligados a informar. Desde esa perspectiva, una de las funciones del pliego de cargos consiste, precisamente, en invitar al obligado a que ajuste a derecho la conducta infractora y, en casos como el que ocupa la atención de la Sala, presente la información requerida por la Administración. Ello explica, por ejemplo, que el artículo 651 del ET (en la redacción que tenía para la época del caso aquí enjuiciado) previera una reducción al 10 % de la sanción si la omisión era subsanada antes de que se notificara la imposición de la sanción; o al veinte 20 % de la suma, si la regularización de la conducta ocurría dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación de la resolución sancionadora.

(…) Vistos los hechos del caso, para la Sala es claro que la actora regularizó su conducta con posterioridad a la notificación del pliego de cargos. En consecuencia, no tendría por qué haberle sido impuesta la máxima sanción prevista en el artículo 651 del ET, toda vez que el procedimiento administrativo tributario permite que el contribuyente se allane a la sanción o, por lo menos, demuestre su ánimo de colaboración, que debe ser retribuido, en ambos casos, mediante la dosificación de la multa a imponer (sentencia del 25 de septiembre de 2017, expediente 20800, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Bajo esas circunstancias, lo exigible a la Administración no es que expida un nuevo pliego de cargos, sino que dosifique la sanción a imponer. Además, la Sala tiene establecido que, una vez que se comete la infracción consistente en no informar correctamente en la fecha fijada, se debe graduar la sanción a imponer si el autor de la conducta procede a regularizarla, considerando el momento en el que se lleve a cabo la regularización. Así, porque el grado de afectación de la labor que debe cumplir la autoridad será mayor cuanto más se tarde en recibir la información requerida, pues los términos para adelantar las actuaciones a su cargo están sometidos a plazos de caducidad en la mayoría de los casos (sentencia de esta Sección del 12 de octubre de 2017, exp. 21976, CP: Milton Chaves García).

En efecto, no cabe someter a la misma consecuencia el hecho de no informar y la remisión extemporánea de la información, pues el primero perjudica de manera tendencialmente absoluta la gestión administrativa tributaria, mientras que el último la obstaculiza en menor o mayor grado dependiendo de qué tan prolongado es el retraso. Esa medición de tiempos en el cumplimiento del deber de informar permite evidenciar, igualmente, la actitud de colaboración del contribuyente con la autoridad que debe poner en marcha el aparato administrativo (sentencia del 19 de julio de 2017, exp. 20387, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Bajo esos lineamientos, la Sala, al resolver casos concretos, ha decidido graduar el porcentaje de la sanción impuesta, haciendo uso de criterios indicados en las sentencias citadas en la presente providencia. (…) En esas condiciones, lo procedente era que, desde la expedición de la resolución sancionadora la DIAN hubiera dosificado la sanción al 1 % de la cuantía de la información, atendiendo a que la demandante subsanó la infracción antes de que se le notificara la imposición de la sanción. De modo que la Sala no estima que los actos censurados adolezcan de un contenido incongruente, por lo cual no está llamado a prosperar el cargo de apelación; sin perjuicio de lo cual, en atención a lo analizado, se accederá a la nulidad parcial de los actos acusados, debido a que no dosificaron la sanción, teniendo en cuenta la regularización de la conducta infractora con anterioridad a la expedición de la resolución sancionadora.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 631 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 651 / LEY 1607 DE 2012 – ARTÍCULO 139 / LEY 1111 DE 2006 – ARTÍCULO 51 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación 5- Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, se considera que el artículo 188 del CPACA determina que la liquidación y ejecución de la eventual condena en costas se regirá por lo dispuesto en el ordenamiento procesal civil.

A propósito, el artículo 365 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012) dispone que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. En el caso concreto, no aparece ningún elemento de prueba que permita comprobar la causación de costas. En consecuencia, no existe fundamento para su imposición. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., veintisiete (27) de junio de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 05001-23-33-000-2013-00807-01(21512) Actor: JAVIER DE JESÚS OBANDO GIL Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 25 de agosto de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Oralidad (f. 187 vto.), que dispuso: Primero: Niéguese las pretensiones de la demanda.

Segundo: Se condena en costas al señor Javier de Jesús Obando Gil a favor de la nación - Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante el Pliego de Cargos nro. 112382011000367, del 30 de mayo de 2011, la DIAN propuso sancionar a la demandante, con la imposición de una multa de $376.980.000, por incumplir el deber de presentar a más tardar el 17 de abril de 2008 la información en medios magnéticos de las operaciones económicas realizadas en 2007 (ff. 94 a 97 vto).

El 01 de julio de 2011, con ocasión de los descargos (ff. 101 vto. a 111), la demandante aportó la información omitida. La demandada, mediante la Resolución nro. 112412011001203, del 13 de diciembre de 2011 (ff. 11 a 14), le impuso la sanción propuesta a la actora; pero la modificó al decidir el recurso de reconsideración en la Resolución nro. 900.142, del 27 de diciembre de 2012, en el sentido de reducir la multa a $314.610.000 porque consideró que se debía calcular con la UVT del año al que correspondía la información reportada y no con la del año en que se sancionó.

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda Javier de Jesús Obando Gil formuló, a través de apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), las siguientes pretensiones (ff 1 a 10): Primera.

Declarar la nulidad de los actos administrativos resoluciones no. 112412011001203 del 12 (sic) de diciembre de 2011 y 900.142 del 27 de diciembre de 2012. Segunda. Restablecer el derecho a mi poderdante ordenando el no pago de la sanción. Tercera. Condenar en costas y agencias en derecho a la demandada. Invocó como violados los artículos 138 del CPACA; y 638 y 651 del Estatuto Tributario (ET).

El concepto de la violación planteado se resume así: Adujo que operó la caducidad de la potestad sancionadora, porque el pliego de cargos se notificó cuando habían pasado dos años desde la fecha del vencimiento del plazo para declarar el impuesto sobre la renta del año gravable 2007, que había sido el 5 de junio de 2008. Planteó que los actos proferidos en el procedimiento seguido eran incongruentes porque la sanción propuesta en el pliego de cargos difería de la impuesta en la resolución sancionadora, dado que el primero relacionaba como infracción no informar y el segundo extemporaneidad en la entrega de la información habida cuenta de que se atendió el deber formal en la misma fecha de los descargos.

Agregó que en esas circunstancias la demandada tendría que haber expedido un nuevo pliego de cargos que propusiera la sanción por informar por fuera del plazo. Señaló que también había incongruencia por el hecho de que la UVT con la que se calculó la sanción en el pliego de cargos y en la resolución sancionadora difería de la considerada en la resolución con la cual se decidió el recurso de reconsideración. Finalmente, acusó de falsa motivación a los actos acusados porque estima que no se le podía multar debido a que regularizó la conducta infractora antes de ser sancionado.

Contestación de la demanda La DIAN contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de la parte actora (ff. 65 a 74), en los siguientes términos: Aclaró que no había ocurrido la caducidad aducida por la demandante porque la conducta infractora se concretó en 2008, año en el que debía entregarse la información omitida. Así, el dies a quo del término de dos años dentro del cual debía notificarse el pliego de cargos era el 21 de julio de 2009, fecha en que la demandada tenía que presentar la declaración del impuesto sobre la renta del año en el que cometió la infracción. Aseguró que, a pesar de que con ocasión de los descargos la demandante aportó la información, no se acogió a la reducción de la sanción contemplada en el inciso 3.º de la letra b) del artículo 651 del ET, porque no pagó el 10 % de la sanción propuesta.

Para desvirtuar la incongruencia aducida, señaló que la infracción atribuida a lo largo del procedimiento sancionador fue la de omisión en la entrega de la información. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Oralidad, negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas al demandante (ff. 182 a 187 vto.), para lo cual: Juzgó que no ocurrió la caducidad planteada por la demandante.

Al efecto explicó que la infracción se cometió el 17 de abril de 2008, fecha en que se debía presentar la información en medios magnéticos del año 2007 (artículo 18 de la Resolución 12690 de 2007), de modo que el término de dos años para ejercer la potestad sancionadora comenzó a correr el 21 de julio de 2009 (fecha de presentación de la declaración del impuesto sobre la renta del período 2008) y fue oportuno el pliego de cargos notificado el 02 de junio de 2011.

Consideró que la infracción atribuida consistió en la no entrega de la información en medios magnéticos y que, al no haberse acogido la demandante a la reducción de la sanción prevista en el inciso 3.º de la letra b) del artículo 651 del ET, la Administración estaba habilitada para sancionar la mencionada infracción. Recurso de apelación La demandante apeló la sentencia del Tribunal (ff. 191 a 195), en los siguientes términos: Manifestó que el a quo no analizó las pruebas documentales ni resolvió los cargos concernientes a: (i) la incongruencia en el contenido de los actos expedidos;

(ii) la imposibilidad de imponer la sanción debido a que la información fue entregada antes de la expedición del acto sancionador; y (iii) el momento en que se entendía llevada a cabo la regularización de la conducta infractora. Invocó a su favor la sentencia dictada por esta Sección el 20 de noviembre de 2008 (Exp. 15041, CP: Héctor Romero Díaz).

Alegatos de conclusión La demandante reiteró los argumentos de su apelación, mientras que la demandada insistió en lo sostenido en la contestación de la demanda (ff. 208 a 218 y 219 a 220). El Ministerio Público no se pronunció. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Atendiendo a los cargos de apelación formulados por la demandante contra la sentencia de primera instancia mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda, la Sala debe decidir sobre la legalidad de los actos demandados.

La apelante no debate la comisión de la infracción, sino que reprocha que se le hubiera sancionado a pesar de que entregó la información con posterioridad a la notificación del pliego de cargos, pero antes de que se profirieran los actos demandados. A juicio del demandante, la autoridad tendría que haber expedido un nuevo pliego de cargos en el cual le imputara la conducta de extemporaneidad en el reporte de información en lugar de continuar con el procedimiento sancionador que había iniciado con un pliego de cargos en el cual se le atribuyó la infracción de no presentar la información en medios magnéticos.

En ese sentido acusó de incongruente el contenido del acto preparatorio con el de imposición de la sanción; incongruencia que estima que también existe por la circunstancia de que el acto que resolvió el recurso de reconsideración liquidó la multa empleando un valor de UVT diferente al considerado en el pliego de cargos y en la resolución sancionadora. 2- Con relación al ejercicio de las potestades sancionadoras de la Administración tributaria, esta Sección ha señalado que debe enmarcarse en los límites establecidos a la autoridad en el artículo 29 de la Constitución, que garantizan el derecho al debido proceso con el que cuentan los ciudadanos en toda clase de actuaciones administrativas y judiciales.

En los procedimientos sancionadores tributarios, el derecho de defensa se materializa, entre otras, permitiéndole al obligado tributario conocer, de manera cierta y clara, la conducta infractora que se le atribuye, a efectos de que pueda controvertirla. Por lo mismo, los actos que profiera la autoridad encaminados a sancionar, deben guardar consistencia en su motivación fáctica y jurídica, pues, de lo contrario, se le impediría al sancionado estructurar de manera efectiva su defensa.

Esas exigencias constitucionales son de obligatorio acatamiento en los procedimientos por medio de los cuales la Administración impone las sanciones contempladas en el artículo 651 del ET, que castigan las infracciones relativas a los posibles incumplimientos al deber de informar. Dicho deber formal está previsto para que la autoridad administrativa pueda cumplir con la función que le asigna el ordinal 20 del artículo 189 constitucional, consistente en «velar por la estricta recaudación» de los tributos; y una de sus manifestaciones más relevantes es la regulada en el artículo 631 del ET, que estableció a cargo de los obligados tributarios la carga de aportar anualmente información en medios magnéticos, insumo a partir del cual la Administración podrá efectuar los estudios y cruces de datos necesarios para adelantar sus tareas de inspección. Concretamente, en lo que tañe al caso, la Resolución Nro. 12690 de 2007 determinó el grupo de sujetos obligados a presentar, durante el 2008, la información correspondiente al periodo 2007 señalada en las letras b), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del ET; y el eventual incumplimiento de ese deber se sancionaría con fundamento en el artículo 651 ibidem, que establece como conductas infractoras las de (i) no informar, (ii) informar por fuera de los plazos fijados para cumplir con el deber formal y, finalmente, (iii) informar con errores técnicos o de contenido.

Cualquiera de las anteriores conductas se sancionaría con una multa que podía llegar a ser «hasta el 5 %» del monto al que equivaliera la información respecto de la cual no se cumplió adecuadamente con el deber formal. Un mecanismo sancionador administrativo como este, busca disuadir al contribuyente de la inobservancia de sus deberes e incentivar el pronto cumplimiento de las obligaciones materiales y de los deberes formales descritos en la ley.

En consecuencia, en la medida en que avancen las instancias procesales se agravarán las consecuencias adversas derivadas del incumplimiento de los obligados a informar. Desde esa perspectiva, una de las funciones del pliego de cargos consiste, precisamente, en invitar al obligado a que ajuste a derecho la conducta infractora y, en casos como el que ocupa la atención de la Sala, presente la información requerida por la Administración. Ello explica, por ejemplo, que el artículo 651 del ET (en la redacción que tenía para la época del caso aquí enjuiciado) previera una reducción al 10 % de la sanción si la omisión era subsanada antes de que se notificara la imposición de la sanción; o al veinte 20 % de la suma, si la regularización de la conducta ocurría dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación de la resolución sancionadora. 3- En el sub lite, el 17 de abril de 2008, la demandante debió presentar la información en medios magnéticos del año 2007 (considerando los dos últimos dígitos de su NIT), de conformidad con el artículo 18 de la Resolución 12690 de 2007.

Ante el incumplimiento de ese deber formal, la DIAN expidió el Pliego de Cargos nro. 112382011000367, del 30 de mayo de 2011, en el que propuso sancionar por omitir la entrega de la referida información. Tras esa actuación, y con motivo de la respuesta al pliego de cargos, la demandante regularizó su conducta el 01 de julio de 2011 (ff. 101 vto. a 111); pero ni manifestó acogerse al beneficio de reducción de la sanción, ni acreditó el pago de la sanción reducida señalada en la norma.

Por su parte, en la Resolución sancionadora nro. 112412011001203 del 13 de diciembre de 2011, la DIAN insistió en atribuirle a la demandante el tipo infractor señalado desde el pliego de cargos, en los siguientes términos: «Primero. Imponer sanción por no enviar información al señor Javier De Jesús Obando Gil (…), por valor de trescientos setenta y seis millones novecientos ochenta mil pesos (…)» (f. 75).

Vistos los hechos del caso, para la Sala es claro que la actora regularizó su conducta con posterioridad a la notificación del pliego de cargos. En consecuencia, no tendría por qué haberle sido impuesta la máxima sanción prevista en el artículo 651 del ET, toda vez que el procedimiento administrativo tributario permite que el contribuyente se allane a la sanción o, por lo menos, demuestre su ánimo de colaboración, que debe ser retribuido, en ambos casos, mediante la dosificación de la multa a imponer (sentencia del 25 de septiembre de 2017, expediente 20800, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Bajo esas circunstancias, lo exigible a la Administración no es que expida un nuevo pliego de cargos, sino que dosifique la sanción a imponer. Además, la Sala tiene establecido que, una vez que se comete la infracción consistente en no informar correctamente en la fecha fijada, se debe graduar la sanción a imponer si el autor de la conducta procede a regularizarla, considerando el momento en el que se lleve a cabo la regularización. Así, porque el grado de afectación de la labor que debe cumplir la autoridad será mayor cuanto más se tarde en recibir la información requerida, pues los términos para adelantar las actuaciones a su cargo están sometidos a plazos de caducidad en la mayoría de los casos (sentencia de esta Sección del 12 de octubre de 2017, exp. 21976, CP: Milton Chaves García).

En efecto, no cabe someter a la misma consecuencia el hecho de no informar y la remisión extemporánea de la información, pues el primero perjudica de manera tendencialmente absoluta la gestión administrativa tributaria, mientras que el último la obstaculiza en menor o mayor grado dependiendo de qué tan prolongado es el retraso. Esa medición de tiempos en el cumplimiento del deber de informar permite evidenciar, igualmente, la actitud de colaboración del contribuyente con la autoridad que debe poner en marcha el aparato administrativo (sentencia del 19 de julio de 2017, exp. 20387, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Bajo esos lineamientos, la Sala, al resolver casos concretos, ha decidido graduar el porcentaje de la sanción impuesta, haciendo uso de criterios indicados en las sentencias citadas en la presente providencia. Teniendo en cuenta que en el caso la demandante desatendió el deber de informar en medios magnéticos, circunstancia en la cual concuerdan las partes, la Administración debía proferir un pliego de cargos correspondiente en el cual le planteara al infractor la imposición de la sanción, entre otras, para que dicho acto previo hiciera las veces de mecanismo de disuación que intimara al infractor a regularizar su conducta.

Pero una vez entregada la información, la sanción a imponer no podía ser la máxima prevista legalmente, toda vez que la Administración no podía olvidar que en el marco de un Estado de derecho el ejercicio de la función punitiva está precedido por un relevante espíritu de justicia, que obliga a valorar todas las circunstancias que rodean la imposición de las sanciones y no solamente los hechos infractores.

En esas condiciones, lo procedente era que, desde la expedición de la resolución sancionadora la DIAN hubiera dosificado la sanción al 1 % de la cuantía de la información, atendiendo a que la demandante subsanó la infracción antes de que se le notificara la imposición de la sanción. De modo que la Sala no estima que los actos censurados adolezcan de un contenido incongruente, por lo cual no está llamado a prosperar el cargo de apelación; sin perjuicio de lo cual, en atención a lo analizado, se accederá a la nulidad parcial de los actos acusados, debido a que no dosificaron la sanción, teniendo en cuenta la regularización de la conducta infractora con anterioridad a la expedición de la resolución sancionadora.

Por tanto, la sanción en cuestión se recalculará, así: | |Pliego de Cargos|Resolución que desató el |Fallo | | | |recurso de | | | | |reconsideración | | |Base |$ 8.134.211.000 |$ 8.134.211.000 |$ 8.134.211.000 | |Porcentaje |5 % |5 % |1 % | |Sanción |$ 376.980.000 |$ 314.610.000 |$ 81.342.000 | Consecuentemente, se revocará la decisión de primer grado. 4- La suma determinada por esta judicatura, i.e. $81.342.000, se aleja de la cuantía máxima posible de la sanción por incumplir el deber de informar, que el artículo 651 del ET expresa en 15.000 UVT, tanto si se tiene en cuenta el valor fijado para tal clase de unidades para el 2007 como para el 2011.

En esa medida, el ejercicio de graduación de la sanción efectuado torna innecesario estudiar la segunda forma de incongruencia alegada por la apelante. 5- Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, se considera que el artículo 188 del CPACA determina que la liquidación y ejecución de la eventual condena en costas se regirá por lo dispuesto en el ordenamiento procesal civil.

A propósito, el artículo 365 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012) dispone que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. En el caso concreto, no aparece ningún elemento de prueba que permita comprobar la causación de costas. En consecuencia, no existe fundamento para su imposición. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1- Revocar los ordinales primero y segundo de la sentencia apelada. En su lugar: Primero. Declarar la nulidad parcial de las resoluciones. 112412011001203, del 13 de diciembre de 2011, y 900.142, del 27 de diciembre de 2012, expedidas por la DIAN, mediante las cuales se impuso sanción por no enviar información del año 2007 y se resolvió el recurso de reconsideración, respectivamente.

A título de restablecimiento de derecho, graduar la sanción impuesta, la cual queda fijada en la suma de $81.342.000. 2- Reconocer personería al abogado Mauricio Alexander Dávila Valenzuela, para actuar en representación de la DIAN, conforme al poder conferido (f. 245). Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen.