Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN (E) Bogotá D.C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: EFICACIA SA Demandado: DIAN Temas: Procedimiento tributario.
Sanción por devolución improcedente. Cuantificación. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 7 de septiembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que resolvió1: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Resolución sanción No. 052412016000058 de 21 de julio de 2016 y de la resolución No. 005368 del 26 de julio de 2017.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho ORDENAR a la DIAN que fije el saldo a favor a reintegrar en SEIS MIL MILLONES DOSCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES NOVENTA Y TRES MIL PESOS ($6.298.093.000) Sobre este valor calcule la sanción bajo los mismos parámetros que lo había hecho, considerando el principio de favorabilidad.
TERCERO: NEGAR las demás pretensiones de la demanda.
CUARTO: Sin condena en costas. […]».
ANTECEDENTES El 19 de abril de 2013, EFICACIA SA2, presentó la declaración inicial del impuesto sobre la renta por el año gravable 2012, en la que registró un saldo a favor de $18.025.644.0003, solicitado en devolución. El 8 de agosto de 2013, mediante la Resolución 62829000111937, la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Cali resolvió: i) reconocer el saldo a favor; ii) compensar la suma de $17.996.858.000 (a IVA 6-2012, y 1 y 2-2013) y, iii) devolver $28.786.000 mediante TIDIS emisión 20134. 1 Índice 33 en Samai.
Primera instancia. 2 Su objeto social principal es la «externalización de procesos de negocio -Business Process Outsourcing- (BPO, por sus siglas en inglés) enfocados en la implementación y desarrollo de soluciones especializadas relativas a la industria, el comercio y el sector servicios en calidad de contratistas independientes con autonomía técnica y directiva, tanto en Colombia como en el exterior».
Fl. 19 vto. c.p. 3 Fl. 35 c.a. 4 Fls. 49 a 52 c.a. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 El 85 y el 276 de mayo de 2015, la sociedad corrigió la referida declaración, para disminuir el saldo a favor.
En la primera fecha, pagó los siguientes valores7: El 23 de noviembre de 2015, con ocasión del requerimiento especial8, la sociedad corrigió nuevamente la declaración para disminuir el saldo a favor a $17.903.638.000, pagando las siguientes sumas9: El 28 de abril de 2016, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión 052412016000012, que modificó la declaración señalada en el sentido de disminuir el saldo a favor en $9.761.434.00010.
Contra este acto se interpuso recurso de reconsideración11, decidido mediante la Resolución 002369 del 6 de abril de 2017, en el sentido de fijar el saldo a favor en $11.640.404.00012. El 21 de julio de 2016, previo pliego de cargos13 y respuesta a éste14, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cali profirió la Resolución Sanción 05241201600005815, en la que impuso sanción por devolución improcedente, conforme al artículo 670 del ET.
En consecuencia, ordenó el reintegro de $8.264.210.000, más los intereses moratorios incrementados en un 50 %. Contra este acto se interpuso recurso de reconsideración16. El 26 de julio de 2017, en la Resolución 00536817, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, confirmó la resolución sanción, condicionando la aplicación del principio de favorabilidad, ordenando el reintegro de $6.385.240.000, (reconociendo el saldo a favor determinado en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio $11.640.404.000), más los intereses moratorios correspondientes y, como sanción, el valor más favorable entre: i) $1.277.048.000, equivalente al 20 % del valor devuelto y/o compensado de manera improcedente, o ii) el valor que resulte de calcular el 50 % sobre los intereses moratorios correspondientes. 5 Fl. 53 c.a. 6 Fl. 55 c.a. 7 Recibo oficial de pago 4907985130824 de 8 de mayo de 2015.
Fl. 54 c.a. 8 Información tomada de la liquidación de revisión 052412016000012 de 28 de abril de 2016. Fl. 8 vto. c.a. 9 Recibo oficial de pago 4907245854872 de 23 de noviembre de 2015. Fl. 57 c.a. 10 Fls 4 a 23 c.a. 11 Fls. 79 a 95 c.a. 12 Fls. 121 a 142 c.a. 13 Identificado con el número 052382016000047 del 15 de junio de 2016 Fls. 58 a 60 c.a. 14 Fls. 68 a 71 c.a. 15 Fls. 28 a 32 c.p. 16 Fls. 103 a 106 c.a. 17 Fls. 34 a 42 c.p. Concepto Valor Valor pago sanción 8.715.000 Valor pago intereses de mora 52.849.000 Valor pago impuesto 87.147.000 Pago total 148.711.000 Concepto Valor Valor pago sanción 26.144.000 Valor pago intereses de mora 41.304.000 Valor pago impuesto - Pago total 67.448.000 Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Los actos de determinación del tributo fueron demandados ante la jurisdicción, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, el cual fue decidido definitivamente por el Consejo de Estado en la sentencia del 16 de junio de 202218, en el sentido de declarar la nulidad parcial de los actos, y modificar el saldo a favor ($11.816.618.000).
DEMANDA EFICACIA SA, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones19: «1. PRETENSIONES PRINCIPALES a. PRIMERA: Que se declare la NULIDAD TOTAL de la Resolución Sanción No. 052412016000058 de 21 de julio de 2016. b. SEGUNDA: Que se declare la NULIDAD TOTAL de la Resolución No. 005368 del 26 de julio de 2017, notificada el día 10 de agosto de 2017, por medio de la cual la entidad demandada resolvió en forma negativa el Recurso de Reconsideración interpuesto por EFICACIA contra la Resolución Sanción, la cual redujo el valor a reintegrar a $6.385.240.000, más los intereses moratorios correspondientes, y la sanción por devolución improcedente establecida en el artículo 670 ET. c. TERCERA: Como consecuencia de las nulidades anteriores, se RESTABLEZCA EL DERECHO de EFICACIA, en los siguientes términos: 1) Se confirme la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año 2012 presentada por EFICACIA el 23 de noviembre de 2015, a través del formulario No. 1103606011581 y adhesivo No. 91000326441885, en la cual se liquidó un total impuesto sobre la renta a cargo por $1.019.804.000 y se determinó un saldo a favor por $17.903.638.000. 2) Se DECLARE que no hay lugar a la determinación de un mayor impuesto sobre la renta a cargo de EFICACIA por el año gravable 2012 y, en consecuencia, no procede el reintegro del saldo a favor, ni el pago de intereses moratorios. 3) Se DECLARE que no hay lugar a sanción por improcedencia de las devoluciones y que, por lo tanto, mi representada no debe suma alguna por estos conceptos y; 4) Se DECLARE en firme la devolución del saldo a favor efectuada a EFICACIA por $17.903.638.000. 2.
PRETENSIÓN COMPLEMENTARIA: ACUMULACIÓN DE PROCESOS […] solicito que por economía procesal se decrete la acumulación del presente proceso con el proceso radicado bajo el número 76001233300020170125500 […], en el cual se solicita se decrete la nulidad total de […] los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2012, […], en los cuales se fundamentan los actos aquí demandados […]».
Invocó como disposiciones violadas, las que se enuncian a continuación: 18 Exp. 25968, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. El 30 de mayo de 2023, la demandante pidió no dictar sentencia hasta que se resolviera el recurso extraordinario de revisión interpuesto contra la sentencia del 16 de junio de 2022, decidido mediante providencia del 22 de mayo de 2024, radicado 11001031500020220629700, CP.
Milton Chaves García, en el sentido de declarar infundado el referido recurso, y condenar en costas y agencias en derecho a la recurrente. 19 Fls. 5-6 c.p. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 • Artículos 29, 209 y 363 de la Constitución Política; • Artículos 588 y 670 del Estatuto Tributario y, • Artículos 3 [12] y 87 [1] del CPACA Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: No se configuró el supuesto de hecho señalado en el artículo 670 [inc. 2] del ET, toda vez que la sociedad demandó los actos de determinación del impuesto sobre la renta del año gravable 2012, con lo cual, el monto a reintegrar y los consecuentes intereses moratorios incrementados, dependen de la decisión que adopte la jurisdicción frente al saldo a favor.
Los actos acusados interpretaron de manera errónea el artículo 670 del ET, y vulneraron el artículo 29 [inc. 3] de la CP, por imponer la sanción cuando el recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión no se había resuelto, razón por la que, para la fecha de imposición de la sanción (21 de julio de 2016), el saldo a favor no había sido modificado, y no existía hecho sancionable.
La DIAN interpretó indebidamente el artículo 670 ib., porque, además de imponer la sanción, exigió el reintegro del saldo a favor y los intereses moratorios que fueron objeto de liquidación y exigencia en el proceso de determinación del tributo. Asimismo, inaplicó el artículo 588 del ET, cuando calculó erróneamente el saldo a favor a reintegrar, el cual incrementó en $122.006.000, sin tener en cuenta que la actora pagó dicha suma con ocasión de las correcciones efectuadas, y la imputó de la siguiente manera: OPOSICIÓN La DIAN, se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente20: No procede que la actora alegue que la suma a reintegrar prevista en el artículo 670 del ET, dependa de la decisión de la jurisdicción frente al saldo a favor liquidado en el proceso de determinación, ya que lo único que exige la norma para iniciar el proceso sancionatorio es que se haya notificado la liquidación de revisión, por lo que no es cierto que se hubiera interpretado de manera errónea dicho artículo, el cual solo limita a la Administración a adelantar el proceso de cobro hasta que quede ejecutoriada la sentencia definitiva.
La Administración no vulneró principios constitucionales y el debido proceso, pues en el proceso de determinación del impuesto demostró que la actora tenía una carga impositiva y, en el proceso sancionatorio, que debía reintegrar un saldo a favor improcedente del cual se benefició. 20 Fls. 79 a 96 c.p. Concepto Declaración inicial Corrección Diferencia Primer recibo Segundo recibo Total reintegrado Impuesto a cargo 932.657.000 1.019.804.000 87.147.000 87.147.000 87.147.000 Sanciones 34.859.000 34.859.000 8.715.000 26.144.000 34.859.000 Saldo a favor 18.025.644.000 17.903.638.000 122.006.000 122.006.000 Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 No es cierto que en el proceso de determinación se exige el reintegro del saldo a favor con los correspondientes intereses moratorios, porque los actos en este proferidos solo indican el valor del saldo a favor establecido, mientras que en los actos dictados en el proceso sancionatorio se determina la suma a reintegrar, y el valor de la sanción aplicable conforme a la normativa vigente.
La DIAN aplicó los artículos 588 y 670 del ET, y liquidó correctamente en la resolución sanción el saldo a favor a reintegrar ($6.385.240.000), en cuanto restó, del valor reconocido en la resolución que ordenó la devolución ($18.025.644.000), el valor determinado en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación de revisión ($11.640.404.000), sin que se estén cobrando dos veces los mismos valores, o se presenten errores en las operaciones matemáticas.
AUDIENCIAS INICIAL Y DE PRUEBAS En audiencia del 1.° de agosto de 201821, el a quo precisó que no se presentaron irregularidades procesales o nulidades, no se solicitaron medidas cautelares, ni se propusieron excepciones previas; tuvo como pruebas las allegadas con la demanda y la contestación y dio traslado a las partes para alegar de conclusión. Fijó el litigio en resolver los siguientes problemas jurídicos: «¿Los actos administrativos demandados se encuentran bajo los efectos de la prejudicialidad? ¿La resolución sanción inobservó el plazo legal de 2 años para su expedición, porque el cómputo debe hacerse a partir de la resolución al recurso de reconsideración? ¿La resolución sanción es nula porque contiene un doble cobro?» Por auto de 10 de diciembre de 201822, se declaró la suspensión del proceso.
SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca anuló parcialmente los actos acusados, fijó el saldo a favor a reintegrar en $6.298.093.000, ordenó a la DIAN calcular la sanción sobre este valor aplicando favorabilidad, negó las demás pretensiones de la demanda y no condenó en costas, por lo siguiente23: Del artículo 670 del ET y la jurisprudencia aplicable, se establece que: i) la resolución sanción fue oportuna, porque se notificó dentro de los dos años siguientes a la notificación de la liquidación de revisión y, ii) se puede tramitar este proceso de manera independiente al de determinación, sin que se genere prejudicialidad, pues el resultado de este último generaría la modificación o el decaimiento de la multa que, en todo caso, no puede cobrarse hasta que se resuelva ese litigio en segunda instancia. No se comparte que la demandante afirme que la DIAN exigió dos veces la devolución del saldo a favor, pues mediante la sanción por devolución improcedente se obliga a la contribuyente a reintegrar el saldo improcedente, mientras que en la liquidación de revisión se fija el saldo a favor que corresponda.
Frente al error en el cálculo del saldo a favor a devolver, la Administración lo determinó en $6.385.240.000, al restar de $18.025.644.000 (saldo liquidado por la actora y devuelto por la DIAN), $11.640.404.000 (saldo a favor determinado en la liquidación de revisión), sin 21 Fls. 117 a 120, y 122 a 123 c.p. 22 Fls. 133-134 c.p. 23 Índice 33 en Samai.
Primera instancia. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 tener en cuenta la cifra reintegrada por la sociedad, la cual, conforme a los recibos de pago, correspondió a $87.147.000, y no a $122.006.000, con lo cual el saldo a favor a devolver ascendía a $6.298.093.000.
RECURSO DE APELACIÓN La demandante interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente24: El a quo interpretó de manera errónea el artículo 670 del ET, ya que, para el 21 de julio de 2016, no existía hecho sancionable, pues la liquidación de revisión solo quedó ejecutoriada después de haberse proferido la resolución sanción, esto es, cuando se expidió la resolución que desató el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto liquidatorio, conforme al artículo 87 [1] del CPACA.
No es viable solicitar en el proceso de sanción por devolución improcedente el reintegro del saldo a favor devuelto en exceso y los intereses moratorios, porque estos rubros fueron exigidos en el proceso de determinación, con lo cual, lo único que puede exigir la DIAN es la multa allí prevista. El Tribunal calculó indebidamente el saldo a favor a reintegrar pues, al revisar los recibos de pago, solo tomó el valor pagado por concepto de impuesto ($87.147.000), dejando de lado las sumas sufragadas por las sanciones liquidadas en las declaraciones de corrección ($34.859.000).
Por ello, el saldo a favor a devolver de $6.263.234.000, se determina así: TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA Por auto del 17 de mayo 2023, se admitió el recurso de apelación y se concedió el término establecido en el artículo 247 [4 a 6] del CPACA, para que los sujetos procesales se pronunciaran25. La DIAN pidió confirmar la sentencia apelada y condenar en costas a la demandante26.
La actora no puede soportar sus afirmaciones en el artículo 87 del CPACA, para desconocer la claridad de la norma impositiva, según la cual el término para imponer la sanción se cuenta desde la notificación de la liquidación oficial, y no desde su ejecutoria. No se desconocieron los pagos realizados, ni el principio de favorabilidad, pues la sanción se liquidó en el 20 % de lo devuelto de forma improcedente, y no sobre el 50 % de los intereses moratorios. 24 Documento 01 expediente digital 25 Índice 5 en Samai.
El 30 de mayo de 2023, la demandante pidió no dictar sentencia hasta que se resolviera el recurso extraordinario de revisión interpuesto contra la sentencia proferida el 16 de junio de 2022, expediente 25968, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez, decidido mediante providencia del 22 de mayo de 2024, radicado 11001031500020220629700, CP. Milton Chaves García, en el sentido de declarar infundado el referido recurso, y condenar en costas y agencias en derecho a la recurrente. 26 Índice 12 en Samai.
Concepto Valor Saldo a favor restituido 18.025.644.000 Saldo a favor resolución reconsideración 11.640.404.000 Valor restituido por la sociedad 122.006.000 Saldo a favor a reintegrar 6.263.234.000 Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de las resoluciones que impusieron sanción por devolución improcedente a EFICACIA SA, en relación con la declaración de renta del año 2012.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante y apelante única, se debe determinar si: i) el a quo interpretó de manera errónea el artículo 670 del ET, ii) en el proceso sancionatorio se podía ordenar el reintegro del saldo a favor indebidamente compensado y devuelto con los respectivos intereses de mora, y iii) el cálculo del saldo a favor a devolver fue indebido.
Como lo ha precisado la Sala27, en atención a la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias y a lo previsto en el artículo 850 del ET, la Administración debe, previa solicitud del contribuyente, devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; no obstante, si una vez adelantado dicho procedimiento se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, se debe imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente.
Según los precisos términos del artículo 670 del ET, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, e imponer la respectiva sanción. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 ejusdem dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción, como lo entiende la demandante.
La Sala ha dicho28 que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión, pero a partir de su notificación, y en el término perentorio de dos años la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra el acto de determinación en sedes administrativa o judicial.
Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya aplicación solo requiere que la liquidación de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique. 27 Entre otras, sentencias del 1° de junio de 2023, Exp. 24953, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto, del 3 agosto de 2023, Exp. 26259, CP. Wilson Ramos Girón, y del 20 de junio de 2024, Exp. 28085, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 28 Sentencia del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el artículo 670 del ET [parágrafo 2] que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».
En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.
En el sub examine está demostrado, como se precisó en los antecedentes, que se adelantaron los procedimientos de determinación del tributo y de sanción por devolución y compensación improcedente, en cuanto en aquel se modificó el saldo a favor liquidado por la actora en la declaración del impuesto sobre la renta por el año gravable 2012, que fue objeto de compensación y devolución. También se acreditó que los actos de determinación del tributo fueron demandados ante la jurisdicción en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, el cual fue decidido de manera definitiva por esta Sección mediante sentencia del 16 de junio de 202229, en el sentido de declarar la nulidad parcial de los actos, y modificar el saldo a favor ($11.816.618.000).
La recurrente estima que el a quo interpretó de manera errónea el artículo 670 del ET, porque para el 21 de julio de 2016, fecha de expedición del acto sancionatorio, «no existía hecho sancionable» ante la falta de ejecutoria de la liquidación de revisión. Al respecto, se precisa que, aun cuando en la actualidad el acto de determinación cobró ejecutoria con la providencia de segunda instancia que definió su legalidad parcial, a la luz del artículo 670 del ET la imposición de la sanción solo exige que la autoridad previamente haya notificado la liquidación de revisión30.
Así, para el 21 de julio de 2016 -fecha de expedición de la resolución sanción-, sí existía un hecho sancionable, en cuanto el acto liquidatorio, en el que se verificó la improcedencia del saldo a favor compensado y devuelto, se profirió y notificó el 28 de abril de 2016, evidenciándose una correcta interpretación de la norma. No prospera el cargo.
Tampoco le asiste razón a la apelante cuando afirma que no es viable solicitar en el proceso de sanción por devolución improcedente el reintegro del saldo a favor devuelto en exceso y los intereses moratorios pues, en los precisos términos del artículo 670 del ET, es en este proceso, y no en el de determinación, en el que se exige su restitución con los intereses moratorios causados en el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable.
Como acertadamente lo señaló el Tribunal, mientras que en el proceso de determinación se 29 Exp. 25968, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. 30 Sentencia del 3 de agosto de 2023, Exp. 26259, CP. Wilson Ramos Girón, en la que se reiteran las sentencias del 1° de agosto del 2019 y del 25 de marzo de 2021, Exps. 23024 y 23293, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto, del 2 de octubre de 2019, Exp. 23867, CP.
Milton Chaves García, del 29 de abril del 2020 y del 1° de julio de 2021, Exps. 22507 y 24613, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 establece el saldo a favor, en el proceso sancionador se obliga al contribuyente a reintegrar dicho valor, si se comprueba su improcedencia. No prospera el cargo.
Por último, a efectos de determinar el saldo a favor a devolver y el monto de la sanción, se debe estar a lo resuelto en la sentencia del 16 de junio de 202231, pues la nulidad parcial de los actos de determinación que modificaron la declaración de renta de la actora del año gravable 2012, incide en los actos sancionatorios acusados, al haber sido el fundamento fáctico de su imposición. Esta providencia anuló parcialmente los actos de determinación, al reconocer algunas glosas que derivaron en el desconocimiento parcial del saldo a favor inicialmente liquidado por la actora ($18.025.644.000), que pasó a ser el determinado por la Sala en $11.816.618.000.
En la Resolución Sanción 052412016000058 del 21 de julio de 201632, se ordenó el reintegro de $8.264.210.000 (diferencia entre los $18.025.644.000 declarados y los $9.761.434.000 determinados en la liquidación oficial), más los intereses moratorios incrementados en un 50 %. Contra este acto, se interpuso recurso de reconsideración, resuelto por la Resolución 005368 de 26 de julio de 201733, en el sentido de confirmar la resolución sanción, condicionada a la aplicación del principio de favorabilidad, ordenando el reintegro de $6.385.240.00034 (reconociendo el saldo a favor determinado en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio $11.640.404.000), más los intereses moratorios correspondientes, y estableciendo como sanción, el valor más favorable entre: i) $1.277.048.000, equivalente al 20 % del valor devuelto y/o compensado de manera improcedente, o ii) el valor que resulte de calcular el 50 % a los intereses moratorios correspondientes.
No obstante, dichos actos perdieron parcialmente su fundamento según lo decidido sobre los actos de determinación por esta jurisdicción, de modo que, el monto que debe reintegrarse -que no corresponde a una sanción y del cual no se excluyen sanciones- es la diferencia que surge entre el saldo a favor declarado y devuelto ($18.025.644.000), el confirmado en la sentencia de esta Corporación ($11.816.618.000) y el valor restituido por la demandante ($87.147.000)35, la cual asciende a $6.121.879.000.
Sobre este valor, que a la postre fue indebidamente devuelto, debe cuantificarse la sanción por devolución improcedente, siguiendo, al efecto, la segunda regla contenida en la sentencia de unificación del 20 de agosto de 202036, según la cual, «En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado», así: 31 Exp. 25968, CP.
Julio Roberto Piza Rodríguez. 32 Fls. 28 a 32 c.p. 33 Fls. 34 a 42 c.p. 34 Diferencia con el saldo a favor liquidado y devuelto al contribuyente $18.025.644.000 35 Fl. 54 c.p. 36 SU 2020CE-SUJ-4-001, Exp. 22756, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Como en los actos acusados se aplicó el principio de favorabilidad en materia sancionatoria, al determinar la multa en el 20 % del valor devuelto de forma improcedente, la sanción discutida se establece en $608.702.000, que corresponde al resultado de aplicar dicho porcentaje al monto devuelto indebidamente, previa exclusión de las sanciones (de corrección e inexactitud).
En consecuencia, se tiene como criterio de decisión que: i) la ejecutoria de la sentencia o de la resolución que, según el caso, falle la demanda o decida el recurso contra el acto de determinación, no constituye un requisito para la imposición de la sanción, cuya aplicación solo requiere que la liquidación de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado, se notifique; ii) en el proceso sancionatorio se obliga a la contribuyente a reintegrar el saldo a favor pedido de forma improcedente y se impone la correspondiente sanción y, iii) la contribuyente deber reintegrar $6.121.879.000 con los intereses moratorios correspondientes -teniendo en cuenta lo pagado por la contribuyente37-, y pagar una sanción del 20 % del valor compensado y devuelto improcedentemente, que asciende a $608.702.000.
Por las razones expuestas, se modificará el ordinal segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada, para fijar, a título de restablecimiento del derecho, el valor a reintegrar en $6.121.879.000, con los correspondientes intereses moratorios, y la sanción equivalente al 20 % del valor compensado y devuelto de manera improcedente en la suma de $608.702.000.
Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- MODIFICAR el ordinal segundo de la parte resolutiva de la sentencia del 7 de septiembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, el cual queda así: «SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, fijar como monto a reintegrar la suma de 6.121.879.000, junto con los respectivos intereses moratorios, -teniendo en 37 Según los recibos oficiales de pago allegados con la demanda, la sociedad pagó, por intereses de mora, la suma de $94.153.000 CONCEPTO VALOR Saldo a favor declarado y devuelto $ 18.025.644.000 Saldo a favor determinado en sede judicial incluidas sanciones $ 11.816.618.000 Saldo a favor restituido $ 87.147.000 Saldo a favor a devolver $ 6.121.879.000 (-) sanción por corrección $ 34.859.000 (-) sanción por inexactitud del 100% determinada en sede judicial $ 3.043.510.000 Base de la sanción $ 3.043.510.000 Sanción del 20 % $ 608.702.000 Radicado: 76001-23-33-000-2017-01471-01 (27557) Demandante: Eficacia SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 cuenta los pagados por la contribuyente-.
Y, como sanción por devolución improcedente, la suma de $608.702.000, equivalente al 20 % de la cuantía devuelta de forma improcedente, conforme a lo expuesto en la parte motiva de esta providencia». 2.- En lo demás, confirmar la sentencia apelada. 3.- Sin condena en costas en esta instancia. 4.- Reconocer personería al abogado Harold William Bolaños Realpe, como apoderado de la entidad demandada, en los términos del poder conferido que obra en el índice 12 en Samai.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO