Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., treinta y uno (31) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante MECÁNICOS ASOCIADOS S.A.S. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Renta 2009.

Declaración de corrección provocada. Adición de ingresos omitidos. Costos asociados a la adición de ingresos. Otros costos. Deducción por inversión en activos fijos reales productivos. Modificación de la compensación por pérdidas fiscales. Condena en costas. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 23 de junio de 2020 (fls.584 a 598), en la que el Tribunal Administrativo del Huila, declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, cuya parte resolutiva es la siguiente: «PRIMERO: DECRETAR la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión No. 13241201000126 (sic) de noviembre 18 de 2013 y la resolución No. 900.098 de diciembre 5 de 2014 a través del cual la DIAN dispuso la modificación de la liquidación privada de renta y patrimonio del año gravable 2009 que presentó la sociedad MECANICOS ASOCIADOS S.A.S. - MASA en cuanto no acogió los $32.016’813.000 (sic) de los costos correlativos de la venta de la planta generadora de energía, por la contribuyente al corregir los ingresos de la declaración privada de renta con ocasión del requerimiento especial y $572'695.000 de las deducciones por inversión en AFRP y la correlativa disminución de la sanción por inexactitud derivada de estos tópicos.

SEGUNDO: DECLARAR que la declaración de renta y complementarios de sociedad contribuyente MECÁNICOS ASOCIADOS SAS ESP (sic) - MASA por el año gravable 2009 en (sic) la siguiente: CONCEPTOS LIQUIDACIÓN PRIVADA L.O. MODIFICADA EN RECURSO LIQUIDACIÓN DEL DESPACHO Datos informativos Total gasto de nómina 86.430.548.000 86.430.548.000 86.430.548.000 Aportes al sistema de seguridad social 14.986.982.000 14.986.982.000 14.986.982.000 Aportes SENA, ICBF, cajas de compensación 5.493.391.000 5.493.391.000 5.493.391.000 Patrimonio Efectivos, bancos, cuentas de ahorro, otras inversiones 1.321.929.000 1.321.929.000 1.321.929.000 Cuentas por cobrar 62.457.743.000 62.457.743.000 62.457.743.000 Aportes y acciones 259.397.000 259.397.000 259.397.000 Inventarios 3.927.971.000 3.927.971.000 3.927.971.000 Activos fijos 43.842.443.000 43.842.443.000 43.842.443.000 Otros activos 29.967.667.000 29.967.667.000 29.967.667.000 Total patrimonio bruto 141.777.150.000 141.777.150.000 141.777.150.000 Pasivos 104.159.919.000 104.159.919.000 104.159.919.000 Total patrimonio líquido 37.617.231.000 37.617.231.000 37.617.231.000 Ingresos Ingresos brutos operacionales 215.390.065.000 247.351.631.000 247.351.631.000 Ingresos brutos no operacionales 5.129.013.000 5.129.013.000 5.129.013.000 Intereses y rendimientos financieros 3.672.619.000 3.672.619.000 3.672.619.000 Total ingresos brutos 224.191.697.000 256.153.263.000 256.153.263.000 Menos: Devoluciones, rebajas, dctos en ventas 0 0 0 Menos: Ingresos no constitutivos de renta ni G.O. 0 0 0 Total ingresos netos 224.191.697.000 256.153.263.000 256.153.263.000 Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 CONCEPTOS LIQUIDACIÓN PRIVADA L.O. MODIFICADA EN RECURSO LIQUIDACIÓN DEL DESPACHO Costos Costo de ventas 0 0 0 Otros costos 183.238.759.000 215.035.263.000 215.035.263.000 Total Costos 183.238.759.000 215.035.263.000 215.035.263.000 Deducciones Gastos operacionales de administración 10.541.370.000 10.541.370.000 10.541.370.000 Gastos operacionales de ventas 0 0 0 Deducción inversión en activos fijos 1.580.205.000 1.007.510.000 1.580.205.000 Otras deducciones 14.324.248.000 14.328.974.000 14.328.974.000 Total deducciones 26.445.823.000 25.877.854.000 26.450.549.000 Renta Renta líquida ordinaria del ejercicio 14.507.115.000 15.240.146.000 14.667.451.000 O Pérdida líquida del ejercicio 0 0 0 Compensaciones 10.200.000.000 9.641.290.000 9.641.290.000 Renta líquida 4.307.115.000 5.598.856.000 5.026.161.000 Renta Presuntiva 698.715.000 698.715.000 698.715.000 Renta Exenta 0 0 0 Rentas gravables 0 0 0 Renta líquida gravable 4.307.115.000 5.598.856.000 5.026.161.000 Ganancias ocasionales Ingresos por ganancias ocasionales 1.309.875.000 1.309.875.000 1.309.875.000 Costos y deducciones por ganancias ocasionales 958.496.000 958.496.000 958.496.000 Ganancias ocasionales gravables 351.379.000 351.379.000 351.379.000 Liquidación Privada Impuesto sobre la renta líquida gravable 1.421.348.000 1.847.622.000 1.658.633.000 Descuentos Tributarios 1.248.416.000 1.248.416.000 1.248.416.000 Impuesto neto de renta 172.932.000 599.206.000 410.217.000 Impuesto de ganancias ocasionales 115.955.000 115.955.000 115.955.000 Impuesto de remesas 0 0 0 Total impuesto a cargo 288.887.000 715.161.000 526.172.000 Menos: Anticipo renta año anterior 0 0 0 Menos: Saldo a favor año anterior 0 0 0 Menos: Autorretenciones 0 0 0 Menos: Otras retenciones 9.299.560.000 9.308.384.000 9.308.384.000 Total retenciones año gravable 9.299.560.000 9.308.384.000 9.308.384.000 Más: Anticipo impuesto renta año siguiente 0 0 0 Saldo a pagar por impuesto 0 0 0 Sanciones 0 667.921.000 228.461.000 Total saldo a pagar 0 0 0 o Total saldo a favor 9.010.673.000 7.925.301.000 8.553.751.000 TERCERO: NO CONDENAR en costas en esta instancia.» ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante Requerimiento Especial Nro. 132382012000184 del 28 de diciembre de 2012, la Dirección Seccional de Impuestos de Neiva propuso a la sociedad MECÁNICOS ASOCIADOS S.A.S., la modificación de la declaración de renta del año gravable 2009.

La propuesta de modificación consistió en la adición de ingresos operacionales por $41.475.395.000 ($31.961.566.000 por la venta planta generadora de energía a Colombiana de Licitaciones y Concesiones y otros ingresos derivados de información de terceros por $9.513.828.780); la disminución de otros costos de ventas en $215.582.0001, el desconocimiento de la deducción por inversión en activos fijos respecto de los gastos incurridos en la planta de generación de energía a gas para la prestación del servicio convenido con Ecopetrol por valor de $572.965.0002, la disminución de la compensación de la pérdida fiscal generada en el período gravable 2008 a $9.521.719.0003, el aumento del valor de otras retenciones a $9.308.384.0004, la liquidación de una sanción por inexactitud de $22.659.232.000 y la eliminación del saldo a favor de $9.010.673.000. 1 $136.669.190 (pagos a un no inscrito en el régimen común) + $78.913.178 (gastos sin relación de causalidad con la actividad productora de renta -art. 107 E.T. e impuestos no considerados en el art. 115 ib.). 2 La inversión desconocida corresponde al montaje de la planta de energía Campo Tello por $1.431.736.754,90, cuya deducción del 40% es: $572.695.000. 3 La actora la había declarado en $10.200.000.000, pero en el proceso de fiscalización del impuesto de renta del año gravable 2008 la DIAN la disminuyó a la $9.521.719.000.

La determinación oficial aún está en discusión en sede judicial. 4 La actora las había declarado en $9.299.560.000, por lo que la DIAN le adiciono mayores retenciones por $8.824.000. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 El 27 de marzo de 2013 la actora dio respuesta al requerimiento especial y corrigió la declaración acogiendo parcialmente la propuesta de liquidación de la administración. Aceptó adicionar los ingresos operacionales en cuantía de $31.961.566.0005 por la venta de la planta de energía (al mismo tiempo incluyó el costo de la planta vendida, cuyo ingreso había adicionado6), disminuir otros costos en cuantía de $160.334.7957, derivado de lo cual, liquidó una sanción por inexactitud reducida de $21.165.000.

No aceptó el rechazo de gastos de administración por $4.727.504, ni el rechazo de la deducción por inversión en activos fijos, como tampoco la disminución de la compensación de la pérdida del año gravable 2008. Mediante ampliación al requerimiento especial Nro. 132412013000007 del 21 de junio de 2013, la DIAN efectuó una nueva depuración del tributo en razón a que consideró «inválida» la corrección provocada de la actora por efecto de haber adicionado costos (de la planta vendida) que no fueron parte de la propuesta inicial de modificación. La nueva propuesta de la administración consistió en la adición de ingresos por valor de $32.971.297.0008, el reconocimiento del costo de la planta enajenada, el rechazo de otros costos por $165.062.000 ($136.669.190 por vulnerar el artículo 177-1 del E.T., $23.665.614 por matrículas y pensiones y $4.727.504 por gastos de administración de apartamentos), el desconocimiento de la deducción por inversión en activos fijos por $572.965.000, la disminución de la compensación de la pérdida generada en la declaración de renta del año gravable 2008 a $9.521.719.000 y determinó una sanción por inexactitud de $1.266.688.000.

En la oportunidad legal la demandante dio respuesta a la ampliación del requerimiento especial. El 18 de noviembre de 2013, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412013000126 en el sentido rechazar costos por $165.062.000, desconocer la deducción por inversión en activos fijos de $572.965.000, disminuir la compensación de la pérdida generada en la declaración de renta del año gravable 2008 a $9.521.719.000 e imponer sanción por inexactitud de $684.022.000.

La contribuyente interpuso recurso contra la liquidación, el cual fue resuelto mediante Resolución Nro. 900.098 del 5 de diciembre de 2014, en el sentido de aceptar de los «otros costos» la suma de $4.727.5049 manteniendo el rechazo de otros costos por valor de $160.335.000, así como el de la deducción por inversión en activos fijos en la suma de $572.965.000, modificar la disminución de la compensación de la pérdida generada en la declaración de renta a la suma de $9.641.290.000 que provenía del año gravable 2008 000 e imponer sanción por inexactitud por valor de $667.921.000. 5 No aceptó la adición de otros ingresos por $9.513.828.780. 6 La actora había declarado la operación reflejando el valor de la utilidad por valor de $3.612.433.648 7 No aceptó el rechazo de otros costos por $55.247.573 8 Se integra de $31.961.566.000 del ingreso por la venta de una planta de energía y $1.009.730.879 que recibió la actora de la compañía Occidental Andina LLC.

Es decir, que levantó la glosa por los demás ingresos inicialmente propuestos. 9 Si bien en los considerandos se aceptó como costo $4.727.504, en la liquidación quedó reconocido por valor de $4.726.000 en el renglón «otras deducciones». Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (fl.2 cp): «1.1.

Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 132412013000126 del 18 de Noviembre de 2013 (la “Liquidación Oficial de Revisión”) y de la Resolución No. 900.098 del 5 de diciembre de 2014 (la “Resolución 900.098”), los dos actos administrativos mediante los cuales la DIAN modificó la declaración de renta y complementarios presentada por la Sociedad para el año gravable 2008 (sic). 1.2.

Que como consecuencia de la anterior declaración, a título de restablecimiento del derecho, se declare en firme la declaración del impuesto sobre la renta y complementario para el año 2008 (sic) presentada por la Sociedad el día 27 de marzo de 2013, identificada con el formulario No. 1109602646161 (la “Declaración de Corrección”), en la cual se determinó un saldo a favor de Ocho Mil Novecientos Cuarenta y Cinco Millones Cuatrocientos Veintidós Mil pesos ($8.945.422.000). 1.3.

Que se condene a la DIAN al pago de las costas del proceso. De manera subsidiaria, y sólo en caso que su despacho no acceda a las pretensiones establecidas en los numerales 1.1., 1.2 y 1.3 anteriores, solicito: 1.4. Que se declare que la improcedencia de la sanción por inexactitud en razón que no se configuran los hechos generadores de la misma y a que operó la diferencia de criterio en la aplicación del derecho sustantivo y, en consecuencia, se modifique la Liquidación Oficial de Revisión en el sentido de eliminar la sanción por inexactitud propuesta.» A los anteriores efectos, la demandante invocó como normas vulneradas los artículos 29 de la Constitución Política (CP); 158-3 (vigente para el año 2009), 709, 711 y 647 del Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989), 2° del Decreto 1766 de 2004 y el Decreto 2650 de 1993.

El concepto de la violación se resume así (fls.7 a 24): 1. La decisión de la administración de no reconocer la declaración de corrección presentada el 27 de marzo de 2013 es nula, en apoyo de lo cual, pone de presente que la liquidación oficial de revisión señaló que la misma era «inválida» por haber modificado “hechos” no glosados en el requerimiento especial, mientras que en la resolución que decidió el recurso de reconsideración se indicó que no podía aceptarse la corrección, porque había modificado un “renglón” que no se glosó, lo que corresponde a un nuevo elemento jurídico frente al que la actora no tuvo oportunidad de pronunciarse en la actuación administrativa.

Adicionalmente, el artículo 709 del Estatuto Tributario permite aceptar total o parcialmente los hechos glosados en el requerimiento, por lo que la actora acogiendo lo señalado por la DIAN adicionó ingresos por la suma de $31.961.566.352 derivados de la venta de la planta de generación de energía a la sociedad Colombiana de Licitaciones y Concesiones CONCECOL, aceptación que conllevó la incorporación del costo asociado a este ingreso en el renglón «otros costos» tratándose del mismo hecho económico objeto del requerimiento especial como lo reconoció el Consejo de Estado en el sentencia del 15 de noviembre del 2007 (exp. 14712).

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Como la ampliación del requerimiento especial es una complementación del acto previo (requerimiento especial), conforman un solo acto, entonces la corrección de la declaración es válida porque no está modificando una glosa que no está en la integralidad del requerimiento especial.

Sumado a que dicha norma sujeta la corrección provocada no a los renglones sino a los hechos glosados. De manera que carece de fundamento jurídico y económico el desconocimiento de la corrección, a partir de lo cual dicha liquidación privada surte plenos efectos legales. 2. Debe reconocerse lo invertido por MASA a partir del 15 de octubre de 2008 para la construcción del centro de generación de energía que convino entregar a Ecopetrol con el acatamiento de precisas especificaciones técnicas de generación de energía contenidas en el contrato 5203097 del 18 de enero de 2008.

La administración incurre en un grave error, desconoce la realidad económica del contrato 5203097 del 18 de enero de 2008, hace una aplicación incorrecta de los artículos 158-3 del Estatuto Tributario, 2° del Decreto 1766 de 2004 y del Decreto 2650 de 1993, al concluir que por haberse expedido la factura 15574 del 14 de octubre de 2008, correspondiente al incentivo pactado en la cláusula 10 del contrato si dicha planta era puesta en funcionamiento antes de 8 meses contados a partir de la firma del acta de inicio del contrato, lo que no significa que se hubiera culminado la construcción de la planta de generación de energía. Incluso, después de la puesta en marcha de la planta y facturación del incentivo fue necesaria la adquisición del motor «2 MT- GE JEMBACHER NATURAL GAS GENERATOR MODEL J 260 GS – NL ‘E-12’ AND ACCESORIES -2MT- MOTOR J 620 GS-NL, 3125 kw, 1500 RPM, PARA OPERACIÓN CON GAS NATURAL» que era esencial para que la planta cumpliera las condiciones técnicas básicas mínimas acordadas con Ecopetrol a efectos de que esta tuviera la capacidad energética mínima requerida hasta el año 201710.

De acuerdo con el anexo 2 «Especificaciones Técnicas» del contrato 5203097 del 18 de enero de 2008, punto 2. Alcance, MASA debía instalar para el centro de generación de Tello, una capacidad de generación mínima escalonada en el tiempo y dada para cada periodo en megavatios - hora (MW), que se mantenía constante a partir del año 2010.

Asimismo, que el proyecto se desarrollaría en tres fases; la primera de diseño básico y de detalle, construcción y montaje; la segunda de pruebas y puesta en marcha del centro de generación y planta de tratamiento; y la tercera de operación y mantenimiento de la planta durante diez (10) años de funcionamiento o hasta el 31 de diciembre de 2017, lo que ocurriera primero. Acorde con las fases de desarrollo del proyecto, MASA primero debía poner en marcha el centro de generación de energía para la realización de todas las pruebas iniciales de funcionamiento, sin que esto implicara la finalización de ese centro ni su operación total, pues para la puesta en funcionamiento de la planta no se había alcanzado la generación mínima escalonada en el tiempo en los megavatios hora acordados. 10 Se advierte que de esta compra no se precisa fecha ni se aportó con la demanda documento soporte.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Es así, que el arranque del centro de generación de energía no significó la terminación de la obra contratada, por el contrario, fue necesario efectuar inversiones y desarrollar actividades indispensables posteriores para que MASA pudiera cumplir con la capacidad generación mínima exigida en el contrato para cada período.

Inversiones que no debieron rechazarse porque el Consejo de Estado11 ha establecido que la deducción por inversión en activos fijos reales productivos se calcula con base en el costo de adquisición del bien, naturaleza de costo que la DIAN expresamente reconoció en la página 13 del requerimiento especial, y por tanto no está en discusión. En consecuencia, como la inversión de MASA en el centro de generación de energía desde que esta se puso en marcha cumple los requisitos señalados en la ley, tiene derecho a que se reconozca la suma de $651.629.008, como deducción por inversión en activos fijos reales productivos (se indica así en la demanda, pero este monto corresponde al valor de deducción rechazado para el año gravable 2008, para 2009 la deducción rechazada es de $572.695.000). 3.

La administración no debe limitar en el año gravable 2009, la compensación de la pérdida fiscal proveniente del gravable 2008 a la suma de $9.641.290.000, conforme fue determinada en la resolución que decidió el recurso de reconsideración del proceso de determinación del impuesto sobre la renta de dicha vigencia fiscal, pues ese acto administrativo se encuentra en discusión en sede judicial, por lo que no constituye un valor definitivo de dicha pérdida. 4.

No se dan los supuestos del artículo 647 del Estatuto Tributario para la imposición de la sanción por inexactitud, porque todos los hechos económicos relacionados con la declaración son ciertos no se incluyeron operaciones inexistentes, falsas o desfigurada, lo que se presenta es una diferencia de criterios en el derecho aplicable con la Administración, específicamente en cuanto a la interpretación del Contrato 5203097 del 18 de enero de 2008. 5.

En las pretensiones de la demanda solicitó que se condenara en costas a la DIAN, sin embargo, este pedido no fue objeto de sustentación. Oposición a la demanda La DIAN controvirtió los argumentos y pretensiones de la demanda (fls.504 a 523 cp3), exponiendo que: No se vulneró el derecho al debido proceso de la actora porque los actos proferidos durante la actuación administrativa le fueron notificados, se tuvieron en cuenta las pruebas obrantes en el expediente, la DIAN se pronunció de cada una de las glosas y le indicó las disposiciones normativas que rigieron el procedimiento administrativo.

No se configura una nulidad de los actos demandados por no darle validez a la declaración de corrección, pues tanto en la ampliación del requerimiento especial como en la liquidación oficial de revisión se sustenta en la misma forma las razones de esto, que se concretan en que se incluyeron costos no glosados en el 11 Sentencia del 13 de septiembre de 2012, exp. 18473, CP.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, reiterada en la sentencia del 29 de noviembre de 2012, exp. 18662. CP Martha Teresa Briceño de Valencia. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 requerimiento especial, lo cual es improcedente tratándose de una corrección provocada.

Es contradictorio el cargo sobre la supuesta falta de aplicación y/o aplicación indebida de los artículos 158-3 del Estatuto Tributario, 2° del Decreto 1766 de 2004 y del Decreto 2650 de 1993, pues al mismo tiempo la Administración no pudo aplicar indebidamente una norma y dejarla de aplicar. Sin embargo, fue con fundamento en esas normas que se rechazó como deducible la suma de $572.695.000, en la medida que establecen que la deducción debe solicitarse en la declaración correspondiente al año gravable en el que se realiza la inversión, siendo la base de cálculo el costo de adquisición del bien, por lo que las adiciones para continuar el funcionamiento o incrementar la productividad del bien, no podían solicitarse en deducción, así, de acuerdo con la factura Nro. 15574 la planta de tratamiento empezó su producción en octubre de 2008, lo que conforme con el PUC, cuenta 1512 - propiedad, planta y equipo, ya no correspondía a un activo en montaje sino a un activo fijo real en producción, debiendo desconocerse la deducción aplicada por la contribuyente como se precisó en el Oficio DIAN 002376 del 14 de enero de 2009, en cuanto indica que no se puede tomar como deducción por inversión en activos fijos reales productivos las adiciones que se hagan a ese tipo de bienes.

Además, observó que los argumentos de la demanda se dirigían a sustentar la glosa por este concepto correspondiente a la vigencia fiscal 2008, período para el cual, el rechazo de la deducción fue de $651.629.008. La sanción por inexactitud se configuró por la inclusión de una deducción improcedente que originó un menor saldo a pagar, que no corresponde a una diferencia de criterios sino al actuar de la demandante que dejó de aplicar preceptos claros y expresos de la normativa tributaria.

La DIAN no debe ser condenada en costas, puesto que lo que ha pretendido es hacer prevalecer el interés público, garantizando la seguridad fiscal del Estado Colombiano y la protección el orden público económico nacional, en vista de lo cual la discusión administrativa objeto de este proceso se encuentra regulada en la normatividad tributaria aplicable y vigente, aunado que no existió por parte de la entidad un actuar de mala fe.

Como punto adicional, se precisa que la DIAN no emitió ningún pronunciamiento sobre la improcedencia de disminuir la compensación de la pérdida generada en la declaración de renta del año gravable 2008. Sentencia apelada El Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos demandados, a partir de las siguientes consideraciones (fls.584 a 598 cp3): Luego de hacer un recuento de las correcciones voluntarias y provocadas, se refirió a que la DIAN considera que las correcciones en este segundo caso deben contraerse a las glosas propuestas y que en el mismo sentido se pronunció esta Corporación en la sentencia del 21 de febrero de 2019, expediente: 21366.

CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Sin embargo que, la jurisprudencia reciente del Consejo Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 de Estado12 ha definido que no se debe desconocer que todo ingreso lleva aparejado el costo para determinar la renta líquida a efectos de liquidar el impuesto a cargo, por lo que si al adicionar ingresos la autoridad tributaria no los incluye el contribuyente está facultado para hacerlo, y en tal sentido se encontró que la DIAN en la parte considerativa de los actos administrativos validó la inclusión de los costos asociados a los ingresos incrementados, sin embargo, en forma contradictoria en la ampliación del requerimiento especial no los adicionó, con lo cual dejó de aplicar el principio de justicia y equidad del tributo y le impidió a la contribuyente el derecho de hacerlo cuando rechazó la corrección de la declaración privada.

Es así, que no le asiste razón a la demandada para haber rechazado la corrección de la declaración. Respecto de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos en cuantía de $572.694.701 concluyó que era improcedente su rechazo porque al momento de la puesta en marcha del centro de generación de energía y facturación del incentivo, este no había alcanzado la potencia de energía requerida por Ecopetrol y que finalmente le pagaría a MASA, en definitiva, la razón de ser de la inversión. Además, porque la DIAN logró establecer que durante el año fiscal 2009 la actora realizó inversiones por $1.431.736.755 en dicha planta de generación de energía. En relación con la disminución de la compensación a la suma de $9.641.290.00013 (lo que implicaba rechazo por valor de $558.710.000) señaló que la actora no especificó las disposiciones que fueron vulneradas, limitándose a señalar que el monto de la pérdida determinado por el año gravable 2008 no es definitivo pues el acto estaba siendo discutido, lo que le impedía al Tribunal tomar una decisión, razón por la que rechazaba la compensación en la suma glosada.

Respecto de la sanción por inexactitud concluyó14: «Bajo las anteriores consideraciones, son viables los costos declarados por la sociedad contribuyente que se deben descontar la (sic) renta originada en el precio de venta de la planta de generación de energía a gas y la deducción por la inversión en AFRP que se declararon, por ende no hay lugar a las sanciones del artículo 647 del E.T., de ahí que en cuando (sic) las mismas fueron impuestas en los actos atacados se genera la vulneración de dicha disposición y por eso se declara en firme la declaración privada corregida que fue presentada el 27 de marzo de 2013, solo en los aspectos que han sido analizados en esta decisión”, y la incluyó en la liquidación efectuada en esa instancia. La liquidación efectuada por el Tribunal tuvo en cuenta: i. los costos correlativos a la adición de ingresos por la venta de la planta generadora de energía; ii. la deducción por inversión en activos fijos reales productivos por la construcción del centro de generación de energía Campo Tello; y, iii. la consecuente disminución de la sanción por inexactitud derivada de tales aceptaciones.

Mantuvo incólumes las glosas de la disminución de la compensación de la pérdida generada en la declaración de renta del año gravable 2008 a la suma de $9.641.290.000 y la sanción por inexactitud derivada de esta modificación por la suma de $228.461.000. Finalmente, declaró que no había lugar a condena en costas porque no se aceptaron en su integridad las pretensiones de la demanda. 12 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta.

Sentencia del 15 de noviembre de 2007, expediente: 14712. CP. Héctor Romero Díaz. 13 En la declaración privada de 2009, se compensaba pérdida por $10.200.000.000, proveniente del año gravable 2008. 14 Página 27 de la sentencia, folio 597 del cuaderno 3. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Recursos de apelación La demandante apeló el fallo de primera instancia15 para que se revoque parcialmente la decisión del a quo.

Se confirmen los aspectos que le fueron favorables y se revoque la disminución de la compensación de la pérdida fiscal. También solicitó condenar en costas a la DIAN. A estos efectos puntualizó lo siguiente: La pérdida fiscal del año gravable 2008 no puede ser objeto de un nuevo desconocimiento en el año en que es compensada (2009): argumentó que el artículo 199 del Estatuto Tributario señala que la indebida compensación de una pérdida fiscal constituye renta líquida por recuperación de deducciones en la declaración que la originó (2008) o en el año al cual corresponda la liquidación oficial de revisión, que en este caso sería 2013, año en que se expidió dicho acto administrativo.

De manera que el a quo debió rechazar la modificación propuesta por la DIAN por ser manifiestamente contraria a la ley. Además, señaló que la disminución de la pérdida hace parte del proceso de determinación de la renta del año gravable 2008 que es objeto de cuestionamiento ante la jurisdicción contencioso administrativa. De ahí que constituye una violación del debido proceso de la demandante que se rechace una pérdida que aún está bajo análisis.

Manifestó que se presentó una ausencia de fundamentación jurídica, al declararse el Tribunal impedido para determinar la procedencia de la modificación de la pérdida del año gravable 2009 de MASA, cuando es claro que no resulta ajustada a derecho, considera que la ley y la jurisprudencia han señalado que la modificación oficial del valor de la pérdida líquida en un año gravable no afecta los años en los cuales la misma se compensó, y que como el valor de la pérdida declarada en el año 2008 es susceptible de modificación, de conformidad con la decisión que determine el juez en el proceso que se tramita ante el mismo Tribunal, esta circunstancia implicaría un defecto fáctico de la sentencia que se emita por el año 2009.

Por último, manifestó que debe condenarse en costas a la DIAN, toda vez que el proceder de dicha entidad fue ilegal considerado que MASA declaró datos fidedignos y ajustados a su realidad contable, y porque la autoridad tributaria no valoró los argumentos de la actora, motivo por el cual la discusión escaló hasta la presente instancia judicial obligando a que la demandante incurriera en gastos de defensa judicial (se aporta factura de los servicios legales prestados por la firma Deloitte), los cuales deben ser asumidos por la entidad demandada.

En relación con los cargos que le fueron favorables en primera instancia, adicionó a su defensa lo que el tribunal argumentó. La demandada apeló el fallo de primera instancia16, acusando la decisión de estar afectada de un defecto fáctico, pues, si bien no se aceptó la corrección de la declaración por contravenir lo previsto en los artículos 709 y 711 del Estatuto Tributario, en cuanto establece que la corrección provocada debe circunscribirse exclusivamente a los hechos y renglones glosados, lo cierto es que desde la ampliación del requerimiento especial los costos asociados a los ingresos 15 SAMAI, índice 2, renglón 19. 16 SAMAI, índice 2, renglón 18.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 adicionados fueron incorporados a la determinación oficial del impuesto de renta del año gravable 2009, de tal forma que no existe violación al principio de justicia que se señala en la sentencia apelada.

Señaló que es improcedente la deducción por inversión en activos fijos reales productivos dado que la planta de generación de energía entró en producción en el año 2008 y por ello a 2009 ese bien ya era un activo productivo, lo que impedía tratar como deducción las adiciones y mejoras a este activo para continuar su funcionamiento o incrementar su producción, como lo definió la entidad en el Oficio 002376 del 14 de enero de 2009.

Añadió que, los requerimientos de aumento de energía, no determinan el momento de terminación y puesta en marcha de la planta generadora, son sólo una exigencia productiva de esta, razón que evidencia la equivocación de la primera instancia. También, que los costos incurridos con posterioridad a la terminación y puesta en marcha de la planta son un mayor del activo pero que no dan derecho a la deducción. Agregó que la deducción del artículo 158-3 del Estatuto Tributario procede cuando se adquieren activos por primera vez o el contribuyente los construye, pero no cuando se hacen mejoras o adiciones a activos que ya está en período productivo.

Respecto de la sanción por inexactitud, señaló que debe mantenerse como consecuencia de haberse omitido ingresos e incluido deducciones improcedentes y no verificarse una diferencia de criterios en tanto no se consignaron en la declaración datos completos y verdaderos. Señaló que debe confirmarse la determinación del a quo de no pronunciarse respecto de la compensación de pérdidas fiscales del año gravable 2008 porque la actora no presentó motivos de inconformidad ni disposiciones violadas, además porque esta pérdida se definió de fondo en el proceso de determinación de la renta del año gravable 2008.

Alegatos de conclusión La demandante reiteró los argumentos de su apelación17. La demandada en adición a lo sostenido en su recurso pidió que se condenará en costas a la demandante, en virtud de lo cual señaló que las agencias en derecho no debían probarse y en relación con los gastos procesales, aportó certificación de lo pagado por el fotocopiado del expediente administrativo18.

Concepto del Ministerio Público El Procurador delegado ante el Consejo de Estado no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA La Sala decide los cargos de apelación formulados por las partes demandante y demandada contra la sentencia de primera instancia que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda. 17 SAMAI, índice 21. 18 SAMAI, índice 20.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 En tal sentido, corresponde a la Sala establecer la legalidad de los actos demandados, específicamente si: i. la declaración de corrección provocada presentada por la actora es válida; ii. procede el reconocimiento de la deducción especial del artículo 158-3 del Estatuto Tributario en relación con los costos y gastos incurridos en la construcción de un centro de generación de energía; iii. era procedente modificar la compensación de la pérdida fiscal del año gravable 2008; iv. procedía imponer a la actora sanción por inexactitud; y si, v. hay lugar a condenar en costas procesales. 1.

Declaración de corrección provocada Respecto del primer problema jurídico referido a la validez de la corrección provocada de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, la Sala precisa que la administración discute que esta no se adecuó a los lineamientos del artículo 709 del Estatuto Tributario porque en ella se adicionaron costos que no fueron glosados en el requerimiento especial.

Sobre el particular rebate la actora que la inclusión de costos es un mismo hecho económico con la adición de ingresos propuesta por la administración, por lo que una vez acreditados deben ser reconocidos en la respectiva depuración del tributo. El tribunal dio la razón a la actora porque a los ingresos que son adicionados a una declaración tributaria se encuentran asociados los costos que permitieron su consecución, los que de estar debidamente demostrados deben ser reconocidos, y a este respecto en la ampliación del requerimiento especial halló que la DIAN validó la realización de tales costos, de manera que, al constatarse la realidad y magnitud de los costos asociados a la adición de ingresos, era idónea la declaración de corrección de la actora y no procedía su desconocimiento.

Frente a lo hasta aquí expuesto, la Sala anticipa que comparte de la decisión del a quo en la medida que ciertamente, en la ampliación del requerimiento especial (fls.190 y 191) se hizo la siguiente validación en cuanto a la adición de ingresos: «Sobre esta glosa la División Gestión de Liquidación encuentra: 1. Con radicación No. 22384 de diciembre 7 de 2012 (Folio 557), la sociedad contribuyente aporta la factura de venta No. 25296 de diciembre 22 de 2009, donde Masa vende a Colombiana de Licitaciones y Concesiones Ltda., Nit. 800.249.942-5, una planta de gas según oferta mercantil irrevocable de venta de bienes, por valor de $35.574.000.000 (folio 579).

Aporta igualmente, listado de movimiento por documentos (prueba contable), en el cual muestra el asiento contable completo que se generó por la venta del mencionado activo (folio 589), así: Código contable Débito Crédito 1305059999 35.574.000.000 15201001 32.158.088.000 159210 196.521.648.89 159210 196.521.648.89 6115146010 196.521.648.89 424520 3.612.433.648.89 2.

De tal manera, que la venta del bien fue por $35.574.000.000, el costo de contabilizado (sic) en la cuenta 1520 fue de $32.158.088.000, depreciación acumulada de $196.521.648, lo que da como resultado una utilidad en venta de activos por valor de $3.612.433.648. 3. El ingreso de acuerdo con la factura de venta No. 25396 de diciembre 22 de 2009, fue de $35.574.000.000 y el contribuyente declaró como ingreso en esta transacción Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 económica sólo lo referente a la utilidad de $3.612.433.648, por tanto se presenta una omisión de ingresos de $31.961.566.352, esto es el Costo de la Planta 32.158.088.000, menos la Depreciación acumulada $196.521.648. 4.

A su vez, debe declararse el costo del bien enajenado, que para el caso de acuerdo al asiento contable transcrito en el punto 1, es por valor de $31.961.566.352. 5. El contribuyente en su respuesta acepta la glosa propuesta en los ingresos adicionado (sic) ingresos por valor de $31.961.566.352, sin embargo, también incluye el costo del bien vendido, que aún cuando es procedente no se encuentra glosado en el requerimiento especial, siendo de esta manera necesario ampliar el requerimiento especial conforme al artículo 708 del Estatuto Tributario, para incluir el costo del bien.» En la misma ampliación, se indicó sobre la adición de costos (fls.215 y 216): «El contribuyente debe adicionar ingresos por valor de $31.961.566.352, correspondiente a la venta de activo fijo a la sociedad Colombiana de Licitaciones y Concesiones Nit 800.249.942 por valor de $35.574.000.000, inicialmente, había declarado la utilidad obtenida en esta transacción por valor de $3.612.433.648; sin embargo, al declararse la totalidad del ingreso obtenido en la transacción, se hace necesario que el contribuyente declare el costo de (sic) bien enajenado en la suma de $31.961.566.352, por tal motivo, conforme con el artículo 708 del Estatuto Tributario, se procede ampliar el requerimiento especial No. 132382012000184 de diciembre 28 de 2012, para incluir este nuevo hecho a su declaración tributaria, como se evidencia contablemente su procedencia, según se demuestra en el registro contable (Folio 580) de la siguiente forma: Aporta listado de movimiento por documentos (prueba contable), en el cual muestra el asiento contable completo que se generó por la venta del mencionado activo (folio 589), así: Código contable Débito Crédito 1305059999 35.574.000.000 15201001 32.158.088.000 159210 196.521.648.89 159210 196.521.648.89 6115146010 196.521.648.89 424520 3.612.433.648.89 Por tal motivo, se determina adicionar el valor de otros costos en la suma de $31.961.566.352.» (Énfasis de la Sala) A este respecto debe señalarse que, esta Sección en reiterada jurisprudencia19 ha precisado que cuando se adicionan ingresos en virtud de una corrección provocada por requerimiento especial, tal modificación puede acompañarse del correspondiente ajuste de los costos debidamente soportados, esto es, que se demuestren fielmente su existencia. Específicamente, en sentencia del 21 de febrero de 2019 se precisó que «[u]na corrección provocada a la declaración del impuesto sobre la renta puede incluir, además de los ingresos propuestos por la autoridad, costos asociados a ellos, aunque no hayan sido contemplados en los actos administrativos.» 20.

Con mayor razón en este caso, pues advierte la Sala que el resultado de la operación de venta de la planta, sujeto a tributación (utilidad: $3.712.433.648) se había reportado correctamente por la parte actora desde la presentación de la declaración inicial. De manera que lo exigido por la DIAN, en ultimas, correspondía a la mera discriminación de la operación en ingreso ($35.574.000.000) y costo 19 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta.

Sentencias del 23 de noviembre de 2005, expediente: 14794, CP. María Inés Ortiz Barbosa, 15 de noviembre de 2007, expediente: 14712, CP. Héctor Romero Díaz y 1° de agosto de 2016, expediente: 21000, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia. 20 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta. Sentencia del 21 de febrero de 2019, expediente: 21366, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 ($31.961.566.352), con lo cual, se llegaba al mismo resultado, entonces la inclusión del costo en la corrección era apenas natural, no se trataba de un hecho nuevo como equivocadamente lo señaló la DIAN.

Si bien este costo fue reconocido con ocasión de la ampliación del requerimiento especial tal y como lo señala la DIAN en su apelación, lo procedente era haber aceptado la corrección provocada, en la cual sencillamente se discriminaba la operación. Corrección que adicionalmente, aceptó las glosas de la DIAN por valor de $160.335.000 ($136.669.190. por vulnerar el artículo 177-1 del E.T. y $23.665.614 por matrículas y pensiones).

En ese orden, no prospera la apelación de la DIAN en tanto la declaración de corrección presentada tenía plena validez. 2. Deducción por activos fijos reales productivos por valor de $572.965.000 Discute la DIAN la procedencia de la deducción especial del artículo 158-3 del Estatuto Tributario respecto de los costos y gastos incurridos en la construcción de un centro de generación de energía, bajo la consideración de que eran adiciones o mejoras del activo fijo en producción, pues señala que la actora le había facturado a Ecopetrol el 14 de octubre de 2008 el incentivo pactado en el Contrato Nro. 5203097 del 18 de enero de 2008, que se reconocía si el centro de generación entraba en producción antes de que se cumplieran 8 meses desde la fecha del acta de inicio del contrato.

La demandante discute que la puesta en marcha de la planta tan solo fue una parte de lo pactado, puesto que el centro de generación de energía debía desarrollarse en tres fases, de las cuales se había alcanzado una, la de «Pruebas y puesta en marcha del Centro de Generación y Planta de Tratamiento» y esto, de ningún modo significó la terminación del centro de generación de energía. Además, porque lo facturado alude al incentivo acordado si el arranque de la planta se llevaba a cabo dentro de los 8 meses siguientes al inicio del contrato, sin embargo, como el objeto del contrato era la producción de energía en unas condiciones específicas que no se habían alcanzado, MASA en calidad de contratista debía continuar haciendo inversiones y desarrollando actividades indispensables para cumplir con la capacidad de generación mínima escalonada para cada periodo en megavatios.

De manera que, la Administración no solo incurrió en una indebida interpretación del contrato, sino de la inversión misma, dado que esta no se había completado. El Tribunal dio la razón a la demandante, bajo la consideración que la generación de energía en la potencia pactada en contrato suscrito con Ecopetrol era la razón de ser del proyecto y esta no se había alcanzado.

La DIAN se opuso a esta conclusión, señalando que el aumento progresivo de la capacidad de energía es tan sólo un requerimiento de producción, no de la terminación y puesta en marcha de la referida planta. Para dilucidar este aspecto del debate, la Sala partirá del contexto normativo aplicable: Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 El artículo 158-3 del Estatuto Tributario21 vigente para la época del caso bajo examen, permitía deducir del impuesto sobre la renta el 40% de la inversión que se realizara para la adquisición activos fijos reales productivos.

Esta norma fue reglamentada por el Decreto 1766 de 2004, del cual se destacan los siguientes aspectos: «Artículo 2°. Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente.» Por su parte, el artículo 3° determinaba: «La deducción se deberá solicitar en la declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios correspondiente al año gravable en que se realiza la inversión».

Adicionalmente, establecía en los incisos 2º y 3º: «Cuando se realicen obras de infraestructura para el montaje o puesta en funcionamiento de los activos fijos reales productivos y tales obras deban ser activadas para ser depreciadas o amortizadas de acuerdo con la técnica contable, el costo de las mismas hará parte de la base para calcular la deducción del treinta por ciento (30%) [para el 2008 del 40%].

Cuando tales obras tomen más de un período gravable para su confección o construcción, la deducción se aplicará sobre la base de la inversión efectuada en cada año gravable. Cuando los activos fijos reales productivos sean construidos o fabricados por el contribuyente, la deducción del treinta por ciento (30%) [para el 2008 del 40%], se calculará con base en las erogaciones incurridas por la adquisición de bienes y servicios que constituyan el costo del activo fijo real productivo.» De lo anterior, se destaca que, tratándose de activos construidos, el beneficio aplicaba sobre las erogaciones incurridas en cada año gravable para la adquisición de bienes y servicios constitutivas de costo del activo fijo real productivo.

Ahora bien, el acervo probatorio obrante en el proceso, pone de presente lo siguiente: La actora suscribió el 18 de enero de 2008 el Contrato No. 5203097 con Ecopetrol, con un valor estimado de $103.820.898.797, cuyo objeto era: «SUMINISTRO DE ENERGÍA POR MEDIO DE UN CENTRO DE GENERACIÓN CON GAS PARA EL CAMPO TELLO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2017».

Acorde con los términos contractuales, el proyecto requería un nivel de energía horaria mínima instalada que oscilaba entre 8 y 18 (MWH), lo cual debía ser cumplido en forma escalonada, así: Año 08 09 10 11 12 13 14 15 16 17 Energía Horaria Mínima a Pagar (MWH) 6 8 8.5 14 14 14 13.5 13 12.5 12 Energía Horaria Mínima a Instalar (MWH) 8 12 12 18 18 18 18 18 18 18 - En el convenio se pactó el siguiente incentivo: 21 Esta norma fue adicionada al Estatuto Tributario por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003.

Para ese entonces, se permitía deducir el 30% de la inversión efectiva realizada solo en activos fijos reales productivos adquiridos. Luego, modificada por el artículo 8 de la Ley 1111 de 2006, que permitió la deducción del 40% de la respectiva inversión a partir del 1º de enero de 2007. A partir del año gravable 2011, ningún contribuyente podía hacer uso de esta deducción, por orden expresa del parágrafo 3º artículo 158-3 del ET, adicionado por el artículo 1º de la Ley 1430 de 2010.

Beneficio que, finalmente, derogó el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 «ECOPETROL reconocerá el siguiente incentivo económico al CONTRATISTA si cumple con la condición descrita a continuación Si el CONTRATISTA entra en operación el centro de generación antes de ocho (8) meses contados a partir del acta de inicio del contrato, ECOPETROL le cancelará en un solo pago el valor que resulte de multiplicar la Energía Horaria Mínima Contratada por la tarifa unitaria acordada y multiplicada a su vez por las horas que restan del año desde el día en que el CONTRATISTA entrega por primera vez energía autogenerada al respectivo Centro de Consumo, hasta el 31 de diciembre del respectivo año. El CONTRATISTA podrá presentar la factura una vez el interventor autorice mediante acta la entrada en operación del Centro de Generación.» (fl.730 reverso ca2) - Para hacer efectivo el cobro del incentivo en precedencia por valor de $812.448.000 la actora emitió la factura No. 15574 del 14 de octubre de 2008.

(fl.446 ca5) A partir del anterior contexto fáctico y normativo, es de observar: Las erogaciones por valor de $1.431.736.754,90 incurridas con posterioridad a la facturación del incentivo, en el año de 2009, integraban el costo del activo fijo (planta de generación de energía) y en consecuencia el beneficio era aplicable sobre el valor de las mismas.

Bajo el marco anterior, se advierte que aun cuando las erogaciones incurridas en el año 2009 hubieran constituido adiciones o mejoras es procedente el beneficio, conforme se ha pronunciado esta Sala en reiteradas oportunidades22: «La Sala considera que la deducción objeto de análisis admite ambas modalidades. Es decir, procede el beneficio tributario tanto en aquellos casos en que se trate de adquisición de activos fijos reales productivos como de inversiones hechas en activos fijos que ya posee la empresa.

En este último caso, se requiere que la inversión hecha en el activo fijo sea necesaria para que el mismo pueda contribuir a la generación de renta. Lo anterior, porque lo que realmente determina que se pueda hacer la deducción es que se haga la inversión en un activo fijo, sea mediante la adquisición por primera vez o sea mediante la realización de reparaciones o mejoras a activos preexistentes.

En ambos casos se cumple con el requisito de hacer la inversión en bienes tangibles, con la finalidad de incorporar el activo a la producción de renta de la empresa o de permitir que el activo preexistente siga generando la renta o mejore la eficiencia de esa tarea.» (énfasis propio). Lo anterior se justifica plenamente si se tiene en cuenta que la finalidad del beneficio fiscal fue promover las inversiones, coadyuvando al fortalecimiento y crecimiento económico de las empresas.

Ahora que, en todo caso también se encuentra probado en el proceso que, al momento de facturar el incentivo, el proyecto no estaba finalizado, comoquiera que el nivel energético requerido contractualmente, no se había alcanzado para el año 2009, pues acorde con los términos pactados, el requerimiento de energía debía iniciarse en el año 2008 entre 8 MWH hasta llegar a un nivel de 12 MWH el año 2010 que se mantendría hasta el año 2017. 22 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 13 de septiembre de 2012, exp. 18473, CP.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; 29 de noviembre de 2012, exp. 18662, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia; 24 de octubre de 2013, exp. 18735, CP. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; y 28 de septiembre de 2016, exp. 21730, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 Así, el hecho de haberse facturado el incentivo en virtud de la puesta en marcha del centro de generación de energía no era prueba conclusiva de que el activo estuviera terminado, toda vez que este aún requería las adecuaciones necesarias para cumplir el nivel energético contratado.

En consecuencia, el cargo de apelación de la DIAN no tiene prosperidad. 3. Compensación de la pérdida fiscal del año gravable 2008 En lo que se refiere a la disminución de la compensación de la pérdida fiscal proveniente del año gravable 2008, la Sala encuentra que, como lo advirtió el a quo, la actora se limitó a argumentar que el valor de esa pérdida no contaba con una decisión de modificación definitiva, sin embargo, con la apelación la demandante profundizó en la improcedencia de esta glosa, aduciendo que ante una indebida compensación de la pérdida esta debía ser recuperada de la forma prevista en el artículo 199 del Estatuto Tributario, es decir, adicionando su valor como renta líquida a la declaración respectiva (2008) o en el año de la expedición de la liquidación oficial que rechaza la pérdida (2013).

Si bien esta Sección ha señalado que no pueden alegarse nuevos hechos o pretensiones ante esta Jurisdicción, pues estos deben coincidir con lo expuesto durante el trámite administrativo porque, de lo contrario, la entidad demandada no tendría la oportunidad de corregir sus propios errores y sería desconocido su derecho al debido proceso23.

Esto no excluye la posibilidad de que el demandante pueda proponer «nuevos o mejores argumentos» a los planteados en sede administrativa, siempre que la pretensión de nulidad coincida con lo previamente planteado24. Para el caso se observa que la demandante no planteó un nuevo hecho, sino que propuso un nuevo argumento, por lo que se procederá con el análisis del mismo.

A estos efectos, se destaca que el artículo 199 del Estatuto Tributario prevé: «Las pérdidas declaradas por las sociedades que sean modificadas por liquidación oficial y que hayan sido objeto de compensación, constituyen renta líquida por recuperación de deducciones, en el año al cual corresponda la respectiva liquidación.» Sobre el alcance de este precepto se pronunció recientemente la Sala en la sentencia del 24 de febrero de 2022, expediente: 24394, CP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello, así: «Debe tenerse en cuenta que el texto del artículo 199 del Estatuto Tributario, tuvo su origen en el inciso segundo del artículo 84 de la Ley 75 de 1986, en cuya exposición de motivos, contenida en el proyecto de ley 98 de 1986, explica la propuesta de modificación al tratamiento de las pérdidas que hayan sido objeto de compensación en años posteriores al de su determinación25: “Con este artículo se busca además, que las pérdidas de las sociedades que hubieren sido materia de compensación, y fueren modificadas en un año gravable dado, constituyan renta por recuperación de deducción en el año que es materia de la modificación”. 23 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 29 de agosto de 2019, exp.22042, CP.

Julio Roberto Piza Rodríguez. 24 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 5 de febrero de 2019, exp. 20851, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 25 Anales del Congreso, AÑO XXIX-No. 116, jueves 23 de octubre de 1986, pg. 14. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 Conforme con dicha normativa, las pérdidas declaradas por las sociedades que sean modificadas por la DIAN en una liquidación oficial y hubieren sido compensadas, constituyen renta líquida por recuperación de deducciones.

A esos efectos, debe entenderse que cuando la norma indica que constituye renta líquida gravable por recuperación de deducciones “en el año al cual corresponda la respectiva liquidación” se refiere al año en que se expida la liquidación oficial que modifica la pérdida. Lo anterior, debido a que la norma condiciona llevar la renta líquida por la recuperación de pérdidas a que la misma -pérdida- hubiere sido modificada en una liquidación oficial de revisión, lo que implica que ese acto administrativo es un presupuesto para la constitución de la renta líquida.

En ese entendido, la renta líquida gravable no se lleva en el mismo año de la modificación de la pérdida, sino en el año en que ese acto sea proferido por la DIAN, precisamente, porque dicha liquidación sirve de fundamento para constituir la renta líquida gravable.» A partir de lo anterior, le asiste razón al apelante al señalar que el mecanismo previsto en la ley para la recuperación de una pérdida fiscal que ha sido compensada se encuentra regulado el artículo 199 del Estatuto Tributario que, en todo caso, no afecta el año de compensación de la pérdida.

En consecuencia, prospera el cargo de apelación de la demandante. 4. Sanción por inexactitud Considerando que la totalidad de las glosas fueron desvirtuadas, se advierte que la conducta de la parte actora es atípica respecto de la sanción por inexactitud, en consecuencia, no procede su imposición. 5. Condena en costas Respecto del cargo de apelación de la demandante, dirigido a que la DIAN sea condenada en costas, se precisa que la Sala no accederá a este pedido de la actora, en tanto ha sido criterio unánime de esta Sala que habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación de conformidad con la regla del numeral 8, del artículo 365 del Código General del Proceso, lo cual no se cumplió. El recurso de apelación no es la oportunidad para pretender acreditar el pago de agencias en derecho.

En las condiciones anotadas, la Sala revocará la sentencia de primera instancia para en su lugar declarar la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho se declarará la firmeza de la declaración de corrección presentada el 27 de marzo de 2013 por el impuesto sobre la renta del año gravable 2009.

En mérito de lo expuesto, la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Huila el 23 de junio de 2020, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. En su lugar se dispone: Radicado: 41001-23-33-000-2015-00196-01 (25542) Demandante: Mecánicos Asociados S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 1324120130000126 del 18 de noviembre de 2013 y de la Resolución Nro. 900.098 del 5 de diciembre de 2014 expedida por la Dirección Seccional de Impuestos de Neiva, de conformidad con los argumentos expuestos en la parte motiva de esta sentencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho DECLARAR la firmeza de la declaración de corrección del impuesto sobre la Renta del año gravable 2009 presentada por la actora el 27 de marzo de 2013. 2. Sin condena en costas en ambas instancias. 3. Se reconoce personería en nombre de la parte demandante a los doctores Anderson Fair Jaimes Alipo y a Francisco José Cujar Andrade, de conformidad con el poder que obra en el expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO