CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN SEGUNDA, SUBSECCIÓN B CONSEJERO PONENTE (e): JUAN ENRIQUE BEDOYA ESCOBAR Bogotá, D. C., veintiuno (21) de agosto de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Tutela Radicación: 11001-03-15-000-2024-01359-01 Demandante: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Demandado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Temas: Tutela contra providencia judicial / Nulidad y restablecimiento del derecho / Defecto sustantivo, fáctico y desconocimiento del precedente SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA __________________________________________________________________ Decide la Sala la impugnación formulada por la parte demandante, en contra de la sentencia proferida el 10 de mayo de 2024 por el Consejo de Estado, Sección Tercera, Subsección C, mediante la cual se decidió la solicitud de amparo de la referencia. Antecedentes 1.1.
La solicitud La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales promovió solicitud de tutela con el fin de que se ampararan sus derechos fundamentales al debido proceso e igualdad, así como los principios de legalidad, confianza legítima, buena fe y seguridad jurídica, los cuales consideró vulnerados con ocasión de la providencia del 5 de octubre de 2023 proferida por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, en el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho identificado con el radicado 25000-23-37-000-2019-00254-01.
Como fundamento de la solicitud de amparo expuso lo siguiente: i) Ecopetrol S.A presentó demanda en uso del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho contra la DIAN, con el fin de que se declarara la nulidad de unas liquidaciones oficiales de revisión expedidas por la autoridad tributaria en los años 2017 y 2018 que modificaron las declaraciones privadas de retención en la fuente presentadas por Ecopetrol S.A., por los periodos 1 a 12 del 2014. ii) El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B con sentencia del 26 de enero de 2023 accedió a las pretensiones de la demanda, y declaró la nulidad de los referidos actos administrativos acusados al evidenciar en ellos un vicio por falsa motivación. Decisión contra la cual la DIAN interpuso recurso de apelación al considerar que los pagos efectuados por Ecopetrol por concepto de servidumbres petroleras durante el año discutido estaban sujetos a retención. iii) El Consejo de Estado, Sección Cuarta con providencia del 5 de octubre de 2023 confirmó la decisión del a quo. iv) La corporación judicial demandada vulneró sus derechos fundamentales al incurrir en (i) defecto sustantivo, pues realizó una interpretación incorrecta de la retención prevista en el artículo 401 inciso 2 del Estatuto Tributario;
(ii) defecto fáctico, porque Ecopetrol no aportó pruebas para demostrar que los daños resarcidos con las indemnizaciones excluían el concepto de lucro cesante, sino que el valor pagado había sido por concepto de daño emergente y; (iii) desconocimiento del precedente por no tener en cuenta la decisión del 3 de noviembre de 2022 proferida por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, con identidad fáctica y jurídica al caso decidido y que fue promovido entre las mismas partes, respecto al periodo gravable del año 2012. 1.1.2.
Pretensiones Con fundamento en la situación fáctica expuesta, solicitó lo siguiente: «[…] A. Se tutele en favor de mi representada los derechos fundamentales la igualdad y, el debido proceso en conexidad con los principios de confianza legítima, buena fe y seguridad jurídica vulnerados con la sentencia de segunda instancia proferida por parte de la sección cuarta del Consejo de Estado por las razones que se explicaron de manera suficiente en este escrito.
B. Como consecuencia de lo anterior, solicito se ordene al Consejo de Estado - Sección Cuarta que dentro del término de cuarenta y ocho horas (48) siguientes a la notificación de la sentencia que se profiera como resultado de la presente acción: (i) proceda a revocar la sentencia de segunda instancia proferida dentro del proceso judicial No. 25000-23-37-000-2019-00254-01 instaurado por la sociedad ECOPETROL S.A. en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, y (ii) en su lugar se ordene a la accionada emitir un nuevo fallo en el que de aplicación taxativa a lo establecido en el precedente judicial emitido por esta misma corporación el 3 de noviembre de 2022 dentro del proceso con numero interno 26349., con la valoración de las pruebas aportadas por las partes según la carga dinámica de la prueba documentada en la ley tributaria y procesal y en la propia jurisprudencia y en aplicación e interpretación razonable del artículo 401-2 E.T. […]».
(sic). 1.2. Informes rendidos en el proceso 1.2.1. Ecopetrol solicitó que se niegue el amparo de tutela con el argumento de que en el proceso ordinario se aportó suficiente material probatorio para revelar las irregularidades existentes en los actos administrativos demandados. Resaltó que no es posible desconocer las amplias facultades de fiscalización que tiene la DIAN, pues esta puede obligar a los contribuyentes a entregar los soportes de las operaciones celebradas junto con las justificaciones correspondiente e incluso, pueden corroborar estas justificaciones con los terceros con quienes se llevó a cabo la operación. La solicitud de amparo no cumple con el requisito de subsidiariedad, ya que la DIAN pudo interponer el recurso extraordinario de revisión bajo la causal prevista en el numeral 5 del artículo 250 CPACA, para alegar la eventual nulidad originada en la sentencia que ahora reprocha en sede constitucional. 1.2.2 El Consejo de Estado, Sección Cuarta se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la solicitud de tutela porque no vulneró los derechos fundamentales de la entidad demandante.
Señaló que la DIAN más que cuestionar la supuesta violación de los derechos fundamentales invocados, pretende revivir el debate jurídico que fue dirimido en la decisión recurrida. 1.3 Sentencia de primera instancia El Consejo de Estado, Sección Tercera, Subsección C declaró improcedente la solicitud de tutela al no superar el requisito de relevancia constitucional, porque los argumentos de la demanda de tutela se encaminan a volver sobre la controversia decidida por el juez de conocimiento.
Advirtió que la demandante propuso similares planteamientos a los expuestos en el proceso ordinario en torno al alcance e interpretación del artículo 401-2 del Estatuto Tributario, al supuesto defecto fáctico por indebida valoración probatoria y al desconocimiento del precedente de la Sección Cuarta de la corporación. 1.4. Escrito de impugnación La tutelante impugnó la sentencia de primera instancia, solicitó su revocatoria y la prosperidad de sus pretensiones, para lo cual reiteró los argumentos expuestos en el escrito de tutela.
Consideraciones En atención a los argumentos expuestos en el escrito de impugnación y a las pruebas que obran en el expediente se decidirá el asunto sometido a consideración en el siguiente orden: i) competencia para decidir; ii) procedencia de la tutela; iii) determinación del problema jurídico; y iv) análisis de la Sala. 2.1. Competencia De conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la Constitución Política y el artículo 32 del Decreto 2591 de 1991, en cuanto estipula que «[…] Presentada debidamente la impugnación el juez remitirá el expediente dentro de los dos días siguientes al superior jerárquico correspondiente […]», esta Sala es competente para conocer la impugnación contra el fallo de tutela proferido por el Consejo de Estado, Sección Cuarta. 2.2.
Procedencia de la tutela contra providencia judicial En fallo del 31 de julio de 2012, la Sala Plena de lo Contencioso-administrativo del Consejo de Estado unificó el criterio de la corporación en cuanto a la procedencia de la tutela contra providencias judiciales, en consideración a las distintas posturas que en su interior se habían desarrollado sobre el tema.
Al respecto señaló lo siguiente: «[…] De lo que ha quedado reseñado se concluye que si bien es cierto que el criterio mayoritario de la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo ha sido el de considerar improcedente la acción de tutela contra providencias judiciales, no lo es menos que las distintas Secciones que la componen, antes y después del pronunciamiento de 29 de junio de 2004 (Expediente AC-10203), han abierto paso a dicha acción constitucional, de manera excepcional, cuando se ha advertido la vulneración de derechos constitucionales fundamentales, de ahí que se modifique tal criterio radical y se admita, como se hace en esta providencia, que debe acometerse el estudio de fondo, cuando se esté en presencia de providencias judiciales que resulten violatorias de tales derechos, observando al efecto los parámetros fijados hasta el momento Jurisprudencialmente. [Resalta la Sala]. […]» Como consecuencia de lo anterior, esta corporación ha considerado que es necesario estudiar las solicitudes de tutela que se presenten contra providencia judicial y analizar si ellas vulneran algún derecho fundamental, para lo cual corresponde verificar cuáles son esos «parámetros fijados hasta el momento jurisprudencialmente» como se indica en aquella decisión. Sobre el particular, el Consejo de Estado, Sala Plena, adoptó los criterios expuestos por la Corte Constitucional en la sentencia C-590 de 2005 para establecer la procedencia de la tutela como mecanismo residual y excepcional para la protección de derechos fundamentales como lo señala el artículo 86 Constitucional.
En ese sentido, se consideró que esta solicitud se puede presentar además contra decisiones de las altas cortes que desconozcan derechos fundamentales. Ahora bien, la Corte Constitucional ha señalado que la solicitud de amparo debe cumplir con unos requisitos generales de procedencia. Estos son: i) que tenga relevancia constitucional; ii) que no se trate de tutela contra tutela; iii) que se haya presentado dentro de un plazo prudencial, el cual se ha denominado inmediatez; y iv) que se haya acudido a ella en forma subsidiaria, es decir, que se hayan agotado los recursos ordinarios y extraordinarios, siempre y cuando ellos sean idóneos y eficaces para la protección del derecho que se dice vulnerado.
Cuando no se cumpla con uno de esos presupuestos, la decisión a tomar será declarar improcedente el amparo solicitado y no se analizará el fondo del asunto. A continuación, y de acreditarse el cumplimiento de los anteriores requisitos, el juez deberá realizar un análisis de los posibles yerros en que incurrió la autoridad judicial, a partir de los argumentos expuestos en la solicitud y de los derechos fundamentales que se afirman vulnerados.
En ese escenario, para la prosperidad de la solicitud de amparo, debe verificarse lo siguiente: i) la configuración de alguno de los requisitos específicos alegados por el interesado; y ii) que el vicio o defecto sea de tal trascendencia que implique la amenaza o la afectación de derechos fundamentales. Es decir, el operador judicial debe verificar que la transgresión sea de tal entidad que incida en el sentido de la decisión y que con la solicitud no se intente reabrir el debate que se había planteado en la instancia correspondiente. 2.3.
Problema jurídico La Sala deberá definir si: ¿el Consejo de Estado, Sección Cuarta vulneró los derechos fundamentales de la DIAN con ocasión de la providencia del 5 de octubre de 2023, a través de la cual confirmó la decisión del a quo de declarar la nulidad de unas liquidaciones oficiales de revisión que modificaron las declaraciones privadas de retención en la fuente presentadas por Ecopetrol S.A., con lo cual incurrió, presuntamente, en defectos sustantivo y fáctico, y desconocimiento del precedente? 2.4.
Análisis de la Sala 2.4.1. Requisitos de procedibilidad adjetiva En relación con el requisito de relevancia constitucional, contrario a lo señalado por el a quo, se entiende superado, toda vez que los defectos alegados pueden llevar consigo una violación de derechos fundamentales, los cuales constituyen bienes jurídicos constitucionalmente amparados.
Establecido lo anterior, la Sala encuentra superados los requisitos de procedibilidad de la solicitud de tutela y, en consecuencia, sin encontrar causal de nulidad que invalide lo actuado, procederá a efectuar el estudio del fondo del asunto planteado. 2.4.2. Defecto sustantivo La jurisprudencia Constitucional ha considerado que el funcionario judicial incurre en defecto sustantivo cuando: «[(i) la decisión impugnada se funda en una disposición que ha sido derogada, subrogada o declarada inexequible;
(ii) la aplicación o interpretación que se hace de la norma en el asunto concreto desconoce la sentencia con efectos erga omnes que ha definido su alcance; (iii) la decisión impugnada se funda en una disposición que indiscutiblemente no es aplicable al caso; (iv) cuando la norma pertinente para el asunto en concreto es desatendida y, por ende, inaplicada;
(v) se interpreta una disposición normativa desbordando el sentido de la misma; y (vi) la interpretación de ésta se hace sin tener en cuenta otras disposiciones aplicables al caso y que son necesarias para efectuar una interpretación sistemática]». La Corte Constitucional, en sentencia T-284 de 2006 al referirse a la limitación del principio de la autonomía de los jueces para aplicar e interpretar las normas, consideró: «[…] Puede, entonces, señalarse que la función otorgada a los funcionarios judiciales en su labor de administrar justicia y concretamente de aplicación e interpretación de las normas jurídicas que encuentra su soporte en el principio de autonomía e independencia judicial no es absoluta por cuanto se encuentra sujeta a los valores, principios y derechos previstos en la Constitución. Por ello, “pese a la autonomía de los jueces para elegir las normas jurídicas pertinentes al caso concreto, para determinar su forma de aplicación y para establecer la manera de interpretar e integrar el ordenamiento jurídico, en esta labor no le es dable apartarse de las disposiciones de la Constitución o la ley, ya que la justicia se administra con sujeción a los contenidos, postulados y principios constitucionales que son de forzosa aplicación […]».
En la sentencia T- 092 de 2008 y T-686 de 2007 la Corte Constitucional, indicó: «[…] una decisión judicial adolece de un defecto material o sustantivo en los siguientes eventos (…) Cuando a pesar del amplio margen interpretativo que la Constitución le reconoce a las autoridades judiciales, la aplicación final de la regla es inaceptable por tratarse de una interpretación contraevidente (interpretación contra legem) o perjudicial para los intereses legítimos de una de las partes (irrazonable o desproporcionada) […]». 2.4.3 Defecto fáctico En primer lugar, se advierte que el defecto fáctico que se le atribuye a la sentencia objeto de análisis, de acuerdo con la jurisprudencia constitucional, tiene una dimensión negativa y otra positiva.
La primera se configura cuando en desarrollo de la actividad probatoria el juez omite la «valoración de pruebas determinantes para identificar la veracidad de los hechos analizados por el juez», «o cuando sin razón valedera da por no probado el hecho o la circunstancia que de la misma emerge clara y objetivamente». La segunda, se acredita cuando el operador judicial «aprecia pruebas que no ha debido admitir ni valorar porque, por ejemplo, fueron indebidamente recaudadas».
Empero, la intervención del juez constitucional en el análisis de las pruebas que adelanta el juez natural, sólo se justifica cuando resulta en una manifiesta vía de hecho y, tiene una clara incidencia en el sentido de la decisión; por supuesto, en vigencia y garantía de los derechos constitucionales fundamentales. 2.4.4 Desconocimiento del precedente judicial En este punto, en cuanto al desconocimiento de precedente alegado se recuerda que un análisis sistemático del artículo 230 de la Constitución Política permite afirmar que los jueces guardan una carga de respetar los precedentes relevantes como un imperativo derivado del principio de igualdad y un medio para promover la seguridad jurídica, la confianza de la sociedad en la estabilidad, la predictibilidad de las decisiones judiciales y la unificación de la interpretación de las normas jurídicas.
Adicionalmente, el principio de legalidad ordena un manejo adecuado de estos, como medio para erradicar la arbitrariedad de las decisiones judiciales, presupuesto esencial del Estado Social de Derecho. La Corte Constitucional ha considerado que el precedente es toda decisión previa adoptada principalmente por los órganos de cierre de las diferentes jurisdicciones que, por abordar un problema jurídico originado en hechos idénticos o semejantes desde un punto de vista jurídicamente relevante al que debe resolver el juez, debe ser tenido en cuenta como condición de eficacia del principio de igualdad.
El adecuado manejo del precedente conlleva entonces la obligación de seguir el curso de decisión trazado en la ratio decidendi de una o varias sentencias previas, salvo si existen razones jurídicas particularmente poderosas que impongan modificarlo. Esas razones pueden provenir de un cambio en el ordenamiento positivo, de la modificación de las bases axiológicas del sistema jurídico o de una drástica transformación de las condiciones sociales en las que se adoptaron aquellas decisiones, de tal entidad que las torna en injustas o incorrectas en el orden de cosas actual.
De igual manera, el juez puede apartarse del precedente si, pese a la existencia de algunas similitudes entre uno y otro caso, encuentra diferencias de mayor peso que justifican un tratamiento diverso a la situación objeto de estudio. Finalmente, eventos en los que se evidencia una incompatibilidad en el sentido de decisiones precedentes, relevan al juez de obediencia pues, en términos prácticos, no existe un precedente claro que lo vincule.
En cualquier caso, el juez debe cumplir una carga de transparencia, identificando los precedentes relevantes; de suficiencia, dando a conocer las razones que en su concepto justifican el cambio de dirección decisional, y precisando por qué esa modificación lleva a una mejor interpretación del orden jurídico además de ello reporta mayores beneficios que el detrimento en la seguridad jurídica y la igualdad que se derivara de la desobediencia al precedente. 2.4.5.
Caso concreto La DIAN acudió al juez de tutela con el fin de que se ampararan sus derechos fundamentales y, en consecuencia, se dejara sin efectos la providencia proferida el 5 de octubre de 2023 por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, a través de la cual confirmó lo resuelto por el a quo que declaró la nulidad de los actos administrativos contentivos de las liquidaciones oficiales de revisión que modificaron las declaraciones privadas de retención en la fuente presentadas por Ecopetrol S.A., por los periodos 1 a 12 del año 2014, al evidenciar en ellos se configuraba una falsa motivación. Lo anterior, al considerar que la referida decisión judicial incurrió en defecto sustantivo al interpretar erróneamente el artículo 401-2 del Estatuto Tributario, el cual prevé expresamente que los pagos o abonos en cuenta por concepto de indemnizaciones, diferentes a las salariales, y a las de seguros de daño y de vida, están sujetas a retención en la fuente con la tarifa del 20%.
En defecto fáctico, por cuanto la sentencia recurrida se fundó en una errónea comprensión de la carga de la prueba, al asegurar que esta recaía en cabeza de la administración y al no tener en cuenta que corresponde a los contribuyentes probar los hechos constitutivos de las no sujeciones, las desgravaciones y los beneficios tributarios. Asimismo, en desconocimiento del precedente por no tener en cuenta la decisión proferida el 3 de noviembre de 2022 por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, con identidad fáctica y jurídica al caso decidido y que fue promovido entre las mismas partes, respecto al periodo gravable del año 2012.
Para mayor claridad del asunto, la Sala pone de presente el análisis efectuado por el Consejo de Estado, Sección Cuarta en la decisión del 5 de octubre de 2023 que conllevó a desvirtuar la legalidad de los actos administrativos demandados, así: «[…] En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, en calidad de apelante única, se debe establecer si los pagos efectuados por Ecopetrol por concepto de servidumbres petroleras durante el año discutido están sujetos a retención. […] En principio, se precisa que no se desconoce el precedente judicial, pues en sentencia de 11 de mayo de 2023 (exp. 26349), que reúne la posición mayoritaria de la Sala, se precisó para un caso de similares supuestos fácticos y jurídicos lo siguiente: De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, 26 del ET, 38 del Decreto 2649 de 1993, 1614 de Código Civil y 91 de la Ley 788 de 2002, que adicionó el artículo 401-2 del ET, las indemnizaciones por daño emergente no son susceptibles de retención, pues no constituyen un ingreso susceptible de incrementar el patrimonio.
Teniendo en cuenta lo precisado por la Corte Constitucional en la sentencia que analizó la exequibilidad del artículo 401-2 del ET, las indemnizaciones por daño emergente no están sujetas a retención, al no constituir ingreso, por representar un valor de reemplazo del bien afectado, mientras que las indemnizaciones por lucro cesante sí son objeto de retención, en tanto son un ingreso gravable para quien las recibe, por tratarse de las ganancias dejadas de percibir por el hecho dañoso.
El tratamiento normativo de los valores recibidos a título de indemnización por daño emergente establece que, por tratarse de sumas que no incrementan el patrimonio de quien las recibe, no pueden ser gravadas y, por tanto, no son objeto de retención, pues simplemente reparan la pérdida o el perjuicio sufrido por el ejercicio de una actividad de interés público a cargo de una entidad estatal.
Si dentro del componente de la indemnización se encuentran rubros por concepto de lucro cesante, este componente debe estar debidamente demostrado, para que pueda ser objeto de retención Conforme lo anterior, se precisó que, al tratarse de la adición oficial de ingresos susceptibles de retención, la Administración tenía la carga de demostrar la cuantía de los ingresos que considera omitidos, por corresponder al concepto de lucro cesante, pues es quien invoca a su favor la modificación del aspecto positivo de la base gravable.
Así las cosas, conforme a la posición reciente de la Sala, no le asiste razón a la DIAN al invocar un precedente judicial favorable a su criterio jurídico, respecto a la no aplicación del artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975 y la procedencia de practicar la retención en la fuente sobre la totalidad de los pagos efectuados por indemnización por concepto de servidumbres petroleras.
Asimismo, no es de recibo la interpretación de la DIAN del artículo 5 de la Ley 1279 de 2004, por cuanto en ejercicio de sus facultades de fiscalización, la Administración debe acreditar, respecto a los valores pagados a título de indemnización por perjuicios por concepto de servidumbre petrolera, cuáles corresponden a daño emergente y cuáles a lucro cesante, motivo por el cual no puede entenderse que la totalidad de los pagos efectuados se deben tomar como lucro cesante.
No prospera el cargo. […] En relación con la indebida valoración probatoria respecto de los pagos efectuados por Ecopetrol, se observa que en el expediente obran las siguientes pruebas: […] La DIAN en las liquidaciones de revisión demandadas, determinó que en los pagos hechos por Ecopetrol a los dueños de los predios sirvientes no se discriminaron los conceptos de la indemnización por servidumbres petroleras […] En consecuencia, sometió la totalidad de los pagos a retención, aplicando la tarifa del 20 %.
Asimismo, en los requerimientos ordinarios la DIAN no pidió diferenciar los pagos realizados por los conceptos de daño emergente y lucro cesante, circunstancia necesaria para establecer cuáles eran objeto de retención y cuáles no. Por el contrario, asumió, sin realizar tal distinción, que todos los pagos estaban sujetos a retención, desconociendo el precedente sobre la carga de la prueba y el acervo probatorio que obra en el plenario, tema sobre el cual la Sala indicó que es a la Administración quien debe demostrar la cuantía de los ingresos que considera omitidos, por ser quien invoca a su favor la modificación del aspecto positivo de la base gravable.
Aunque la DIAN tampoco probó que los valores declarados por la contribuyente correspondieran al concepto de lucro cesante -en el marco de la carga probatoria que le correspondía-, y como lo advirtió el a quo, la contribuyente, en los casos en que lo estimó procedente, discriminó los valores atribuibles a daño emergente y lucro cesante y, al efecto, realizó la retención exigida en la ley. […] En ese entendido, no es posible advertir pagos por concepto de lucro cesante en los términos exigidos en la jurisprudencia citada líneas atrás, pues no aparece individualizada y probada la ganancia que dejó de producir el bien por el hecho dañino, y que el pago de que la misma hubiese hecho la demandante.
Así pues, si la Administración consideraba que la totalidad de los valores pagados por Ecopetrol estaban sujetos a retención, le correspondía demostrar que sobre los mismos se generó lucro cesante y que el mismo fue pagado por la demandante. No prospera el cargo. […]» (sic) A juicio de esta Sala, la autoridad judicial demandada realizó una valoración acorde con la jurisprudencia emitida por el Consejo de Estado, Sección Cuarta y la Corte Constitucional, según las cuales las indemnizaciones por daño emergente no están sujetas a retención, al no constituir ingreso que incremente el patrimonio del sujeto activo por representar un valor de reemplazo del bien afectado, mientras que las indemnizaciones por lucro cesante sí lo son, en razón a que constituyen un ingreso gravable para quien las recibe, por tratarse de las ganancias dejadas de percibir por el hecho dañoso.
Para la corporación judicial demandada dicho criterio se deriva de la interpretación integral de los artículos 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, 26 del ET, 38 del Decreto 2649 de 1993, 1614 de Código Civil y 91 de la Ley 788 de 2002, que adicionó el artículo 401-2 del ET, de los cuales se podía extraer que los valores recibidos a título de indemnización por daño emergente, por tratarse de sumas que no incrementa el patrimonio no podían ser gravadas, pero si dentro del componente de la indemnización se encuentran rubros por concepto de lucro cesante, este debe estar debidamente demostrado, para que pueda ser objeto de retención. De igual manera, precisó que el alcance normativo y jurisprudencial existente sobre la materia, advertía que la DIAN tenía la carga de la prueba para demostrar la cuantía de los ingresos que consideraba fueron omitidos por el sujeto activo de la actividad tributaria, pues, en virtud de su facultad de fiscalización, es quien invoca a su favor la modificación de la base gravable declarada.
A partir de ese contexto, analizó los documentos relacionados con los pagos efectuados por Ecopetrol, las declaraciones mensuales de retención en la fuente, los requerimientos ordinarios, especiales, liquidaciones oficiales de revisión, recursos de reconsideración, entre otros, que conformaron la actividad administrativa desarrollada por la DIAN, para advertir que la entidad no pidió diferenciar los pagos realizados por conceptos de daño emergente y lucro cesante, lo cual se tornaba indispensable para establecer cuáles eran objeto de retención y cuáles no, y pese a ello, dio por sentado, sin realizar tal distinción, que todos los pagos estaban sujetos a retención. Con base en lo anterior, la autoridad judicial demandada consideró que la actuación administrativa realizada por la DIAN desconoció la normativa, el criterio jurisprudencial vigente y el acervo probatorio allegado al plenario, que le exigía demostrar la cuantía de los ingresos que considera omitidos, por ser quien invoca a su favor la modificación del aspecto positivo de la base gravable.
En tal virtud, indicó que la DIAN no ejerció una debida actividad probatoria para identificar cuáles fueron los valores declarados por la contribuyente que correspondía al concepto de lucro cesante y daño emergente. Razón por la que los argumentos dirigidos a exigirle a Ecopetrol una mayor carga tributaria carecía de fundamento, máxime, cuando se demostró en el plenario que en los respectivos casos concretos discriminó los mencionados conceptos y realizó la retención exigida por el ordenamiento legal.
En este orden de ideas, se observa que en la providencia cuestionada se realizó un análisis jurisprudencial, normativo y probatorio coherente y razonable de acuerdo con las circunstancias fácticas y jurídicas en las que se sustentó el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por Ecopetrol S.A. contra la DIAN, por lo que, a pesar de no resultar satisfactoria en su integridad a la tutelante, no se puede colegir que su actuación desconoció las garantías constitucionales expuestas en la demanda de tutela.
Conviene insistir en que el juez de tutela debe respetar la interpretación jurídica del juez natural y por lo tanto no le corresponde cuestionar las decisiones adoptadas dentro del ámbito de sus competencias, salvo que resulte palmaria la vulneración de derecho fundamental alguno, lo que en el presente caso no se encontró probado. Así las cosas, esta Sala observa que la decisión acusada no incurrió en ninguna causal especifica de procedibilidad debido a que fue proferida de conformidad con las normas que regulan la materia, el material probatorio aportado al proceso ordinario y la jurisprudencia vigente aplicable al caso.
En vista de lo anterior, lo que existe es una inconformidad con el resultado de la valoración efectuada por el juez natural que no es atacable vía tutela, en la medida en que aquella visión de los hechos presentada por la autoridad judicial demandada cuenta con soporte y está debidamente razonada y justificada, por lo que, se reitera, este mecanismo no puede convertirse en una tercera instancia. En este orden de ideas, quedan desvirtuadas las inconformidades en las que la parte demandante centró sus esfuerzos, de forma que la Sala revocará la decisión de declarar improcedente la solicitud de tutela para, en su lugar, negar el amparo de los derechos fundamentales de la DIAN.
En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección Segunda, Subsección B, administrando justicia y por autoridad de la ley, F A L L A: Primero. Revocar la sentencia proferida el 10 de mayo de 2024 por el Consejo de Estado, Sección Tercera, Subsección C. En su lugar, negar el amparo de los derechos fundamentales de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en la solicitud de tutela presentada contra Consejo de Estado, Sección Cuarta de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Segundo. Notificar a las partes y a los intervinientes en la forma prevista en el artículo 30 del Decreto 2591 de 1991.
Tercero. Remitir el expediente a la Corte Constitucional para su eventual revisión, dentro de los diez (10) días siguientes a la ejecutoria de esta providencia. La anterior providencia fue estudiada y aprobada por la Sala en sesión de la fecha.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE JUAN ENRIQUE BEDOYA ESCOBAR Firmado Electrónicamente JORGE EDISON PORTOCARRERO BANGUERA Firmado Electrónicamente Se deja constancia de que esta providencia se firma en forma electrónica mediante el aplicativo Samai, de manera que el certificado digital que arroja el sistema valida la integridad y autenticidad del presente documento en el link http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador