Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN (E) Bogotá D.C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Demandado: DIAN Temas: Renta 2009.
Adición de ingresos. Sanción por inexactitud SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada1 contra la sentencia del 31 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Chocó, que resolvió: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Resolución No.182412013000001 del 26 de marzo de 2013 mediante la cual la División de Gestión de Liquidación de la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión de Renta Naturales del año gravable 2009 y la Resolución No. 900.024 del 28 de abril del 2014, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración proferido por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN y se impuso sanción por inexactitud al contribuyente (…) WISTON LEONEL TORRES MORENO (…)
SEGUNDO: ORDENAR A la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, realizar una nueva liquidación de la declaración de renta del señor WISTON LEONEL TORRES MORENO, por el año gravable 2009, en la cual se tengan en cuenta los costos presuntos y los demás parámetros establecidos en las consideraciones de esta providencia.
TERCERO: NEGAR las demás súplicas de la demanda.
CUARTO: Sin condena en costas».
ANTECEDENTES El 30 de abril de 2020, Wiston Leonel Torres Moreno presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del periodo gravable 2009, corregida el 23 de febrero de 2012, en la cual registró un total ingresos de $240.400.000, la renta líquida en $54.400.000, sanciones por $654.000 y un total a pagar de $12.193.000.
Previo requerimiento especial y respuesta a este, el 26 de marzo de 2013 la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Quibdó expidió la Liquidación Oficial de Revisión 1824120130000012, mediante la cual modificó la 1 Índice 2 de SAMAI. 2 Índice 2 de SAMAI. Páginas 45 a 60. Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 declaración referida, en el sentido de adicionar ingresos, incrementar la renta líquida gravable, imponer sanciones e incrementar el total saldo a pagar.
Contra el acto de determinación se interpuso recurso de reconsideración, decidido por la Subdirección de Gestión Jurídica de la mencionada dirección seccional en la Resolución 900024 del 28 de abril de 20143, para fijar ingresos en $3.484.663.000, la renta líquida en $3.269.663.000, el renglón de sanciones en $2.991.677.000 y un saldo a pagar de $4.873.020.000.
DEMANDA Wiston Leonel Torres Moreno, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento, formuló las siguientes pretensiones4: «1. Declarar la nulidad de la Resolución No. 182412013000001 del 26 de marzo de 2013 de la Liquidación Oficial de Revisión Renta Naturales Año 2009, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Quibdó, mediante la cual se profirió liquidación Oficial de Revisión de Renta Naturales del año 2009, al contribuyente WISTON LEONEL TORRES MORENO, identificado con la cédula de ciudadanía No. 72.203.789, por la suma de saldo a pagar de CINCO MIL CUATROSCIENTOS CUARENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL PESOS ($5.443.593.000). 2.
Declarar la nulidad de la Resolución No. 900.024 del 28 de abril de 2014, de la Subdirección de Gestión de Recursos de la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración presentado en contra de la Resolución No. 182412013000001 del 16 de marzo de 2013; y se fija como saldo a pagar la suma de CUATRO MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y TRES MILLONES VEINTITRES MIL PESOS ($4.873.023.000). 3.
Que como consecuencia de lo anterior, y bajo la figura de restablecimiento del derecho, se reconozcan los costos en que incurrió el contribuyente WISTON LEONEL TORRES MORENO, identificado con la cédula de ciudadanía No. 72.203.789, dentro de su actividad económica aducidos en el rescrito de la respuesta al requerimiento especial y en el recurso de reconsideración presentado, y por tanto se determine la Renta Neta Liquidada, después de depurados los ingresos. 4.
Que como consecuencia de lo anterior, y bajo la figura del restablecimiento del derecho, no se liquide la sanción por inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario. 5. Que como restablecimiento del derecho se ordene que solo puede adelantarse en contra del contribuyente por el año gravable 2009 el proceso radicado 201200143». Invocó como disposiciones violadas, las que se enuncian a continuación: • Artículo 29 de la Constitución Política; • Artículos 647, 683 y 771-2 del Estatuto Tributario y, • Artículo 3 del Decreto 3050 de 1997.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: La actividad económica del contribuyente, quien no está obligado a llevar contabilidad, es la compra de derechos litigiosos en procesos judiciales, y los ingresos que obtiene 3 Índice 2 de SAMAI. Páginas 62 a 78. 4 Índice 2 de SAMAI. Páginas 1 a 30. Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 aparejaban unas erogaciones o costos que se deben reconocer -debidamente soportados en diferentes documentos-, y tales ingresos solo incrementan su patrimonio en la porción correspondiente a su remuneración por concepto de honorarios.
Los actos de determinación están viciados de falsa motivación porque, conforme al artículo 771–2 del ET, el reconocimiento de costos no requiere que las personas naturales que no están obligadas a llevar contabilidad presenten documento privado con fecha cierta, pues este es un requisito para el reconocimiento de pasivos. Se viola además el principio de non bis in idem, pues junto al presente proceso se adelanta un cobro coactivo por el mismo periodo.
No procede la sanción por inexactitud, porque se desconoce el espíritu de justicia y los costos en que incurrió el demandante y, a pesar de que se declararon valores que responden a la realidad de las operaciones del contribuyente, fueron desconocidos por la DIAN. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones5: La demanda propone argumentos improcedentes, por cuanto en el procedimiento administrativo se modificaron y discutieron los renglones de ingresos, y no de costos, con lo cual no hay lugar a estudiar de fondo del proceso, en tanto se presenta una inepta demanda.
El demandante no probó que los ingresos detectados en el cruce de información correspondían a ingresos de terceros, pese a que se practicaron las pruebas que este solicitó y se llevaron a cabo otras testimoniales y la revisión de los movimientos con el Banco Agrario de Quibdó, lo cual denota que el contribuyente omitió declarar la suma de $3.864.662.8036.
Teniendo en cuenta que se probó la omisión de ingresos y que el demandante no objetó la sanción por inexactitud en sede administrativa, esta se debe confirmar. TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA En la audiencia del 14 de febrero de 2017, el Tribunal declaró no probada la excepción de inepta demanda propuesta por la demandada, saneó el proceso, tuvo como pruebas las aportadas en la demanda y la contestación, fijó el litigio en establecer la legalidad de los actos demandados y corrió traslado para alegar7.
SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Chocó anuló los actos acusados, ordenó a la DIAN practicar una nueva liquidación, sin condenar en costas, por lo siguiente: 5 Índice 2 de SAMAI. 1 6 Las pruebas aportadas no fueron suficientes para comprobar lo afirmado por el demandante, excepto por el documento visible a folio 328 del expediente por un valor de $20.000.000, por lo que esta fue la única suma reconocida como ingresos para terceros en la liquidación oficial. 7 Índice 2 de SAMAI.
Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Aunque entre las pruebas aportadas con la demanda se encuentran testimonios de terceros que declararon recibir dineros por procesos judiciales, quienes en su mayoría figuran como demandantes en procesos ejecutivos laborales, no se aportaron documentos que acrediten que el apoderado en tales procesos fuera el demandante, como cesionario de los créditos que adquiría. Contrario a lo afirmado en sede administrativa, el demandante no actuaba como mandatario de sus clientes, sino como cesionario de créditos judiciales, motivo por el cual estaba en obligación de declarar todos los ingresos.
Por ello, « Frente a los costos desconocidos, la actividad generadora de renta implica incurrir en diferentes erogaciones. Como en este caso se presentaron soportes de pagos realizados a favor de personas naturales no obligados a llevar contabilidad, se reconocen costos por $1.812.131.402, correspondientes al 50 % del total de los ingresos recibidos y determinados por la DIAN.
Al probarse una omisión de ingresos del actor, procede la imposición de la sanción por inexactitud prevista en el artículo 647 del ET; sin embargo, en aplicación del principio de favorabilidad, esta se reduce al 100 %. RECURSO DE APELACIÓN La demandada interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones: Como los actos acusados modificaron el renglón de ingresos, no procede estudiar los cargos y pretensiones de la demanda sobre costos y deducciones.
No obstante, en sede administrativa el actor no probó que los ingresos omitidos fueran ingresos para terceros pues, conforme al artículo 167 del CGP, no basta presentar documentos creados y firmados por el mismo, pues se deben aportar medios de prueba idóneos. En el expediente administrativo obran certificaciones del Banco Agrario por $360.000.000 y una transferencia de $20.000.000, circunstancia que derivó en la modificación de la resolución que resolvió la reconsideración, que tuvo como ingresos para terceros la suma de $380.000.000 y disminuyó los ingresos a $3.484.663.000.
El a quo erró al afirmar que no se consideraron los costos derivados de la actividad generadora de renta, pues este renglón no fue discutido en sede administrativa y el actor no aportó documentos que acreditaran valores diferentes al declarado. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA El recurso se admitió en auto de 2 de julio de 2024, sin pronunciamiento frente a este.
Al ser innecesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar (nums. 4 y 5, art 247 del CPACA), y el Ministerio Público no conceptuó. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta del año 2009, presentada por Wiston Leonel Torres Moreno. Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 En los términos del recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada y apelante única, se debe establecer si al Tribunal le era dado pronunciarse sobre los cargos y pretensiones relacionados con los costos en los que el demandante incurrió, por cuanto tal aspecto no fue objeto de modificación por parte de los actos demandados que, en esencia, modificaron los ingresos declarados.
Si bien el Tribunal concluyó que el demandante no probó que los mayores ingresos determinados mediante cruces de información y otros medios de pruebas correspondían a ingresos para terceros, y que los recibió como cesionario de los derechos litigiosos, y por ello en entraron a su patrimonio y debía declararlos, ordenó tener en cuenta los costos derivados de su actividad generadora de renta, que se debían reconocer en proporción del 50 % del valor de los ingresos.
Por su parte, en el recurso de apelación la DIAN expresó que los actos demandados solo modificaron los renglones de ingresos, sin que haya lugar a pronunciarse sobre los costos declarados, que no fueron discutidos en los actos administrativos demandados, y que, si en gracia de discusión se analizaran estos argumentos, se debe tener en cuenta que el demandante no probó que los ingresos fueran para terceros y tampoco aportó pruebas que soportaran un mayor valor de los costos.
Como lo ha precisado la Sección8, el acto administrativo es -en sí mismo- el objeto y el límite del control de legalidad ejercido por la jurisdicción de lo contencioso administrativo, con lo cual, en aplicación del debido proceso, la discusión en sede judicial de los actos de determinación del impuesto se limita al contenido de las modificaciones por estos introducidas a las declaraciones privadas del tributo.
En ese contexto, el artículo 746 del ET, establece que «se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija». Por ello, la Sala advierte que los costos consignados en la declaración de renta presentada por el demandante respecto del año gravable 2009, no fueron abordados en los actos administrativos demandados, con lo cual se presumen ciertos, pues las modificaciones introducidas a dicho denuncio recayeron sobre los renglones de honorarios, total de ingresos netos, renta líquida, total de impuesto a cargo, total de retenciones, sanciones y total a pagar.
Así, al Tribunal solo le era dado estudiar la procedencia de los ingresos adicionados en los actos de demandados, sin pronunciarse sobre los costos declarados, que se mantuvieron incólumes respecto de los reportados en la declaración de renta presentada por el demandante. Prospera el recurso de apelación. Ahora bien, ante la prosperidad del recurso de apelación y en virtud del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción del demandante, se observa que el único cargo de la demanda que no fue decidido por el a quo en la sentencia apelada, se refiere a la vulneración del principio de non bis in idem, en cuanto el actor considera que, junto al proceso bajo estudio, se adelantó un cobro coactivo por el mismo periodo. 8 Sentencia del 12 de mayo de 2022, Exp. 25383, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto, en la que se reitera el criterio expuesto en las providencias del 2 de octubre de 2019, y del 26 de agosto de 2021, Exp. 21663 y 25096, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Al respecto, la Sala advierte que el demandante no aportó una carga argumentativa para establecer la razón por la cual el trámite de un proceso coactivo -que por demás no obra en el proceso-, vulneraba el principio invocado, lo cual imposibilita pronunciarse sobre el cargo en mención. Sanción por inexactitud Frente a la sanción por inexactitud, se precisa que tal como lo mencionó el Tribunal el artículo 640 del ET fue modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, norma que en su parágrafo quinto estableció que «[e]l principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».
La Corte Constitucional en la sentencia C-514 de 20199 se refirió a la aplicación del citado principio y expuso que «[…] el principio de favorabilidad no puede tener un carácter relativo, sino que por el contrario, su contenido es absoluto, es decir, no admite restricciones en su aplicabilidad, como elemento fundamental del debido proceso” y que, por tal virtud, “las reglas constitucionales que configuran este derecho [del debido proceso] son de aplicación inmediata y anulan cualquier norma que las limite o restrinja [de manera tal que] el derecho a la legalidad del delito y de la pena no admite restricción ninguna, como tampoco (…) el principio de favorabilidad (C.P. art. 29)» (Se resalta).
En desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política, al compararse la regulación de la sanción por inexactitud prevista en el artículo 647 del ET -antes de la modificación introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016- 10, con la establecida en el artículo 648 del mismo ordenamiento, modificado por el artículo 288 de la citada ley, se advierte que esta última prevé una sanción más favorable, en tanto para su cuantificación se disminuyó del 160 % -norma anterior- al 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.
Por lo anterior, aunque el a quo reconoció la procedencia de la favorabilidad en la sanción por inexactitud, la Sala procede practicar la siguiente liquidación, para aplicarla en el 100 %, así: Saldo a pagar declarado $11.548.000 Saldo a pagar determinado $1.881.346.000 Base sanción por inexactitud $1.869.798.000 Sanción por inexactitud 100 % $1.869.798.000 Así pues, se tiene como criterio de decisión que, como el acto administrativo es -en sí mismo- el objeto y el límite del control de legalidad ejercido por la jurisdicción de lo contencioso administrativo, al a quo no le era dado pronunciarse sobre rubros de la declaración privada (costos) que no fueron modificados por los actos de determinación. En consecuencia, como prospera el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada y sin que existan más aspectos por resolver, en tanto el Tribunal se pronunció sobre los demás cargos planteados en la demanda, la Sala revocará la sentencia apelada para declarar la nulidad parcial de los actos administrativos 9 M.P. Cristina Pardo Schlesinger, por la cual, entre otras decisiones, se declaró exequible el artículo 102 de la Ley 1943 de 2018, sobre el principio de favorabilidad. 10 «Artículo 647.
Sanción por inexactitud. (…) La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente».
Radicado: 27001-23-33-000-2014-00196-02 (28785) Demandante: WISTON LEONEL TORRES MORENO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 demandados y, como restablecimiento del derecho, fijará la sanción por inexactitud en la suma liquidada. Negará las demás pretensiones de la demanda.
Finalmente, conforme a los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso11, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCAR la sentencia del 31 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Chocó. En su lugar, se dispone: «DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No.182412013000001 del 26 de marzo de 2013 emitida por la Gestión de Liquidación de la dirección Seccional de Impuestos de Quibdó, y de su confirmatoria, la Resolución 900024 del 4 de 28 de abril de 2014, expedida por la Subdirección de Gestión Jurídica de la señalada dirección seccional.
A título de restablecimiento del derecho FIJAR, en aplicación en principio de favorabilidad, la sanción por inexactitud a cargo de Wiston Leonel Torres Moreno, en relación con la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, en el monto liquidado en esta providencia. NEGAR las demás pretensiones de la demanda». 2.- Sin condena en costas.
Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO 11 C.G.P. «Art. 365.
Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.
Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».