Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., veintitrés (23) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Demandado: MunicipioDistrito Especial, Deportivo, Cultural, Turístico, Empresarial y de Servicios de Santiago de Cali Temas: Alcance del recurso de apelación. Competencia del juez en segunda instancia. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 31 de agosto de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que resolvió (índice 28 de Samai del tribunal)1: Primero. Declarar la nulidad de las Resoluciones nro. 4131.1.21.4171, del 29 de julio de 2015, y nro. 4131.1.21.4788, del 26 de julio de 2016 (…).

Segundo. A título de restablecimiento del derecho, declarar que (…) Enrique Gutiérrez Cerón no está obligado a declarar el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros en la jurisdicción de (…) Santiago de Cali por el año gravable 2011 y, por lo tanto, no procede el pago de la sanción impuesta. Tercero. Condenar en costas en la presente instancia a la parte vencida (…).

Cuarto. Ordenar a la entidad demandada cumplir el presente fallo, bajo los términos del artículo 192 del (CPACA). (…).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante la Resolución nro. 4131.1.21.4171, del 29 de julio de 2015 (ff. 3 a 4 cp1), la Administración impuso al actor sanción por no presentar la declaración del impuesto de industria y comercio (en adelante, ICA) del año gravable 2011, por la obtención de ingresos en la jurisdicción de Santiago de Cali.

Tras recurrirse la anterior decisión, esta fue modificada parcialmente a través de la Resolución nro. 4131.1.21.4788, del 26 de julio de 2016 (ff. 8 a 16 cp1), en el sentido de sustraer de los ingresos brutos determinados por el fisco, la parte vinculada al ejercicio de una profesión liberal, lo cual disminuyó la cuantía de la sanción por no declarar. 1 Del repositorio informático Samai.

Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 164 a 165 cp1): 1.

(…) Que se declare la nulidad de las Resoluciones nro. 4131.1.21.4171, del 29 de julio de 2015, y nro. 4131.1.21.4788, del 26 de julio de 2016, por medio de las cuales se impuso sanción por no declarar (…) por el impuesto de industria y comercio del año gravable 2011, (…) al encontrarse viciadas de nulidad y no corresponderles la competencia para exigir la declaración del impuesto, toda vez que las actividades objeto del requerimiento tributario no se ejercieron en la ciudad de Santiago de Cali, sino en Buenaventura (…). 2.

Que se ordene a la Administración liberar el nombre de mi representado del reporte al Boletín de Deudores Morosos del Estado, por cuanto no se encuentra en tal condición (…). 3. Se condene a la Administración al pago de las costas y agencias en derecho, de conformidad a lo ordenado en el Código General del Proceso y el CPACA. (…) A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 y 58 de la Constitución; 20, 19, 21, 23, 24 y 25 del Código de Comercio (C de Co); 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011); 23 de la Ley 14 de 1983; 195 del Decreto 1333 de 1986; 36 del Decreto 523 de 1999; y 66 del Acuerdo 321 de 2011.

El concepto de violación planteado en la demanda (ff. 160 a 166 cp1) se sintetiza así: -Profesión liberal. Señaló que las labores desarrolladas por el actor no estaban gravadas con el ICA porque correspondían al ejercicio de una profesión liberal (arquitectura), la cual no se encuentra comprendida en los artículos 34, 35 y 36 de la Ley 14 de 1983 como una actividad comercial, industrial y/o de servicios, y adjuntó copias de los respectivos contratos, certificaciones, facturas y constancias de cumplimiento vinculados a la realización de actividades de interventoría técnica y como «subcontratista» en el marco de un contrato suscrito entre el municipio de Cali y un consorcio.

También señaló que, con base en los artículos 329 del ET –vigente al momento de los hechos–, 25 del Decreto 3050 de 1997, 1.° y 2.° del Decreto 3032 de 2013 y el alcance señalado por esta corporación2, las profesiones liberales eran «aquellas actividades en las cuales predomina el ejercicio del intelecto, han sido reconocidas por el Estado y para cuyo ejercicio se requiere la habilitación a través de un título académico».

Destacó que el artículo 23.5 del C Co determinó como no mercantiles la prestación de servicios inherentes a las profesiones liberales. Adicionalmente, precisó que lo dispuesto por el artículo 20.14 ibidem, esto es, la calificación como empresa mercantil de aquellas destinadas a la «prestación de servicios», no comprende todas las empresas prestadoras de servicios, sino que se excluyen aquellos que «por otras normas son expresamente exceptuados de la naturaleza mercantil», lo cual era aplicable a los servicios inherentes a las profesiones liberales.

Por último, resaltó que el carácter «no mercantil» de tales sujetos no dependía de la «forma de prestación» o realización de la labor; esto es, por medio de una «empresa» o «sociedad», pues tal distinción no fue realizada por el legislador. 2 Sentencia del 16 de mayo de 1991 (exp. 1323, CP: Librado Rodríguez). Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 -Territorialidad o jurisdicción vs Hecho generador del impuesto.

El municipio vulneró los principios de «certeza», «unidad nacional», justicia, equidad y legalidad3, porque pretendió la imposición del tributo sobre «actividades realizadas en Buenaventura», lo cual materializaba la «ausencia de reglas de territorialidad» y desvirtuaba que la demandada fuera el sujeto activo de la obligación. Así pues, los actos administrativos desconocieron los artículos 23 de la Ley 14 de 1983, 195 del Decreto 1333 de 1986, 36 del Decreto 523 de 1999, 66 del Acuerdo 321 de 2011 y configuraron una «apropiación indebida de impuestos»4.

Al respecto, destacó que el ICA gravaba «las actividades comerciales que se beneficiaban de la infraestructura y mercado municipal», por lo que no estaban acreditados los elementos legales para que la demandada exigiera suma alguna a título de impuesto y/o retención, en virtud del «principio de territorialidad». -Disposiciones quebrantadas.

Fundamentos constitucionales y legales. Para finalizar, una vez expuestas las precisiones efectuadas por la Corte Constitucional sobre el debido proceso5, aseguró que el emplazamiento previo por no declarar y la resolución sanción fueron indebidamente notificados, porque su contenido no fue remitido «a las direcciones oportunamente reportadas a la DIAN», razón por la cual tales actos eran «nulos y/o carecían de efectos jurídicos».

Por otra parte, en relación con el entendimiento de actividades comerciales a efectos del ICA, precisó que «la norma tributaria bajo examen remite a todo el C de Co, (…) de ahí que todas ellas y no solo los artículos 20 y 24» contribuían a una adecuada comprensión de la prenotada categoría. Además, señaló que una «interpretación sistemática llevaba a concluir que no son actividades comerciales las industriales, definidas en el artículo 197 del Decreto 1333 de 1986».

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 246 a 251 vto. cp1). Inicialmente, trajo a colación el fundamento normativo del ICA tanto a nivel nacional, como en su jurisdicción6, específicamente el «hecho imponible» y las definiciones de «actividades industriales, comerciales y de servicios». Subrayó que la totalidad de las actuaciones en sede administrativa observaron el debido proceso, teniendo en cuenta que estas fueron objeto de recurso, notificadas oportunamente y proferidas por funcionario competente, donde la parte actora tuvo la oportunidad legal de recurrirlos, puntualizando que, antes de dar a conocer las actuaciones, la Administración estudió los argumentos de hecho y de derecho y decretó las pruebas pertinentes.

Seguidamente, y tras aludir a que la Ley 14 de 1983 en su artículo 135, al igual que los artículos 195 y 196 del Decreto 1333 de 1986, cuyos textos reprodujo, establecían el hecho imponible, la base gravable, la tarifa, concluyó que «todas las personas naturales o jurídicas que desarrollan actividades industriales, comerciales o de servicios son sujetos pasivos del ICA sobre los ingresos brutos derivados del ejercicio de la actividad, (…) salvo que la actividad específica se encuentre exenta», lo cual no sucede en el caso concreto. -De la actividad desarrollada por el contribuyente.

Alegó que el demandante prestaba servicios que no se enmarcaban en el ejercicio de profesiones liberales, por lo que sus ingresos estaban gravados con ICA. A esos efectos, señaló que la Factura nro. 0186, del 22 de agosto de 2011, correspondía a «interventoría en la construcción de obras civiles». 3 Artículos 1.°, 95.9 y 338 de la Constitución. 4 Sentencia del 22 de febrero de 2006 (exp.

C-121/06, MP: Marco Gerardo Monroy Cabra). 5 Sentencia del 26 de marzo de 2003 (exp. T-262/03, MP: Jaime Córdoba Triviño). 6 Artículos 32 a 39 de la Ley 14 de 1983; 1°, 66, 70, 71 y 72 del Acuerdo Municipal 0321 de 2011. Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Seguidamente, comparó «el significado de profesión liberal con el de interventoría en la construcción de obras civiles», el primero, siguiendo la definición del artículo 25 del Decreto 3050 de 1997, y el segundo según el lenguaje natural y obvio, (que se distingue por ser un seguimiento técnico), y conforme con el alcance señalado por la Sección Tercera de esta corporación7, concluyendo que en el servicio de interventoría «no predomina el ejercicio del intelecto ni se requiere la habilitación de un título académico», se trataba de la aplicación de conocimientos técnicos, que en consecuencia encajaban en la definición de «servicios» o de consultoría, gravados con ICA «la tarifa del 3.3 por mil», los cuales comprenden la prestación de los servicios de asesoría, de conformidad con el artículo 72 del Acuerdo 321 de 2011. -Territorialidad del ICA.

Basándose en el contenido de los artículos 32 y 36 de la Ley 14 de 1983 y 72 del Acuerdo 321 de 2011, que define la actividad de servicios, adujo que «el contribuyente no probó que la actividad se desarrollara en el municipio de Buenaventura». Su contraparte «no ocupó todos sus recursos para desvirtuar la posición de la Administración aportando los documentos idóneos», como quedó establecido en sede administrativa.

Sobre el particular, sostuvo que durante el proceso, el municipio se encuentra en el deber de obtener los medios probatorios para la determinación del tributo, sin embargo en la etapa de discusión correspondía al contribuyente probar los supuestos de hechos que pretendía sustentar, sin que dicha conducta fuera efectivamente realizada.

Sentencia apelada El tribunal accedió a las pretensiones de la demanda (índice 28 de Samai del tribunal). Centró el problema jurídico en determinar si los ingresos obtenidos por el demandante en el año gravable 2011 provenían de «actividades generadoras de ICA, para verificar la procedencia de la sanción por no declarar». A este respecto, concluyó que la Administración «no probó fehacientemente que la actividad desarrollada por el actor estuviera sujeta al ICA, ya que el solo cruce de información con la DIAN y las facturas de venta de construcción no constituían fundamento suficiente» para soportar la postura adoptada por la demandada.

Posteriormente, el a quo presentó el «marco normativo y jurisprudencial» del impuesto, concluyendo que se trataba de un tributo «municipal cuyo hecho generador consistía en las actividades comerciales, industriales y de servicios, en el cual el factor territorial determinaba cuál era el municipio llamado a cobrar el tributo»8. En el caso de Santiago de Cali, la letra e., artículo 78 del Acuerdo 321 de 2011, clasificó como «actividad no gravable con ICA la prestación de servicios inherentes a las profesiones liberales (…)», entendida como aquella en la cual «predomina el ejercicio del intelecto, reconocida por el Estado y para cuyo ejercicio se requiere la habilitación a través de un título académico» (artículo 25 del Decreto 3050 de 1997 y la sentencia del 10 de julio de 1998, exp. 8837, CP: Julio Enrique Correo Restrepo).

Una vez individualizados los hechos y medios probatorios que obraban en el expediente, el tribunal determinó que el fundamento de la Administración para la expedición de la sanción por no declarar correspondió al «cruce con terceros, esto es, la DIAN y/o la información endógena», los cuales reflejaron la existencia de «ingresos brutos percibidos en Cali».

Luego, la resolución que resolvió el recurso de reconsideración indicó que el actor «ejercía actividades de construcción de obras de ingeniería civil, regulada en el 7 Sentencia del 28 de febrero de 2013 (exp. 25199, CP: Danilo Rojas Betancourth). 8 Sentencias del 12 de octubre de 2004 (rad. C-992/04, MP: Humberto Sierra Porto); y del 22 de febrero de 2006 (rad.

C-121/06, MP: Marco Gerardo Monroy Cabra). Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Acuerdo 0321 de 2011 como actividad de servicios», teniendo en cuenta el contenido de las facturas de venta expedidas por el demandante en el ejercicio de sus «servicios profesionales como interventor en diversas construcciones de obras civiles en el Distrito de Buenaventura».

Así pues, la sentencia expuso que «el ejercicio de la arquitectura llevada a cabo por el demandante podía considerarse como una profesión liberal», por lo que no estaba gravada con el ICA según la letra e., artículo 78 del Acuerdo 0321 de 2011. De igual forma, las certificaciones analizadas por el despacho evidenciaron que el actor «no realizó obras de construcción (…) sino que ejercía un control, vigilancia, supervisión o asesoría profesional sobre las obras llevadas a cabo».

Además, las facturas de venta no eran suficientes para acreditar que el demandante ejecutó «obras de construcción», pues la Sala9 ha precisado que los profesionales liberales «tienen la obligación de expedir tales documentos y conservarlos», así que su expedición era el acatamiento de una formalidad. Igualmente, el propósito de este título valor era «acreditar el servicio prestado, su valor y el plazo pactado», por lo que su contenido no permitía concluir la realización de actividades gravadas con el ICA en la jurisdicción de Cali.

Además, enfatizó que la Administración tenía amplias facultades de fiscalización y la obligación legal de «fundar sus decisiones en hechos probados». En tal sentido, dispuso que el cruce de información con terceros constituía «un medio para obtener información exógena más no una base suficiente en la que se pueda soportar un acto administrativo sancionatorio»10, por lo que no fue probado «fehacientemente» que el actor realizara actividades gravadas.

Que por el contrario, los medios de prueba demostraron que el demandante era «una persona natural que ejercía una profesión liberal» expresamente excluida del tributo, de suerte que los actos «carecieron de soporte y la necesaria correspondencia con el impuesto, (…) pues no se advierten las diligencias efectuadas por la Administración para determinar el hecho generador».

Por último, el fallo no ordenó a la entidad territorial liberar al demandante del reporte del boletín de deudores morosos del Estado, por no encontrarse acreditada tal circunstancia en el expediente. Recurso de apelación La demandada apeló la decisión de primera instancia (ff. 593 a 598 cp1). Al efecto, la Administración reprodujo el escrito de contestación de la demanda, lo cual puede sintetizarse así: -De la actividad desarrollada por el contribuyente.

El actor no ejercía una profesión liberal, sino que prestaba servicios de interventoría en la construcción de obras civiles, tal como se desprende del concepto incorporado en la Factura de Venta nro. 0186, del 22 de agosto de 2011. Adujo que en el servicio de interventoría «no predominaba el ejercicio del intelecto ni requería la habilitación de un título académico», por lo que tales labores encajaban en la definición de «servicios» prevista en el artículo 72 del Acuerdo 321 de 2011 gravadas a la tarifa del 3.3 por mil. -De la territorialidad del ICA.

La apelante insistió en que el demandante no demostró que su actividad económica fue realizada en Buenaventura, porque no aportó documentos que soportaran tal afirmación. Igualmente, argumentó que la Administración municipal dio a conocer dentro de las oportunidades legales previstas para el efecto las razones que motivaron la expedición de las decisiones demandadas, de ahí que no fue desvirtuada la legalidad de las resoluciones. 9 Sentencia del 11 de octubre de 2012 (exp. 18599, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez). 10 Sentencia del 01 de noviembre de 2012 (exp. 18106, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas).

Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Se advierte que si bien el municipio solicitó revocar el ordinal tercero de la sentencia [referido a la condena en costas] no sustentó esta petición. Pronunciamientos finales No hubo pronunciamiento contra el recurso interpuesto y el ministerio público guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, en principio, correspondería a esta Sala pronunciarse sobre la sentencia de primera instancia, mediante la cual se declaró la nulidad de los actos acusados; sin embargo, debe comprobarse si la apelante cumplió con su carga de sustentar en debida forma los reparos contra la sentencia de primera instancia. 2- Con el fin de dilucidar este problema jurídico, la Sala reiterará el criterio adoptado (entre otras) en las sentencias del 12 de septiembre de 2019 y 07 de julio de 2022 (exps. 22058 y 26492, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez), reiterado en las sentencias del 19 de agosto de 2021(exp. 25256, CP: Milton Chaves García), del 09 de septiembre de 2021 (exp. 25008, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y del 07 de mayo de 2020, 27 de abril y 24 de agosto de 2023 (exps. 22498, 26270 y 27088, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), que precisaron el objeto, alcance y límites tanto del recurso de apelación como del juez de segunda instancia. En el sub examine, el a quo declaró la nulidad de los actos enjuiciados al concluir que el ejercicio de la arquitectura llevada a cabo por el demandante podía considerarse como una profesión liberal, por lo que no estaba gravada con el ICA según la letra e., del artículo 78 del Acuerdo 0321 de 2011, lo cual estaba avalado por el contenido de las certificaciones allegadas por el demandante, en las cuales se evidenciaba que se ejerció un control, vigilancia, supervisión o asesoría profesional sobre unas obras llevadas a cabo.

También expuso que las facturas de venta eran insuficientes para acreditar que el actor ejecutó «obras de construcción», pues la expedición de estos documentos por parte de los profesionales liberales se limita a cumplir una formalidad, pero no para demostrar la realización del hecho imponible. Finalmente, el tribunal afirmó que el cruce de información con terceros constituía «un medio para obtener información exógena» mas no una base para soportar un acto administrativo sancionatorio.

En oposición a ello, la demandada reprodujo el escrito de contestación en su recurso de apelación, oportunidad en la cual había señalado que la actividad realizada por el demandante no correspondía al ejercicio de una profesión liberal, sino que se trataba de un servicio gravado con el ICA, trayendo a colación el contenido de la Factura de Venta nro. 0186, del 22 de agosto de 2011, cuyo concepto correspondió a la interventoría en la construcción de obras civiles.

Que en el servicio de interventoría no predominaba el ejercicio del intelecto ni requería la habilitación de un título académico, por lo que tales labores eran consonantes con la definición de «servicios» prevista en el artículo 72 del Acuerdo 321 de 2011. Frente a la territorialidad del impuesto, había señalado que el despliegue probatorio de su contraparte era insuficiente para demostrar que las actividades fueron realizadas en Buenaventura.

Radicado: 76001-23-33-000-2016-01811-01 (27020) Demandante: Enrique Gutiérrez Cerón Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Al confrontar la tesis que sirvió de fundamento al tribunal para acceder a las pretensiones de la demanda y los argumentos de la apelante para oponerse a la decisión, la Sala evidencia que estos últimos no contienen reparos concretos dirigidos a desvirtuar las consideraciones del a quo en la providencia impugnada, en la medida que la Administración no cuestionó el contenido y/o pertinencia de las certificaciones analizadas por el tribunal, las cuales daban cuenta de la naturaleza y especificaciones de las actividades desarrolladas por el demandante.

En relación con las facturas de venta expedidas por el actor, la demandada reprodujo lo señalado en la contestación, en el sentido que el concepto allí relacionado era un claro indicativo de la ejecución de servicios gravados con el ICA, lo cual no refuta el señalamiento del tribunal, respecto de que las facturas, no acreditaban per se, la realización del hecho generador, puesto que se trataba del cumplimiento de una formalidad atribuida a los profesionales liberales.

Asimismo, ninguno de los cargos de apelación se refirió a las conclusiones de la sentencia sobre la falta de idoneidad del cruce de información con terceros como soporte de la sanción por no declarar. Así, resultan insuficientes los motivos de discrepancia presentados por la Administración frente a la sentencia apelada, en la medida que, a la luz del artículo 320 del CGP, la etapa de impugnación constituye la oportunidad para confrontar lo decidido en la primera instancia con los supuestos fácticos y jurídicos del proceso, así como la valoración de los elementos probatorios incorporados en el proceso por parte del a quo, lo que exige el planteamiento de unos concretos y específicos reparos por parte del sujeto procesal inconforme con la decisión, razón por la que el recurso interpuesto no tiene vocación de prosperidad.

En consecuencia, se confirmará la decisión adoptada. 3- Por no estar probado en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, conforme al artículo 365.8 del CGP. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Confirmar la sentencia de primera instancia, conforme a la parte motiva de la providencia. 2. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN