Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., nueve (9) de febrero de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL BANACOL DE COLOMBIA S.A. EN REORGANIZACIÓN Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Terminación de la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX).

Exclusión del IVA. Resoluciones DIAN Nro. 002770 del 12 de abril, Nro. 004832 del 8 de julio y Nro. 06779 del 10 de septiembre de 2019. SENTENCIA ANTICIPADA La Sala decide la demanda presentada por la sociedad Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. En Reorganización (en adelante Banacol S.A.), en la que pretende la nulidad de las Resoluciones Nros. 002770 del 12 de abril, 004832 del 8 de julio y Nro. 006779 del 10 de septiembre, todas del año 2019, actos proferidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Banacol S.A. solicitó a la DIAN, el 24 de abril de 2003, la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX), con el fin de acogerse a la prerrogativa del artículo 33 de la Ley 788 de 2002, norma que modificó el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario. La DIAN profirió la Resolución Nro. 04384 del 27 de mayo de 2003, que inscribió a la sociedad como usuario altamente exportador (ALTEX), con el Código Nro. 3306, para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario.

El 27 de junio de 2003, Banacol S.A. presentó una nueva petición de inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX), que fue decidida por la DIAN mediante la Resolución Nro. 08524 del 14 de octubre de 2003, que accedió a la inscripción, con el Código Nro. 075, por el término de 3 años, contados a partir de la ejecutoria de dicho acto administrativo, según las condiciones establecidas en los literales a) y b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999.

La autoridad aduanera profirió la Resolución Nro. 002770 del 12 de abril de 2019, mediante la cual dio por terminada la inscripción de Banacol S.A. como usuario altamente exportador (ALTEX) otorgada mediante la Resolución Nro. 04384 de 2003, para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario.

Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Banacol S.A. presentó recurso de reposición y, en subsidio de apelación contra la anterior decisión. Sin embargo, la DIAN negó ambos recursos mediante las Resoluciones Nro. 004832 del 8 de julio y Nro. 006779 del 10 de septiembre de 2019, respectivamente.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), Banacol S.A. formuló las siguientes pretensiones en la subsanación de la demanda: «- A TÍTULO DE NULIDAD. a. Solicito se declare la nulidad absoluta de la resolución No. 002770 del 12 de abril de 2019 de la Subdirección de Registro Aduanero de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales: “Por medio de la cual se da por terminada la inscripción como usuario altamente exportador”. b. Se declare la nulidad absoluta de la resolución No. 004832 del 8 de julio de 2019 de la Subdirección de Registro Aduanero de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales por medio de la cual se resolvió el recurso de reposición interpuesto y: “Que confirma la resolución 002770 del 12 de abril de 2019”. c. Se declare la Nulidad absoluta de la resolución No. 006779 del 18 (sic) de septiembre de 2019 de la Dirección de Registro Aduanero de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales: por medio de la cual se resuelve el recurso de apelación interpuesto y: “Que confirma la resolución No. 0002770 (sic) “ - A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO.

Que como consecuencia de las anteriores declaraciones de nulidad absoluta, a título de restablecimiento del derecho se declare que C.I. BANACOL S.A.S. no incumplió con las obligaciones que la (sic) imponía la resolución # 04384 del 27 de mayo de 2003, del SUBDIRECTOR DE COMERCIO EXTERIOR DE LA DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES que la inscribió con el Código # 3306 como USUARIO ALTAMENTE EXPORTADOR (ALTEX), toda vez que la misma se encontraba revocada tácitamente por la Resolución 8524 del 14 de octubre de 2003, que es posterior y versa sobre el mismo tema, también del mismo funcionario, SUBDIRECTOR DE COMERCIO EXTERIOR DE LA DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, mediante la cual inscribió, nuevamente, a la sociedad C.I. BANACOL S.A. (hoy S.A.S.) con el código 075 como USUARIO ALTAMENTE EXPORTADOR (ALTEX)»1 (negrilla del original).

Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 1, 2, 29 y 83 de la Constitución Política; los artículos 2 y 3 de la Ley 153 de 1887; el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999; y los artículos 1, 2 y 3 del Decreto 953 de 2003. Los cargos de nulidad expuestos en la demanda inicial y en la subsanación se resumen así: La actora sostuvo que la DIAN dio por terminada la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX) porque consideró que no cumplió con las obligaciones impuesta en la Resolución Nro. 04384, en la cual se le asignó el Código Nro. 3306.

Sin embargo, a su juicio, esto constituye un error porque dicho acto fue tácitamente revocado por la Resolución Nro. 08524, la cual abarcó todos los beneficios que corresponden al registro al asignarle el Código Nro. 075. Por lo anterior, afirmó que está probada la violación de los artículos 29 y 83 de la Constitución. 1 SAMAI. Índice 9.

Páginas 2 a 3. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Señaló que fueron violados los artículos 1, 2 y 29 de la Constitución, el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999 y los artículos 1 a 3 del Decreto 953 de 2003, «por cuanto según el artículo 29 de la C.N. nadie podrá ser juzgado sino conforme a las leyes preexistentes al acto que se le imputa y ante el juez o tribunal»2.

Sostuvo que se desconocieron los artículos 2 y 3 de la Ley 153 de 1887, según los cuales la norma posterior prevalece sobre la anterior. De esta forma, indicó que con la Resolución Nro. 04384 le otorgó a la sociedad el Código Nro. 3306, pero con la Resolución Nro. 08524 le asignó el Código Nro. 075, el cual abarca todos los beneficios tributarios por su inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX) y se configuró una revocatoria tácita.

Insistió en que la Resolución Nro. 08524 revocó a la Nro. 04384, hecho que, para la demandante, fue aceptado por la DIAN durante 15 años, por lo que llegar a una conclusión en contrario desconocería el principio de la buena fe, pues la sociedad tenía la convicción de actuar conforme a derecho. Con relación a este cargo de nulidad, se debe tener presente que, en el acápite de hechos de la demanda, la actora expuso que la DIAN la requirió en dos ocasiones (septiembre de 2006 y diciembre de 2010) para que acreditara el cumplimiento del monto de exportaciones, en las cuales se dio respuesta señalando que no existía la obligación de hacerlo por la obtención de la segunda inscripción, ante lo cual la DIAN guardó silencio, lo que a su parecer constituye una aceptación. Manifestó que los actos acusados no exponen de forma razonada los motivos por los que consideran que se incumplieron las obligaciones impuestas en una resolución tácitamente revocada, lo que constituye otro motivo de violación del derecho al debido proceso.

Aseguró que los artículos 93 a 97 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo no impiden la revocatoria tácita de los actos administrativos. Además, destacó que la norma únicamente exige como requisito de la revocatoria, sea expresa o tácita, que el interesado exprese su consentimiento expreso, requisito que la demandante considera cumplido porque solicitó por segunda vez la aprobación de la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX) para obtener beneficios adicionales.

Oposición a la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos: Adujo que la Resolución Nro. 04384 ordenó la inscripción de la actora como usuario altamente exportador (ALTEX) para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario. Expuso que dicha norma prevé que está excluido del IVA la importación ordinaria de maquinaria industrial que no se produzca en el país, destinada a la transformación de materias primas, realizada por los sujetos que hayan obtenido la inscripción ordenada en el acto referido.

Además, indicó que la norma analizada precisa que la calificación como usuarios altamente exportadores (ALTEX) se otorgará a los sujetos que cumplan con el requisito del literal b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999 (que consiste en que, al menos, el 30% de sus ventas sean exportaciones), lo cual se deberá certificar cada año por contador público o revisor fiscal, dentro de los 15 días siguientes al vencimiento del primer año contado a partir de la ejecutoria del acto que otorga la inscripción. 2 SAMAI.

Índice 9. Página 4. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Teniendo esto presente, la demandada destacó que solo se constató el cumplimiento de esta obligación legal por el año 2004, pero no por los demás años en los que estuvo vigente la Resolución Nro. 04384, por lo que procedía la declaración de terminación de la inscripción de la actora como usuario altamente exportador (ALTEX).

Afirmó que la Resolución Nro. 08524 tenía la finalidad de permitirle a la actora acceder, por 3 años, a los beneficios previstos en el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999, dentro de los cuales no se encuentra la exclusión del IVA del literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario. Por lo anterior, aseguró que esta resolución no abarca los beneficios otorgados en la Resolución Nro. 04384, contrario a lo afirmado por la sociedad actora.

Es por esto que, a su juicio, la Resolución Nro. 08524 no debía hacer ningún pronunciamiento sobre la Resolución Nro. 04384. Finalmente, expuso que los actos acusados fueron debidamente motivados porque expusieron las normas aplicables al caso y los hechos demostrados, por lo que dieron por terminada la inscripción de la actora como usuario altamente exportador (ALTEX), otorgada en la Resolución Nro. 04384, porque incumplió con su obligación de certificar cada año que el 30% de sus ventas correspondían a exportaciones.

Alegatos de conclusión La actora reiteró lo expuesto en la demanda, haciendo especial énfasis al cargo de nulidad según el cual la DIAN aceptó durante 15 años que la Resolución Nro. 04384 fue tácitamente revocada por la Resolución Nro. 08524. Por su parte, la demandada también reiteró lo expuesto en la oposición a la demanda. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Previo a decidir sobre la legalidad de las Resoluciones Nro. 002770 del 12 de abril, Nro. 004832 del 8 de julio y Nro. 006779 del 18 de septiembre de 2019, proferidas por la DIAN, se pone de presente que, habiéndose desintegrado el quórum decisorio en relación con el proyecto inicialmente presentado por el consejero Milton Chaves García, por auto del 12 de octubre de 20223 se ordenó el sorteo de conjuez, por lo que fue designado como conjuez el doctor Humberto Aníbal Restrepo Vélez, tras lo cual, el proyecto fue negado, debiendo pasar al despacho de la posición mayoritaria que seguía en turno, cuya ponencia dio origen al presente fallo.

Según el demandante, la DIAN no tuvo en cuenta que la Resolución Nro. 04384 fue tácitamente revocada por la Resolución Nro. 08524 de 2003, de tal forma que al asignarle el Código Nro. 075 abarcó todos los beneficios correspondientes a la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX), que incluía el beneficio de la exclusión del IVA prevista en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario. 3 SAMAI.

Índice 44. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Con base en lo cual, sostuvo que la autoridad aduanera no tuvo en cuenta las normas preexistentes, ni que la norma posterior prevalece sobre la anterior.

La demandante también aseguró que la DIAN aceptó que la Resolución Nro. 04384 fue tácitamente revocada por la Resolución Nro. 08524 durante 15 años porque guardó silencio ante las respuestas presentadas por la sociedad frente a los requerimientos de acreditación de los montos de exportaciones. Reforzó esta afirmación señalando que, una conclusión en contrario, violaría el principio de buena fe, ya que tenía la convicción de actuar conforme a derecho.

Finalmente, la actora señaló que los actos administrativos carecen de motivación porque no expusieron adecuadamente en qué consiste el incumplimiento de Banacol S.A. En contraposición, la DIAN sostuvo que las Resoluciones 04384 y 08524 tenían objetivos distintos, pues la primera solo otorgaba la exclusión del IVA prevista en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, mientras que la segunda se concretaba a los beneficios del artículo 39 del Decreto 2685 de 1999 (Estatuto Aduanero vigente para la época).

De esta forma, a su juicio, no hubo una revocatoria tácita del primer acto administrativo. Para decidir el litigio, se debe tener en cuenta que el artículo 35 del Decreto 2685 de 1999 define al usuario altamente exportador (ALTEX) como la persona jurídica que haya sido reconocida e inscrita como tal por la DIAN, «previo el cumplimiento de los requisitos señalados en este Decreto».

En concordancia, el artículo 36 del Estatuto Aduanero, que para la época en que se profirieron las Resoluciones Nro. 04384 y Nro. 08524 había sido modificado por el Decreto 778 de 2003, estableció los siguientes requisitos para para obtener la mencionada inscripción: «Artículo 36. Condiciones para ser reconocido e inscrito como Usuario Altamente Exportador.

Podrán ser reconocidas e inscritas como Usuarios Altamente Exportadores por parte de la autoridad aduanera, las personas jurídicas que acrediten las siguientes condiciones: a) La realización de exportaciones durante los doce (12) meses inmediatamente anteriores a la presentación de la solicitud por un valor FOB igual o superior a dos millones de dólares de los Estados Unidos de Norteamérica (US$ 2.000.000,00) y, b) Que el valor exportado, directamente o a través de una sociedad de comercialización internacional, represente por lo menos el treinta por ciento (30%) del valor de sus ventas totales en el mismo período.

(…) ». A su turno, el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999 estableció los siguientes beneficios aduaneros a los usuarios altamente exportadores: a) Presentar Solicitud de Autorización de Embarque Global para efectuar cargues parciales de que trata el artículo 272º del presente Decreto; b) Eliminación de la inspección física aduanera, sin perjuicio de que la autoridad aduanera pueda realizarla de manera aleatoria o selectiva cuando lo considere conveniente; c) Autorización global y permanente para realizar la inspección aduanera de las mercancías a exportar, cuando a ella hubiere lugar, en las instalaciones del Usuario; d) Constitución de la garantía global a que se refiere el artículo 38º de este Decreto, la que cobijará la totalidad de sus actuaciones realizadas en calidad de Usuario Altamente Exportador ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, sin que esta entidad pueda exigir otras garantías o pólizas, salvo lo relativo a las garantías en reemplazo de aprehensión o enajenación de mercancías que efectúe la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; e) Sin perjuicio de lo previsto en el literal anterior, posibilidad de constituir garantía global bancaria o de compañía de seguros, con el fin de obtener dentro de los diez (10) días Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 siguientes a la presentación de la solicitud, la devolución de saldos a favor del IVA por concepto de las exportaciones realizadas y, f) Posibilidad de importar insumos y materias primas bajo la modalidad de importación temporal para procesamiento industrial, en los términos previstos en este Decreto.

Ahora bien, además de los beneficios previstos en la norma aduanera, el artículo 428 del Estatuto Tributario, literal g) (adicionado por el artículo 33 de la Ley 788 de 2002) determinó la posibilidad de acceder al siguiente beneficio fiscal: «Articulo 428. importaciones que no causan impuesto. Las siguientes importaciones no causan el impuesto sobre las ventas: (…) g. La importación ordinaria de maquinaria industrial que no se produzca en el país, destinada a la transformación de materias primas, por parte de los usuarios altamente exportadores.

Para efectos de este artículo, la calificación de usuarios altamente exportadores, sólo requerirá el cumplimiento del requisito previsto en el literal b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999. Para la procedencia de este beneficio, debe acreditarse anualmente el cumplimiento del monto de las exportaciones a que se refiere el inciso anterior y la maquinaria importada deberá permanecer dentro del patrimonio del respectivo importador durante un término no inferior al de su vida útil, sin que pueda cederse su uso a terceros a ningún título, salvo cuando la cesión se haga a favor de una compañía de leasing con miras a obtener financiación a través de un contrato de leasing (…)» (énfasis de la Sala).

Repárese en que el precepto bajo análisis, prevé que la exclusión del IVA está condicionada a que anualmente se acredite, por un lado, el requisito previsto en el literal b) artículo 36 del Decreto 2685 de 1999 (que consiste en que en el año anterior el valor de las exportaciones fueron al menos el 30% de las ventas totales del usuario en el mismo periodo) y, por el otro, la permanencia de la maquinaria importada dentro del patrimonio del respectivo importador por el lapso de su vida útil.

Consistente con lo previsto en la ley fiscal, la norma reglamentaria, el Decreto 953 de 2003, en el artículo 4º (compilado en el artículo 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 de 2016), determinó que para efecto de acreditar anualmente el cumplimiento del precitado monto de exportaciones, el beneficiario debía presentar un certificado expedido por Contador Público o Revisor Fiscal, en el que constara que, durante el año inmediatamente anterior, las operaciones de exportación realizadas directamente o por intermedio de una sociedad de comercialización internacional, cumplieron en el porcentaje requerido, y que los bienes importados permanecen dentro del patrimonio del importador por el término de vida útil; certificación que debía presentarse ante la Subdirección de Comercio Exterior de la DIAN «dentro de los quince (15) días siguientes al vencimiento de cada año, contado a partir de la ejecutoria del acto administrativo de inscripción» (subraya la Sala).

Con esto presente, encuentra la Sala acreditado en el proceso lo siguiente: • La DIAN profirió la Resolución Nro. 04384 del 27 de mayo de 2003 que, en el artículo 1°, ordenó la inscripción de Banacol S.A. como usuario altamente exportador (ALTEX) «para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario»4., disponiendo en el artículo 2° lo siguiente: 4 SAMAI.

Índice 20. PDF 22. Página 46. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 «ARTÍCULO SEGUNDO. VIGENCIA: La presente inscripción y el goce del referido beneficio, estarán vigentes mientras se mantenga el cumplimiento de los requisitos exigidos en el literal b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999, modificado por el Decreto 778 del 28 de marzo de 2003, es decir que el valor exportado directamente o a través de una sociedad de comercialización internacional represente, por lo menos, el 30% del valor de sus ventas totales.

Dicho cumplimiento deberá acreditarse anualmente mediante la presentación de un certificado, expedido por Contador público o Revisor Fiscal, en el que conste que durante los doce meses inmediatamente anteriores a la presentación del mismo: − Las operaciones de exportación realizadas directamente o por intermediario de una sociedad de comercialización internacional, se cumplieron en el porcentaje señalado en la norma citada y que, − Los bienes importados a la fecha permanecen dentro del patrimonio del importador.

(…) Parágrafo 2. Oportunidad y lugar de presentación del certificado requerido anualmente. Dicho certificado deberá presentarse ante la Subdirección de Comercio Exterior de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, dentro de los quince (15) días siguientes al vencimiento de cada año, contado a partir de la ejecutoria del presente acto administrativo de inscripción»5 (subraya la Sala).

Así también, en el artículo 3°, se le asignó a Banacol S.A. el Código 3306, «el cual deberá emplear para identificarse ante las Autoridades Aduaneras en su condición de Usuario Altamente Exportador, para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario»6 (destaca la Sala). • La autoridad tributaria, atendiendo una segunda petición, profirió la Resolución Nro. 08524 del 14 de octubre de 2003, que en el artículo 1° también ordenó la inscripción de Banacol S.A. como usuario altamente exportador (ALTEX), «por el término de tres (3) años, contados a partir de la fecha de ejecutoria según las condiciones establecidas en los literales a) y b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999»7.

El artículo 2° asignó a la peticionaria el Código Nro. 075, «el cual deberá emplear para identificarse ante las Autoridades Aduaneras en su condición de Usuario Altamente Exportador»8. • La inscripción otorgada en la Resolución Nro. 08524 fue renovada mediante las Resoluciones Nros. 04673 del 4 de junio de 20049 y 00087 del 5 de enero de 200710, en términos idénticos a los expuestos. • Mediante la Resolución Nro. 002770 del 12 de abril de 2019, la DIAN dio por terminada la inscripción de Banacol S.A. como usuario altamente exportador «para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, otorgada mediante la Resolución No. 4384 del 27 de mayo de 2003»11.

En la parte considerativa de este acto, la autoridad tributaria elaboró un cuadro indicando cuales fueron las certificaciones presentadas por la parte actora y, con base en él, concluyó: 5 Ibidem. 6 Ibidem. 7 SAMAI. Índice 20. PDF 22. Página 50. 8 Ibidem. 9 En el expediente no obra copia de este acto administrativo, pero su existencia y contenido es expuesto en la Resolución Nro. 00087 que si obra en el expediente. 10 SAMAI.

Índice 20. PDF 22. Páginas 53 a 56. 11 SAMAI. Índice 20. PDF 22. Página 112. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 «De acuerdo con lo anterior, se pudo establecer que la mencionada sociedad no presentó las certificaciones de que trata en (sic) el artículo 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 del 11 de octubre de 2016, correspondientes a los años junio (sic) de 2004 a 2008 y del 2010 a 2017, obligación establecida para continuar con la inscripción otorgada por esta Entidad.

Además, es preciso indicar que la certificación expedida por contador público y/o revisor fiscal de la sociedad correspondiente al año 2009, en la misma no se indicó si los bienes importados permanecían o no dentro del patrimonio del respectivo importador durante un término no inferior al de su vida útil. En este orden de ideas, teniendo en cuenta que la inscripción como usuario altamente exportador para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, efectuada por esta Entidad a través de la Resolución No. 4384 del 27 de mayo de 2003, fue otorgada con la obligación expresa de presentar anualmente la certificación establecida en el Decreto 1625 del 11 de octubre de 2016 y, que al no presentar las mismas y/o al presentarlas sin el cumplimiento de los requisitos establecidos, ésta pierde su vigencia, se procederá a dar por terminada la inscripción otorgada mediante el acto señalado»12. • La DIAN confirmó la anterior posición al decidir el recurso de reposición presentado por Banacol S.A. mediante la Resolución Nro. 004832 del 8 de julio de 201913.

En ella puso de presente que fue proferida la Resolución Nro. 08524 de 2003 y, luego de exponer su contenido, dijo lo siguiente: «Nótese que son dos (2) resoluciones reconociendo e inscribiendo a la sociedad (…) bajo condiciones diferentes, en cuanto a la Resolución No. 04384 del 27 de mayo de 2003, se reconoció e inscribió a la sociedad como usuario altamente exportador única y exclusivamente para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario y, por otro lado, con la Resolución No. 08524 del 14 de octubre de 2003, se reconoció e inscribió como usuario altamente exportador a la sociedad para gozar de los beneficios establecidos en el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999.

Así las cosas, no es de recibo de este despacho el argumento esgrimido por el recurrente, de que la Resolución No. 08524 del 14 de octubre de 2003, derogó tácitamente el reconocimiento e inscripción como usuario altamente exportador a la sociedad (…), realizado mediante la Resolución No. 004384 del 27 de mayo de 2003, pues es claro que se trata de un reconocimiento e inscripción como usuario altamente exportador con condiciones, requisitos y beneficios adicionales.

(…) De otro lado, no es de recibo de este Despacho, lo esgrimido por el recurrente respecto a que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales aceptó la respuesta dada por él, en el sentido de que no se encontraban obligados a cumplir con el requisito de las certificaciones anuales, por el simple hecho de no pronunciarse respecto a lo informado por ellos, puesto que para el caso en concreto se esperaba de la sociedad un comportamiento coherente, leal y honesto en sus actos; cumpliendo anualmente con lo previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, en concordancia con los artículos 1.3.1.14.13 y 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 de 2016, de este modo el respeto a este deber de coherencia, obligaba a la entidad a depositar la confianza en la sociedad, la cual debió cumplir con su obligación, hecho que no se evidencia al revisar el expediente, toda vez que la misma no radicó las certificaciones exigidas en algunos años y en otros la radicó, pero no dio cumplimiento a lo señalado en la normatividad» • Además, la autoridad aduanera resolvió el recurso de apelación, interpuesto por la actora, mediante la Resolución Nro. 06779 del 10 de septiembre de 2019, así14: 12 Ibidem.

Página 111. 13 SAMAI. Índice 20. PDF 23. Páginas 57 a 64. 14 SAMAI. Índice 20. PDF 23. Páginas 120 a 131. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 «Debe señalar este Despacho, que una vez revisada la documentación que reposa en el expediente y tal como se indicó en la Resolución No. 004832 del 08 de julio de 2019, por la cual se resolvió el recurso de reposición y se concedió el de apelación, se pudo establecer que efectivamente la sociedad no cumplió con los requisitos y/o condiciones establecidas en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, en concordancia con lo previsto en los artículos 1.3.1.14.13 y 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 de 2016, toda vez que para los años 2004 a 2008 y 2010 a 2017, no presentó las certificaciones; además aquella allegada para el año 2009 no fue presentada con el lleno de los requisitos legales, razón por la cual es claro, que la sociedad apelante cumplió únicamente con la obligación de presentar la certificación del año 2003.

Por consiguiente, respecto a lo señalado por la sociedad referente a que la entidad aceptó que la misma no se encontraba obligada a presentar las certificaciones anuales; es preciso reiterar que es la misma norma la que señala que la sociedad mantendrá vigente la inscripción como usuario altamente exportador para efectos del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, siempre y cuando presente en el tiempo estipulado una certificación anual que acredite el monto de las exportaciones y que la maquinaria importada permanece dentro del patrimonio del respectivo importador durante un término no inferior al de su vida útil, así que tal y como lo expresó el Despacho de primera instancia, era su obligación dar cumplimiento a las obligaciones indicadas en la resolución de inscripción como usuario altamente exportador para efectos del señalado beneficio y en los artículos 1.3.1.14.13 y 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 de 2016, deber que fue incumplido por la sociedad.

De igual manera, este Despacho considera pertinente aclarar tal como lo indicó la Subdirección de Gestión de Registro Aduanero en el recurso de reposición, que la terminación de la inscripción es una consecuencia contenida en la norma con ocasión del incumplimiento sostenido por parte de la sociedad al no presentar las certificaciones con los requisitos señalados en las normas ya citadas en líneas anteriores, es decir, que carece de soporte probatorio la afirmación de la sociedad al indicar que existió una derogatoria tácita de la Resolución 04384 del 27 de mayo de 2003 y que la entidad aceptó la no presentación de las certificaciones por el simple hecho de no pronunciarse respecto a los oficios presentados por ellos mediante los cuales indicaban que no se encontraban obligados a cumplir con el requisito de las certificaciones anuales, pues basta con realizar un análisis de la documentación que obra en el expediente, para determinar que la sociedad (…) en efecto, hizo uso del beneficio previsto en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario, al importar en el año 2003, maquinaria amparada con dicho beneficio, por lo tanto, es claro que la sociedad apelante se encontraba obligada a presentar dicha certificación».

Con base en los apartes transcritos de los actos acusados, la Sala evidencia que la DIAN expuso de forma adecuada los motivos por los cuales consideró que Banacol S.A. incumplió los requisitos para conservar el beneficio del literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario y por los cuales procede dar por terminada la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX) efectuada mediante la Resolución Nro. 04384.

En consecuencia, no tiene prosperidad el cargo de falta de motivación propuesto por la actora. De otro lado, como lo expuso la DIAN en la oposición a la demanda, de acuerdo con las normas que rigen la materia, la Resolución Nro. 04384 no fue tácitamente revocada por la expedición de la Resolución Nro. 08524, en tanto se constató que cada una tiene un ámbito de aplicación distinto y, en consecuencia, no le asiste la razón al demandante cuando afirma que el Código Nro. 075 (que le fue asignado en la Resolución Nro. 08524) abarca todos los beneficios anteriormente reconocidos por la Resolución Nro. 04384, esta solo operaba para los beneficios aduaneros del artículo 39 del Decreto 2685 de 1999.

De esta forma, si bien es cierto que el artículo 36 del Decreto 2685 de 1999 establece como requisito para acceder a la inscripción como usuario altamente Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 exportador (ALTEX) que el monto de las exportaciones del interesado sea mínimo del 30% de sus ventas totales, también lo es que el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario y sus normas reglamentarias disponen expresamente que para beneficiarse de la exclusión del IVA, es indispensable acreditar anualmente el monto mínimo de exportaciones, debidamente certificado por revisor fiscal, así como que la maquinaria objeto del beneficio, permanece en el patrimonio del importador, sin excepción alguna.

Así las cosas, sí bien la Sala comparte que procedía dar por terminado la inscripción de la demandante como usuario altamente exportador (ALTEX) para efectos del beneficio tributario de la exclusión del IVA, que había reconocido la Resolución Nro. 04384, esta decisión no tiene efectos sobre la vigencia de la Resolución Nro. 08524 y su calidad de ALTEX para otros fines, pues los beneficios previstos en esa resolución le fueron otorgados bajo parámetros aduaneros.

Respecto del argumento de la actora acerca de que la DIAN aceptó que la Resolución Nro. 04384 fue revocada porque guardó silencio ante las respuestas a los requerimientos de 2006 y 2010 en los que afirmó que no tenía la obligación de presentar las certificaciones anuales por la expedición de la Resolución Nro. 08524, se advierte que en los actos acusados, la DIAN reconoce que no hubo un pronunciamiento expreso frente a las respuestas presentadas por la demandante a los requerimientos de 2006 y de 2010.

Sin embargo, dicho silencio por parte de la autoridad aduanera no tenía la entidad de relevar a la actora de la obligación de acreditar las condiciones para acceder al beneficio tributario, porque, por un lado, se trataba de una obligación legal expresamente prevista en el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario y, por el otro, se encontraba expresamente señalado en el acto administrativo, Resolución Nro. 04384, artículo 2°, como requisito para conservar el beneficio tributario.

Así también, dan cuenta los antecedentes de que la DIAN puso de presente la necesidad de cumplir con el requisito legal, en el requerimiento del mes de septiembre de 2006 (no es legible el día exacto de su expedición), así: «Como es de su conocimiento, el literal g) del artículo 428 del Estatuto Tributario permite a los Usuarios Altamente Exportadores la importación exenta del impuesto al valor agregado -IVA- de maquinaria industrial que no se produzca en el país destinada a la transformación de materias primas, siempre y cuando se de cumplimiento a lo dispuesto en el literal b) del artículo 36 del Decreto 2685 de 1999, modificado por el artículo 1° del decreto 778 de 2003, y en los artículos 3° y 4° del Decreto 953 de 2003, es decir, que para mantener vigente la inscripción se debe acreditar anualmente mediante certificación suscrita por Contador Público o Revisor Fiscal, que el valor exportado directamente o a través de una Sociedad Comercializadora Internacional, represente por lo menos el 30% de sus ventas totales en el mismo periodo.

No obstante lo anterior, revisada la documentación de su empresa que obra en esta División, se advierte que no se han presentado las Certificaciones correspondientes a lo(s) periodo(s) que a continuación se señalan:»15 (subrayado de la Sala) Por su parte, mediante el requerimiento del 17 de septiembre de 2010, se le informó a la demandante que, en virtud de la inscripción como usuario altamente exportador (ALTEX) reconocida en la Resolución Nro. 04384, debía aportar la «Certificación expedida por Contador Púbico o Revisor Fiscal, en el que indique el porcentaje que representaron las operaciones de exportación realizadas directamente o por intermedio de una sociedad de comercialización internacional durante el año inmediatamente anterior, frente al total de sus ventas 15 SAMAI.

Índice 20. PDF 22. Página 40. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 en el mismo periodo»16. Así mismo, se le advirtió que para presentar este documento contaba con un plazo de 15 días, «Vencido este término sin que haya recibido la respuesta requerida, la Coordinación de Sustanciación de la Subdirección de Gestión de Registro Aduanero, procederá de conformidad con lo previsto en la reglamentación vigente»17.

Entonces, pese a que la DIAN guardó silencio frente a las respuestas de la actora, no resulta admisible aceptar que por esto, la demandante actuó conforme a derecho o que su omisión estaba amparada en la buena fe, pues la ley, la norma reglamentaria, el acto administrativo expedido para fines del beneficio tributario, y los requerimientos de la DIAN advertían sobre los requisitos que debían ser acreditados.

Finalmente, la actora aseguró que la DIAN violó los artículos 1, 2 y 29 de la Constitución, el artículo 39 del Decreto 2685 de 1999 y los artículos 1 a 3 del Decreto 953 de 2003, «por cuanto según el artículo 29 de la C.N. nadie podrá ser juzgado sino conforme a las leyes preexistentes al acto que se le imputa y ante el juez o tribunal»18.

Sin embargo, no desarrolló este cargo pues no indicó cuales fueron las normas invocadas por la DIAN que no eran preexistentes a la omisión en que incurrió la demandante. En cualquier caso, advierte la sala que si bien los actos acusados invocan los artículos 1.3.1.14.13 y 1.3.1.14.14 del Decreto 1625 de 2016, norma expedida con posterioridad a las Resoluciones Nro. 04384 y Nro. 08524 de 2003, no puede perderse de vista que se trata de una norma meramente compilatoria de las disposiciones reglamentarias contenidas en los artículos 3º y 4º. del Decreto 953 de 2003, precepto que se encontraba vigente para la época en cuestión. Con fundamento en todo lo anterior, no encuentra la Sala que la entidad demandada haya desconocido las normas superiores invocadas por la demandante, por lo que serán negadas las pretensiones de la demanda.

No se impondrá condena en costas, dado que no fue demostrada su causación, conforme lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Negar las pretensiones de la demanda. 2. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. 16 SAMAI. Índice 20. PDF 22. Página 42. 17 Ibidem. 18 SAMAI. Índice 9. Página 4. Radicado: 11001-03-27-000-2021-00054-00 (25651) Demandante: Comercializadora Internacional Banacol de Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Salva voto (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salva voto (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRON Firmado electrónicamente) HUMBERTO ANÍBAL RESTREPO VÉLEZ Conjuez