Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., catorce (14) de septiembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: PARMALAT COLOMBIA LTDA Demandado: DIAN Temas: Renta 2014.
Costos. Deducciones. Transacciones con proveedores de leche cruda. Prueba idónea. Diferencia de criterios - sanción por inexactitud. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes, demandante y demandada, contra la sentencia del 22 de septiembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que en la parte resolutiva dispuso1: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resolución nro. 312412018000041 de 21 de mayo de 2018 contentiva de la Liquidación Oficial de Revisión del Impuesto sobre la Renta del año gravable 2014 respecto de la sociedad PARMALAT COLOMBIA LTDA y de la Resolución nro. 992232019000063 de 21 de mayo de 2019, por medio de la cual se desató el recurso de reconsideración interpuesto contra la primera, con base en la motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2014 de la sociedad PARMALAT COLOMBIA LTDA, corresponde a la determinada por el Tribunal en la parte motiva de la presente providencia.
TERCERO: NIÉGANSE las demás pretensiones de la demanda.
CUARTO: Por no haberse causado, no se condena en costas […]».
ANTECEDENTES El 13 de abril de 2015, Parmalat Colombia Ltda., presentó la declaración del impuesto de renta del año 2014, en la que registró un saldo a favor de $1.190.453.000, solicitado en devolución el 31 de julio de 20152, la cual fue resuelta favorablemente mediante Resolución 6282 0948 del 28 de septiembre de 2015. El 12 de julio de 2017, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes profirió el Emplazamiento para Corregir 31238201700067.
El 14 de agosto de 2017, la contribuyente presentó declaración de corrección, en la que registró costos de venta de $179.080.919.000, gastos operacionales de ventas de $58.602.713.000, renta líquida gravable de $12.965.819.000, impuesto a cargo de $3.236.848.000, saldo a pagar por impuesto de $891.255.000, sanciones de $208.171.000, para un total saldo a pagar de $1.099.428.000. 1 Expediente digital, índice 2 de Samai. 2 Respaldado con garantía expedida por la compañía Chubb Seguros Colombia SA.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Previo Requerimiento Especial 312382017000088 del 18 de agosto de 2017 y su oportuna respuesta, la División de Gestión de Liquidación de la dirección seccional señalada expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412018000041 del 21 de mayo de 2018, en la que rechazó costos por $27.807.249.000 y desconoció gastos operacionales de ventas en $376.320.000.
En consecuencia, determinó la renta líquida gravable en $41.149.188.000, el impuesto a cargo en $10.281.738.000, un saldo a pagar por impuesto de $7.937.147.000, sanción por inexactitud del 100 % en $7.254.063.000, para un total a pagar de $15.191.210.000. El 19 de julio de 2018, la sociedad actora y la aseguradora Chubb Seguros Colombia interpusieron recurso de reconsideración contra la ante4rior liquidación, resuelto por la Resolución 992232019000063 del 21 de mayo de 2019, emitida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó el acto recurrido.
DEMANDA La sociedad Parmalat Colombia Ltda., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «PRIMERA. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos proferidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, por haber sido expedidas con violación a las normas nacionales e internacionales a las que hubieren tenido que sujetarse: - Liquidación Oficial de Revisión No 312412018000041 de 21 de mayo de 2018, por medio de la cual la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN (Seccional de Grandes Contribuyentes), determinó el impuesto sobre la renta de PARMALAT COLOMBIA LTDA, por el año gravable 2014. - Resolución No. 992232019000063 de 21 de mayo de 2019, por la cual se decide el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412018000041 de 21 de mayo de 2018, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica del nivel central de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales U.A.E. – DIAN.
SEGUNDA. Que como consecuencia de la nulidad, se declare en firme la declaración privada del impuesto sobre la Renta del año gravable 2014, presentada por PARMALAT el 14 de agosto de 2017, con el formulario No. 1110606537212, cuyo pago se puede verificar con el recibo No. 4910146748034. TERCERA. Que se condene en costas por los gastos del proceso y agencias en derecho incurridas por mi poderdante a la parte demandada, atendiendo las normas procesales y limitaciones establecidas en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (C.P.A.C.A.) que remite al Código General del Proceso artículos 363, 365 y 366».
La actora invocó como normas violadas, las siguientes: • Artículo 29 de la Constitución Política; • Artículos 107, 177, 177-2, 401, 632, 647, 742, 772 y 774 del Estatuto Tributario; • Artículo 167 del Código General del Proceso; • Artículo 3 del Decreto 522 de 2003; • Artículo 1 del Decreto 574 de 2002; y • Artículo 56 de la Ley 101 de 1993.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Violación al debido proceso Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Los actos acusados vulneraron el debido proceso por indebida valoración probatoria, porque la Administración no revisó los soportes internos y externos, ni los comprobantes de contabilidad que sustentaban el costo de la leche adquirida, y fundó la decisión en información suministrada por dos proveedores de un total de 20.000, sin que pudiera constatar si esta se recopiló en debida forma.
El informe final del expediente se expidió antes del vencimiento del término para contestar el emplazamiento para corregir, y propuso proferir el requerimiento especial, sin conocer la respuesta de la sociedad ni las pruebas que pretendía aportar, con lo cual se vulneraron los principios de buena fe, seguridad y confianza legítima. La contabilidad es plena prueba, se llevó en debida forma y cuenta con los soportes correspondientes.
Las objeciones al certificado del revisor fiscal carecen de fundamento fáctico, porque el mismo valida que los libros de contabilidad están registrados y que la contabilidad se lleva en debida forma, y certifica que los formatos de liquidación y pago de leche cruda al productor son documentos equivalentes. Pese a que con posterioridad se aportó un segundo certificado con las exigencias de la Administración, fue descartado por no ser idóneo, conducente y pertinente, pese a demostrar que los formatos expedidos por Parmalat constituyen documento equivalente y guardan correspondencia con la información contable de la empresa.
Desconocimiento de costos por compra de leche cruda a productores no inscritos en el RUT en el régimen de ventas por $12.024.103.588 No procede la exigencia de inscripción y conservación del RUT en transacciones con ganaderos, por la excepción contenida en el literal c) del artículo 177- 2 del ET, ni tampoco se debe acreditar la retención en la fuente por los pagos a ellos efectuados.
Las compras de leche a través de la Bolsa Mercantil Agropecuaria son exentas de retención en la fuente según el artículo 56 de la Ley 101 de 1993, reglamentado por el artículo 1.° del Decreto 574 de 2002. El artículo 177 del ET no es aplicable, pues el artículo 401 ib. establece que las transacciones de productos pecuarios sin procesamiento industrial, como lo es la leche cruda, se rigen por disposiciones especiales.
Los documentos equivalentes que soportan las compras se inscribieron en el registro de la bolsa por la comisionista CORREAGRO, y contienen la detracción del valor bruto a pagar al ganadero de la suma correspondiente a la Bolsa Nacional Agropecuaria, según certificaciones de la comisionista y de la propia bolsa. Para que no opere la deducibilidad, el contribuyente debía ser agente retenedor respecto de los pagos en cuestión, lo que no ocurre en el caso, pues Parmalat no acredita tal condición. Los artículos 368-2 del ET, 56 de la Ley 101 de 1993 y el Decreto 574 de 2002 no clasifican taxativamente las líneas de negocios bursátiles, objeto de la exención, pues pretenden incentivar la centralización de negocios en bolsa, independientemente de que haya negociación directa o por registro de operaciones.
El artículo 440 del ET no exige prueba específica de la calidad de ganadero. En gracia de discusión, se estaría frente a la comercialización un producto excluido de IVA, que igualmente exceptúa de la inscripción en el RUT, con lo cual tampoco existiría el deber del comprador de exigir la inscripción para la procedencia del costo. En el expediente obran pruebas de que la leche cruda se compra a ganaderos y productores que no la transforman, entre ellas, la certificación de FEDEGAN.
Desconocimiento de costos por compra de leche cruda a productores por $12.100.057.195 y con obligados a facturar por $3.683.087.844. Se violó el literal b) del artículo 177-2 del ET, conforme al cual no se aceptan costos y gastos con personas no inscritas en el Régimen Común del IVA que superen un valor Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co acumulado de 3.300 UVT en el período gravable, pues con ocasión del emplazamiento para corregir, Parmalat revisó las transacciones del año 2014 y corrigió su declaración para excluir las que sobrepasaron el tope legal.
Sin embargo, la DIAN calculó el umbral con los contratos del período gravable en cuestión y con los del año anterior (2013) e interpretó la norma retroactivamente, como si debieran rechazarse todos los costos y gastos pagados al proveedor que superó el tope, cuando esta indica que solo se rechazarán los posteriores a la superación del umbral.
Proceden los costos por compra de leche a ganaderos inscritos en el régimen simplificado, pues la regla de rechazo del literal b) del artículo 177-2 del ET no aplica a ganaderos y agricultores, con lo que no se puede exigir solicitar y conservar la constancia de inscripción del responsable del régimen en el RUT. Por cada compra Parmalat expidió formatos para la liquidación y pago de leche cruda al proveedor, que reemplazan al documento equivalente, cuentan con numeración consecutiva, fecha de expedición, valor de la transacción, el día y el período quincenal de la cantidad de litros de leche adquiridos, los descuentos aplicables y la cuantía transada en la quincena y, como lo certifica el revisor fiscal, son producidos por el sistema contable digital Sinergy.
Desconocimiento de gastos operacionales de ventas por $376.320.000 Dicho rubro fue registrado en la cuenta 52 y, a juicio de la DIAN, no pertenecían al gasto sino al costo, pues correspondían a pagos por compra de leche a productores no inscritos en el régimen de impuesto sobre las ventas, que no facturaron y superaron el tope de ingresos para pertenecer al régimen simplificado.
El desconocimiento vulneró indirectamente el artículo 107 del ET, al rechazar una expensa necesaria. Sanción por inexactitud La sanción por inexactitud es improcedente y se impuso sobre una conducta que no se enmarca en los tipos sancionable: No se declararon costos inexistentes o falsos y las pruebas indican que no existió ánimo de defraudar a la Administración, pues la información suministrada corresponde a la realidad, se identificaron los proveedores y la declaración se basó en soportes y documentos equivalentes que reflejan la realidad de las operaciones.
No se demostró la existencia de dolo, ni se desvirtuó la existencia de error en el derecho. Existe diferencia de criterios sobre el derecho aplicable, frente a la interpretación razonable del artículo 177-2 del ET y los documentos soporte aportados para ser considerados como documentos equivalentes a la factura. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con los siguientes argumentos: Violación al debido proceso No se vulneró el debido proceso, pues los actos se fundaron en hechos probados, previa valoración de la contabilidad, los soportes y el certificado del revisor fiscal.
Los testimonios se recaudaron legalmente y su publicidad se materializó con la expedición del requerimiento especial, en cuya respuesta la sociedad no los controvirtió. No es cierto que solo se indagaron dos proveedores, pues la revisión se efectuó sobre todos los que contaban con resolución de facturación. El informe final del expediente se emitió con posterioridad al plazo para responder el emplazamiento para corregir, pues el término de respuesta venció el 14 de agosto de 2017 y la actora lo respondió extemporáneamente el 17 de agosto de 2017.
En todo caso, dicho informe es interno y no responde a una exigencia legal. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co El certificado de revisor fiscal no puede aceptarse como prueba, porque no se anexó copia de la tarjeta profesional ni de los antecedentes disciplinarios, no se aportan soportes internos ni externos y se indica que los datos se obtuvieron de la gerencia. Desconocimiento de costos por compra de leche cruda a productores no inscritos en el RUT en el régimen de ventas por $12.024.103.588 Como los responsables de la venta de leche cruda deben estar registrados en cualquiera de los dos regímenes de IVA, la actora debía exigir a sus proveedores ganaderos la inscripción en el RUT.
Según el literal c) del artículo 177 del ET, para el caso de ganaderos pertenecientes al régimen simplificado se exceptúa la obligación de conservar la copia del registro del vendedor, siempre que el comprador de los bienes o servicios expida el documento o la factura a que refiere el literal f) del artículo 437 ib., con el cumplimiento de requisitos legales que no se acreditaron con el «Formato para liquidación y pago de la leche cruda al productor», porque la fecha y valor de operación debían registrarse individualmente y no en forma acumulada.
Dicho formato se asemeja a un soporte interno contable y no a un documento equivalente y no se probó la entrega de copia de este al comprador, como lo exige el artículo 3 del Decreto 522 de 2003. Tampoco se aportaron certificaciones de las retenciones en la fuente practicadas por los pagos efectuados. El artículo 1.° del Decreto 574 de 2002 establece la exención de retención en la fuente de pagos o abonos en cuenta sobre bienes o productos de origen agrícola o pecuario, sin procesamiento industrial o con transformación industrial primaria, realizados mediante ruedas de negocios de las Bolsas de Productos Agropecuarios legalmente constituidas.
No obstante, la norma no se aplica al caso, porque las operaciones de la actora no se realizaron por tal medio, en tanto solo se registraron en bolsa. Desconocimiento de costos por compra de leche cruda a productores por $12.100.057.195 y con obligados a facturar por $3.683.087.844. Se rechazaron costos por compras a proveedores que no estaban inscritos en el régimen común, teniendo el deber de hacerlo por haber obtenido ingresos mayores a 3300 UVT en el año anterior.
El artículo 177-2 del ET establece los requisitos para la admisibilidad de costos y gastos, e indica que el tope indica corresponde al valor total del año fiscal y no a las operaciones individualmente consideradas. Desconocimiento de gastos operacionales de ventas por $376.320.000 El rechazo de gastos se funda en los argumentos aplicables al rechazo de costos, porque la actora contabilizó como gastos algunos pagos a proveedores por compra de leche, que corresponden a costos.
En todo caso, no proceden pues los formatos para liquidación y pago no reúnen requisitos para tenerse como documentos equivalentes. Sanción por inexactitud Procede la sanción por inexactitud, porque la actora declaró datos inexactos, incompletos y desfigurados que derivaron en un menor impuesto a cargo. No existe diferencia de criterios y no se debe probar el dolo pues la conducta es objetiva.
TRÁMITE EN PRIMERA INSTANCIA La demanda se admitió por auto del 24 de septiembre de 2020, que dispuso notificar a las partes. Aportada la contestación, en auto del 6 de septiembre de 2021 se Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co resolvieron las etapas para dictar sentencia anticipada, se decretaron como pruebas las documentales aportadas y se fijó litigio en determinar la legalidad de los actos acusados.
Ejecutoriada la providencia, se corrió traslado a las partes para alegar. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, sin condena en costas, por las siguientes razones: No se violó el debido proceso, pues en el requerimiento especial se dieron a conocer las pruebas que sustentaban el rechazo de costos y gastos y la actora tuvo la oportunidad de oponerse y aportar las correspondientes.
La decisión se fundó en la valoración probatoria que condujo a la improcedencia de ciertos valores consignados en la declaración. El informe final de expediente es un documento interno de carácter informativo, sin relevancia jurídica en el procedimiento de determinación del tributo. Proceden los costos por $12.024.103.588, porque si bien el artículo 177-2 del ET exigía a la contribuyente la conservación del RUT, la norma exceptúa de esta obligación las operaciones gravadas que se desarrollen con ganaderos, siempre que se expida el documento equivalente a la factura, y los «Formatos para la liquidación y pago de la leche cruda al productor» acreditan los requisitos para ser tenidos como tal.
No era exigible la retención en la fuente respecto de compras agropecuarias no transformadas adelantadas en la bolsa mercantil agrícola, pues los documentos equivalentes que las soportan fueron inscritos en el registro por esta operado, gracias a la intervención de la sociedad comisionista CORREAGRO. Adicionalmente, la Bolsa Mercantil de Colombia -BMC- informó los registros de factura de las operaciones registradas por Parmalat, con lo cual se cumplieron los requisitos para la procedencia del costo.
En cuanto a los costos por compras a productores no inscritos en el RUT en el régimen de ventas por $12.100.057.195 se tiene que: i) Procede parcialmente el costo de ventas por la compra de leche cruda a proveedores que por sus ingresos debían estar inscritos como responsables del régimen común, toda vez que superaron el umbral de 3300 UVT, en cuantía de $997.705.200, pues se probó que desde el año 2013 superaron el umbral y no habían registrado el cambio al régimen común. ii) Procede parcialmente el costo de ventas por compras a proveedores que no inscribieron en el RUT la actividad ganadera, sino otras actividades económicas gravadas y que según sus ingresos también debían estar registrados en el régimen común, porque a la demandante no se le pueden atribuir las inconsistencias o falta de actualización del RUT de sus proveedores.
No obstante, algunos de los vendedores superaron el umbral de 3300 UVT, por lo que únicamente procedía el reconocimiento de $362.802.000. iii) Procede el reconocimiento total de los costos de ventas por $1.798.314.777 a personas no inscritas en el RUT como ganaderos, que ejercen una actividad gravada con IVA, pero no tienen registrada su responsabilidad en el impuesto, por la misma razón del cargo anterior.
Sobre el costo de ventas en cuantía de $3.683.087.844, desconocido porque los proveedores estaban obligados a expedir factura o documento equivalente, que Parmalat pretendió soportar con el «Formato para la liquidación y pago de la leche cruda al productor», procede parcialmente frente a los proveedores que no superaron el umbral para pertenecer al régimen común, dado que el referido formato acredita las características para ser tenido como documento equivalente.
Se acepta parcialmente el costo en cuantía de $778.908.828. No procede el reconocimiento de los gastos operacionales de ventas por $376.320.000, pues todos los proveedores superaban los topes establecidos en la ley, por lo que debían registrarse en el régimen común y cumplir las obligaciones Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co pertinentes, entre ellas, expedir factura, obligación que no se acreditó; adicionalmente, la contribuyente no conservó el RUT de los proveedores.
La sanción por inexactitud es procedente ante la inclusión de costos y gastos sin soporte, y no se configuró diferencia de criterios. Se reliquida el impuesto a cargo y la sanción conforme con los montos reconocidos. RECURSOS DE APELACIÓN Las partes, demandante y demanda, presentaron recurso de apelación en los siguientes términos: Para la demandante la sentencia erró al: i) interpretar que el rechazo de las cuantías que superaran los 3300 UVT aplicaba únicamente a proveedores que, con relación al año anterior, no hubieran superado dicho tope y permanecieran en el régimen simplificado, cuando la norma no hace tal distinción; ii) concluir que no hubo insuficiente valoración probatoria y encontrar legal practicar pruebas sin contradicción directa del contribuyente, pues la participación en la toma de testimonios de terceros podría garantizar el derecho al debido proceso de la demandante a contrainterrogar; iii) restar valor al prejuzgamiento de la DIAN con anterioridad a la entrega de la respuesta al emplazamiento para corregir y cerrar el informe del caso en antes de que culminara el plazo para responder el emplazamiento y, iv) avalar la imposición de la sanción por inexactitud en un caso en el que la Administración nunca probó la existencia de los elementos típicos de la sanción y sin realizar el examen de la diferencia de criterios.
Por incorrecta interpretación el a quo concluyó que solo procede reconocer el costo cuando la transacción se realizó con sujetos que en el año 2013 (que no es objeto de litigio) pertenecían al régimen simplificado del IVA, lo cual llevó a que la sentencia reconociera costos de 11 ganaderos de un total de 29. Se debe aceptar como costo la suma de $2.594.606.836 que corresponde a las personas que no se encontraban inscritas en el Régimen Común y no superaron en el 2014 las 3300 UVT.
Frente al desconocimiento de costo de ventas por $5.126.480.980, el a quo aplicó de manera incorrecta el literal b) del artículo 177-2, pues debió reconocer el costo por la compra de leche cruda con ganaderos que, en 2014, no habían superado las 3300 UVT o que si superaron ese umbral se reconozca lo adquirido hasta ese límite. Por lo tanto, se debe aceptar como costo mínimo el valor de $1.269.807.000.
Hay que aplicar el literal c) del artículo 177-2 del ET, en lo que respecta al reconocimiento de gastos. El Tribunal yerra al considerar que los proveedores estaban obligados a facturar, y desconoce que las transacciones se realizaron con ganaderos, por lo que los documentos equivalentes constituyen prueba suficiente de la expensa. No se configuraron los supuestos de imposición de la sanción por inexactitud, pues no se declararon costos inexistentes o falsos.
Las pruebas indican que no existió ánimo de defraudar a la Administración, pues la información suministrada corresponde con la realidad, se identificaron los proveedores y la declaración se basó en soportes y documentos equivalentes que reflejan las operaciones. No se probó la existencia de dolo, ni se desvirtuó la existencia de error en el derecho.
Existe diferencia de criterios. Para la DIAN no son admisibles los costos por operaciones con: i) proveedores sin inscripción en el RUT, que tampoco acreditaron la existencia de documento equivalente o que tuviesen la excepción de ser ganaderos, en lo relacionado con la retención; ii) obligados a pertenecer al régimen común, pues se probó que aquellos a quienes se les rechazó, debían estar inscritos en el mismo y expedir factura y, iii) tampoco de los que superaron el tope de 3300 UVT en 2014.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La actora debió exigir y conservar la constancia de la inscripción en el RUT de los responsables del régimen simplificado, lo que implica verificar la actividad económica de sus proveedores.
Los formatos aportados no cumplen los requisitos de los documentos equivalentes, que son detallados y se refieren a operaciones individuales no acumuladas. No procede la exención del literal c) del artículo 177-2 Ib., porque debió acreditarse la retención en la fuente en las operaciones con ganaderos, al no haberse realizado en bolsa, en tanto simplemente se registraron.
La definición legal de una operación en rueda de la bolsa, no se circunscribe a lo interpretado por el a quo. Adicionalmente, algunos de los proveedores, por sus ingresos en 2013, estaban obligados a inscribirse en 2014 como responsables del régimen común, como lo ordena la ley artículo 508-2 del ET, con lo cual procede el rechazo de los costos y la deducción, ante la falta de factura como soporte idóneo de la operación. TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA La parte demandante reiteró lo expuesto en la demanda y en el recurso de apelación. El Ministerio Público y la DIAN no se pronunciaron.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración de renta del año gravable 2014, presentada por la sociedad Parmalat Colombia Ltda. En los términos de los recursos de apelación presentados por las partes, se debe establecer sí: (i) se vulneró el debido proceso de la contribuyente;
(ii) procede el rechazo de costo de ventas por $27.807.249.000 y el desconocimiento de gastos operacionales de ventas por $376.320.000 y (iii) procede la sanción por inexactitud. Debido proceso. Valoración probatoria. La sociedad apelante manifestó que el a quo desconoció la insuficiente valoración probatoria de la DIAN y cuestionó que encontrara legal la práctica de pruebas testimoniales sin contradicción inmediata.
Que restó valor al prejuzgamiento de la Administración, quien cerró el informe del caso antes de culminar el plazo para responder el emplazamiento para corregir. El artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y que son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil3; no obstante, el artículo 743 ib. señala que la idoneidad4 de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos.
En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 Ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, al memorial del recurso o pedido en este, o practicado de oficio, entre otros5.
Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, la contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la 3 Código de Procedimiento Civil (hoy Código General del Proceso). 4 Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho. 5 Sentencias del 4 de octubre de 2018, Exp 19778, del 5 de febrero de 2019, Exp. 20851, del 12 de febrero de 2019, Exp. 22156 y del 5 de marzo de 2020, Exp. 21687, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal por constituir una garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. En el expediente está acreditado que los testimonios de terceros se obtuvieron dentro del cruce de información ordenado mediante Autos 312382016001295 y 312382016001297 del 7 de diciembre de 2016, publicados el 16 de diciembre de 2016 en la página web de la DIAN.
Conforme al literal c) del artículo 684 del ET y del artículo 750 Ib.6, las informaciones suministradas por terceros bajo juramento ante la Administración, relacionadas con deberes de obligados tributarios, constituyen prueba testimonial y están sujetos a los principios de publicidad y contradicción, que se ejercen en las oportunidades procesales previstas para ello, entre ellas, la respuesta al requerimiento especial.
En el caso concreto, durante la investigación administrativa –antes de la expedición y notificación del requerimiento especial-, la DIAN recaudó los testimonios de Alejandrina Riaño y Carlos Escallón Ávila, representantes legales de Productos Lácteos Doña Vaca y Lacto Roble SAS, quienes figuraban como proveedores de la contribuyente, para corroborar la existencia de transacciones comerciales realizadas en la Bolsa Agropecuaria con Parmalat, que se enmarcan en el artículo 750 del ET.
Como la contribuyente se vinculó formalmente al proceso con el Requerimiento Especial 312382017000088 del 18 de agosto de 2017, en el cual se concretó la propuesta de modificación de la declaración, pudo ejercer su derecho de defensa y de contradicción en la respuesta al mismo y controvertir las pruebas relacionadas en el acto preparatorio, sin que se violara el debido proceso, pues tuvo acceso a la totalidad del expediente administrativo.
En lo que refiere al presunto prejuzgamiento de la Administración, quien a juicio de la actora cerró el informe antes de culminar el plazo para responder el emplazamiento para corregir, tampoco se vulneró el debido proceso, pues dicho acto propuso la expedición del requerimiento especial con base en las pruebas contables recaudadas, la información obtenida en las visitas, inspección tributaria, cruces con terceros y respuestas de la actora a los requerimientos ordinarios, que arrojaron como resultado la improcedencia de algunos de los valores reportados como costos y gastos en la declaración privada.
Cabe anotar que, aunque el emplazamiento para corregir se profirió el 13 de julio de 2017 y el plazo de respuesta vencía el 14 de agosto del mismo año, la actora lo contestó de forma extemporánea, vía web el 15 de agosto y con escrito radicado el 17 de agosto de 2017. Ahora bien, aunque la respuesta al emplazamiento para corregir fue extemporánea, el requerimiento especial valoró la declaración de corrección, en tanto fue presentada oportunamente.
Las demás pruebas aportadas fueron analizadas en la liquidación de revisión y su acto confirmatorio y demás etapas procesales, con lo cual no se vulneró el debido proceso, ni los principios de buena fe, seguridad y confianza legítima. No prospera el cargo de apelación de la demandante. Costo de ventas por $27.897.249.000 - Compra de leche cruda a productores no inscritos en el RUT en el régimen de ventas por $12.024.103.588 6 “Los hechos consignados en las declaraciones tributarias de terceros, en informaciones rendidas bajo juramento ante las oficinas de impuestos, o en escritos dirigidos a éstas, o en respuestas de éstos a requerimientos administrativos, relacionados con obligaciones tributarias del contribuyente, se tendrán como testimonio, sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba”.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La DIAN encontró configuradas las causales de rechazo de costos previstas en los incisos 1 y 2 del literal c) del artículo 177-2 del ET, sustentada en que las erogaciones fueron efectuadas con proveedores de leche cruda que no estaban registrados en el RUT para el año gravable 2014, respecto de los cuales la actora debía solicitar y mantener copia del RUT o acreditar la expedición del documento equivalente.
A su turno, la demandante expone que la exigencia de RUT de los beneficiarios de los pagos no procede frente a operaciones gravadas realizadas con ganaderos pertenecientes al régimen simplificado, y que, en todo caso, las erogaciones quedaron demostradas con los formatos que emitió, frente a lo cual el Tribunal accedió al reconocimiento total de la glosa.
La norma que sirvió de fundamento al rechazo de los costos y deducciones discutidas señalaba en la vigencia 2014 que: «Artículo 177-2. No aceptación de costos y gastos. No son aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto de operaciones gravadas con el IVA: […] c) Los realizados a personas naturales no inscritas en el Régimen Común del impuesto sobre las ventas, cuando no conserven copia del documento en el cual conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador de servicios en el régimen simplificado.
Se exceptúan de lo anterior las operaciones gravadas realizadas con agricultores, ganaderos y arrendadores pertenecientes al régimen simplificado, siempre que el comprador de los bienes o servicios expida el documento equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del artículo 437 del Estatuto Tributario. Sin perjuicio de lo previsto en los literales a) y b) de este artículo, la obligación de exigir y conservar la constancia de inscripción del responsable del Régimen Simplificado en el RUT operará a partir de la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo 555- 2».
(Subrayado fuera del texto original). La anterior previsión, adicionada por el artículo 4 de la Ley 863 de 2003, supedita la aceptación de los costos y gastos al cumplimiento de las condiciones allí previstas, cuando la operación se efectúe entre responsables del entonces régimen común con personas pertenecientes al régimen simplificado (hoy no responsables de IVA).
Al efecto, la Sala indicó7 que los contribuyentes que pretendan el reconocimiento de costos y gastos en su declaración de renta deben, a partir del año 20058, exigir y conservar la copia del RUT de los beneficiarios de tales pagos. Lo anterior, porque el precitado artículo 177-2 dispuso en su inciso final «Sin perjuicio de lo previsto en los literales a) y b) de este artículo, la obligación de exigir y conservar la constancia de inscripción del responsable del Régimen Simplificado en el RUT, operará a partir de la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo 555-2».
No obstante, la norma exceptúa de dicha obligación «las operaciones gravadas realizadas con agricultores, ganaderos y arrendadores pertenecientes al régimen simplificado, siempre que el comprador de los bienes o servicios expida el documento equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del artículo 437 del Estatuto Tributario».
Revisado el listado de los proveedores señalados por la DIAN en los actos acusados, se advierte que, pese a que no se probó que estuvieran inscritos como responsables de IVA en algunos de los regímenes vigentes para la época, lo cierto es que ninguno superó el umbral de las 3300 UVT para considerarse como parte del régimen común - hoy responsables de IVA- con lo cual, la discusión se circunscribe a determinar si el documento equivalente aportado cumple los requisitos para ser tenido como tal,y si la actora estaba obligada a practicar retención en la fuente por dichos pagos. 7 Sentencias del 19 de mayo de 2016, Exp. 20389, CP.
Martha Teresa Briceño de Valencia, 28 de febrero de 2019, Exp. 20844, CP. Milton Chaves García y 10 de octubre de 2019, Exp. 21789. CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 8 Art. 20 del Decreto 2788 de 2004 reglamentario del art. 555-2 del Estatuto Tributario. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La prueba idónea para la procedencia de los costos en el impuesto sobre la renta es la factura de venta o el documento equivalente, con el lleno de los requisitos previstos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del ET, a saber: «ARTÍCULO 617.
REQUISITOS DE LA FACTURA DE VENTA. <Artículo modificado por el artículo 40 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma, con el lleno de los siguientes requisitos: a. Estar denominada expresamente como factura de venta. b. Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. c. Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado. d. Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. e. Fecha de su expedición. f. Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados. g. Valor total de la operación. h. El nombre o razón social y el NIT del impresor de la factura. i. Indicar la calidad de retenedor del impuesto sobre las ventas (…)».
Por su parte, el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, dispone que el adquirente responsable del régimen común, que adquiera bienes o servicios de personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado, deberá expedir un documento equivalente a la factura, con los siguientes requisitos: «Artículo 3°. Documento equivalente a la factura en adquisiciones efectuadas por responsables del régimen común a personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado.
El adquirente, responsable del régimen común que adquiera bienes o servicios de personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado, expedirá a su proveedor un documento equivalente a la factura con el lleno de los siguientes requisitos: a) Apellidos, nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios; b) Apellidos, nombre y NIT de la persona natural beneficiaria del pago o abono; c) Número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva; d) Fecha de la operación; e) Concepto; f) Valor de la operación; g) Discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación».
La contribuyente aportó como prueba de las operaciones el documento denominado «Formato para la liquidación y pago de la leche cruda al productor», que la DIAN consideró no cumplía los requisitos para tenerse como documento equivalente, en tanto al ser elaborado quincenalmente, no ofrecía certeza de las fechas en que se hicieron las compras, y además, el valor reflejaba el total de las compras hechas en la quincena y no el de cada una de manera individualizada.
Dicho formato aportado por la actora, es el siguiente: Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co A diferencia de lo indicado por la DIAN en el recurso de apelación, vistos los datos contenidos en el formato de documentación entregado por la actora, se puede verificar la fecha en la que se liquida la operación y el valor de esta, el periodo que comprende y el detalle de los litros de leche comprados.
Si bien el documento liquida las compras quincenalmente, ello no incumple los requisitos legales para tenerlos como válidos. Al efecto, esta Sala considera que «los requisitos de las facturas no deben analizarse de forma literal, sino que se deben tener en cuenta las circunstancias por las que se debe cumplir el deber de facturar»9, por lo que «deben interpretarse y exigirse atendiendo no sólo a su literalidad, sino también su finalidad y las circunstancias particulares en las que debe cumplirse con el deber de facturar»10.
De ahí, que el formato presentado por la actora para acreditar las compras de leche cruda a productores no inscritos en el RUT cumple los requisitos del documento equivalente. En lo que respecta a la acreditación del requisito del literal f) del artículo 437 del ET, según el cual la DIAN exigió a la contribuyente los comprobantes de retención en la fuente por los pagos en compras de leche cruda durante el año 2014, se advierte que conforme con el artículo 56 de la Ley 101 de 1993, «En la regulación sobre retención en la fuente sobre transacciones de productos de origen agropecuario y pesquero, el Gobierno Nacional propenderá para que aquellas que se realicen a través de Bolsas de Productos Agropecuarios legalmente constituidas queden exentas de dicha retención».
Conforme a dicho postulado, están exentas de retención en la fuente las transacciones sobre productos de origen agropecuario y pesquero que se realicen a través de una bolsa de productos agropecuarios legalmente constituida, disposición reglamentada mediante el artículo 1.° del Decreto 574 de 2002, que dispuso: «los pagos o abonos en cuenta por concepto de compras de bienes o productos de origen agrícola o pecuario, sin procesamiento industrial o con transformación industrial primaria, que se realicen a través de las Ruedas de Negocios de las Bolsas de Productos Agropecuarios legalmente constituidas, no están sometidos a retención en la fuente, cualquiera fuere su cuantía».
Al efecto, las exigencias para acceder al beneficio de no sujeción a retención en la fuente corresponden a: i) que los pagos o abonos en cuenta correspondan a compras de bienes o productos de origen agrícola o pecuario, sin procesamiento industrial o con transformación industrial primaria y ii) que dichos pagos se realicen a través de ruedas de negocios de las bolsas de productos agropecuarios legalmente constituidas.
(Se subraya). Mediante Auto de Verificación o Cruce 3122382016001296 del 7 de diciembre de 2016, la DIAN solicitó a la Bolsa Mercantil de Colombia BMC que informara sobre las operaciones económicas efectuadas por Parmalat Colombia Ltda., en el periodo gravable 2014, requerimiento al que se dio respuesta el 20 de diciembre del mismo año, con la información de los registros de facturas de las operaciones realizadas por la contribuyente para la posición de compra, relacionando fecha de la operación, razón social comisionista comprador, NIT comitente comprador, razón social comitente comprador, razón social comisionista vendedor, NIT comitente vendedor, producto, 9 Sentencia del 8 de octubre de 2020, Exp. 22881, CP.
Milton Chaves García. 10 Sentencia del 22 de septiembre de 2004, Exp. 13945, Cp. Ligia López Díaz. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co fecha de factura, fecha de entrega, forma de pago, fecha de pago, número de factura, cantidad, precio unitario y valor total de la factura.
Del registro aportado se evidencia que las operaciones reportadas por la Bolsa Mercantil de Colombia se realizaron con la intermediación de la sociedad comisionista CORREAGRO SA., miembro de dicha bolsa, vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, con lo cual estaba legitimada para efectuar operaciones a través de la rueda de negocios exigida por el artículo 1.° del Decreto 574 de 2002.
En esas condiciones la actora realizó las transacciones en la bolsa de productos agropecuarios mediante una sociedad comisionista, con lo cual se cumplen los requisitos del artículo 1.° del Decreto 574 de 2002, reglamentario del artículo 56 de la Ley 101 de 1993, para la exonerarla de practicar retención en la fuente por la compra de leche cruda y, en consecuencia, los documentos equivalentes aportados como prueba de las operaciones con los proveedores no inscritos en el RUT son prueba suficiente del costo.
No prospera el cargo de apelación de la DIAN. - Compra de leche cruda a productores por $12.100.057.195 La DIAN encontró configurada la causal de rechazo de costos prevista en el literal b) del artículo 177-2 del ET, porque en que las compras de leche cruda se efectuaron a proveedores que excedieron los topes para permanecer en el régimen simplificado -no responsables de IVA-, quienes debían pasar al régimen común y, en tal virtud, expedir factura, único documento soporte conforme lo dispone el artículo 771-2 del ET.
La DIAN verificó los montos de las ventas efectuadas por cada uno de los proveedores a Parmalat en el año inmediatamente anterior, para determinar si en el 2014 debían estar inscritos en el régimen común, porque se estaba aplicando retroactivamente lo dispuesto en el literal b) del artículo 177-2 ib. El rubro desconocido se compone de tres grupos de proveedores: i) Productores inscritos en el RUT como ganaderos, que no acreditaron la inscripción en el régimen común de IVA ($5.175.261.438); ii) Productores no inscritos en el RUT como ganaderos, que no acreditaron la inscripción en el régimen común de IVA ($5.126.840.980) y, iii) Productores no inscritos en el RUT como ganaderos, que ejercen una actividad económica gravada con IVA ($1.798.314.777), los cuales se analizarán individualmente. i) Productores inscritos en el RUT como ganaderos, que no acreditaron la inscripción en el régimen común de IVA $5.175.261.438 La Administración encontró configurada la causal de rechazo de costos y gastos prevista en el literal b) del artículo 177-2 del ET, sustentada en que tales erogaciones fueron efectuadas con proveedores de leche cruda que, por haber excedido los topes que les permitían pertenecer al régimen simplificado, debían pasar al régimen común por el año 2014 y, en tal virtud, estaban obligados a expedir factura, único documento soporte para efectos fiscales.
La demandante discute que la DIAN desconoció la totalidad de los costos que superaron el tope de las 3.300 UVT para el periodo 2014, cuando la interpretación correcta de la norma es el rechazo de los costos que superen el tope de los contratos acumulables. Además, la DIAN tomó de manera errada las operaciones y contratos del año 2013 y 2014 para determinar el tope de las UVT, cuando solo podía acumular los concernientes al periodo gravable en discusión. El literal b) del artículo 177-2 del Estatuto Tributario, en el texto vigente para el momento de los hechos, y que sirvió de fundamento al rechazo de los costos y deducciones discutidas, señalaba: Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co «Artículo 177-2.
No aceptación de costos y gastos. No son aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto de operaciones gravadas con el IVA: […] b) Los realizados a personas no inscritas en el Régimen Común del impuesto sobre las ventas, efectuados con posterioridad al momento en que los contratos superen un valor acumulado de 3.300 UVT en el respectivo período gravable» Se resalta.
Para la Sala, el literal b) del artículo 177-2 ib. prevé el desconocimiento de costos y deducciones de operaciones con personas no inscritas en el régimen común, pero limita el rechazo a los pagos que se realizan con posterioridad al momento en que los contratos en el respectivo año gravable superen un valor acumulado de 3.300 UVT; es decir que, no establece un rechazo total de gastos cuando se supere dicho umbral, sino solo en la suma que lo supera.
En otras palabras, bajo este precepto se reconoce como costos y deducciones las primeras 3.300 UVT del valor acumulado de los contratos en el respectivo año gravable. En el presente caso, no se discute si la naturaleza de la operación es exenta, excluida o gravada, en razón a que conforme lo han sostenido las partes, «la transacción versa sobre un bien exento, es decir, gravado con tarifa 0».
De las erogaciones por compra de leche cruda en cuantía de $5.175.261.438, la Administración constató que los proveedores no estaban inscritos en el régimen común, pese a que durante el año 2013 tuvieron operaciones que superaron el tope previsto en la norma para pertenecer al régimen simplificado y, en consecuencia, debían expedir la respectiva factura a la demandante por la venta de leche durante el año 2014.
En ese orden, no es cierto que la Administración tomara el valor acumulado de los contratos celebrados con los proveedores durante los años 2013 y 2014 para determinar el tope de las 3.300 UVT, sino que a partir de las transacciones del año anterior estableció de manera errada si los proveedores pertenecían o no al régimen simplificado, y con ello la procedencia y el monto de los costos a rechazar.
Lo anterior, en razón que la procedencia de los costos no está sujeta a la verificación del tope en las transacciones con los proveedores por años anteriores, sino durante el periodo gravable conforme lo dispone el literal b) del artículo 177-2 ib. Verificados los proveedores que fueron objeto de rechazo, se advierte que frente a aquellos con actividad de cría de ganado bovino y bufalino que no superaron los topes para pertenecer al régimen simplificado, y cuyas operaciones durante el año 2014 sobrepasaron las 3.300 UVT que prevé el literal b) del artículo 177-2 ib., se rechazan como costos únicamente las sumas que superaron dicho límite, esto es lo que supere la suma de $90.700.500 atendiendo el valor de la UVT para el año 2014 (27.485 *3.300), como pasa a verse: NIT NOMBRE PROVEEDOR COSTO LECHE CRUDA AÑO 2014 COSTO QUE NO SUPERA LAS 3.300 UVT COSTO QUE SUPERA EL UMBRAL 85.450.989 MARTINEZ RODRIGUEZ JUAN CARLOS 170.353.935 90.700.500 79.653.435 7.161.089 RUIZ SALGADO JUAN ALBERTO 159.009.743 90.700.500 68.309.243 4.039.174 SALAMANCA RAMIREZ SEGUNDO JOSE 126.073.057 90.700.500 35.372.557 10.031.835 SANCHEZ BURITICA JUAN CARLOS 124.236.620 90.700.500 33.536.120 98.457.887 BARRIENTOS PEÑA LUIS EDUARDO 123.754.177 90.700.500 33.053.677 27.467.077 BENAVIDES DE MARCILLO MARIA MERY 118.484.636 90.700.500 27.784.136 3.191.998 RINCON MURCIA PEDRO JULIO 115.866.195 90.700.500 25.165.695 78.294.691 MAZO POSADA LUIS HECTOR 112.940.124 90.700.500 22.239.624 46.384.663 PEREZ SANABRIA BLANCA LUCIA 112.802.045 90.700.500 22.101.545 79.171.104 CARRILLO RAMOS MIGUEL ANGEL 164.822.452 90.700.500 74.121.952 390.348 POVEDA JUAN 107.699.350 90.700.500 16.998.850 22.580.977 RUEDA ANGARITA YOLIMA 106.008.030 90.700.500 15.307.530 46.677.471 MORENO CORTES EUYENID 97.928.765 90.700.500 7.228.265 26.760.242 ARIAS LANCHEROS MERCEDES 95.976.558 90.700.500 5.276.058 38.241.244 MENESES LUGO LUZ AMPARO 93.488.310 90.700.500 2.787.810 26.942.636 MARTINEZ CALDERON REGINA DOLORES 90.781.264 90.700.500 80.764 3.223.614 MALAVER MALDONADO LUIS 54.992.836 90.700.500 0 27.534.314 VELASQUEZ CABRERA MIRYAM 536.328.795 90.700.500 445.628.295 Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 16 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Por lo anterior, la Sala reconoce como costos por operaciones de compra de leche cruda con proveedores del régimen simplificado por cuantía de $2.594.606.836, y se modifica, en tal sentido, la decisión del tribunal. ii) Productores no inscritos en el RUT como ganaderos, que no acreditaron pertenecer al régimen común de IVA $5.126.840.980 Este rubro corresponde a costos por leche pagada a proveedores que, en el año 2014, estaban inscritos en el RUT con otras actividades económicas gravadas, y que por sus ingresos debían registrarse en el régimen común. El artículo 555-2 del ET dispone que el Registro Único Tributario constituye el mecanismo único para identificar, ubicar y clasificar las personas y entidades de acuerdo con sus obligaciones tributarias.
De igual forma, el artículo 10 del Decreto 2788 de 2004 indica que la responsabilidad sobre la actualización de la información contenida en el referido registro recae sobre el contribuyente o responsable, el cual deberá, previo a la ocurrencia del hecho que genere el cambio, realizar la modificación. La Sala ha dicho que no puede atribuirse a los contribuyentes la responsabilidad que recae en sus proveedores en relación con la actualización de la información contenida en el RUT, pues « solo se puede exigir el cumplimiento de lo previsto en el artículo 177-2 del Estatuto Tributario, en cuanto la inscripción previa en el RUT de las personas naturales pertenecientes al régimen simplificado a las que se le realicen pagos por concepto de operaciones gravadas con IVA y la conservación del documento de inscripción»11.
De ahí, que el único deber de los contribuyentes es la de exigir la inscripción previa en el RUT de las personas naturales pertenecientes al régimen simplificado, a quienes se realicen pagos por concepto de operaciones gravadas con IVA, y la conservación del documento de inscripción, siempre que no se enmarquen en la excepción contenida en el literal c) del artículo 177-2 del ET.
En consonancia con lo anterior, no procede el rechazo del costo por simples inconsistencias en el RUT. Frente a los ingresos percibidos por los proveedores que superaron el tope para pertenecer al régimen simplificado, la Sala advierte que conforme se indicó en el cargo anterior, se deben reconocer los costos que no superen el umbral de las 3.300 UVT que prevé el literal b) del artículo 177-2 del ET.
NIT NOMBRE COSTO LECHE CRUDA EN 2014 COSTO QUE NO SUPERA 3.300 UVT COSTO QUE SUPERA EL UMBRAL 74.270.222 CRUZ CHIQUILLO LUIS EDUARDO 1.267.782.941 90.700.500 1.177.082.441 55.303.648 SOCARRAS POSTERADO ADELINA 695.308.714 90.700.500 604.608.214 11 Sentencia del 28 de febrero de 2019, Exp. 20844, CP. Milton Chaves García. 79.166.955 RINCON CORREDOR WILLIAM HERNAN 498.456.685 90.700.500 407.756.185 1.004.364.262 FERNANDEZ MENDINUETA ROSE ELOISE 485.341.470 90.700.500 394.640.970 5.254.644 BURBANO DIAZ LUIS IGNACIO 334.192.001 90.700.500 243.491.501 2.806.713 MUÑOZ ARRIETA ELIAS C. 253.456.298 90.700.500 162.755.798 7.301.695 CASTILLO PANADERO ABRAHAM 239.747.802 90.700.500 149.047.302 46.351.485 LUS DE QUINTANA ROSA TULIA 184.832.534 90.700.500 94.132.034 79.685.535 RODRIGUEZ CLAVIJO LUIS HUMBERTO 154.391.676 90.700.500 63.691.176 98.135.628 BENAVIDES GARZON CAMILO 138.614.370 90.700.500 47.913.870 17.135.290 GOMEZ JOSE ABDENAGO 134.743.551 90.700.500 44.043.051 22.581.716 RUEDA PINLLA LINA MARIA 123.869.660 90.700.500 33.169.160 4.094.288 LOPEZ NIETO PEDRO VICENTE 116.077.499 90.700.500 25.376.999 TOTAL COSTOS A RECONOCER 2.594.606.836 TOTAL COSTOS IMPROCEDENTES 2.580.663.602 Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 17 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 27.175.017 LOPEZ CAICEDO LUZ ANGELICA 573.278.890 90.700.500 482.578.390 7.229.314 CHAPARRO VIVAS HUGO HELIBERTO 456.980.441 90.700.500 366.279.941 40.032.385 BOHORQUEZ ALBA CUSTODIA 360.054.954 90.700.500 269.354.454 4.122.510 CRISTANCHO B. LUIS ALFREDO 326.210.257 90.700.500 235.509.757 98.398.407 ACRINIEGAS BASANTE WILLIAM EDUARDO 296.686.810 90.700.500 205.986.310 35.534.303 VELASQUEZ VALBUENA LUZ ALIER 213.669.325 90.700.500 122.968.825 1.096.471.010 VILLALBA VEGA WALTER JOSE 208.804.525 90.700.500 118.104.025 39.741.793 CORTES TOCANCHON ASCENCION 125.586.390 90.700.500 34.885.890 26.037.649 GALINDO SEGURA MARLEN DE JESUS 179.824.143 90.700.500 89.123.643 19.417.973 PACHON GUAYAZAN HERNANDO 113.927.520 90.700.500 23.227.020 6.868.423 COGOLLO JIMENEZ CARLOS ENRIQUE 7.485.847 7.485.847 8.264.608 ZULETA ZULETA ERASMO DE JESUS 103.843.682 90.700.500 13.143.182 12.552.725 ANDRADE BERMUDEZ ALFONSO ENRIQUE 11.335.522 11.335.522 0 4.092.713 PEÑA PINEDA JOSE ELISE 99.605.826 90.700.500 8.905.326 15.049.949 SALCEDO PACHECO EDWIN 30.797.793 30.797.793 0 1.126.693 REGALADO ERNESTO 48.726.793 48.726.793 10.879.550 ALIAN LOPEZ PEDRO ANTONIO 6.570.560 6.570.560 TOTAL COSTOS A RECONOCER 1.374.723.515 TOTAL COSTOS IMPROCEDENTES 3.751.757.418 De lo anterior, se tiene que de los costos incurridos por Parmalat en la compra de leche cruda a sus proveedores durante el año 2014, cuyas transacciones superaron las 3.300 UVT, solo procede el reconocimiento de costos en cuantía de $1.374.723.515.
Procede el rechazo de los costos por valor de $3.751.757.418. iii) Productores no inscritos en el RUT como ganaderos que ejercen una actividad económica gravada con IVA $1.798.314.777 El costo rechazado corresponde a personas no inscritas en el RUT como ganaderos que ejercen actividades gravadas con IVA, pero no tienen registrada la responsabilidad en el régimen común. Al ser desconocido el costo por las mismas razones que el grupo anterior, por inconsistencias en el RUT, el cargo corre la misma suerte que el anterior, en tanto, al revisarse los montos pagados a los proveedores por compras de leche cruda, se advierte que ninguno de los relacionados en los actos acusados superó las 3300 UVT, razón por la cual procede el reconocimiento de la totalidad del rubro, en cuantía de $1.798.314.777. - Costos con obligados a facturar por ingresos, bienes y/o servicios excluidos $3.683.087.844.
Según la DIAN, este rubro corresponde a proveedores obligados a expedir factura y que la contribuyente pretende soportar con el documento denominado «Formato para la liquidación y pago de la leche cruda al productor». En consideración a que respecto de la mayoría de los proveedores el costo reportado en el año 2014, no sobrepasa el límite del umbral del literal b) del artículo 177-2 del ET, no estaban obligados a expedir factura, y como quiera que el formato al productor sí constituye documento equivalente válido conforme a lo indicado de manera precedente, la Sala tiene como procedente su reconocimiento.
Y frente a los costos que superan el tope durante el año 2014, en aplicación de la regla del literal b) del artículo 177-2 ib, solo se reconocen las transacciones que no lo sobrepasan. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 18 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co NIT NOMBRE COSTO LECHE CRUDA EN 2014 COSTO QUE NO SUPERA 3.300 UVT COSTO QUE SUPERA EL UMBRAL 79.115.427 PEREZ NIÑO JAIME 49.012.050 49.012.050 78.019.385 COGOLLO HERNANDEZ RAFAEL ENRIQUE 17.695.794 17.695.794 98.561.217 MARIN VELASQUEZ JORGE EDUARDO 6.897.480 6.897.480 72.192.627 GALVIS SANCHEZ LUIS GILBERO 6.314.488 6.314.488 15.668.320 TUIRAN HOYOS JOSE MANUEL 697.305 697.305 2.976.152 POVEDA LUIS HERNAN 27.392.248 27.392.248 29.185.975 RUIZ MARTINEZ IMELDA 25.445.440 25.455.440 21.418.537 OSORIO DE BOTERO GABRIELA 24.370.991 24.370.991 3.664.042 GUZMAN GOMEZ JESUS ALBERTO 3.626.723 3.626.723 11.215.110 CANON FORERO HUGO H 86.721.360 86.721.360 20.623.162 PACHON DE BRICEÑO FLORINDA 84.749.744 84.749.744 98.395.411 BENAVIDES TOVAR FREDDY SILVIO 47.317.761 47.317.761 4.097.304 PERALTA R JAIRO A 38.752.990 38.752.990 7.303.612 CARRILO BAYONA JORGE ALBERTO 38.262.189 38.262.189 57.401.278 VERGARA DE GUERRA ESTER SOCORR 32.436.198 32.436.198 7.517.523 GIRALDO LONDOÑO DARIO 21.852.348 21.852.348 503.913 ARANGO ALVAREZ LEONEL 11.785.166 11.785.166 3.047.899 RUIZ BUITRAGO JOSE ANTONIO 9.551.600 9.551.600 84.036.649 NOGUERA LACOUTURE CARLOS ENRIQUE 3.539.890 3.539.890 6.151.060 BENAVIDES CAICEDO JOSE ULISES 47.026.273 47.026.273 74.241.380 BELTRAN JOSELIN NARCIZO 66.719.800 66.719.800 80.296.168 GONZALEZ CASTRO VICTOR MANUEL 47.262.540 47.262.540 11.331.944 CORREDOR HECTOR 12.221.820 12.221.820 87.510.632 TAIMAL CUAICAL CARLOS EDUARDO 574.172.385 90.700.500 483.471.885 4.122.563 RICO RINCON CIGIFREDO 273.489.641 90.700.500 182.789.141 7.220.413 CHAPARRO VIVAS REMIGIO Q 93.539.020 90.700.500 2.838.520 245.328 CARRILLO GARZON LUIS CARLOS 69.256.590 69.256.590 69.256.590 TOTAL COSTOS A RECONOCER 1.051.020.288 TOTAL COSTOS A RECHAZAR 669.099.546 Frente a los proveedores obligados a facturar, la demandante discute que la administración no valoró las facturas aportadas durante la actuación administrativa.
Verificadas las pruebas, se advierte que en el CD anexo al cuaderno de antecedentes reposan las facturas expedidas por los proveedores Héctor Orlando Rincón Forero y Alejandría Riaño Niño, que cumplen los requisitos de los artículos 617 y 618 del ET; en consecuencia, son soporte idóneo para la procedencia del costo conforme al artículo 771-2 ib. y se reconocen como costos probados los siguientes valores.
Se advierte que aunque el total de las facturas respecto del señor Rincón Forero arrojaron un valor mayor, se reconocerá el acreditado con las facturas aportadas12. Alejandra Riaño Niño Factura Nro. Valor Factura Nro. Valor Factura Nro. Valor 271 $60.795.840 286 $44.353.760 303 $28.714.500 272 $37.111.790 288 $52.999.760 305 $28.501.200 275 $43.778.350 290 $50.563.700 307 $43.040.895 276 $34.220.890 292 $61.705.860 309 $43.859.920 280 $42.960.800 295 $43.476.570 311 $56.472.905 281 $27.003.220 297 $48.687.600 313 $58.651.140 282 $37.308.200 299 $50.576.400 315 $70.391.750 284 $40.363.950 301 $41.072.400 318 $88.463.715 TOTAL A RECONOCER $1.130.788.655 Héctor Orlando Rincón Forero Factura Nro.
Valor Factura Nro. Valor Factura Nro. Valor 3090 $167.788.270 3168 $141.283.725 3262 $28.493.340 3123 $93.188.160 3184 $83.617.820 3300 $99.568.800 3146 $138.960.250 3243 $31.752.990 3312 $18.560.800 TOTAL A RECONOCER 803.214.155 Así, proceden costos en suma total de $2.985.023.098, y se rechazan $698.064.746. Gastos operacionales por $376.320.000 12 CD Carpeta de anexos 2: soportes liquidaciones ganaderos glosas DIAN-costos obligados a facturar.
PDF facturas por nombre del proveedor, sin folio. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 19 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La Administración advirtió que los valores registrados por compras de bienes y/o servicios en cuantía de $376.320.000, fueron registrados como gastos y no llevados como costos, que se desconocieron al considerar que los proveedores superaron los topes para pertenecer al régimen simplificado, y estaban obligados a expedir factura por las operaciones de venta realizadas con la demandante13.
La actora, en el recurso de apelación, insiste en la procedencia de los valores que no superan las 3.300 UVT con fundamento en el literal b) del artículo 177-2 del ET. Verificadas cada una de las transacciones en discusión con los proveedores, se precisa que hay lugar al reconocimiento de los gastos de aquellas operaciones limitadas a las 3.300 UVT, como se expuso párrafos atrás, atendiendo al reconocimiento previo de costos con los mismos proveedores.
En otras palabras, en consideración a las operaciones realizadas con los siguientes proveedores, se aceptan los gastos que no superen dicho umbral, así: NIT NOMBRE VALOR CUENTA 52 VALOR CUENTA 14 TOTAL PAGADO VALOR RECONOCIDO GASTO PROCEDENTE 1.552.725 ANDRADE BERMUDEZ ALFONSO ENRIQUE 92.125.000 11.335.522 103.460.522 11.335.522 79.364.978 15.049.949 SALCEDO PACHECO EDWIN ENRIQUE 63.525.000 30.797.793 94.322.793 30.797.793 59.902.707 6.868.423 COGOLLO JIMENEZ CARLOS ENRIQUE 99.495.000 7.485.847 106.980.847 7.485.847 83.214.653 55.303.648 POSTERADO SOCARRÁS ADELINA 29.925.525 695.351.650 725.277.175 90.700.500 0 27.175.017 LÓPEZ CAICEDO LUZ ANGÉLICA 55.143.978 573.278.890 628.422.868 90.700.500 0 85.510.632 TAIMAL CUAICAL CARLOS EDUARDO 36.105.025 574.172.385 610.277.410 90.700.500 0 TOTAL 376.319.528 222.482.338 En consecuencia, se aceptan deducciones por valor total de $222.482.338 que no sobrepasaron el límite de ley para su reconocimiento.
Sanción por inexactitud En el caso concreto, se demostró que la contribuyente registró costos y deducciones improcedentes, lo que constituye hecho sancionable según el artículo 647 del ET, por lo que, en principio, procedería la sanción impuesta. Sin embargo, para la Sala existe una diferencia de criterios relativa al alcance del literal b), la excepción del literal c) del artículo 177-2 del ET, y de la exención de retención en la fuente por operaciones en la rueda de negocios, toda vez que el razonamiento que tuvo en cuenta la demandante para el registro de sus costos es una tesis jurídica razonable.
De manera que, el criterio acogido por la demandante no obedece a un desconocimiento o un juicio equivocado de la norma; por el contrario, se basó en una argumentación que permite establecer que la interpretación al derecho aplicable del artículo 177-2 del Estatuto Tributario llevó al convencimiento que su actuación estaba amparada legalmente y revestía de un criterio objetivo y razonable14.
En consecuencia, se levanta la sanción por inexactitud impuesta por la Administración. 13 Páginas 10 y 52 de la Liquidación Oficial de Revisión, índice 2 SAMAI. 14 Sentencias del 12 de marzo de 2009, Exp. 16575, CP. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia; del 6 de agosto de 2014, Exp.19288, CP. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; del 11 de junio de 2020, Exp. 21640, CP.
Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 20 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Las razones anteriores son suficientes para modificar la sentencia apelada, en el sentido de reliquidar el impuesto de renta por el año gravable 2014 a cargo de la actora, conforme con lo expuesto en la parte motiva, así: Conceptos Declaración inicial Liquidación DIAN Liquidación Tribunal Liquidación Consejo de Estado Ingresos brutos $ 302.132.354.000 $ 302.132.354.000 $ 302.132.354.000 $ 302.132.354.000 Devoluciones, rebajas y descuentos $ 35.002.089.000 $ 35.002.089.000 $ 35.002.089.000 $ 35.002.089.000 Ingresos no constitutivos de renta $ 24.598.000 $ 24.598.000 $ 24.598.000 $ 24.598.000 TOTAL INGRESOS $ 267.105.667.000 $ 267.105.667.000 $ 267.105.667.000 $ 267.105.667.000 TOTAL COSTOS $ 179.195.745.000 $ 151.388.496.000 $ 167.455.249.000 $ 172.165.268.000 TOTAL DEDUCCIONES $ 74.906.443.000 $ 74.530.123.000 $ 74.530.123.000 $ 74.752.606.000 Renta líquida del ejercicio $ 13.003.479.000 $ 41.187.048.000 $ 25.585.114.000 $ 20.187.793.000 Total rentas exentas $ 37.860.000 $ 37.860.000 $ 37.860.000 $ 37.860.000 Renta líquida gravable $ 12.965.619.000 $ 41.149.188.000 $ 25.547.254.000 $ 20.149.933.000 TOTAL IMPUESTO A CARGO $ 3.241.405.000 $ 10.287.297.000 $ 6.386.813.000 $ 5.037.483.000 Descuentos tributarios $ 5.559.000 $ 5.559.000 $ 5.559.000 $ 5.559.000 Total retenciones $ 2.344.591.000 $ 2.344.591.000 $ 2.344.591.000 $ 2.344.591.000 Saldo a pagar por impuesto $ 891.255.000 $ 7.937.147.000 $ 4.036.663.000 $ 2.687.333.000 Sanciones $ 208.171.000 $ 7.254.063.000 $ 3.353.579.000 $ 208.171.000 TOTAL SALDO A PAGAR $ 1.099.426.000 $ 15.191.210.000 $ 7.390.242.000 $ 2.895.504.000 TOTAL SALDO A FAVOR $ 0 $ 0 $ 0 $ 0 Finalmente, conforme con los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos del proceso y agencias en derecho), por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- MODIFICAR el ordinal segundo de la sentencia del 22 de septiembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, el cual queda así: «SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, fijar como saldo a pagar por el impuesto de renta del año gravable 2014, a cargo de la sociedad Parmalat Colombia Ltda., la suma de DOS MIL OCHOCIENTOS NOVENTA Y CINCO MILLONES QUINIENTOS CUATRO MIL PESOS ($2.895.504.000), de conformidad con la liquidación contenida en la parte considerativa de esta providencia». 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen.
Cúmplese. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00652-01 (27367) Demandante: Parmalat Colombia Ltda. 21 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta Aclara parcialmente el voto (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN