Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veintitrés (23) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante ALDIA S.A.S. Demandado MUNICIPIO DE BUCARAMANGA Tema Año gravable 2014.

Impuesto de industria y comercio. Territorialidad del tributo. Carga de la prueba. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 21 de abril de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, que resolvió: “PRIMERO: DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión del año gravable 2014 proferida por el municipio de Bucaramanga mediante Resolución No. 1561 de fecha 26 de noviembre de 2016 y de la Resolución No. 1216 de fecha 03 de agosto de 2017, proferida por el Municipio de Bucaramanga, por medio de la cual se resolvió́ recurso(sic) de reconsideración confirmando la respectiva Liquidación Oficial de Revisión del contribuyente ALDIA S.A.S., de conformidad con las consideraciones de esta sentencia.

SEGUNDO: ORDÉNASE a título de restablecimiento del derecho a la SECRETARÍA DE HACIENDA DEL MUNICIPIO DE BUCARAMANGA que la sanción por inexactitud impuesta a ALDIA S.A.S. en relación con la declaración del Impuesto de Industria y Comercio del año gravable 2014, sea equivalente al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial de revisión y el declarado por el contribuyente para el año gravable 2014, teniendo en cuenta las consideraciones de esta providencia.

TERCERO: DENIÉGANSE las demás pretensiones de la demanda, conforme a lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

CUARTO: NO SE CONDENA EN COSTAS de primera instancia, conforme lo indicado en la parte motiva de esta providencia. (…)”

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El día 12 de marzo del 20151 la demandante presentó declaración del Impuesto de Industria y Comercio, ICA, en el municipio de Bucaramanga, correspondiente al año gravable 2014. Para efectos de determinar la base gravable en dicha declaración, la demandante detrajo ingresos recibidos en otros municipios, tales como Floridablanca2. 1 Las partes del proceso coinciden en que esta es la fecha de la presentación de la declaración, sin perjuicio de que la misma no se observa en la copia de la declaración que figura en el expediente en Samai, Índice 2, ED_ANEXOSDEM_02ANEXOS(.pdf), página 113. 2 En relación con el municipio de Floridablanca se observa que el 14 de septiembre del 2011, la Secretaría de Hacienda del mismo matriculó oficiosamente a la actora como contribuyente responsable del impuesto de industria y comercio, por el ejercicio de la actividad económica “comercio al por mayor de materiales de Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 El 15 de abril del 2016 la demandada emitió auto de Inspección Tributaria3, con el fin de verificar, por el período gravable 2014, el monto de la base gravable de la actividad realizada por el demandante en el municipio de Bucaramanga.

El 26 de noviembre de 2016, previo requerimiento especial4 y su correspondiente respuesta, la demandada profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 1561, rechazando la detracción de ingresos causados y obtenidos en otros municipios, señalando que no constituye prueba de “extraterritorialidad” el simple hecho de declarar en otros municipios y que, el lugar de destino de las mercancías o el domicilio de los clientes no cambia el lugar en donde se ejecutó la actividad económica gravada con ICA (venta de mercancía), que en este caso se había ejecutado desde el establecimiento de comercio ubicado en Bucaramanga.

Dicha decisión fue objeto de recurso de reconsideración por parte de la sociedad, el cual fue resuelto a través de la Resolución Nro. 1216 del 03 de agosto de 2017, confirmando su decisión.

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones: “PRETENSIONES: Con base en los hechos anteriormente descritos, solicito respetuosamente a los señores magistrados las siguientes pretensiones: DECLARATIVAS 1.- Se declare la NULIDAD de la resolución No. 1561 del 26 de noviembre de 2016 expedida por la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga, mediante la cual se practica una liquidación oficial de revisión a la sociedad ALDIA SAS, con NIT. 890.208.890 – 2, con fundamento en los hechos relacionados anteriormente y los argumentos jurídicos. 2.- Se declare la NULIDAD de la resolución No. 1216 del 03 de agosto de 2017, expedida por la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga, notificada personalmente el 11 de agosto de 2017, mediante la cual se resuelve el recurso de reconsideración, presentado sobre la resolución No. 1561 del 26 de noviembre de 2016, con fundamento en los hechos relacionados anteriormente y los argumentos jurídicos. 3. – Se declare que el contribuyente ALDIA SAS con NIT 890.208.890 – 2, si tiene derecho a tomarse como descuento en la declaración de industria y comercio por el año gravable 2014 presentada en el Municipio de Bucaramanga, la suma de $14.877.191.000.oo correspondiente a ventas efectuadas en el Municipio de Floridablanca, valor que fue construcción, vidrio, artículos de ferretería y equipo mate (sic) desarrollada en jurisdicción del Municipio de Floridablanca”.

Así mismo, el 14 de noviembre del 2012, el Municipio de Floridablanca emitió emplazamientos para que la demandante declarara el impuesto de industria y comercio con sus respectivas sanciones e intereses por mora por los años 2007, 2008, 2009 y 2010. 3 Auto de Inspección Tributaria Nro. 000017, Samai, Índice 2, ED_ANEXOSDEM_02ANEXOS(.pdf), página 131.

También está el Acta de Inspección Tributaria Nro. 002, de fecha 19 de abril de 2016, según el encabezado, en donde consta la visita. Ahora bien, en la firma de dicha acta dice 17 de mayo de 2016, Samai, Índice 2, ED_ANEXOSDEM_02ANEXOS(.pdf), página 132. 4 Requerimiento Especial No. 75 del 9 de junio de 2016, notificado el 24 de junio de 2016.

En este se observa que la Administración de Impuestos rechaza la substracción de ingresos por actividades supuestamente ejercidas en Floridablanca, en razón a que actividad comercial se realiza desde el establecimiento de comercio ubicado en Bucaramanga. Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 declarado y su impuesto pagado en dicho (sic) municipio de Floridablanca Santander mediante la declaración de industria y comercio año gravable 2014.

CONDENATORIAS 1.- Como restablecimiento del derecho, se declare en firme la declaración privada por el año gravable 2014 de IMPUESTOS (sic) DE INDUSTRIA, COMERCIO, SERVICIOS FINANCIEROS, AVISOS Y TABLEROS, presentada en debida forma por la sociedad ALDIA S.A. (hoy SAS), el día 12 de marzo de 2015 ante la ALCALDÍA MUNICIPAL DE BUCARAMANGA – SECRETARÍA DE HACIENDA. 2.- Como consecuencia, se deje sin efectos la sanción por inexactitud impuesta por la Alcaldía de Bucaramanga – Secretaría de Hacienda, a la sociedad ALDIA SAS, teniendo en cuenta además del parágrafo 2º, artículo 647 del E.T., las diversas sentencias que sobre la materia a emitido (sic) la Corte, en el entendido que se continúa considerando que no hay inexactitud cuando el menor valor a pagar o el mayor saldo a favor es producto de una interpretación razonable de la normatividad y, además, hechos y cifras registrados sean completos y verdaderos. 3.- Condenar a la parte demandada en gastos, costas procesales y agencias en derecho en la cuantía que señale su honorable despacho”.

A los anteriores efectos, la demandante invocó como normas vulneradas los artículos 1, 2, 4, 6, 13, 29, 83, 90, 91, 209, 228, 229, 230, 333, 338 y 363 de la Constitución Política; 32 de la Ley 14 de 1983; 77 de la Ley 49 de 1990; 197 (numeral 3) de la Ley 1607 de 2012; 343 de la Ley 1819 de 2016; 647 (parágrafo 2) del Estatuto Tributario (versión modificada por la Ley 1819 de 2016); 1, 3, 5, 10, 43, 103, 104, 138, 152 (numeral 3), 156, 157, 161 y 164 y ss del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 365 y 366 del Código General del Procedimiento;

Acuerdo 032 del Municipio de Floridablanca, Santander; Acuerdo 044 del Municipio de Bucaramanga; Concepto DIAN Nro. 18128 de 2015 y; las sentencias c-409/96; C-776/03; c-643/02; C-1060/01 de la Corte Constitucional, exp. 19256 del 28 de agosto del 2014, y exp. radicado no. 2500-23-26-000-1999- 019680-01 (25662)5 del Consejo de Estado.

El concepto de la violación de estas disposiciones se resume así: 1. Indebida y falsa motivación Señala que el auto de inspección tributaria, el requerimiento especial, la liquidación y demás actos expedidos por la Secretaría de Hacienda de Bucaramanga incurren en falsa o indebida motivación, porque no tuvieron en cuenta toda la información necesaria para establecer si las deducciones por ingresos generados en otros municipios por concepto de ventas generadas en 20146 eran procedentes, “como lo pudo haber demostrado el contribuyente si dentro de la etapa procesal y probatoria se le hubiese dado la oportunidad de hacerlo”.

Argumentó que la Administración, con un mínimo de documentos solicitados al actor y aplicando el Acuerdo Nro. 044 de 2008, procedió de forma subjetiva y acelerada a tomar la anterior decisión, dejando de lado las pruebas aportadas por la sociedad. 2. Violación al debido proceso Adujo que la única motivación que tuvo la Administración de Impuestos para su decisión fue el Acuerdo Nro. 044 de 2008, sin tener en cuenta el acervo probatorio 5 Aparece así en la demanda, pero este radicado corresponde a la Sentencia del 30 de marzo de 2006, de la Sección Tercera del Consejo de Estado, dentro de un proceso de reparación directa. 6 Respecto a la falsa motivación citó la sentencia del 15 de marzo de 2012, exp. 16660.

Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 presentado en el recurso de reconsideración, normas procesales y requerimientos hechos por el Municipio de Floridablanca a la demandante. Sostuvo que la demandada violó el debido proceso y el derecho a la defensa de la actora porque no le dio traslado del decreto de pruebas de oficio y no tuvo la oportunidad de hacer uso de los medios de defensa para probar y controvertir lo dicho en el requerimiento especial, en la medida en que fue inscrito de forma coercitiva por el municipio de Floridablanca y obligado por este a presentar y pagar el impuesto de industria y comercio por los ingresos que ahora el municipio de Bucaramanga aduce haberse generado en su jurisdicción. Indicó que, como consecuencia de lo anterior, quedaba en una posición de indefensión, debilidad manifiesta y en medio de las dos autoridades que se disputaban la territorialidad de los ingresos obtenidos por las ventas que efectuaba la actora, vulnerando los derechos de debido proceso, buena fe, igualdad, equidad, economía, justicia y celeridad. 3.

Falta de aplicación del principio de derecho de la sustancia sobre la forma Indicó que de conformidad con el artículo 2 del Decreto 2685 de 1999, al contribuyente solo se le debe exigir lo que la ley pretende y debe prevalecer la sustancia sobre la forma. Así mismo, solicitó la aplicación de la Circular 175 del 29 de octubre de 2001 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, que señalaba que los funcionarios debían basar sus decisiones en los principios de economía, celeridad, eficacia e imparcialidad, justicia y contradicción. Comentó que la actora cumplió con su deber formal de tributar tanto en Bucaramanga como en Floridablanca, y que dentro de los estados financieros se evidenciaba que el 100% de sus ingresos fueron declarados, por lo que no hubo una evasión o elusión por parte de la demandante.

Señaló que se presentó una diferencia de criterios en cuanto al hecho generador del tributo por lo que no procedía la sanción por inexactitud, dado que no se probó que la sociedad actuó de forma fraudulenta, incluyendo datos falsos, incompletos o desfigurados. Resaltó que su contabilidad estaba al día y contaba con los soportes para demostrar que actuó de buena fe y que, la tarifa en Floridablanca era mayor a la señalada en Bucaramanga, por lo que se desconfiguraba cualquier acto de desviación, fraudulento o de mala fe por parte su parte.

Aclaró que siempre había declarado en Bucaramanga hasta que surgió la inscripción de oficio por parte de Floridablanca y tuvo que declarar y pagar el tributo en dicha jurisdicción. Indicó que es en este momento cuando adquiere los vehículos denominados “ferremóvil”, que utilizan la plataforma de Floridablanca, reemplazando un establecimiento de comercio. 4.

Enriquecimiento sin causa Indicó que el desconocimiento de la deducción implicaba gravar a la actora dos veces sobre la misma base, configurándose así una doble tributación, vulnerando el principio de equidad tributaria y generándose un enriquecimiento sin justa causa para el municipio y un empobrecimiento para la demandante. Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Precisó que esta situación perjudicaba a la sociedad en su patrimonio, liquidez, solidez y estabilidad económica7 e indicó que en caso de duda se debía resolver a favor del contribuyente, de conformidad con el artículo 745 del Estatuto Tributario. 5.

Violación al principio constitucional de la buena fe Sostuvo que actuó de buena fe y contaba con el material probatorio que reflejaba la realidad de las transacciones. Comentó que la demandada aplicó de forma errada el artículo 343 de la ley 1819 de 2016, que se refiere a la causación de ICA cuando la actividad se realiza en un municipio donde no existe establecimiento de comercio, ya que para el año 2014, la venta en el municipio de Floridablanca se perfeccionaba a través de los vendedores ubicados en los “ferremóviles” donde se convenía el precio, descuentos, entrega de mercancía y plazos de pagos.

Concluyó que la sociedad ejerció su actividad en Floridablanca y, por tanto, allí estaba obligada al pago del tributo. Oposición de la demanda La entidad demandada contestó la demanda en forma extemporánea8. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Santander, declaró la nulidad parcial de los actos demandados con base en las siguientes consideraciones.

Hizo un recuento de varios artículos de la Ley 14 de 1983, y de jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, e indicó que el lugar donde se ejerce la actividad comercial de venta y distribución de bienes es aquel donde se fijan los elementos esenciales del acuerdo y no donde se toman los pedidos, se entregan los productos o se ejercen labores de coordinación y asesoría. Manifestó que de conformidad con el Decreto 3070 de 1983, los contribuyentes que realicen actividades industriales, comerciales o de servicios en más de un municipio, deben registrar su actividad en cada municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en los mismos.

Señaló que los contribuyentes gozan de libertad para ejercer sus actividades y obtener ingresos en diferentes municipios, siempre y cuando puedan discriminar el volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en dichos municipios, bien sea por medio de cuentas contables, centros de costos, libros auxiliares, centros de utilidades, etc.

Destaco 12 aspectos que se encontraban demostrados dentro del expediente, y resaltó, para efectos de resolver el cargo por falsa motivación, que la demandante, ni en sede administrativa ni judicial, allegó elementos de prueba suficientes para tener por acreditado que la operación comercial se realizaba realmente en otros municipios (Floridablanca, Girón y Piedecuesta), a través de los ferremóviles, como lo afirmaba la demandante.

Indicó, así mismo que, la 7 Citó la sentencia del 30 de marzo de 2006, exp. 25662, C.P. Ramiro Saavedra Becerra 8 De acuerdo con lo señalado en el fl 205 del CP, que es la Constancia Secretarial del 14 de agosto de 2018. Se observa que la contestación de la demanda tiene fecha de presentación del 16 de agosto de 2018. Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 contabilidad de la actora no cumplía con lo dispuesto en el Decreto 3070 de 1983 (no había clasificación de ingresos según actividades y tarifas) y señaló que tampoco allegaron declaraciones, testimonios, ni certificaciones de los clientes y/o proveedores que permitieran establecer las particulares circunstancias en que se desarrollaban las relaciones comerciales con Aldia S.A.S. y, en especial, la forma en que interactuaban comercialmente con los ferremóviles, a efectos de poder determinar dónde se fijaban los elementos esenciales del acuerdo.

Precisó que, las retenciones en la fuente por concepto de ICA en el Municipio de Floridablanca, que le fueron practicadas a la actora por clientes domiciliados en dicha jurisdicción (de los cuales se anexaron los certificados) no demostraban que los elementos esenciales del acuerdo se hayan fijado allí, pues sólo demostraban el domicilio de los clientes, lo cual no es criterio configurador de territorialidad.

Aclaró que la fotografía del vehículo tipo furgón allegada con el escrito de la demanda, si bien resultaba indicativa de la existencia de un automotor de la demandante, esta no ofrecía elementos de juicio para establecer las particulares circunstancias en que se desarrollaba la actividad comercial en los municipios distintos a Bucaramanga, ni daba certeza del periodo gravable en el que tendría incidencia fiscal tal actividad.

En relación con el cargo de violación del debido proceso, señaló que las actuaciones tributarias adelantadas por el Municipio de Floridablanca debían ser debatidas ante el respectivo ente territorial y que en este proceso se logró establecer que, para el periodo gravable 2014, el domicilio de la demandante se encontraba en el Municipio de Bucaramanga, sin que se haya demostrado la realización de actividades comerciales en municipios distintos a esa ciudad, lo cual impide la procedencia de las deducciones.

Comentó que la actora, tanto en sede administrativa como judicial, tuvo la oportunidad de demostrar las circunstancias de su actividad comercial, sin embargo, no ejerció́ la actividad probatoria necesaria y suficiente para constatar las afirmaciones realizadas. Sobre los señalamiento de falta de aplicación del principio de primacía de realidad sobre las formas, enriquecimiento sin causa y violación del principio de buena fe, indicó que la carga de la prueba de la “realidad” afirmada por la demandante estaba en ella, pero que esta no aportó elementos de prueba suficiente para respaldar sus afirmaciones sobre la forma en que ejecutaba la actividad a través de los “ferremoviles” en municipios diferentes a Bucaramanga, concluyéndose en consecuencia que los valores liquidados a través de los actos administrativos demandados se encuentran ajustados a la normatividad.

El a quo señaló procedente la aplicación de la sanción por inexactitud, no obstante, la disminuyó en razón de lo dispuesto en los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016. Finalmente, no se condenó en costas, teniendo en cuenta que las pretensiones de la demanda se concedieron en forma parcial. Recurso de apelación La parte demandante invocó la vulneración del debido proceso, señalando lo que el fallador de primera instancia había pasado por alto pruebas allegadas al proceso.

Para esto señaló que desde el inicio de la actuación administrativa se omitió Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 información considerable, como los mecanismos que utilizaba la compañía para clasificar los ingresos de conformidad con la territorialidad, es decir las ventas realizadas en el municipio de Floridablanca donde pagó ICA.

Hizo énfasis en que, el acta de la inspección tributaria del 17 de mayo de 20169 mostraba que la visita, y los documentos solicitados por la Administración, con base en los cuales tomó la decisión, eran superficiales y correspondían a un mínimo de documentos contables. Aclaró que, en esa misma visita, se evidenció la existencia y utilización del ferremóvil como medio para comercializar los productos usando la plataforma o “suelo” de Floridablanca.

Comentó que no se había desvirtuado los medios que utilizaba la actora para clasificar sus ingresos, ni la existencia del ferremóvil, y mencionó que la demanda fue contestada de forma extemporánea. Indicó que la contestación de la demanda se configuraba como una prerrogativa en favor del demandado, no obstante, el CPACA contemplaba una consecuencia adversa en caso de no presentar su escrito, como ocurrió en este caso, consistente en tener por ciertos los hechos susceptibles de confesión. Reiteró los argumentos del escrito de demanda en relación con la prevalencia de la sustancia sobre la forma, el enriquecimiento sin causa de la demandada y la violación al principio de buena fe.

Oposición al recurso de apelación La demandada no presentó escrito. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público no se pronunció en esta oportunidad. CONSIDERACIONES DE LA SALA Atendiendo los cargos de apelación formulados por la parte demandante, le corresponde a la Sala analizar la legalidad de los actos mediante los cuales el municipio de Bucaramanga desconoció la deducción de los ingresos declarados como obtenidos en el municipio de Floridablanca, al considerar que la actividad comercial de la demandante se ejercía en la jurisdicción de Bucaramanga.

En particular, le corresponde a la Sala establecer si se tuvo en cuenta las pruebas allegadas al proceso por parte de la actora, y si las que reposaban en el expediente eran suficientes para efectos de la decisión que tomó el Tribunal, por ser este el aspecto en que fundamenta varios de los cargos. 1. Cuestión previa - Territorialidad del ICA en la actividad comercial Considerando que, el debate en torno al cual gira este proceso se refiere al elemento territorial del Impuesto de Industria y Comercio, ICA, en la actividad comercial, la Sala considera pertinente recordar que, el artículo 32 de la Ley 14 de 1983 señala 9 Esa es el Acta de Inspección Tributaria Nro. 002, cuyo encabezado muestra fecha 19 de abril de 2016, pero en la firma dice 17 de mayo de 2016.

Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es el ejercicio de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios en la jurisdicción de un municipio determinado, en forma permanente u ocasional, con o sin establecimiento de comercio.

El artículo 35 de la Ley 14 de 1983, define como actividad comercial la destinada al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio, siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o por la ley como actividades industriales o de servicios.

Para el caso del municipio de Bucaramanga, y el período gravable 2014, encontramos que el Acuerdo Nro. 044 de 2008, “Estatuto Tributario del Municipio de Bucaramanga”, señala en su artículo 44 que el ICA al que se refiere ese Estatuto es el autorizado por la Ley 14 de 1983, coincidiendo las anteriores definiciones de hecho generador y actividad comercial, con las indicadas en sus artículos 45 y 51, respectivamente.

Dado entonces que el ICA es un impuesto de carácter municipal, y que el territorio donde se ejerce la actividad resulta relevante para definir los elementos del tributo en la jurisdicción respectiva, cabe resaltar que frente a ese concepto (de territorialidad en la realización de actividades comerciales) la Sección ha indicado que «el lugar donde se realiza la actividad comercial de venta de bienes es aquel donde se concretan los elementos esenciales del contrato, esto es, el precio (y dentro de este, la forma de pago) y la cosa que se vende, independientemente del lugar donde se hagan los pedidos»10 Ahora, para dirimir un conflicto de territorialidad en materia de ICA, «partiendo de la definición de la actividad comercial y de los elementos de esta, debe determinarse el lugar de causación del tributo, teniendo en cuenta las pruebas allegadas al proceso, en cada caso»11.

En decir, el soporte probatorio del municipio en donde el contribuyente considere ejercidas sus actividades es relevante a la hora de establecer si un municipio determinado tiene o no la potestad de gravar los respectivos ingresos o, como en el caso que nos ocupa, rechazar la deducción de los mismos de la base gravable. 2. Acervo probatorio y su valoración – violación del debido proceso y falsa motivación Respecto del acervo probatorio la demandante, ahora apelante única, indica en primer lugar que el Tribunal ha debido tener en cuenta que la demanda no fue contestada (dice que el ad quo no se percató de eso) y que, de conformidad con el artículo 175 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 97 del Código General del Proceso, se debe tener entonces por ciertos los hechos susceptibles de confesión, como una consecuencia adversa de esto para la entidad demandada.

Al respecto, la Sala advierte que, en el fallo apelado, el Tribunal dejó constancia de que la parte demandada había contestado la demanda extemporáneamente. Además, al analizar el caso concreto, se observa que no se tuvo en cuenta los argumentos expuestos en el escrito de contestación. 10 Sentencia del 8 de junio de 2016, Exp. 21681.

C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia 11 Sentencia del 29 de septiembre de 2011, Exp. 18413, C.P. Martha Teresa Briceño Valencia Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Se precisa que las consideraciones que sirvieron de fundamento a la decisión adoptada por el Tribunal se sustentaron en los motivos expuestos en los actos demandados y en el análisis de las pruebas aportadas por la actora y los antecedentes administrativos sin que se advierta que alguna de las explicaciones de la contestación haya variado el objeto de la controversia o incidido específicamente en la decisión objeto de apelación. Así mismo, tampoco se observa que la territorialidad de las actividades comerciales que la demandante alega haber realizado en el municipio de Floridablanca, en lugar de Bucaramanga, que como se mencionó líneas arriba depende de probar el lugar donde se dan todos los elementos esenciales del contrato ( acuerdo del precio, y dentro de este, la forma de pago y la cosa que se vende), pueda considerarse un hecho susceptible de confesión, para efectos de la Administración Tributaria, en los términos del artículo 191 del Código General del Proceso.

Por lo anterior, no se advierte la alegada violación del derecho al debido proceso invocada por la demandante. Por otra parte, la actora señala que existe una falta de análisis probatorio por parte de la Administración y el a quo, así como falsa motivación al basar la decisión en muy pocos documentos solicitados en la inspección tributaria.

Reiteró que se había evidenciado la existencia y utilización del ferremóvil como medio para comercializar los productos usando la plataforma o “suelo” de Floridablanca. Con el fin de analizar estos argumentos, la Sala señala que dentro del expediente se tiene probado lo siguiente: • De acuerdo con el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio de Bucaramanga y el RUT, el domicilio de la actora corresponde al Municipio de Bucaramanga12.

El certificado de existencia y representación legal también da cuenta de que, unas de las actividades ejercidas por la actora clasifican como comercial para efectos de ICA, toda vez que se trata de compra y venta al mayor y detal de artículos y materiales para la construcción y comercio al por menor de artículos de ferretería. Así mismo, se observan establecimientos de comercio en Bucaramanga. • El 12 de marzo del 2015, la demandante presentó declaración privada del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2014 ante el Municipio de Bucaramanga13.

En la misma indico que obtenía ingresos en el municipio de Floridablanca, y en el renglón 9 de “descripción de deducciones deben demostrarse” resto los ingresos recibidos fuera de Bucaramanga. • El 26 de marzo de 2015 la demandante presentó declaración privada del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2014 en el Municipio de Floridablanca.14 • El 15 de abril de 2016, el Municipio de Bucaramanga emitió auto de Inspección Tributaria No. 00017, notificado el 19 del mismo mes y año, la cual fue 12 fls. 16-19 y 38 CP 13 Fl. 98ª CP 14 FL. 34 de los Anexos de la demanda.

Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 practicada 17 de mayo del 201615 y como consecuencia se elevó el Acta No. 002 señalando lo siguiente: “La Visita que fue atendida por la Dra.(…) y la Contadora Pública (…).

Posteriormente hace presencia de la Ferretería Aldía un Representante de la firma de Revisoría Fiscal del (…) (…) El contribuyente ALDIA S.A., presenta al momento de la visita la siguiente información: • Declaración de Impuesto de Industria y Comercio año gravable 2014-2015 • Balance de comprobación de la cuenta de Ingresos operacionales (41) e ingresos no operacionales (42) con fecha corte 31/12/2014 y 31/12/2015. • Libro Mayor y Balances con fecha de corte corte 31/12/2014 y 31/12/2015. • Conciliación contable y fiscal de los ingresos recibidos durante el año 2014-2015.

(…) Conclusiones: (…) Con respecto a la deducción de los ingresos declarados en el Municipio de Floridablanca, (…) esta deducción tampoco es aceptada. ALDIA S.A.S. Nit: 890.208.890-2, tiene domicilio principal en la ciudad de Bucaramanga en la carrera (…) en el Municipio de Bucaramanga. Es desde este Municipio desde donde se realiza la operación comercial de venta de la mercancía, se concretan todos los elementos de la venta como el precio, el plazo de pago de la mercancía, el descuento sobre la compra, la calidad del producto que se vende, el despacho e inclusive el transporte.

ALDIA S.A.S. es responsable del pago del impuesto de industria y comercio, por la comercialización de productos relacionados con la venta de materiales de construcción. Dicha actividad, se lleva a cabo en el sitio en que se concretan los elementos esenciales del contrato de venta, esto es; calidad y cantidad de la cosa, precio y plazo, que para su caso, es el Municipio de Bucaramanga y es allí, donde se causa la obligación tributaria”. • El 09 de junio de 2016, el Municipio profiere Requerimiento Especial No. 075, relacionado con el año gravable 201416.

La actora respondió este requerimiento. • El 26 de noviembre del 2016, la demandada emite Liquidación Oficial de Revisión Resolución No. 1561, ratificando lo expuesto en el requerimiento especial17. • El 01 de febrero del 2017, la actora interpuso recurso reconsideración en contra de la Liquidación Oficial de Revisión, el cual fue resuelto el 03 de agosto del 2017, el Municipio de Bucaramanga emite la Resolución No. 1216 mediante la cual confirma la Liquidación Oficial de Revisión18. • El 12 de octubre del 2017, Aldia S.A.S. radicó escrito de petición ante la Secretaría de Hacienda de Floridablanca cuestionando si la actividad desarrollada a través de los ferremóviles constituye hecho generador del impuesto de industria y comercio y si era sujeto pasivo de ICA en dicho municipio19 • El 20 de Octubre de 2017, la Secretaría de Hacienda del Municipio de Floridablanca dio respuesta indicando que la actividad desarrollada por la sociedad a través de los ferremóviles en el Municipio de Floridablanca estaba 15 Fls 112 a 120 CP.

Aunque en el encabezado se indica que la fecha es el 19 de abril de 2016. 16 Fls 121 a 124 CP 17 Fl 5 a 6 CP 18 Fls. 8 a 15 CP 19 Fls. 159 a 170 CP Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 gravada y era sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en esa jurisdicción, en la medida en que allí se ejerció la actividad comercial a través de los diferentes vendedores que actuaban a nombre de la sociedad, comercializando y entregando los productos mediante los ferremóviles20.

Le reiteran que no es necesario tener o contar con establecimiento de comercio o inmueble determinado para que las actividades comerciales desplegadas se encuentren gravadas con ICA en dicho municipio, toda vez que la demandante “contaba con un stock en vehículos de la compañía que se denominaban Ferromovil, en el cual los vendedores autorizados por la empresa ALDIA SAS realizaban o convenían precios, descuentos, entrega de mercancía, y plazos de pago, siendo el Municipio de Floridablanca donde se realizaban las actividades comerciales de compra y venta de productos.”.

Así mismo que, la sujeción pasiva de la demandante incluye los periodos gravables 2014 y 2015, años en que oportunamente presentó las declaraciones en dicho municipio. • Se evidencian las certificaciones de retenciones en la fuente por concepto de impuesto de industria y comercio en el Municipio de Floridablanca practicadas a la actora por parte de sus clientes21.

Algunos de estos tienen domicilio en el mismo y otros en diferentes municipios, pero indican en todo caso que las retenciones fueron practicadas en Floridablanca (por ejemplo, certificado de Urbanizadora Marin Valencia S.A., domiciliada en Bogotá)22. • De igual forma reposa una fotografía de un vehículo tipo furgón personalizada con los logos empresariales de la demandante23, el cual es uno de los denominados ferremóviles, según lo indicado por la actora.

Una vez hecho el anterior recuento, se tiene que, en relación con la violación del debido proceso por falta de análisis probatorio, la Sala considera que esto no es cierto, toda vez que, como también lo advirtió el Tribunal, procedía la modificación a la liquidación privada en tanto se omitieron los ingresos en zona franca y, después de valorar las pruebas, en su concepto la actora no pudo desvirtuar que los elementos de la venta se efectuaban en jurisdicción de Bucaramanga, como lo afirmó la Administración a partir del material probatorio.

Sin perjuicio de lo anterior, en cuanto a la deducción de los ingresos obtenidos en municipios diferentes de Bucaramanga, esto es aquellos obtenidos en Floridablanca, después de hacer un estudio del acervo probatorio la Sala difiere de las conclusiones del Tribunal, y considera que procede el cargo por indebida o falsa motivación, por las razones que se pasan a explicar.

Obsérvese que, la Inspección se realizó a partir de la información que aportó en dicha visita la apelante, y si bien con ella no se pudo discriminar los ingresos por actividades, jurisdicciones y tarifas, esto no es motivo suficiente para concluir que no se realizaban actividades en municipios diferentes de Bucaramanga. Así mismo, no hay otros aspectos probatorios relacionados en el acta de dicha inspección que lleven al convencimiento de que las actividades comerciales que el contribuyente decía ejecutar en Floridablanca se hacían realmente desde Bucaramanga.

Nótese que sólo en las conclusiones la Administración infiere que, como consecuencia de que la demandante tiene domicilio principal en Bucaramanga y establecimientos de 20 Fls 154 a 158 CP 21 Fls. 37 a 98 CP 22 Fl. 52 de los Anexos de la demanda. 23 Fl. 33 Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 comercio allí, es desde ese municipio donde se realiza la operación comercial de venta de la mercancía. A la luz de los criterios expuestos por esta Sección, lo anterior (el domicilio social y los establecimientos de comercio) es insuficiente para considerar que la actividad comercial se realizaba en Bucaramanga.

Por su parte, la demandante explicó que realizaba la actividad de venta de productos de ferretería en el municipio de Floridablanca, sin tener establecimientos o inmuebles allí, porque lo hacía a través de vehículos conducidos por sus empleados, y aportó pruebas para soportar esto, de ahí que procedía la deducción realizada. En relación con las pruebas de que la actividad se ejercía en Floridablanca a través de los ferremóviles, la actora aportó una fotografía. Al respecto, se señala que de esta prueba no se pudo comprobar las particularidades de la operación comercial, pero si da cuenta de la existencia de los vehículos llamados ferremóviles..

De igual forma, se destaca que los certificados de retenciones hechas a la parte demandante por parte de los terceros que adquieren sus productos (esto es con quienes se pacta el precio y la cosa objeto de la venta) son un indicio de que las compraventas se ejecutaban en Floridablanca. En varios de los mismos se evidencia que si bien varios de los agentes de retención tampoco tienen su domicilio en dicho municipio, los mismos practicaron las retenciones e hicieron las consignaciones de las transacciones con la demandante en Floridablanca, lo que denota que las partes involucradas en la compraventa (comprador y vendedor) consideraban que esta actividad se estaba ejecutando en dicha jurisdicción. Adicionalmente, en el acto de fecha 20 de octubre de 2017, se observa que la Secretaría de Hacienda del Municipio de Floridablanca describe, coincidiendo con lo afirmado por la demandante, como ALDIA ejecuta la actividad comercial en su municipio, esto es, a través de vehículos que son operados por empleados, que acuerdan en dicha jurisdicción las cosas a vender, el precio y los descuentos.

En dicho documento la Secretaría de ese municipio señala que la sujeción pasiva en materia de ICA de la demandante incluye el periodo gravable 2014. Así las cosas, este documento, emitido por un tercero, concuerda con las descripciones y el período indicados por ALDIA sobre la ejecución de actividades comerciales por fuera del municipio de Bucaramanga.

No se observa que los anteriores medios probatorios hayan sido desvirtuados por la Administración en el proceso administrativo, y menos en el judicial, en donde presento oposición a la demanda de manera extemporánea y no se refirió a la apelación. En resumen de este punto, en el caso concreto hay más elementos de prueba respecto de la realización de actividades comerciales en el municipio de Floridablanca por oposición a los soportes presentados por Bucaramanga, pues se observa que sus conclusiones devienen simplemente de asumir que por tener establecimientos de comercio y/o estar domiciliada en Bucaramanga, la actora ejercía la totalidad de sus actividades allí. Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia de primera instancia sobre este punto, pero quedará en firme los aspectos relacionados con la adición de ingresos a la base gravable por concepto de ventas a la Zona Franca de Santander por valor de $12.281.182, considerando que sobre dicha adición no existió reparo alguno en la demanda ni en la apelación. Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 3.

Otros cargos En la apelación la demandante reitera y resume los argumentos de la demanda en relación con la prevalencia de la sustancia sobre la forma, el enriquecimiento sin justa causa de la demandada y la violación al principio de buena fe, cargos respecto de los cuales se pronunció el Tribunal. En ese sentido, la Sala considera que, en virtud del principio de congruencia previsto en el artículo 320 y 328 del Código General del Proceso, y en tanto no se expusieron en el recurso de apelación planteamientos congruentes y consonantes con lo decidido por el Tribunal en la sentencia apelada, no hay lugar a analizar de fondo la decisión del a quo en lo que a estos cargos se refieren. 4.

Liquidación y sanción por Inexactitud Por lo expuesto anteriormente se procede anular parcialmente los actos demandados, y esa medida a continuación la Sala reliquidará el impuesto y la sanción por inexactitud. En cuanto a esta última, la misma se ajustará considerando únicamente la glosa que queda en firme, pues respecto de la deducción por ingresos recibidos fuera de Bucaramanga quedó probado que el actor no incurrió en la conducta tipificada como sancionable.

La sanción será liquidada a la tarifa del 100%, considerando el principio de favorabilidad y lo señalado en la Ley 1819 de 2016. Concepto Declaración Privada Liquidación Oficial Tribunal Consejo de Estado Ingresos por ventas 160,401,029,000 160,401,028,814 160,401,028,814 160,401,028,814 Otros Ingresos 6,314,615,000 6,314,615,000 6,314,615,000 6,314,615,000 TOTAL INGRESOS 166,715,644,000 166,715,644,000 166,715,644,000 166,715,644,000 Devoluciones en ventas 13,656,265,000 13,656,265,000 13,656,265,000 13,656,265,000 Ingresos provenientes de la venta de activos fijos 173,767,000 173,767,000 173,767,000 173,767,000 Ingresos por ventas Zona Franca 12,281,000 0 0 0 Ingresos actividades exentas o no sujetas 280,128,000 280,128,000 280,128,000.00 280,128,000 Ingresos percibidos fuera de Bucaramanga 14,877,191,000 0 0 14,877,191,000 Total Deducciones 28,999,632,000 14,110,160,000 14,110,160,000 28,987,351,000 Base Gravable 137,716,012,000.00 152,605,484,000 152,605,484,000 137,728,293,000 Impuesto de industria y comercio 661,037,000.00 732,893,000.00 732,893,000.00 661,483,000 Menos exención de industria y comercio 0 0 0 0 Impuesto de industria y comercio neto 661,037,000 732,893,000 732,893,000.00 661,483,000 Más impuesto de avisos y tableros 99,156,000 109,934,030 109,934,030.00 99,223,000 Más sobretasa bomberil 66,104,000 73,289,353 73,289,353.00 66,148,000 Más sanción de extemporaneidad 0 0 0 0 Menos retenciones 167,975,000 167,975,000.00 167,975,000.00 167,975,000 Más sanción por inexactitud 0 132,214,448.00 82,634,030.00 513,000 Total Impuestos más Sanciones 658,322,000 880,355,832.00 830,775,413.00 659,392,000.00 Tarifa Liquidación Oficial y Tribunal Código Actividad Ingresos Otros ingresos Deducciones Base gravable Tarifa aplicable Impuesto 1206205 154,472,133,876 6,079,356,043 14,110,160,000 146,441,329,919 4,80 702,918,383 307116 147,839,902 0 0 147,839,902 6,00 887,039 307142 5,928,894,938 0 0 5,928,894,938 4,80 28,458,695 308310 87,419,013 0 0 87,419,013 7,20 629,416 TOTAL 732,893,533 Tarifa Consejo de Estado Código Actividad Ingresos Otros ingresos Deducciones Base gravable Tarifa aplicable Impuesto 1206205 154,472,133,876 6,079,356,043 28,987,351,000 131,564,138,919 4.80 631507866.3 307116 147,839,902 0 0 147,839,902 6,00 887,039 307142 5,928,894,938 0 0 5,928,894,938 4,80 28,458,695 308310 87,419,013 0 0 87,419,013 7,20 629,416 Total 661,483,016 Cálculo sanción de inexactitud Liquidación Oficial Tribunal Consejo de Estado ICA, Avisos y tableros declaración privada 760,193,000 760,193,000 760,193,000 Ica, Avisos y tableros determinado 842,827,030 842,827,030 760,706,000 Radicado: 68001-23-33-000-2017-01577-01 (27009) Demandante: ALDIA S.A.S Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 Cálculo sanción de inexactitud Liquidación Oficial Tribunal Consejo de Estado Base Sanción 82,634,030 82,634,030 513,000 Porcentaje (%) 160 100 100 Sanción 132,214,448 82,634,030 513,000 5.

Condena en costas Finalmente, en esta instancia, no habrá lugar a condena en costas porque en el expediente no se probó su causación como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Modificar el ordinal segundo de la sentencia proferida del 21 de abril de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, así:

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como liquidación del impuesto de industria y comercio del año 2014 de la sociedad ALDIA SAS en el municipio de Bucaramanga la efectuada por el Consejo de Estado en la parte motiva de la presente providencia. 2. Sin condena en costas en ambas instancias. 3. Reconocer personería jurídica para actuar en este proceso al abogado a Julio Cesar Ortíz Gutiérrez, como apoderado de la parte demandada, en la forma y términos del poder visible en Samai, índice 15.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN