Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO Bogotá, D.C., veintidós (22) de mayo de dos mil veinticinco (2025) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Demandada: DIAN Tema: Valoración aduanera.

Regalías, cánones y derechos de licencia como condición de venta en la importación de materia prima. Reiteración de jurisprudencia. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante1 contra la sentencia del 29 de julio de 2022 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas2.

ANTECEDENTES El 28 de junio de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Cali profirió el Requerimiento Especial Aduanero 00183, en el que propuso modificar 77 declaraciones de importación presentadas entre el 2 de octubre y 11 de diciembre de 2009, para determinar un mayor valor a pagar por arancel de $71.564.000 e IVA de $122.806.000, y la sanción prevista en el numeral 3 del artículo 499 del Decreto 2685 de 1999, por $355.502.000.

La sociedad respondió el requerimiento especial4. El 17 de septiembre de 2012, la Administración expidió la Liquidación Oficial de Revisión de Valor 1-88-241-06 40-00205, en los términos propuestos en el requerimiento especial aduanero, decisión que, previa interposición del recurso de reconsideración6, fue confirmada por la Resolución 1 00 223 10198 del 27 de diciembre de 20127 emitida por la División de Gestión Jurídica de citada dirección seccional.

DEMANDA En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, Mondelez Colombia S.A. formuló las siguientes pretensiones8: «1. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos expedidos por la 1 Samai Tribunal, índice 53, 4_APELACIONDESENTENCIA_220825M ONDELEZCAD(.pdf) NroActua 53 (pdf) 2 Samai Tribunal, índice 48. 3 Samai, índice 3, ED_C01_02 ANEXOS DE LA DEMANDA (.pdf) NroActua 3 (pdf).

Pp. 1 a 49. 4 Según se evidencia en la página 4 de la liquidación oficial de revisión de valor. 5 Samai, índice 3, ED_C01_02 ANEXOS DE LA DEMANDA (.pdf) NroActua 3 (pdf). Pp. 50 a 93. 6 Ibidem. Pp.123 a 147. 7 Ibidem. Pp. 95 a 122. 8 Samai, índice 3, ED_C01_03 DEMANDA(.pdf) NroActua 3 (pdf), p 1. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales: Resolución N° 1-88-241-06 40-0020 de 17 de septiembre de 2012 (Liquidación Oficial de Revisión de Valor proferida por la División de Gestión de Liquidación, Dirección Seccional de Aduanas de Cali).

Resolución N° 1 00 223 10198 de 27 de diciembre de 2012 (Dirección de Gestión Jurídica) por medo de la cual se confirmó la anterior. 2. Que en consecuencia se restablezca el derecho de la sociedad, declarando en firme las declaraciones de importación que fueron objeto de la revisión oficial» Invocó como disposiciones vulneradas los artículos 6, 29, 83, 95, 209, 230 y 363 de la Constitución Política, 18 y 26 de la Resolución 846 de 2004 de la CAN, 22 de la Decisión 571 de 2003, 521 del Decreto 2685 de 1999, 182 y 440 de la Resolución 4240 de 2000, 3.° del Código Contencioso Administrativo, y Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 -Acuerdo de valor del GATT- y, Decisiones 378 y 571 de la Comisión del Acuerdo de Cartagena9.

El concepto de la violación se resume, así: Los actos acusados incurrieron en infracción de las normas en que debían fundarse, en falta de motivación y en desconocimiento del derecho de defensa. La Administración violó los principios de justicia y equidad al establecer una carga ilegal y excesiva, pues acumuló en una sola base el valor de las importaciones y el valor de los cánones por licenciamiento de intangibles, a pesar de que estos se gravaron con IVA y retención a título de renta del 33 %, y que el hecho generador de los tributos aduaneros es la introducción de bienes tangibles al territorio aduanero colombiano, y no la explotación de bienes inmateriales.

La DIAN adicionó a la base de liquidación de los tributos aduaneros el valor de las regalías que se giraron al exterior por la utilización de las marcas, sin existir «condición de venta» y, de esta forma, pretende que la remuneración de un contrato de licencia por explotación de un intangible forme parte de la base de los tributos aduaneros.

La Administración obligó a la actora a pagar el IVA que normalmente tendría un efecto económico neutro, pues los valores de IVA que se sumarían en la declaración de importación se registran como impuestos descontables en las declaraciones bimestrales; sin embargo, liquida y exige el IVA en un momento en que perdió el derecho a descontarlo.

Según la Circular DIAN 175 de 2001, la aplicación literal de las normas desfigura la lógica bajo la cual funciona el IVA, que pasaría a convertirse en un mayor valor del impuesto para la sociedad y no en un anticipo como debe ser. En cuanto al Acuerdo sobre la aplicación del artículo VII del Valor del GATT, la regla contenida en el artículo 8 literal c) se justifica cuando el pago de los cánones por intangibles vinculados a los bienes importados podría usarse como herramienta de manipulación de la base de liquidación de tributos aduaneros, pues el valor de transacción podría ser artificialmente disminuido.

Las normas de valoración son para países que aplican el criterio de residencia en el impuesto sobre la renta, de modo que no se ajustan a la normatividad colombiana que 9 Ibidem. Pp. 6 a 46. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 adoptó el criterio de la fuente; por ende, los pagos al exterior por concepto de explotación de intangibles son gravados con el impuesto de renta vía retención, y en el presente caso, a las regalías pagadas les fue retenido el 33 %.

La DIAN no puede confundir los dos contratos que existen, ni entre cuáles partes se suscribieron. En cualquier contrato, el incumplimiento contractual es causal de terminación del acuerdo, lo que aplica a los contratos de licencia, más aún cuando el incumplimiento se deriva del no pago de la regalías, pues el pago constituye la obligación principal a cargo del licenciatario frente al licenciante, hecho que no se puede confundir con una condición de venta, pues para un proveedor es indiferente la existencia de un contrato o sus condiciones,ya que en este, el fabricante no recibe directa o indirectamente contraprestación por la ejecución del contrato de licencia, sino únicamente por la venta del producto a -Cadbury Adams Colombia S.A.- Cadbury Adams Colombia hace ventas a vinculadas, entre estas, Cadbury Ecuador, sin que sobre estas ventas se genere el pago de regalías.

Esta ausencia de pago de regalías no impide que la compañía proveedora siga teniendo la disposición de despachar mercancía, con lo cual resulta claro que las regalías no representan una condición para las ventas que el proveedor hace con destino a su país. El contrato de licencia no sólo garantiza la venta del producto importado, pues los pagos también se hacen por la utilización de marcas que recaen sobre productos fabricados en Colombia, y en el hipotético caso de que toda la producción se trasladara a Colombia con materiales obtenidos dentro del país y no se hiciera un solo pago por importaciones, el contrato de licencia no perdería su validez, porque el objeto del mismo es la posibilidad de explotar las marcas, y no el suministro de bienes desde el exterior.

Los términos del contrato no difieren de los que dos compañías independientes acordarían, como lo prueba el estudio de precios de transferencia presentado ante la DIAN, la cual consideró que es determinante la vinculación entre las compañías: importador, proveedor y licenciante; sin embargo, la vinculación se ignoró para evaluar los demás elementos de aplicación del valor de transacción con el ajuste de las regalías.

Las operaciones con el proveedor de los bienes se hicieron por valores comerciales en los que no influyó la vinculación y, si no hubiere sido así, el método de valor de transacción no habría podido ser aplicado y habría sido necesario recurrir a alguno de los métodos contemplados en artículos subsiguientes. Las operaciones de compra de producto importado y de pago de las regalías realizadas por Cadbury Adams Colombia con sus vinculadas fueron objeto de análisis en precios de transferencia. Por su parte, la DIAN tuvo en cuenta el estudio de precios de transferencia de Cadbury Adams Colombia como elemento para validar que la vinculación no influyó en el precio de las importaciones y aceptar el método de valor de transacción. Las mercancías, al momento de la importación, no tienen «implícito» el valor del intangible del cual no es titular la compañía vendedora, y el justo precio es el que compensa el valor de producción más la utilidad del fabricante.

Este valor de transacción fue el que se usó para declarar los tributos aduaneros. El intangible surge dentro del país, es independiente de la importación de la mercancía y su presencia en el país sustenta la tributación de las regalías con el impuesto de renta. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 La OMA acepta la independencia de los contratos de licencia y de compraventa, como ocurre en el presente caso, en el que el pago de las regalías se hace, aunque no exista importación de bienes; además, no pagar las regalías en las ventas que se hacen a ciertos países no implica la terminación del suministro de bienes desde el exterior.

La OMA exige que se tomen en cuenta los elementos de hecho relacionados con la venta y la importación de las mercancías, porque la adición no se puede hacer con fundamento de la existencia de la vinculación y las cláusulas que den por terminado el contrato de licencia o con base en su falta de pago. La DIAN determinó que la vinculación no influyó el precio y que los contratos no contemplaron una cláusula de condición de venta, razón por la que se vulneran las normas de valoración, al ajustar el valor de la mercancía. Existen requisitos que se deben cumplir para adicionar las regalías al valor de transacción, pero en este caso la DIAN consideró, sin sustento legal, que la simple verificación de la existencia de cánones y de la vinculación entre las sociedades permite inferir la condición de venta, pues de acuerdo con el Comité Técnico de la OMA, aún si existe vinculación, porque la condición de venta solo se infiere después de analizar las condiciones particulares en cada caso.

La DIAN fundamentó los actos con la Opinión Consultiva 4.11 de la OMC. Si bien podría considerarse aplicable a las operaciones de Cadbury Adams Colombia SA, no puede perderse de vista que la opinión está basada en la descripción sintetizada de unos presupuestos que no reflejan las diferentes circunstancias en que se desarrollaron las transacciones económicas de la compañía. La referida opinión consultiva no es una norma jurídica, sino una simple guía de interpretación de las normas contenidas en el Acuerdo del Valor y de acuerdo con el artículo 259 del Decreto 2685 de 1999, estás «podrán tomarse» para la interpretación de las normas de valor.

Asimismo, el artículo 22 de la Decisión 578 de la Comunidad Andina, indicó que las opiniones consultivas se tomarán en cuenta para la interpretación y aplicación de las normas de valor. Dicha opinión sintetiza unos supuestos de hecho que no consideran las circunstancias relevantes de la operación de Cadbury Adams Colombia S.A. por cuanto: i) las regalías pagadas al exterior sí se gravan con el impuesto sobre la renta, y generaron IVA del 16 %; ii) las operaciones de compra y venta de las materias primas fueron soportadas por el estudio de precios de transferencia presentado por Cadbury Adams Colombia S.A. y, iii) se concluyó en el estudio de precios de transferencia que las condiciones económicas pactadas son las que hubieran pactado compañías independientes.

Uno de los elementos más significativos, representado en la evolución de la liquidación de las regalías frente a la disminución de los productos Trident importados de México, se debió a que Cadbury Adams Colombia S.A. inició la producción local de algunas líneas de productos de la marca Trident, lo cual demuestra que el contrato de licencia nunca garantizó una «sobre remuneración» al precio de compra de mercancías, porque estas regalías se siguen pagando con las mismas reglas contractuales, aún con la disminución de los productos importados frente a las ventas totales, lo cual basta para no adicionar las regalías según las Opiniones Consultivas 4.5 y 25.1 de la OMC.

Los actos acusados desconocen la presunción de buena fe, porque presumen la existencia de la condición de venta, pese a que, desde el comienzo de la actuación, se Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 explicaron las circunstancias de las importaciones.

Además, como la condición de venta que tratan las normas aduaneras no necesariamente debe constar por escrito, es errado pretender encontrar la supuesta condición en un contrato de licencia con cláusulas normales, que serían las mismas utilizadas en contratos con partes independientes. Se vulneró el principio de coordinación, porque en os actos acusados se involucran pagos por regalías en la base de los tributos aduaneros, que fueron gravados en renta y ventas.

La DIAN transgredió el debido proceso, pues no valoró las pruebas bajo las reglas de la sana crítica, mediante una crítica razonada y rigurosa. El hecho de incluir los mayores valores sin una explicación sumaria constituye una falta de motivación que deviene en la violación al debido proceso, pues la contribuyente no conoció es el método para hacer la respectiva adición y, por ende, no pudo controvertir las falencias que pudieran existir.

El artículo 18 de la Resolución 846 de la CAN establece que la adición al valor de transacción se debe hacer sobre datos objetivos y cuantificables; sin embargo, la DIAN adicionó valores de forma desproporcionada, al incluir una cuarta parte de las regalías pagadas en el año 2009, cuando la discusión versa sobre los pagos efectuados por dicho concepto en el último un trimestre de ese año. En la liquidación de revisión la Administración adicionó valores por concepto de gastos y transporte, motivo por el que la sociedad presentó un escrito reconociendo la infracción sobre estos conceptos acompañada del recibo oficial de pago, en el que liquidó y pago la sanción reducida al 60 %, los tributos aduaneros y los intereses.

No obstante, la DIAN vulneró el artículo 521 del Decreto 2685 de 1999, al considerar que no procede la reducción de la sanción, porque se cumplieron los requisitos legales al haberse interpuesto el recurso de reconsideración contra dicho acto. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda10, por lo siguiente: La autoridad aduanera estableció la realidad de la operación nacional e internacional que realizó Cadbury Adams Colombia, a partir de los acuerdos que suscribió con Cadbury Adams USA LLC, que pertenece a la sociedad controladora Cadbury Scheweppes Overseas Limited, con el contrato firmado el 17 de noviembre de 2006, en el cual se indica que el licenciatario, Cadbury Adams Colombia, debe pagar al licenciante Cadbury Adams USA LLC el 3.75 % de regalía sobre sus ventas netas el producto licenciado, determinando, en consecuencia, la obligación de girar dichas regalías como consecuencia de una condición de venta.

Conforme con la jurisprudencia de la Corte Constitucional y con el principio de equidad, una misma transacción puede conducir a un diferente trato fiscal, esto es, a que una importación de mercancía genere obligaciones de tipo aduanero y tributario. Con el análisis de los documentos del proceso, el requisito de la condición de venta está demostrado según las cláusulas primera y séptima de los contratos suscritos entre 10 Samai, índice 3, ED_C01_18 CONTESTACION DE LA D EMANDA(.pdf) NroActua 3 (.pdf) Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Cadbury Adams USA LCCC -licenciante- y Cadbury Adams Colombia -licenciatario-, y con lo dispuesto en las cláusulas 9 literales a), i) y f).

No se violaron los artículos 1.° y 8.° del Acuerdo del GATT, y para el cálculo del valor en aduana de las mercancías importadas por la actora se tuvo en cuenta lo dispuesto en el literal c) del artículo 8.° del citado Acuerdo, pues la valoración de las mercancías se realizó por el método de transacción, ya que se probó que la vinculación de Cadbury Adams México S de RL de CV y Cadbury Adams Colombia no afectó el precio; de ahí el derecho de cobrar los ajustes por las regalías que no fueron tenidos en cuenta al momento de valorar las mercancías importadas para el pago de los tributos aduaneros.

La regla del artículo 8-c tiene sentido en países que, en tributación internacional, aplican el criterio de residencia ya que, de acuerdo con este criterio, las rentas provenientes de la explotación de un intangible solo tributan en el país sede del beneficio de los pagos. Así, la disminución de la base de liquidación de tributos aduaneros compensada por la remuneración de intangibles representa una disminución de la tributación que afecta los intereses fiscales del país a cuyo territorio se importan los bienes.

La interpretación y aplicación de las normas de valoración en la importación de mercancías al territorio aduanero colombiano se fundan en el acuerdo general sobre aranceles y comercio de la OMC, de la cual Colombia es signataria y fue ratificado por el Congreso de la República. Por tanto, la apreciación personal sobre la interpretación y aplicación de las normas que regulan en Colombia la Valoración de Mercancías no es válida para determinar la legalidad de la actuación administrativa discutida.

Del análisis del contrato de licencia se establece que las condiciones que aluden al pago de regalías a favor de Cadbury Adams USA LLC constituyen un elemento fundamental para que la sociedad licenciante tenga el derecho de comercializar y distribuir de manera exclusiva dichas mercancías importadas a la sociedad licenciataria, a cambio del precio pactado en el contrato de licencia, pues en caso de no pagarse este valor, la sociedad licenciante puede dar por terminado el contrato, situación que llevó a concluir que en las cláusulas sí existe una condición de venta de manera expresa, clara y concreta.

En relación con el pago de los tributos aduaneros, el estudio de precios de transferencia incide en el precio pagado o por pagar, que debe ser estimado al momento de liquidar estos; sin embargo, el importador no demostró que efectivamente incluyó en la liquidación de los tributos aduaneros la estimación de los precios de transferencia. No se trata de una presunción de la condición de venta, que está probada en la investigación, porque se extrae textualmente del contrato y, en consecuencia, la DIAN está revestida de sus funciones fiscalizadoras y de control para prevenir y contrarrestar la elusión y evasión de los tributos aduaneros, que debieron ser liquidados con base al precio de transacción. Como existe vinculación económica entre las sociedades Cadbury Adams USA LLC, Cadbury Adams Colombia y Cadbury Adams México, debe integrar en el precio de transacción el valor generado en la regalía que se causa, que debe pagar el importador por la utilización de la marca.

Así, está fundado el ajuste del valor por concepto de regalías y gastos conexos de transporte que dispuso la DIAN en el acto liquidatario, cuya fuente es la información documental que aportó la sociedad, la verificación de la operación y la negociación internacional que involucra sociedades en Estados Unidos, México y Colombia. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 En relación con la base aplicable para determinar el costo del seguro, las modificaciones a las declaraciones de importación están ajustadas a derecho, en razón a que cumplieron el artículo 8 del Acuerdo de Valor de la OMC, y el numeral 2 del artículo 182 de la Resolución 4240 de 2000, incisos quinto y sexto. Así pues, se demostró la obligatoriedad del usuario aduanero de dar cumplimiento al literal c) del artículo 8 del Acuerdo de Valoración en Aduanas.

No se puede aceptar la reducción de la sanción, porque junto con el reconocimiento escrito de la infracción y el recibo de pago, la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión de valor. AUDIENCIA INICIAL Y DE PRUEBAS Por auto del 26 de julio de 201311, el a quo admitió la demanda, y el 25 de abril de 2014 adelantó la audiencia inicial12, en la cual no advirtió irregularidades procesales, nulidades, excepciones o medidas cautelares que debieran ser declaradas, tuvo como pruebas las aportadas con la demandada, decretó la prueba pericial solicitada por la demandante y ofició a la DIAN para que aportará los antecedentes administrativos.

Concretó el litigio en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados. El 20 de febrero de 2015 se practicó la audiencia de pruebas prevista en el artículo 181 ibidem13, en la cual se practicó la prueba pericial y se suspendió, la cual se suspendió a efectos que esta prueba se complementara. La audiencia se reanudó el 15 de noviembre de 201814 para continuar con la práctica de la prueba pericial15 y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión y al Ministerio Público para conceptuar.

SENTENCIA APELADA El a quo negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas, por lo siguiente: Algunas jurisprudencias del Consejo de Estado16, en las que se resolvieron casos con identidad entre las partes, no aplican al caso por contener supuestos facticos y jurídicos diferentes, porque en el proceso las mercancías importadas están patentadas y, en virtud del acuerdo de licencia de marca celebrado entre Cadbury Adams USA LLC y Cadbury Adams Colombia, la actora debía pagar un canon a Cadbury Adams USA LLC a través de un tercero para obtener el derecho y licencia para usar las marcas Trident y Bobbaloo, que se encuentran en la mercancía objeto de valoración. Adicionalmente, las regalías estaban asociadas a productos «para revender y comercializar en el país».

Según el dictamen pericial, para liquidar las regalías a las ventas brutas se restan los descuentos en ventas, gastos de exhibición y promocionales, y se pagan por el contrato de licencia de marca, en el que no existe diferencia entre productos elaborados con materia prima nacional o importada. 11 Samai, índice 3, ED_C01_08 AUTO ADMISORIO(.pdf) NroActua 3 (pdf) 12 Samai, índice 3, ED_C01_27 AUDIENCIA INICIAL(.pdf) NroActua 3 (pdf) 13 Samai, índice 3, ED_C01_51 AUDIENCIA DE PRUEBAS-CONTINUACION AUDIENCIAS(.pdf) NroActua 3 (pdf) 14 Samai, índice 3, ED_C01_74 AUDIENCIA DE PRUEBAS -Y CORRE TRASLADO PARA ALEGATO S DE CONCLUSION(.pdf) NroActua 3 (pdf) 15 Elperito no asistió a la audiencia ni complemento el dictamen pericial. 16 Sentencias del 22 de octubre de 2020, exp. 24470, CP Julio Roberto Piza Rodríguez y del 10 de mayo de 2018, exp. 20734, CP Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 No se puede separar el uso de una licencia de marca de los productos manufacturados con materias primas importadas, de los que se producen en el país, pues unos y otros se utilizan para fabricación, promoción, mercadeo, publicidad, venta y distribución de los productos licenciados, Trident, Bubbaloo y Motitas, sobre los cuales se paga un canon a Cadbury Schewppes Finance LLC, quien pertenece al Grupo Cadbury Adams USA LLC.

El valor de las regalías pagadas por la actora entre octubre y diciembre de 2009 es proporcional a las importaciones de materia prima, pues su vinculada se beneficia del uso de la marca en los productos fabricados con materia prima nacional o importada, por lo que no es razonable separar, para no pagar regalías, los productos terminados con materia prima nacional de los terminados con materias primas importadas.

Las declaraciones de cambio prueban que la actora pagó regalías a sus proveedores de México y Estados Unidos por la utilización de marcas, tecnología, know how, venta y distribución de mercancías entre otros conceptos. Para las 77 declaraciones de importación se cumplieron los requisitos sobre los cánones y derechos de licencia establecidos en el artículo 26 de la Resolución 846 de 2004, que reglamento la Decisión 571 de 2003, de modo que procede el ajuste de valor efectuado por la DIAN conforme al primer método de valoración, en la liquidación oficial de revisión de valor que determinó mayores valores por tributos aduaneros -IVA y arancel- dejados de pagar, y la sanción del 50 % de la diferencia del valor en aduana determinado y el declarado -artículo 514[3] del Decreto 2685 de 1999-.

La demandante aceptó no haber incluido los gastos conexos al transporte y seguro. No se condena en costas por no estar acreditadas. RECURSO DE APELACIÓN La demandante17 apeló la decisión de primera instancia, por las siguientes razones: El a quo desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado18 que fallo a su favor en casos con identidad fáctica y jurídica, porque consideró, sin pruebas, que existe condición de venta en el contrato de licencia por la conexión entre las regalías pagadas y la importación de las materias primas.

Omitió valorar el estudio de precios de transferencia -no cuestionado-, que señaló que estos valores eran adecuados, así como la prueba pericial que estableció que estos pagos se incrementaron durante los años 2007 a 2009, periodos en los que disminuyeron las importaciones de materia prima. Además, el Tribunal debió anular los actos acusados si consideró que existía condición de venta, pues la DIAN no utilizó datos objetivos y cuantificables para adicionar valores a la mercancía importada.

No es posible que la demandada acepte el primer método de valor, porque la vinculación no influyó en el precio, y que a su vez presuma la existencia de la condición de venta por la vinculación entre el proveedor de materias primas (Cadbury México) y el licenciante de la marca (Cadbury Adams USA LLC), con lo cual debía descartar este método de 17 Samai Tribunal, índice 53, 4_APELACIONDESENTENCIA_220825M ONDELEZCAD(.pdf) NroActua 53 (pdf) 18 Citó las sentencias del 10 de mayo de 2018, exp 20734, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, del 17 de septiembre de 2020, exp. 22734, y del 22 de octubre de 2020, exp. 24470, C.P. Julio Roberto Piza Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 valoración y recurrir a los siguientes.

En el contrato de licencia no existe «condición de venta» porque, si no se cumplen los pagos previstos en el contrato de licencia, no se daría por terminado el contrato de suministro para la importación de materias primas. Las materias primas importadas no tienen implícito el valor del intangible; por el contrario, el intangible surge por el uso y manejo de la marca, que es independiente a la importación de las mercancías, es decir, la licencia solo es un requisito previo para que el licenciatario dé existencia al intangible en Colombia.

Además, el pago al exterior de las regalías por la explotación de la marca en Colombia fue gravado con el 33 % de retención en la fuente. El Consejo de Estado19 señaló que en el contrato de licencia vigente para el año 2009 - que es el mismo en caso-, no existe condición de venta en la importación de materias primas realizadas por Cadbury Adams Colombia, porque ello no constituye el objeto de los contratos de licenciamiento de marcas, y se asocia exclusivamente a la venta de productos terminados que se elaboran de materias primas importadas, como también de insumos y procesos involucrados en el proceso industrial realizado en Colombia.

El Tribunal se equivoca al afirmar que los bienes importados son productos patentados y que son adquiridos para su reventa, por cuanto se compran para el proceso industrial de elaboración de productos de confitería y, por ello, no hay justificación para desconocer la jurisprudencia del Consejo de Estado, que falló a favor de Cadbury Adams Colombia, y la Opinión Consultiva 4.9 de la OMC.

El a quo no se pronunció del cargo de violación del artículo 521 del Decreto 2685 de 1999, y la sociedad cumplió los requisitos para acceder a la sanción reducida, pues la norma no exige que el allanamiento sea parcial. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA El recurso de apelación se admitió por auto del 15 de noviembre de 202220, sin que la contraparte se pronunciara frente a este.

Por ser innecesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar (nums. 4 y 5, art. 247 del CPACA)21. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que formularon liquidación oficial de revisión de valor para modificar 77 declaraciones de importación presentadas por la actora entre el 2 de octubre y 11 de diciembre de 2009, y negaron la sanción reducida.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por demandante y apelante única, corresponde establecer si procede la adición al valor de aduana de las mercancías importadas los meses de octubre y diciembre de 2015, de las regalías pagadas por la actora al licenciante, y si se cumplieron los requisitos para acceder a la sanción reducida.

La demandante alegó que en el contrato de licencia no existe «condición de venta», y que así lo ha reconocido el Consejo de Estado en casos con identidad de partes, argumentos y pruebas, precedente que fue desconocido por el Tribunal, que tampoco valoró el estudio 19 Sentencia del 10 de mayo de 2018, exp 20734, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto 20 Samai, índice 5 21 Modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021.

Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 de precios de transferencia y la prueba pericial aportada, y que no anuló los actos porque la adición de valor no se realizó con datos objetivos y cuantificables.

Para el Tribunal procedía el ajuste de valor determinado por la DIAN porque: i) para que sean aplicables la providencias del Consejo d Estado y la Opinión Consultiva 4.9 de la OMC, las mercancías importadas no deben estar patentadas; ii) en el contrato de licencia la actora debe pagar regalías a través de un tercero para obtener el derecho y la licencia exclusiva para usar las marcas «Trident» y «Bobbaloo»; iii) el pago de regalías está asociado a los productos que son revendidos y comercializados en el país; iv) se trata de productos licenciados y el valor pagado por regalías es proporcional a la importación de materias primas que se realiza a un vinculado de Cadbury Adams USA LLC.

En relación con los supuestos fácticos y jurídicos que se discuten la Sala ya se pronunció, con lo cual se reiterarán las posiciones previamente asumidas. Sobre el método de valor de transacción previsto en el literal c) del artículo 8 del Acuerdo, relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, la Sala precisó que, «para que proceda el ajuste del valor de transacción por concepto de cánones o derechos de licencia se deben configurar tres requisitos: i) el monto no debe estar incluido en el precio realmente pagado o por pagar; ii) debe estar relacionado con las mercancías que se importan; y, iii) debe constituirse directa o indirectamente como una condición de venta de dichas mercancías»22.

Se subraya. Frente a la Nota Interpretativa del artículo 8 antes mencionado, el párrafo 1 c), sobre los cánones y derechos de licencia como rubros a añadir del valor en aduana, indicó que, «al valor de transacción no se añadirá el precio de los derechos de reproducción de dichas mercancías en el país de importación, así como el pago de los derechos de distribución o reventa cuando no constituyan una condición de la venta.

Pero se resalta que los cánones o derechos de licencia comprenden entre otros los pagos relativos a patentes, marcas comerciales y derechos de autor23». Por su parte, el artículo 26 [2] de la Resolución 846 de 2004, que adoptó el reglamento sobre el Valor en Aduana de Mercancías Importadas establecido en la Decisión 571 de 200324, establece que «el canon o derecho de licencia solo se adicionará al precio pagado por la mercancía importada si: (i) el pago del canon respectivo se encuentra relacionado con la mercancía objeto de valoración;

(ii) no está incluido dentro del precio pagado o por pagar por las mercancías; (iii) constituye una condición de venta de dichos productos y; (iv) se ha fijado con base en datos objetivos y cuantificables.» Adicionalmente, en la reiterada jurisprudencia la Sala sostuvo que «el pago de la regalía constituirá una condición de venta «cuando las ventas de las mercancías determinan que el importador deba pagar el canon o cuando se presente la imposibilidad de separar el pago del canon del de la venta de las mercancías importadas»; y aclaró «que el pago del canon es directo, cuando las regalías se pagan directamente al vendedor de la mercancía importada o el pago del canon proviene directamente del contrato de compraventa de las mercancías importadas».

A contrario sensu, será indirecto «cuando la obligación del pago de las regalías nace de un contrato diferente al de compraventa de mercancía o estas se paguen a un tercero que no interviene en la operación comercial entre proveedor e importador» En ese contexto, la Sala establecerá si el pago realizado por la actora al licenciante por concepto de regalías causadas por el uso y explotación de las marcas pactadas en el contrato de licencia no constituye condición de venta. 22 Sentencia del 10 de mayo de 2018, exp 20734, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, reiterada por las sentencias del 17 de septiembre de 2020, exp. 22734, y del 22 de octubre de 2020, exp. 24470, C.P. Julio Roberto Piza. 23 Ibídem 24 La Comunidad Andina, por medio de las Decisiones Nos. 378 y 379, aprobó el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 de la Organización Mundial del Comercio, decisiones que a su vez fueron sustituidas por la Decisión No. 571 de 11 y 12 de diciembre de 2003, y en la cual se adoptan en el artículo 1º, para efectos de la valoración de la mercancía en aduana, los métodos establecidos en el Acuerdo del GATT.

Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 El 17 de noviembre de 200625, Cadbury Adams Colombia S.A. -en adelante, Mondelez Colombia S.A.- suscribió el contrato de licencia con su vinculada26, la sociedad extranjera Cadbury Adams USA LLC, quien en la cláusula 1.° concedió licencia a la actora para: «(a) Sujeto a los términos y condiciones de este Acuerdo, el Licenciamiento en virtud del presente otorga al Licenciatario el derecho y licencia exclusivos (excepto en relación con el territorio de Paraguay donde el derecho y licencia no será exclusivo) para usar las Marcas en o en conexión con los Productos Licenciados en el Territorio, en conexión con la manufactura, promoción, mercadeo, publicidad, venta y distribución de los Productos Licenciados en el Territorio.

(b) El derecho del Licenciatario para usar las Marcas incluirá el derecho para tener los Productos Licenciados manufacturados únicamente para el Licenciatario, por uno o terceras partes o Compañías Afiliadas (según se definen a continuación) del Licenciante aprobadas por el Licenciante (haciendo caso omiso de si dichas terceras partes o Compañías Afiliadas tiene su sede dentro o fuera del Territorio (“fabricante Autorizado”) para el uso, venta u otra disposición del Licenciatario de conformidad con los términos de este Acuerdo»”27 Subrayado fuera de texto Adicionalmente, las cláusulas 3 y 4 del referido contrato, en síntesis establecen que Mondelez Colombia se compromete a pagar trimestralmente a Cadbury Adams USA LLC una regalía igual a la tasa -3.75 %- contenida en el anexo de términos clave del contrato multiplicada por las ventas netas de los productos licenciados28.

Según la documentación comprobatoria de precios de transferencia29 correspondiente a la vigencia fiscal 2009, presentada por la sociedad demandante, Mondelez Colombia es vinculada económica de sus proveedores del exterior Cadbury Stani Adams Argentina S.A., Cadbury Adams México S. de R.L., Cadbury Adams Brasil Ind E Com de Produtos Alimentícios Ltda, y Cadbury Adams USA LLC, esta última, licenciataria y propietaria de los intangibles licenciados.

En la Liquidación Oficial de Revisión de Valor 002030 del 17 de septiembre de 2012, la DIAN afirmó que los valores de las regalías pagadas por la actora a la licenciante de las marcas constituyen condición de venta, porque estos se aplican a una vinculada del grupo Cadbury Adams USA LLC por el objeto del contrato de licencia, para obtener derecho y licencia exclusiva para usar las marcas Trident y Bubbaloo, que están en la mercancía valorada.

En cuanto al dictamen pericial aportado, se advierte que carece de valor probatorio, porque no fue complementado por la perita experta según consta en la audiencia de pruebas del 15 de noviembre de 2018. Ahora bien, según el contrato de licencia para uso de marca, el pago que Mondelez Colombia realizó a Cadbury Adams USA LLC atiende a la definición de canon o derecho de licencia que establece el artículo 26 de la Resolución 846 de 2004, porque es una contraprestación del derecho y licencia exclusivo que la licenciante le otorga a Mondelez Colombia para usar las marcas, en conexión con los productos y con la manufactura, promoción, mercadeo, publicidad, venta y distribución de los productos licenciados en el territorio. 25 Samai, índice 3, ED_C01_02 ANEXOS DE LA DEMANDA (.pdf) NroActua 3 (pdf).

Pp. 187 a 202 26 La vigencia del contrato para el periodo de las importaciones no es un hecho discutido por las partes. 27 Ibídem. P 188. 28 Ibídem. Pp 189 a 191. 29 Ibídem. Pp 156 a 157. 30 Samai, índice 3, ED_C01_02 ANEXOS DE LA DEMANDA (.pdf) NroActua 3 (pdf). Pp. 74 a 75. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Se evidencia que en el contrato o acuerdo de licencia de marca no se estableció de manera expresa que el pago de las regalías sobre los intangibles licenciados sea una condición de venta de las mercancías; por el contrario, en el objeto del contrato de licencia se acordó que el pago de la regalía tenía como contraprestación el uso de las marcas licenciadas en relación con los productos licenciados que pueden ser adquiridos de la licenciante, terceros o compañías afiliadas, que están definidos en el Anexo de Términos Claves31 como «Dulces/golosinas, medicadas o no medicadas».

Y en el contrato de licencia se pactó que las regalías se liquidarían sobre el total de las ventas brutas de los productos terminados que hacen parte del objeto de licencia, sin distinguir de los que se fabrican con materia prima o insumos importados o nacionales. Sobre el particular, la Opinión Consultiva 4.9 del Comité Técnico de Valoración de la Organización Mundial de Aduanas -OMA- estableció que los pagos por regalías o cánones no deben sumarse al valor en aduana de la mercancía importada cuando estos no constituyen una condición de venta de dicha mercancía. En el caso analizado por la OMA se concluyó que la regalía pagada por el uso de una marca en productos terminados no estaba vinculada a la venta de los bienes importados -materia prima sin propiedad intelectual-, sino al derecho de fabricar y comercializar localmente productos bajo esa marca licenciada y, en esa medida, no debe ser incluido el valor de la regalía en la base gravable del valor en aduana.

En igual sentido, el pronunciamiento del 30 de abril de 2014 del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina (03-IP-2014) se alinea con la anterior tesis y reitera que, para que las regalías se adicionen al valor en aduana, los bienes importados deben incorporar derechos de propiedad intelectual al momento de la importación. Y si los insumos usados no contienen marca, sino que sufren un procedimiento de producción en el país de los productos que llevarán una marca licenciada, no procede el ajuste de valor.

La opinión consultiva y el pronunciamiento referido fueron acogidos por la Sala como criterio auxiliar, y resultan aplicables por ser análogos a los hechos discutidos. De acuerdo con los fundamentos jurídicos y las pruebas que obran en el expediente, se evidencia que los cánones o regalías pagadas por la actora no constituyen condición de venta de la materia prima importada, porque la regalía se líquida con base en las ventas netas de productos licenciados y no sobre el valor de las materias primas importadas, con lo cual no hay relación entre el pago de las regalías y la importación de mercancía. En contraste, este pago retribuye el derecho de propiedad intelectual al explotar comercialmente las marcas licenciadas de los productos que fabrica, aunado a que el contrato de licencia y compraventa son independientes.

En consecuencia, por no constituir condición de venta las regalías pagadas, no se cumple el presupuesto legal para que este rubro sea adicionado al valor en aduana de las mercancías importadas por la demandante entre los meses de octubre y diciembre de 2015, como indicó la DIAN en los actos demandados. Prospera este cargo de apelación. Finalmente, la demandante afirma que cumplió los requisitos legales para acceder a la sanción reducida, porque dentro del término legal para interponer recurso contra la liquidación oficial presentó un escrito reconociendo la infracción por no haber incluido los gastos de transporte y seguros, adjunto el recibo oficial de pago en el que liquidó y pagó 31 Cuaderno 3, fl 28 reverso.

Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 la sanción reducida al 60 % que trata el numeral 3 del artículo 521 del Decreto 2685 de 1999, junto a los tributos aduaneros e intereses.

La DIAN, en la Resolución 10198 del 27 de diciembre de 201232 y en la contestación de la demanda, señaló que no se puede aceptar la reducción de la sanción, pues la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión de valor. El artículo 521 del Decreto 2685 -entonces vigente-, prevé la reducción de la sanción de multa por infracción administrativa aduanera, así: «Artículo 521.

Reducción de la sanción de multa por infracción administrativa aduanera. Sin perjuicio del decomiso de la mercancía cuando hubiere lugar a ello, las sanciones de multa establecidas en este Decreto se reducirán a los siguientes porcentajes sobre el valor establecido en cada caso: 1. Al veinte por ciento (20%), cuando el infractor reconozca voluntariamente y por escrito haber cometido la infracción, antes de que se notifique el Requerimiento Especial Aduanero; 2.

Al cuarenta por ciento (40%), cuando el infractor reconozca por escrito haber cometido la infracción dentro del término previsto para dar respuesta al Requerimiento Especial Aduanero y, 3. Al sesenta por ciento (60%), cuando el infractor reconozca por escrito haber cometido la infracción dentro del término para interponer el recurso contra el acto administrativo que decide de fondo la imposición de una sanción. Para que proceda la reducción de la sanción prevista en este artículo, el infractor deberá en cada caso anexar al escrito en que reconoce haber cometido la infracción, copia del Recibo de Pago en los bancos autorizados para recaudar por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, donde se acredite la cancelación de la sanción en el porcentaje correspondiente, además de los mayores valores por concepto de tributos aduaneros, cuando haya lugar a ellos.» Se subraya.

La citada norma dispone que las sanciones de multa por infracción al régimen aduanero se reducirán al 20 %, al 40 % y al 60 %, dependiendo del momento procesal en que el infractor reconozca por escrito haber cometido la infracción y pague lo que corresponda; sin embargo, no contempla la posibilidad de allanarse parcialmente a la infracción, como ocurre en materia tributaria.

Así, como no es posible aceptar el allanamiento parcial de la infracción aduanera realizado por la actora, quien además no se opuso en sede administrativa y judicial a los valores adicionados por la DIAN por concepto de gastos de transporte y gastos conexos, se deberá actualizar la sanción e intereses conforme a la prelación en la imputación de pagos contenida en el artículo 804 del Estatuto Tributario, por remisión expresa del artículo 726 del Decreto 1165 de 2019.

No prospera este cargo de apelación. En consecuencia, al prosperar parcialmente los cargos de apelación propuestos, la Sala revocará la sentencia del 22 de julio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, y en su lugar declarará la nulidad parcial de los actos demandados. Como restablecimiento del derecho, declarará que la demandante no está obligada a pagar suma alguna por concepto de sanción, tributos aduaneros e intereses únicamente, en lo que respecta a los valores adicionados por la DIAN por concepto de regalías. 32 Página 25 de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Radicado: 76001-23-33-000-2013-00420-01 (27190) Demandante: MONDELEZ COLOMBIA SAS -ANTES CADBURY ADAMS COLOMBIA S.A.- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 De conformidad con lo previsto en los numerales 1 y 8 del artículo 365 del CGP33, aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA34, y teniendo en cuenta el criterio de la Sala, no se condenará en costas -gastos del proceso y agencias en derecho-, toda vez que no está probada su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA 1.

REVOCAR la sentencia del 29 de julio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. En su lugar se dispone: «DECLARAR la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión de valor 1-88-241-06 40- 0020 del 17 de septiembre de 2012, confirmada por la Resolución 1-00-223-10198 del 27 de diciembre de 2012, expedidas por la Dirección Seccional de Aduanas de Cali y la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en su orden, por medio de las cuales se impuso sanción a CADBURY ADAMS COLOMBIA SA, hoy MONDELEZ COLOMBIA SAS, en lo que respecta a los valores adicionados por la DIAN por concepto de regalías.

A título de restablecimiento del derecho DECLARAR que CADBURY ADAMS COLOMBIA SA, hoy MONDELEZ COLOMBIA SAS, no está obligada a pagar suma alguna por concepto de sanción, tributos aduaneros e intereses, en lo que respecta a los valores adicionados por la DIAN por concepto de regalías». 2. Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese.

Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente Aclara voto (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO 33 Código General del Proceso «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». 34 «Art. 188. Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil».