Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veinte (20) de septiembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. Demandado: Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios – SSPD Temas: Contribución especial – año 2019.

Empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios de energía. Base gravable. Gastos de funcionamiento. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 22 de septiembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas1.

ANTECEDENTES A través de la Liquidación Oficial nro. 20195340022586 del 25 de julio de 20192, la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios liquidó la contribución especial por la vigencia 2019 a cargo de la empresa demandante por valor de $12.254.020.000 y reconoció un valor pagado por concepto de anticipo de $1.892.775.0003.

Contra la anterior liquidación, se interpusieron los recursos de reposición y en subsidio apelación el 16 de agosto de 20194, los cuales fueron resueltos, respectivamente, en las Resoluciones nro. 20195300034615 del 10 de septiembre de 20195 y nro. 20195000040655 del 7 de octubre de 20196, confirmando en su totalidad el acto recurrido.

DEMANDA Isagen S.A. E.S.P., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones7: 1 Folios 1 a 24, índice 44, exp. 25000-23-37-000-2020-00004-00, SAMAI. 2 Folios 65 y 66, índice 2, SAMAI. 3 Folios 105 y 106, índice 2, SAMAI. 4 Folios 67 a 81, índice 2, SAMAI. 5 Folios 82 a 93, índice 2, SAMAI. 6 Folios 94 a 104, índice 2, SAMAI. 7 Folios 1 a 67, índice 2, SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 “PRIMERA Que son nulos los siguientes actos administrativos por haber sido expedidos con violación a las normas constitucionales y legales a las que hubieren tenido que sujetarse.

Éstas son: 1. Liquidación Oficial N° 20195340022586 del 25 de julio de 2019 mediante la cual la SSPD liquida la contribución especial de energía eléctrica a cargo de ISAGEN S.A., por el año 2019. 2. Resolución N° SSPD-20195300034615 del 10 de septiembre de 2019 por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición y se concede el recurso de apelación. 3.

Resolución N° SSPD-20195000040655 del 7 de octubre de 2019 por medio de la cual la SSPD resuelve el recurso de apelación interpuesto. SEGUNDA Que como consecuencia de la declaración anterior: I. Se declare que el valor que corresponde por concepto de contribución especial de energía eléctrica -2019- a favor de la SSPD es de MIL QUINIENTOS UN MILLONES NOVECIENTOS OCHENTA Y TRES MIL TRECIENTOS (sic) CINCUENTA Y DOS PESOS MC (COP $1.501.983.352).

II. Se restablezca en su derecho a ISAGEN S.A. E.S.P., ordenándole a la SSPD la devolución de TRECIENTOS (sic) NOVENTA MILLONES OCHOCIENTOS CATORCE MIL SEICIENTOS (sic) CUARENTA Y OCHO PESOS MC (COP $390.814.648) correspondientes al pago en exceso atendiendo a que el 31 de enero de 2019 se realizó un pago anticipado de MIL OCHOCIETNOS (sic) NOVENTA Y DOS MILLONES SETECIENTOS NOVENTA Y OCHO PERSOS (sic) MC (COP $1.892.798.000)8 efectuado por la sociedad demandante por concepto de la contribución especial de energía eléctrica -2019- a favor de la SSPD que se reseña en el acápite de hechos, más los intereses corrientes y de mora legalmente causados desde el momento del pago y hasta el momento de la devolución. TERCERA I. Que, como consecuencia de la declaración de las pretensiones se restablezca en su derecho a ISAGEN S.A. E.S.P., decretando que mi defendida, no adeuda a la SSPD la suma decretada en la resolución demandada por valor de DOCE MIL DOCIENTOS (sic) CINCUENTA Y CUATRO MILLONES VEINTE MIL PESOS MC ($12.254.020.000) correspondiente al cobro de la contribución de energía por el año 2019 a favor de la SSPD que se reseña en el acápite de hechos.

CUARTA Que se condene en costas a la SSSPD (sic) de conformidad con la normatividad vigente y establecida en la Ley 1437 de 2011”. Normas invocadas como vulneradas y concepto de violación La demandante invocó como normas vulneradas los artículos 95-9, 121 y 338 de la Constitución Política; 850 del Estatuto Tributario; 85-2 de la Ley 142 de 1994; 2313 y 2315 del Código Civil; la Ley 1314 de 2009 y la Ley 1955 de 2019.

El concepto de violación se sintetiza así: La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios – SSPD vulneró el principio de legalidad al desconocer lo establecido en el artículo 85-2 de la Ley 142 de 1994, al incluir en la base gravable de la contribución especial gastos de funcionamiento que 8 Si bien la demandante en la pretensión indicó que realizó un pago por concepto de anticipo por la suma de $1.892.798.000, lo cierto es que el anticipo reconocido por la Superintendencia en la liquidación oficial de la contribución especial, y el recibo de pago aportado con la demanda demuestran que el valor de este concepto fue de $1.892.775.000.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 no están asociados al servicio sometido a regulación, como financieros, comisiones y gastos diversos, lo cual tuvo como resultado un incremento injustificado del valor del tributo.

Pese a lo reiterado en la jurisprudencia sobre la conformación de la base gravable de la contribución, la entidad demandada con ocasión de la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, incorporó en esta todos los costos y gastos reportados al no existir en dichas normas una diferencia entre estos dos conceptos.

Además, advirtió que la SSPD no cumplió con el principio de autonomía de las normas contables y tributarias establecido en el artículo 4 de la Ley 1314 de 2019, e indebidamente consideró que el artículo 18 de la Ley 1955 de 2019 era aplicable para determinar la base gravable. Por otro lado, señaló la existencia de un pago en exceso porque el anticipo asumido y pagado por la empresa por la suma de $1.892.798.0009, es mayor a la contribución que debió ser liquidada por valor de $1.501.983.352 una vez se detrajeran de la base los gastos mencionados, lo que en consecuencia supone que es deber de la Superintendencia reintegrar a la demandante $390.814.648.

Advirtió que los actos demandados deben declararse nulos, ya que fueron expedidos extralimitando las facultades de la entidad previstas en la Constitución y en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, en la medida en que se estableció una base de liquidación distinta a la que fijó el legislador para la contribución especial. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios10 se opuso a las pretensiones de la demanda, porque los actos cuestionados se expidieron en atención a lo dispuesto en la Ley 142 de 1994, y no se vulneraron los derechos al debido proceso y contradicción. Indicó que con la expedición de la Ley 1314 de 2009 y la adopción de las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, la determinación de la base gravable no puede definirse a partir de un catálogo de cuentas sino según la relación que tengan los rubros con el servicio público prestado.

La liquidación oficial de la contribución especial tiene sustento en las definiciones y criterios de reconocimiento de las NIIF, donde todas las erogaciones se consideran gastos directamente relacionados con la prestación del servicio, razón por la cual no debía aplicarse la diferencia entre costos y gastos para constituir la base gravable.

Manifestó que no se presentó una aplicación retroactiva de la Ley 1955 de 2019 que modificó el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, ya que una vez expedida tuvo efecto inmediato para la determinación de las contribuciones especiales del año 2019. Adujo que el parágrafo 2.° del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 es aplicable al presente caso porque se probó la existencia del faltante presupuestal en el año 2019 mediante el acto administrativo de carácter general que goza de presunción de legalidad – Resolución nro.

SSPD 20191000022815 del 16 de julio de 2019. Además, que los actos demandados se encuentran debidamente motivados, porque la norma 9 En igual sentido del comentario anterior. El anticipo liquidado y pagado según los documentos aportados al proceso fue por valor de $1.892.775.000. 10 Folios 1 a 49, índice 48, exp. 25000-23-37-000-2020-00004-00, SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 enunciada permite que los gastos operativos del grupo 75 conformen la base gravable de la contribución. Así mismo, advirtió que mientras no exista un cuestionamiento sobre la constitucionalidad de la distribución del gasto establecido en el Presupuesto General de la Nación, no se desvirtúa la presunción de legalidad de la norma en la cual se asigna el presupuesto a las entidades como la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.

Explicó que no se vulneró el debido proceso porque se garantizó el derecho de defensa y contradicción y, los actos no incurrieron en falsa motivación puesto que la entidad cuenta con las facultades de inspección, vigilancia y control que le permiten determinar y cobrar el valor de la contribución especial. Por último, propuso como excepciones previas la inepta demanda e indebida acumulación de pretensiones11, y como excepciones de mérito la “ausencia de vicios de los actos administrativos demandados, por cuanto los motivos en los que se fundan son consistentes y congruentes acordes con la normativa y jurisprudencia aplicable”; la “existencia en debida forma de la contribución especial establecida en el acto administrativo del 16 de julio de 2019, en relación con las resoluciones de carácter particular atacadas por la demandante”; la “inexistencia del cobro de lo no debido” y la “genérica o innominada”.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca12 negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, por las siguientes razones: Sostuvo que el debate se centró en determinar si fue procedente la inclusión de las cuentas del grupo 75 en la base gravable de la contribución, la cual fue liquidada con base en la suma de los gastos operativos y el total de los gastos de administración. Consideró que, si bien la jurisprudencia del Consejo de Estado ha establecido que no todas las cuentas de la clase 5 integran la base gravable de la contribución, la demandante no discriminó en las pruebas aportadas el valor de cada uno de los rubros que pretendió detraer, ni dio certeza de que los gastos por comisiones, financieros y gastos diversos integraron los gastos de administración con base en los cuales se liquidó el monto de la contribución. Por lo tanto, en virtud del principio de justicia rogada no emitió un pronunciamiento sobre la inclusión en la base gravable de las cuentas del grupo 58.

Por otra parte, aclaró que la adopción de las NIIF no supone que la entidad pueda incluir de forma indiscriminada en la base gravable rubros no autorizados por la ley, en la medida que aquellas no afectaron lo dispuesto en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994. Explicó que de acuerdo con la sentencia del 16 de marzo de 2023, expediente nro. 25615 del Consejo de Estado, en la que se estudió la legalidad de la Resolución nro. 20191000022815 del 16 de julio de 2019, se concluyó que ante la existencia del faltante presupuestal para el año 2019, la Superintendencia podía aplicar el parágrafo 11 Mediante el auto del 28 de febrero de 2023, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró no probadas ninguna de las excepciones previas propuestas por la Superintendencia. 12 Folios 1 a 24, índice 44, exp. 25000-23-37-000-2020-00004-00, SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 2° del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 e integrar los gastos operativos junto con los gastos de funcionamiento asociados al servicio en la liquidación de la contribución especial.

Por ende, los actos demandados liquidaron en debida forma la contribución especial. Finalmente, no condenó en costas porque no se encontraron probadas en el expediente. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante apeló el fallo13, con base en los siguientes argumentos: Alegó que la sentencia es incongruente y con ella se vulneraron los principios de legalidad, seguridad jurídica, equidad, justicia tributaria y doble instancia, porque aunque reconoció que las cuentas del grupo 58 no debían ser incluidas en la base gravable de la contribución, el Tribunal no declaró la nulidad de los actos administrativos.

Además, no resolvió en su totalidad los cargos planteados en el escrito de la demanda, no realizó un análisis de las normas invocadas como vulneradas y, fijó en forma errónea la controversia toda vez que la empresa no cuestionó la existencia de un faltante presupuestal que habilitara a la Superintendencia a adicionar los rubros de la cuenta 75 según el parágrafo 2.° del artículo 85 de la Ley 142 de 1994.

Indicó que el cuestionamiento contra los actos demandados se circunscribe a la ampliación de la base gravable de la contribución especial del año 2019, al incluir por parte de la Superintendencia gastos no asociados a la prestación del servicio regulado, tales como gastos financieros, comisiones y gastos diversos. Sostuvo que el acto general – Resolución nro. 20191000022815 del 16 de julio de 2019-, determinó que la base gravable estaría compuesta por todos los gastos administrativos de las taxonomías XBRL a 31 de diciembre de 2018, dentro de los cuales se incluyeron los gastos por comisiones, gastos financieros y gastos diversos, que pertenecen a la cuenta 58 - “otros gastos”, los cuales no son asociados a la prestación del servicio y no pueden ser adicionados ni siquiera ante un faltante presupuestal.

Por lo tanto, el Tribunal debió declarar la nulidad de los actos particulares acusados e inaplicar por inconstitucional e ilegal esta resolución general al ampliar sin justificación legal la base gravable de la contribución. A su vez, advirtió que el formato FC01-7 mediante el cual se presenta la información financiera a la SSPD, solo permite reportar gastos administrativos o gastos operativos, sin que se pueda desagregar cada rubro según su naturaleza.

Situación aceptada por la entidad en la contestación de la demanda en donde señaló que la base gravable de la contribución se determinó de acuerdo con el formato mencionado y dando aplicación al artículo 18 de la Ley 1955 de 2019. Reiteró que la entidad liquidó indebidamente la contribución toda vez que se asemejaron los conceptos de costos y gastos en virtud de las NIIF, ante lo cual el Tribunal no realizó una valoración de las pruebas ni argumentos y desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado sobre la conformación de la base gravable. 13 Folios 1 a 38, índice 49, exp. 25000-23-37-000-2020-00004-00, SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 El Tribunal omitió el deber de ordenar mediante prueba de oficio, o bien la complementación de la información aportada en la demanda sobre la identificación y monto de los gastos cuestionados, o bien requerir a la SSPD con el objetivo de establecer los valores con base en los cuales se liquidó la contribución al ser carga de la entidad demostrar los aspectos positivos de la base.

Por último, solicitó que una vez anulados los actos, se declare que la empresa solo está obligada a pagar la contribución especial determinada de acuerdo con lo establecido en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994. TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA Al no decretarse pruebas en segunda instancia, en concordancia con el numeral 5 artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021, no se corrió traslado para alegar.

La demandante14 reiteró que el acto general que determinó la base gravable y tarifa de la contribución para el año 2019 debe ser inaplicado por inconstitucional e ilegal, dado que vulnera los artículos 338 de la Constitución Política y 85 de la Ley 142 de 1994. Además, indicó que mediante la sentencia del 16 de marzo de 2023, expediente nro. 25615, el Consejo de Estado declaró la nulidad parcial de esta Resolución nro.

SSPD 20191000022815 del 16 de julio de 2019. El Ministerio Público guardó silencio durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 6.° del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante le corresponde a la Sala determinar si el Tribunal resolvió en la sentencia de primera instancia los cargos de nulidad propuestos en la demanda y, específicamente si los gastos de funcionamiento alegados por ella, deben o no ser excluidos de la base gravable de la contribución especial liquidada a su cargo para el periodo gravable 2019, con fundamento en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994.

La Sala considera relevante indicar que los elementos esenciales de la contribución especial fueron definidos por el legislador en la Ley 142 de 1994, y desarrollados para el año 2019 mediante el acto administrativo general - Resolución nro. 20191000022815 del 16 de julio de 2019, la cual fue sometida a estudio de legalidad ante esta Corporación mediante la sentencia del 16 de marzo del 2023, exp. 25615, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto15, la cual se reiterará en lo pertinente.

Se advierte que en este pronunciamiento se estableció que el artículo 18 de la Ley 1955 de 2019, no era aplicable para determinar la contribución especial del año 2019 porque la remisión a los gastos del año inmediatamente anterior para el cálculo de la base gravable, suponía liquidar la contribución especial con fundamento en hechos 14 Folios 1 a 19, índice 9 e índice 12, SAMAI. 15 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 16 de marzo del 2023, exp. 25615, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 correspondientes a un periodo anterior al que se expidió la ley, esto es 2018, desconociendo el principio de irretroactividad.

A su vez, se establece que con relación a la solicitud de la demandante de inaplicar por inconstitucional e ilegal el acto general – Resolución nro. 20191000022815 del 16 de julio de 2019, el artículo 148 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo16, indica que los jueces están facultados para inaplicar con efectos interpartes, a oficio o a petición de parte, los actos administrativos cuando vulneren la Constitución o la ley.

Sin embargo, como esta Corporación efectuó mediante la sentencia en mención el estudio de legalidad de la resolución general, se tendrá y aplicará lo allí dispuesto en el análisis sobre los actos particulares aquí cuestionados. Base gravable de la contribución especial En virtud del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, se estableció la contribución especial a cargo de las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios sometidas a inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, con el fin de recuperar los costos del servicio que presta la entidad.

Entre otros aspectos, este artículo determinó que la base gravable de la contribución especial está integrada por los gastos de funcionamiento asociados al servicio regulado de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la Superintendencia, y en caso de existir un faltante presupuestal, pueden también incluirse los gastos operativos en la proporción necesaria para cubrir dicho faltante.

Sobre la inclusión de los gastos operativos, esta Sección ha señalado17 que no basta con justificar un faltante presupuestal para adicionar a la base gravable cuentas que no corresponden a gastos de funcionamiento, pues dicha excepción a la regla general, solo está prevista en las empresas de energía para los gastos operativos como son las compras en bloque y/o a largo plazo, compras en bolsa y/o a corto plazo, uso de líneas, redes y ductos, entre otros, cuando hubiere lugar a ello.

Con base en esto, esta Sala comparte el argumento del apelante en cuanto a que el Tribunal estudió una controversia que en parte no fue planteada en la demanda, ya que la empresa no cuestionó la existencia del faltante presupuestal de la SSPD para el año 2019 ni la inclusión de los gastos operativos en la base gravable de la contribución. La discusión se limitó a establecer si resultaba procedente incluir los gastos que según la empresa no son de aquellos asociados a la prestación del servicio regulado, esto es, los gastos por comisiones, financieros y diversos.

El Tribunal respecto a este último argumento, consideró que en virtud del principio de justicia rogada no era posible acceder a las pretensiones de nulidad de los actos cuestionados porque la demandante no probó el valor de cada uno de los rubros que pretendió detraer de la base gravable, ni tampoco acreditó que fueran incluidos dentro del “total gastos de administración” con base en los cuales se liquidó el monto de la contribución. 16 Ley 1437 de 2011.

“Artículo 148. Control por vía de excepción. En los procesos que se adelanten ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, el juez podrá, de oficio o a petición de parte, inaplicar con efectos interpartes los actos administrativos cuando vulneren la Constitución Política o la ley”. 17 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 12 de noviembre de 2020, exp. 24498, C.P. Milton Chaves García;

Sentencia del 16 de marzo del 2023, exp. 25615, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Sin embargo, esta Sala considera pertinente indicar que la discusión planteada por las partes en la demanda y contestación se enmarcó precisamente en determinar si la inclusión de los mencionados rubros en la base gravable de la contribución liquidada se ajustaba a lo dispuesto por el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, poniendo de presente ambas partes que la información financiera con la cual la SSPD determinó la contribución fue aportada en el formato dispuesto por la entidad.

Así lo corroboró la Superintendencia en la contestación de la demanda cuando indicó que “(…) los conceptos que formaron parte de la base gravable de liquidación de contribución especial 2019, resulta de la sumatoria de los valores reportados y certificados al SUI, por los prestadores de SPD, en el Formato Complementario [900017] FC01-01 a FC01-07 “Gastos de Servicios Públicos”, en la columna de gastos administrativos de las taxonomías XBRL a 31 de diciembre de 2018 (…)” A su vez, aun cuando el Tribunal consideró que no estaba acreditado que los rubros cuestionados por comisiones, financieros y gastos diversos fueran incluidos dentro de la base gravable de la contribución especial, lo cierto es que la misma Superintendencia señaló en la Resolución nro. 20195000040655 del 7 de octubre de 201918, por medio de la cual resolvió el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial, que con la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, los conceptos de costos y gastos representan la misma transacción en el estado de resultados, por lo que estas cuentas del grupo 58 integran la base gravable de la contribución especial.

Al respecto manifestó lo siguiente19: “(…) gran parte de las exclusiones hechas por el Consejo de Estado encontraban fundamento en el criterio netamente formal y en consecuencia dicha posición jurisprudencial no es aplicable en la actualidad cuando el marco contable que la soporta dejo (Sic) de estar vigente en el territorio nacional dando paso a un nuevo marco normativo en el que los conceptos de costos y gastos representan la misma transacción en el estado de resultados, pues ambos denotan el mismo criterio sustancial definido por las Normas de Información Financiera como gastos.

(…) Por consiguiente, al no existir un criterio formal que permita excluir dichos conceptos20, y al estar supeditado el criterio sustancial con la relación directa o indirecta con la prestación del servicio de dichos rubros, estima el Despacho que los mismos no pueden ser excluidos de los gastos de funcionamiento tomados para la base gravable de la contribución 2019, pues correspondió a los mismos prestadores efectuar el registro de sus hechos económicos en el Formato Complementario FC-01 en el que podrían discriminar los gastos de acuerdo con su connotación administrativa u operativa.

Es decir, una vez reportada la información que se tiene por oficial, no pueden alegar los prestadores su propio dolo o culpa a favor, para obtener una reducción de lo que en derecho les corresponde pagar. (…) Razón por la cual, al incluirse dichos gastos en la naturaleza administrativa los mismos se asocian a los gastos de funcionamiento relacionados con la prestación del servicio, los cuales conforman la base gravable para liquidar la contribución del prestador (…) (Subraya la Sala) Por lo anterior, se encuentra aceptado por las partes y acreditado en los actos demandados, que los rubros en discusión fueron incluidos en la base gravable de la contribución especial del año 2019 liquidada a cargo de la demandante. 18 Por medio la cual se resuelve el recurso de apelación interpuesto contra la Liquidación Oficial nro. 20195340022586.

Folios 94 a 104, índice 2, SAMAI. 19 Folios 94 a 104, índice 2, SAMAI. 20 Aquí la Superintendencia se refiere a los gastos por comisiones, financieros y gastos diversos. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Con relación a los gastos de funcionamiento, el criterio reiterado de esta Corporación, ha determinado que no todos los gastos de la clase 5 integran la base gravable de la contribución especial, sino que se restringe a aquellos asociados a la prestación del servicio, de la siguiente manera21: “La noción de gastos de funcionamiento debe incluir las erogaciones causadas o pagadas durante el período contable que estén relacionadas con la prestación de los servicios públicos de cada ente prestador, lo que implica que no hagan parte de tales gastos los recursos que el ente destine para otros efectos, tales como, servicios de la deuda e inversión. Lo anterior demuestra que no pueden tenerse en cuenta para la base gravable la totalidad de los gastos mencionados en las cuentas de la Clase 5 - Gastos o del Grupo 75 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, porque, se insiste, el legislador solamente se refirió a los de funcionamiento, cuyo alcance ha sido dilucidado por la jurisprudencia reseñada y sin que sea procedente extenderlos a otros gastos que no tengan una relación necesaria e inescindible con los servicios que prestan, pues los elementos que conforman la base gravable están limitados.” La inclusión en la base gravable de erogaciones que no están asociadas a la prestación del servicio vigilado excede la facultad prevista por el legislador y vicia de nulidad los actos acusados22.

Por ello, así se hayan excluido expresamente en el acto general - Resolución nro. 20191000022815 del 16 de julio de 2019, ciertos rubros como impuestos, tasas y contribuciones, deterioro, depreciación o amortización, también es cierto que es una regla ya establecida que para determinar la base gravable no todos los gastos mencionados en las cuentas de la “Clase 5 – Gastos”, pueden ser tenidos en cuenta, pues su incorporación se limita solo a aquellos que tengan una relación necesaria e inescindible con los servicios que prestan las entidades de servicios públicos.

Puntualmente la jurisprudencia ha señalado que “sobre la inclusión del grupo 58 -otros gastos-, y en específico sobre las cuentas 5805 -financieros-, 5810 -extraordinarios- y 5815 -ajustes de ejercicios anteriores-, se precisó que no podían integrar la base gravable de la contribución por no estar asociados a la prestación del servicio regulado”23.

Y con relación a las “comisiones” y “gastos diversos”, pese a que son gastos, tampoco son de aquellos calificados como gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a la vigilancia, control, inspección y regulación de la Superintendencia, es decir, como antes se indicó, no tienen una relación necesaria e inescindible con la prestación del servicio público de energía que proporciona y ejecuta la demandante24.

Así, de conformidad con las reglas que establece el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, los rubros cuestionados por la demandante no conforman la base gravable de la contribución especial, y por lo anterior, debieron detraerse al momento de liquidarla. 21 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 29 de septiembre de 2010, exp. 16874, CP.

Martha Teresa Briceño de Valencia; Sentencia del del 12 de agosto de 2014, exp. 19853, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; Sentencia de 11 de mayo de 2017, exp. 20179, CP. Milton Chaves García; Sentencias del 1 de junio de 2023, exp. 27363, del 16 de marzo del 2023, exp. 25615, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 22 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, sentencia del 1 de junio de 2023, exp. 27363, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto 23 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 12 de agosto de 2014, exp. 19853, CP Jorge Octavio Ramírez; y sentencia del 16 de marzo del 2023, exp. 25615, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 24 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, sentencia del 21 de septiembre de 2023, exp. 27164, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Se advierte que aun cuando en los actos particulares demandados se adujo que la inclusión en la base gravable de los rubros en discusión, tenía fundamento en la nueva definición de gastos adoptada con las normas internacionales de información financiera, dicho argumento no es de recibo, en tanto “el cambio o la ampliación del concepto de gasto en las normas de información financiera -NIIF- no se traduce en el desuso del concepto de gasto de funcionamiento25”.

Comoquiera que la Superintendencia no discutió que los gastos cuestionados no fueron incluidos en la depuración de la base gravable, esta Sala considera que, en aplicación del precedente reiterado, la determinación de la contribución especial del año 2019 a cargo de la empresa Isagen S.A. E.S.P. no debe incluir en la base gravable los rubros por comisiones, financieros y gastos diversos.

En consecuencia, con ocasión de la revocatoria de la sentencia apelada, se declarará la nulidad parcial de Liquidación Oficial nro. 20195340022586 del 25 de julio de 2019 y de las Resoluciones nro. 20195300034615 del 10 de septiembre de 2019 y nro. 20195000040655 del 7 de octubre de 2019, proferidas por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, y se condenará en abstracto a la entidad ya que no se tienen elementos probatorios suficientes para determinar en esta providencia la cuantía exacta de la contribución especial para el año 2019 a cargo de la demandante, conforme a los criterios expuestos anteriormente.

En efecto, la parte demandante alega en el recurso de apelación que en la demanda no se indicaron los valores de los rubros alegados porque solo se insertó una imagen recortada del Formato FC01-7, en el cual remitió la información financiera a la Superintendencia, en donde se “(…) omitió las siguientes 5 líneas, en las cuales se encontraban las comisiones, gastos financieros y gastos diversos, incluidos por la SSPD en la base gravable de la liquidación”.

Además, señala en el escrito del recurso que se permite “completar” esa imagen con otra similar, en la cual sí se muestran los valores asignados a cada gasto. No es posible para la Sala tener certeza de que los valores allí mencionados sean los que se correspondan con la información financiera aportada a la Superintendencia, ni existe prueba adicional que certifique la veracidad de lo plasmado en la imagen remitida con ocasión del recurso de apelación. Además, aun cuando en el expediente obra un documento Excel aportado por la empresa y registrado en los índices 9 y 12 de SAMAI26 en donde se detallan como gastos administrativos, las comisiones, financieros y gastos diversos con una asignación de valor, dicho documento tampoco permite tener la certeza de contener la información con base en la cual se liquidó por parte de la Superintendencia la contribución del año 2019, en la medida que no se acreditó y certificó este hecho.

Por lo tanto, esta Sala no puede utilizar los documentos mencionados a efectos de practicar una reliquidación del tributo, porque no hay certeza de que corresponde a la misma información utilizada por la entidad para determinar la contribución. Además, las imágenes y documentos aportados en esta etapa procesal no cumplen con los 25 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, Sentencia del 12 de noviembre de 2020, exp. 24498, CP. Milton Chaves García. 26 Si este dicho documento está registrado en los índices mencionados los cuales fueron subidos a la plataforma en las fechas 7 de marzo y 13 de marzo de 2024, respectivamente, no se tiene certeza en los registros en SAMAI, del momento en el cuál este documento fue allegado, toda vez que no coincide ninguna de los índices de la plataforma con la fecha señalada en el soporte de envío al correo electrónico canbta@cendoj.ramajudicial.gov.co.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 requisitos establecidos en el artículo 212 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, por lo que no cabe tomarlos como prueba en segunda instancia, y ser incorporados al expediente con tal calidad, so pena de vulnerar el derecho al debido proceso y contradicción de la entidad.

De acuerdo con lo señalado por el artículo 193 ibidem27, al no poder establecerse el valor de la contribución y, de ser el caso, el monto a devolver, la Sala condenará en abstracto para que mediante incidente de liquidación se establezca: (i) el valor de la contribución especial del año 2019 a cargo de la demandante, previa detracción de la base gravable de los rubros por comisiones, financieros y gastos diversos y, (ii) de resultar pertinente, ordenar a la demandada reconocer el pago en exceso y devolver la suma correspondiente a Isagen S.A. E.S.P. ajustada con base en el índice de precios al consumidor, de acuerdo con el inciso final del artículo 187 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y con el reconocimiento de intereses moratorios, en los términos de los artículos 192 y 195 ibidem.

Condena en costas Conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: Revocar la sentencia del 22 de septiembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, y en su lugar, se dispone:

SEGUNDO: Anular parcialmente la Liquidación Oficial nro. 20195340022586 del 25 de julio de 2019 y las Resoluciones nro. 20195300034615 del 10 de septiembre de 2019 y nro. 20195000040655 del 7 de octubre de 2019, expedidas por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, mediante las cuales se liquidó la contribución especial para el año 2019, conforme a lo expuesto en esta providencia.

TERCERO: En consecuencia, condenar en abstracto a la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios y a título de restablecimiento del derecho, ordenar que se liquide, mediante el incidente promovido por la parte demandante, la contribución especial a cargo de la sociedad demandante correspondiente al año 2019 en los términos precisados en la parte motiva de esta providencia, y de ser el caso, reconocer el pago en exceso y devolver la suma correspondiente a Isagen S.A. E.S.P. ajustada con base en el índice de precios al consumidor, de acuerdo con el inciso final del artículo 187 del Código de Procedimiento Administrativo 27 Norma que debe aplicarse en concordancia con los artículos 209 y 210 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y el 283 del Código General del Proceso, en lo que no contrarie las normas indicadas.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00004-01 (28306) Demandante: Isagen S.A. E.S.P. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 y de lo Contencioso Administrativo, y con el reconocimiento de intereses moratorios, en los términos de los artículos 192 y 195 ibidem. Para hacer efectiva la condena en abstracto, la empresa demandante debe promover incidente ante el a quo, conforme con lo dispuesto en los artículos 193 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 283 del Código General del Proceso.

CUARTO: Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Aclaro voto (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN