Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., seis (6) de julio de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto sobre la renta y complementario.

Año 2011. Deducción de costos y gastos. Artículos 177-2 del Estatuto Tributario y 3 Decreto 522 de 2003. Compensación de pérdidas fiscales. Imputación de saldos a favor. Sanción por inexactitud. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 22 de octubre del 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B1, que resolvió lo siguiente: “PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412016000104 de 7 de junio de 2016 y de la Resolución nro. 4205 de 15 de junio de 2017 emanadas de la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN de conformidad con las razones de esta providencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE que la liquidación de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2011 de la sociedad AUTOPISTAS (SIC) SANTANDER S.A. corresponde a la inserta en la considerativa de la presente sentencia.

TERCERO. NIÉGANSE las demás súplicas de la demanda CUARTO:

NOTIFÍQUESE por correo electrónico la presente providencia (…)

QUINTO: En firme la presente providencia, ARCHÍVESE el expediente previas las anotaciones que sean menester”.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 10 de abril de 2012, Autopistas de Santander S.A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2011, posteriormente corregida el 17 de septiembre de 2013, registrando un saldo a favor de $475.763.000; el cual fue devuelto mediante Resolución Nro. 6091 de 2013. Previa expedición del requerimiento especial, la Administración emitió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 322412016000104 del 7 de junio de 2016, que modificó la declaración tributaria, en el sentido de desconocer: i) costos de venta por $175.000, ii) gastos operacionales de administración por $11.478.000, iii) compensación de pérdidas fiscales y de excesos de renta presuntiva por $985.590.000 y iv) el saldo a favor del período fiscal anterior de $321.769.000, determinando un total impuesto 1 Samai Tribunal, índice 29.

PDF “2_SENTENCIA(.PDF) NroActua 29” Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 a cargo de $343.499.000, sanción por inexactitud al 160% de $1.041.376.000 y un total saldo a pagar de $1.216.473.000.

El contribuyente interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante la Resolución Nro. 004205 del 15 de junio del 2017, que modificó parcialmente el acto impugnado, únicamente en lo que concierne a la sanción por inexactitud, que fue reliquidada al 100% en la suma de $650.860.000, en aplicación del principio de favorabilidad, lo que llevó a determinar un total saldo a pagar de $825.957.000.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones2: “PRIMERA. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Renta 2011 No. 322412016000104 del 07 de junio del 2016, notificada el día 08 de junio del 2016, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, por la cual resuelven modificar con un valor a pagar por valor de $1.216.473.000 la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios año gravable 2011 No. 91000202254501 presentada el 17 de septiembre de 2013 en el formulario No 1102604210848 por AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A. NIT.900.124.681-3, en la cual se liquida un saldo a favor de $475.763.000.

SEGUNDA. Que se declare la nulidad de la Resolución No. 004205 del 15 de junio de 2017, notificada el día 22 de junio del 2017, por la cual se resuelve un recurso de reconsideración modificando en la suma de $825.957.000 el valor a pagar de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412016000104 del 07 de junio del 2016, practicada por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, con la cual se modificó la declaración del impuesto a la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2011 presentada por la sociedad AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A., NIT 900.124.681-3, proferida por el Subdirector de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica- Nivel Central-DIAN.

TERCERA. Que como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare que la declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios Renta 2011 No. 91000202254501 (Formulario No. 1102604210848), presentada el día 17 de septiembre de 2013 con un saldo a favor de $ 475.763.000, está en firme. CUARTA.

También a título de restablecimiento del derecho, se declare que AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A., tiene derecho a tomar como compensación de pérdidas la suma de $985.590.000 (Renglón 59) y Deducciones totales por valor de $ 6.030.763.000 (Renglón 56) en la declaración de renta año gravable 2011 No. 91000202254501 presentada el día 17 de septiembre de 2013 en el formulario No. 1102604210848.” A los anteriores efectos, la demandante invocó como violados los artículos 95 (numeral 9) de la Constitución Política; 147, 177-2, 283 (parágrafo), 476 (numeral 5), 647, 683, 857 (parágrafo 2) del Estatuto Tributario; 6 del Decreto 1165 de 1996; 3 del Decreto 3050 de 1997; 3 y 4 del Decreto 522 de 2003 y 13 del Decreto 2277 de 2012.

El concepto de la violación de esas disposiciones se resume así: 2 Samai, índice 2. PDF “ED_DEMANDA_02DEMANDA(.pdf) Nro Actua 2” Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 1. Rechazo de costos por $175.000 Discutió que la DIAN desconociera el costo de ventas con fundamento en que los vendedores eran personas naturales no inscritas en el RUT como régimen simplificado, en aplicación del artículo 177-2 del Estatuto Tributario.

A juicio del actor, las transacciones son ciertas y están plenamente demostradas, en tanto se encuentran registradas en la contabilidad, además, la existencia de las personas naturales fue verificada en la página de la Procuraduría General de la Nación, como consta en los certificados aportados en el recurso de reconsideración. Solicitó que se dé prevalencia a la verdad material y “no la puramente formal de que trata el artículo 177-2 del Estatuto Tributario”, por cuanto el requisito de inscripción previa en el régimen simplificado consagrado en esa norma, aunque es legal, “debe marginarse cuando se demuestre la verdad de las operaciones”, como ocurre en este caso.

Advirtió que solo el 0,21% del costo auditado fue rechazado, porcentaje que es insignificante, y en esa medida, no implica un incumplimiento al deber de coadyuvar con los gastos del Estado. Por eso, consideró que el desconocimiento de los costos vulnera los principios de justicia y equidad. 2. Rechazo de gastos de administración por $11.478.000 En lo que respecta a los gastos por arrendamientos a personas naturales, pagados a título de indemnización por la construcción de una carretera, discutió que la DIAN exigiera el requisito de inscripción en el RUT previsto en el artículo 177- 2 del Estatuto Tributario, por cuanto el mismo solo es aplicable a operaciones gravadas con IVA, y no a las indemnizaciones ni a los arrendamientos para vivienda que están excluidos del impuesto.

Que, no obstante, con el recurso de reconsideración se aportó pantallazo de la página Web de la DIAN en la que se verifica que estas personas sí se encontraban inscritas en el RUT. Advirtió que tampoco estas personas estaban obligadas a elaborar un documento equivalente en los términos del artículo 3 del Decreto 522 de 2003, toda vez que no se trata de una adquisición de bienes o servicio, sino de una indemnización. Frente a los pagos soportados por tiquetes de máquina registradora, expresó que en el recurso de reconsideración demostró a la DIAN que la deducción estaba soportada en el documento equivalente Nro. 12657, expedido por Sodimac Colombia S.A., por “la compra de un teléfono adquirido por intermedio de la señora Galindo Ramírez Adriana, quien legaliza el anticipo para efectuar esta compra”.

Cuestionó que la DIAN rechazara este documento porque no indica quien efectuó la compra, lo cual viola el literal a) del numeral 1 del artículo 6 del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 4 del Decreto 522 de 2003, en la medida que ese requisito no se exige para el documento equivalente. Sobre los pagos por contrato de transacción para arrendamiento de vivienda, reiteró que las personas naturales beneficiarias no debían inscribirse en el RUT por cuanto esa obligación se predica del pago de bienes o servicios gravados con IVA y no de operaciones excluidas como el arrendamiento de inmuebles para vivienda.

En sentido semejante, el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, tampoco es aplicable pues se exige únicamente para responsables Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 del régimen común que adquieran bienes y servicios de personas del régimen simplificado, y en este caso se trata del pago de una indemnización. Precisó que, en el caso del señor Diego Bonnet, este actuó como intermediario en el pago del arriendo de vivienda de cinco personas afectadas con la construcción de la carretera, tal como demuestra el contrato de transacción y los recibos de caja aportados al proceso.

Advirtió que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración sustentó el rechazo de la deducción, además, en que el contrato de transacción no constituía un documento de fecha cierta en los términos del artículo 767 del Estatuto Tributario, desconociendo que esa norma solo aplica para la procedencia de pasivos. Frente al documento equivalente, indicó que el válido es el previsto en el artículo 3 del Decreto 3050 de 1997, para las personas no obligadas a expedir facturas, y que el recibo de caja, el contrato y el comprobante contable dan cuenta de los requisitos exigidos en esa normativa. 3.

Rechazo compensación de pérdidas fiscales y de excesos de renta presuntiva por $985.590.000 Cuestionó que la DIAN desconociera la compensación de pérdidas y de excesos de renta presuntiva, originadas en los años 2008 a 2010, por cuanto la entidad profirió actos preparatorios y de determinación del tributo, que estaban pendientes de quedar ejecutoriados.

Agregó que, esto constituye una violación al debido proceso por cuanto a las autoridades les está prohibido ejecutar un acto que no se encuentra en firme, porque con ello pretermite los términos procesales respecto de la ejecutoriedad de los procesos de renta 2008, 2009 y 2010. Advirtió que los mencionados actos se encuentran demandados ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca3, lo cual afecta la ejecutoriedad y ejecutividad del acto. 4.

Desconocimiento de la imputación de saldos a favor renta 2010 $321.769.000 Advirtió que no es procedente que la DIAN sustente el rechazo en el artículo 857 del Estatuto Tributario, porque esta norma regula el trámite para rechazar e inadmitir solicitudes de devolución y/o compensación, y no el arrastre y/o imputación de saldos a favor.

Aclaró que la disposición que regula la imputación o arrastre es el artículo 13 del Decreto 2277 de 2012, que establece que cuando el saldo a favor es improcedente, las modificaciones a la liquidación se hacen con respecto al período en el cual el contribuyente determinó el saldo a favor, esto es, en el caso concreto, en 2010 y no en 2011.

Que lo anterior pone de presente un vicio en la motivación de los actos demandados, que conlleva a que sean declarados nulos. Cuestionó que la DIAN está pretermitiendo términos procesales, al desconocer la imputación del saldo a favor del año 2010, con fundamento en actos que no están en firme. En efecto, para la época en que se presentó el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de renta año 2011, aún no había adquirido firmeza el 3 Se pone de presente que el actor no dio información sobre los procesos judiciales.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 acto liquidatorio de renta año 2010. Y puso de presente que los actos que modificaron el impuesto de renta del año 2010 se encuentran demandados4, y por tanto, solo estarán ejecutoriados hasta que se profiera sentencia de segunda instancia que ponga fin al proceso. 5.

Sanción por inexactitud Enfatizó en que la declaración de renta del año 2011 fue presentada antes de que la DIAN notificara los actos de los procesos de determinación por los años 2008 a 2010, por lo cual la inexactitud recaería sobre dichas vigencias y no sobre el año 2011. Precisó que se configura una diferencia de criterios pues la sociedad compensó las pérdidas fiscales bajo el convencimiento que eran procedentes, pues aún no conocía que esos conceptos habían sido modificados por la DIAN.

Indicó que no está probado que el actor hubiere declarado deducciones inexistentes, datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, por el contrario, lo que se observa en los actos acusados es la existencia de una diferencia de interpretación de las normas aplicables. Oposición de la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos5: Frente al rechazo de costos de venta, indicó que las compras realizadas a personas no inscritas en el RUT incumplen los requisitos de deducibilidad de que trata el artículo 177-2 del Estatuto Tributario, lo que sustentó en la sentencia del 25 de abril del 2016, Exp. 20384, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Advirtió que, los adquirientes de bienes y servicios gravados deben requerir y conservar constancia de inscripción en el RUT a los responsables del régimen simplificado del IVA.

Sobre el desconocimiento de los gastos operacionales de administración, dijo que los beneficiarios de los pagos no se encontraban registrados en el RUT como lo exige el artículo 177-2 del Estatuto Tributario. Que, además, el gasto no estaba soportado en el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, pues se aportaron contratos de transacción sin fecha cierta y recibos de caja, que no constituyen la prueba idónea de estas erogaciones.

Para soportar su posición citó la sentencia del 2 de febrero del 2017, Exp.2051, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y el Oficio DIAN Nro. 024119 de 2017. Consideró que el gasto no corresponde a un servicio excluido de IVA, por arrendamiento de vivienda, toda vez que fueron realizados al señor Abelardo Araque por concepto de “desmonte, arranque y desarmar motor”, y respecto de Adriana Galindo, el tiquete del sistema Post da cuenta de que el pago se efectuó a Sodimac y no a la persona natural.

En cuanto a la compensación de pérdidas fiscales y de excesos de renta 4 Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Proceso Nro. 25000-2337-000-2017-01208-00. M.P. Gloria Isabel Cáceres Martínez. 5 Samai, índice 2, PDF “ED_CONTESTACI_06CONTESTACIONDE MA(.pdf) NroActua 2” Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 presuntiva, aclaró que su desconocimiento se originó en la improcedencia de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos en los denuncios de los años 2008 a 2010, vigencias independientes en donde se notificaron debidamente liquidaciones oficiales, confirmadas vía recurso de reconsideración, por lo que gozan de presunción de legalidad.

Hizo alusión a los artículos 147 y 199 del Estatuto Tributario y 4 del Decreto 567 del 2007 para argumentar que lo que se presenta, en el caso, es una pérdida improcedente en 2008 que, al desconocerse, se refleja como una renta líquida en ese período, y el exceso de renta presuntiva no se presentó, de manera que, no podían compensarse en el año 2011.

Frente al desconocimiento del saldo a favor del período anterior (2010), dijo que se encuentra sustentado en el acto preparatorio y de determinación del año 2010, por lo que la sociedad no podía imputarlo en la declaración de 2011, ni menos solicitar su devolución. Agregó que el proceso de determinación se encuentra terminado y fue confirmado al resolver el recurso de reconsideración. Concluyó que la sanción por inexactitud se originó por el rechazo de costos, gastos, compensaciones y el saldo a favor imputado, sin que se evidencie en los actos la diferencia de criterio alegada.

Trajo a colación la sentencia del 1 de noviembre del 2012, Exp.17492, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas del Consejo de Estado y aclaró que se aplicó el principio de favorabilidad sancionatoria. Sentencia apelada El Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos impugnados, con fundamento en las siguientes consideraciones6: Sobre el rechazo de costos de venta, transcribió el artículo 177-2 del Estatuto Tributario y explicó que el reconocimiento de costos y gastos incurridos entre responsables del régimen común con personas del régimen simplificado se supedita a que se conserve copia del RUT del beneficiario del pago, sin que sea suficiente el registro contable, tal como lo indicó el Consejo de Estado7.

Por lo cual, era responsabilidad de la demandante contar con el RUT de las personas naturales, como adquirente de productos gravados, sin que se discuta el hecho de que los terceros debieron efectuar la inscripción. Aclaró que dicha exigencia no es una actuación excesiva o irregular por parte de la Administración, sino que está prevista en la ley, de suerte que desestimó el cargo.

En lo que respecta al desconocimiento de gastos operacionales de administración, consideró que los soportados en los contratos de transacción, corresponden al pago de una indemnización a las personas naturales afectadas con la construcción de una carretera, para el arriendo de una vivienda y, por tanto, era inaplicable el artículo 177-2 del Estatuto Tributario por no tratarse de bienes y servicios gravados.

Y advirtió que el análisis de la glosa debió girar sobre el cumplimiento de los requisitos previstos en los artículos 3 del Decreto 3050 de 1997 y 107 del Estatuto Tributario. 6 Samai Tribunal, índice 29. PDF “2_SENTENCIA(.PDF) NroActua 29” 7 Sentencia del 9 de julio de 2021, exp. 25061, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Estudió cada uno de los pagos efectuados por la sociedad en cuadro explicativo y encontró que: i) los pagos efectuados a Villamizar Hernández, Abelardo Araque Delgado y Ángela Torres, correspondían a servicios gravados en los que se debió exigir el RUT y acreditarse el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, ii) el pago a Adriana Galindo está soportado en documento equivalente que no fue emitido por ésta, sino por SODIMAC COLOMBIA S.A., y no se acreditó la causalidad, necesidad y proporcionalidad del gasto, y iii) los pagos a Lisbeth Álvarez, Edison Núñez, Cecilia Parra, Edison Barrios, Abdón Salamanca, Fernando Beltrán, Esperanza Pinto, Luz Elena Vásquez, Carmen Cecilia Parra, Liliana Ramírez, Yeimi Barrios, Jesús Lizcano, Expedito Sierra, Marco Sierra y Omaira Parra, tienen naturaleza indemnizatoria, y, por lo tanto, con el contrato de transacción y los recibos de caja estaban debidamente probados, al igual que su necesidad y proporcionalidad, y iv) en el pago a Diego Bonnet solo se allegaron los comprobantes contables, sin aportar los soportes de orden externo. En virtud de lo anterior, estimó procedentes pagos por valor de $5.250.000 como deducción. Frente a la compensación de pérdidas y excesos de renta presuntiva, consideró que es procedente su desconocimiento en tanto se encuentra sustentado en actos de determinación que fueron confirmados por la Administración y, por ende, gozan de presunción de legalidad y resultan ser obligatorios mientras no se anulen definitivamente por la jurisdicción contencioso-administrativa.

Agregó que, si bien los actos que modificaron el impuesto de renta de los años 2008 y 2009 fueron objeto de demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, respecto de los mismos se profirió sentencia de primera instancia, la cual fue apelada ante el Consejo de Estado8 y se encuentran pendiente de decisión. Indicó que los actos de determinación y discusión proferidos en las vigencias 2008 a 2010 surten efecto en el año 2011, por cuanto en este la sociedad pretendió compensar las pérdidas fiscales y el exceso de renta presuntiva registradas en las anualidades anteriores, por lo cual desestimó el cargo.

Consideró que, en aplicación del artículo 199 del Estatuto Tributario, ante el rechazo de la pérdida fiscal compensada por $866.393.000, la misma constituye renta líquida por recuperación de deducciones en el año 2011. En cuanto al desconocimiento de la imputación del saldo a favor del periodo anterior, advirtió que cuando se encuentre improcedente un saldo a favor que hubiere sido imputado en periodos subsiguientes, las modificaciones a la liquidación privada se hacen con respecto al periodo en que se originó dicho saldo a favor.

Aclaró que, en el proceso de fiscalización iniciado respecto de la declaración de destino de la imputación del saldo a favor, se debe reconocer únicamente la proporción del saldo a favor que no fue objeto de controversia, pues sobre el restante habrá un rechazo temporal o provisional, mientras se resuelve la legalidad de su procedencia. En el caso concreto, indicó que el saldo a favor del año 2010 fue desconocido por la DIAN y su procedencia se encuentra en discusión ante la jurisdicción. Que, por tanto, el rechazo de la imputación de dicho saldo en el año 2011 se confirma de manera “provisional y estará sujeto a las resultas del proceso que defina la legalidad de los actos que modificaron la declaración de renta del 2010”. 8 Procesos Nros. 25000-23-37-000-2016-01214-00 y 25000-23-37-000-2016-01218-00 Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 En lo referente a la sanción por inexactitud, aseveró que era procedente por cuanto la sociedad incluyó costos y gastos sin el cumplimiento de requisitos legales y compensó pérdidas e imputó saldos a favor en forma improcedente, sin que se configurase una diferencia de criterio.

Estimó, además, que la DIAN aplicó correctamente el principio de favorabilidad. Recursos de apelación La parte demandante apeló la decisión de primera instancia con fundamento en lo siguiente9: Solicitó que se dé aplicación a los principios de justicia, equidad, y de prevalencia del derecho sustancial, sobre el requisito formal de inscripción en el RUT, porque este mecanismo de control tributario debe marginarse, en tanto se encuentra demostrada la realidad de las operaciones, y el valor discutido es insignificante (0,21% del costo auditado).

Discutió que contrario a lo señalado por el Tribunal, sí se presentaron los documentos de orden externo para soportar la deducción de los pagos por indemnización de arriendos pagados por intermedio del señor Diego Bonnet a varias personas naturales, tales como el contrato de transacción y los recibos de caja que aportó con el recurso de reconsideración. Precisó que los pagos a través del señor Bonnet se efectuaron a los señores María Melo, “Luz Marlene Romero”, Martha Muñoz Castro, Carlos Ortiz, Anayibe Pérez, Omar Ochoa y Alfonso Ortiz.

Cuestionó que el Tribunal no tuvo en cuenta los soportes de las deducciones por: i) el pago al señor Abelardo Araque por concepto de mantenimiento, cuya constancia de inscripción en el RUT fue aportada en el recurso de reconsideración, y ii) el pago a la señora Adriana Galindo, relativo al tiquete de máquina registradora Nro. 12657, expedido por Home Center S.A., el cual constituye un documento equivalente a la factura según el literal a) del numeral 1° del artículo 6° del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 4° del Decreto 522 de 2003, que además, cumple con los requisitos de las expensas necesarias y fue aportado con el recurso.

Con relación a las pérdidas y los excesos de renta presuntivas compensadas en la declaración de 2011, puso de presente que el Consejo de Estado, en tres sentencias10, ha fijado el criterio de decisión de aceptar la procedencia de la deducción por activos fijos reales productivos sobre inversiones realizadas en contratos de concesión mediante fiducia. Por lo cual, estimó altamente probable que fallen a su favor los procesos por los años 2008 a 2010.

Que contrario a lo señalado por el Tribunal, los actos de determinación del impuesto de renta de los años 2008 a 2010 no se encuentran en firme, porque de conformidad con los artículos 828, 829 y 831 del Estatuto Tributario, cuando los actos se encuentran demandados, esa circunstancia impide su ejecutoriedad, hasta que se decidan de forma definitiva.

Agregó que la sentencia se equivoca al considerar que las pérdidas y excesos de renta presuntiva compensados, debieron tributar en el 2011 como renta líquida por recuperación de deducciones, pues esto solo podría ocurrir en el mismo año en que se expidió la liquidación oficial, en este caso, el 2014. 9 Samai Tribunal, índice 32, PDF “5_RECIBEMEMORIALES_RECURSODEAPELACION(.PDF) NroActua 32” 10 El apelante informa que las sentencias fueron proferidas en los procesos Nros. 250002337000201601218- 01, 250002337000201601165-01 y, 250002337000201701166-01.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Consideró que el artículo 857 del Estatuto Tributario no aplica sobre las imputaciones de saldos a favor, y que conforme con el Decreto 2277 de 2012, las modificaciones a la liquidación privada se hacen con respecto al período en el cual el contribuyente determinó el saldo a favor, es decir, en 2010 y no en 2011.

Agregó que, los actos que modificaron el impuesto de renta 2010 están pendientes para sentencia de segunda instancia, por lo que sería prudente esperar la decisión de este proceso. Dijo que debe levantarse la sanción por inexactitud porque se configura una diferencia de criterios en el derecho aplicable, y que el Tribunal al mantenerla, habilita una de las formas de responsabilidad objetiva.

Insistió en que no sabía que la Administración iniciaría los procesos de determinación para desconocer la deducción en activos fijos reales productivos, de suerte que la sanción recaería sobre los años 2008 a 2010 y no sobre el 2011. La parte demandada apeló la decisión de primera instancia con fundamento en lo siguiente11: Reiteró lo expuesto en la contestación frente a los gastos operacionales de administración correspondientes a indemnizaciones, en el sentido de que los beneficiarios no estaban registrados en el RUT en el régimen simplificado, y solo se aportaron recibos de caja y contratos que no tenían fecha cierta, siendo la prueba idónea el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003.

Intervención del Ministerio Público El agente del Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se deciden los recursos de apelación presentados por la demandante y la demandada contra la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad parcial de los actos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, presentada por la sociedad Autopistas de Santander S.A. En concreto, corresponde a la Sala determinar la procedencia de: i) costos de ventas por $175.000, ii) gastos operacionales de administración en $11.466.900 (en la medida que no fueron apelados los relativos a los señores Villamizar Hernández y Ángela Torres), iii) la compensación de pérdidas fiscales y excesos de renta presuntiva por $985.590.000, la imputación del saldo a favor del año anterior de $321.769.000, y iv) la sanción por inexactitud de $650.860.000. 1.

Rechazo del costo de ventas La Administración rechazó costos de ventas en la suma de $175.000, por no cumplir el requisito exigido en el literal c) del artículo 177-2 del Estatuto Tributario, en tanto los terceros, María Cristina Ortiz y John Sequeda, respecto de los cuales la sociedad contrató bienes y servicios, no estaban inscritos en el régimen simplificado.

Esta decisión administrativa fue confirmada por el a quo en la sentencia impugnada. En la apelación, la actora exige que se dé aplicación a los principios de justicia, equidad, y prevalencia de la verdad sustancial, sobre el requisito formal de control 11 Samai Tribunal, índice 33, PDF “7_RECIBEMEMORIALES_APELACIONAU TOPIST(.PDF) NroActua 33” Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 de inscripción en el RUT, el cual debe “marginarse” ante la insignificancia del valor discutido y por encontrarse demostrada la realidad de las operaciones.

La Sala encuentra que la norma que sirvió de fundamento al rechazo de los costos señalaba en la vigencia discutida: “Artículo 177-2. No aceptación de costos y gastos. Adicionado por el artículo 4 de la Ley 863 de 2003. No son aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto de operaciones gravadas con el IVA: ( ) c) Los realizados a personas naturales no inscritas en el Régimen Común del impuesto sobre las ventas, cuando no conserven copia del documento en el cual conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador de servicios en el régimen simplificado.

Se exceptúan de lo anterior las operaciones gravadas realizadas con agricultores, ganaderos y arrendadores pertenecientes al régimen simplificado, siempre que el comprador de los bienes o servicios expida el documento equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del artículo 437 del Estatuto Tributario. Sin perjuicio de lo previsto en los literales a) y b) de este artículo, la obligación de exigir y conservar la constancia de inscripción del responsable del Régimen Simplificado en el RUT, operará a partir de la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo 555- 212.

( )”. (Resaltado fuera de texto). La anterior previsión supedita la aceptación de los costos y gastos, en los pagos realizados por operaciones gravadas con IVA y a favor de sujetos pertenecientes al “régimen simplificado” (hoy llamados no responsables de IVA), a la prueba de la inscripción en el RUT del proveedor en el mencionado régimen.

De modo que, el contribuyente tiene la obligación de exigir la acreditación de este requisito en el momento que realice la operación, y conservarlo como soporte del costo. Así, este condicionamiento, tal como lo ha establecido la Sección13, funge como mecanismo de control, pero también como un requisito de procedencia, en tanto la ley prevé que la consecuencia de su incumplimiento es el rechazo del costo.

Para el caso concreto, se encuentra que la DIAN advirtió que los pagos realizados a los proveedores María Cristina Ortiz y Jhon Sequeda no pueden ser aceptados como costos de ventas, en tanto no se encontraban inscritos en el RUT en el régimen simplificado del IVA, según consulta en el sistema MUISCA, hecho que no discute el apelante.

Por tanto, se configura la causal de rechazo de costos del literal c) del artículo 177-2 del Estatuto Tributario. Si bien, la actora argumenta la realidad de las operaciones, lo que no se discute en el sub-lite, se precisa que ese hecho no basta para el reconocimiento fiscal de los costos, sino el cumplimiento de todos los requisitos exigidos en la ley para su aceptación y soportar las operaciones con los documentos expresamente determinados, por lo que el contribuyente estaba obligado a conservar la constancia de inscripción del RUT de los proveedores que pertenezcan al régimen simplificado.

De manera que, no hay lugar a exigir la prevalencia de la sustancia sobre la forma, ni la aplicación de los criterios de justicia y equidad, pues estos principios no pueden llevar al incumplimiento de las obligaciones tributarias exigidas en la ley, y para el caso en concreto, debe tenerse en cuenta que la inscripción en el RUT, no es una 12 Conforme con el artículo 20 del Decreto 2788 de 2004, en el año 2005 inició la exigibilidad de inscripción en el RUT en el régimen simplificado. 13 Consejo de Estado.

Sección Cuarta. Sentencias del 19 de mayo de 2016, exp. 20389, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 10 de octubre de 2019, exp. 21789, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 mera formalidad, sino un presupuesto del derecho sustancial exigido para la procedencia del costo, que se concreta en una carga para el contribuyente, que no puede omitirse, aun cuando el monto discutido sea una cuantía mínima.

En consecuencia, se mantiene el rechazo de costos de ventas por valor de $175.000. 2. Rechazo de gastos operacionales de administración por $11.466.900 La DIAN rechazó la suma de $11.478.00014 por concepto de gastos operacionales de administración, como se muestra a continuación: Gasto Valor Razones del rechazo Villamizar Hernández $3.000 No se acreditó la inscripción en el RUT como régimen simplificado.

Ángela Torres Gómez $8.500 Abelardo Araque $10.000 No se acreditó la inscripción en el RUT como régimen simplificado. El documento soporte no informa el pago de arriendo de vivienda, como sostiene el contribuyente, sino el servicio de “desmonte arranque y desarmar motor”. Adriana Galindo $16.900 No se acreditó la inscripción en el RUT como régimen simplificado.

Se aportó como documento soporte un tiquete de máquina registradora de Sodimac Colombia S.A. por la compra de un teléfono, en el que no se indica quién efectuó la compra. Esperanza Pinto Méndez $300.000 No se acreditó la inscripción en el RUT como régimen simplificado. Los pagos por indemnización no se soportan en documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, sino en recibos de caja por arrendamientos, sin número para soportar el pago.

Edinson Barrios Vásquez $300.000 Lisbeth Álvarez Jaimes $400.000 No se acreditó la inscripción en el RUT como régimen simplificado. Los pagos por indemnización que no se soportan en el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, sino en recibos de caja por arrendamientos y contratos de transacción que no están autenticados.

Edinson Núñez Pabón $400.000 Cecilia Parra $300.000 Luis Abdón Salamanca $300.000 Fernando Beltrán $300.000 Luz Elena Vásquez $300.000 Carmen C. Parra $300.000 Liliana Ramírez $300.000 Subtotal $3.238.400 Yeimi Paola Barrios Vásquez $300.000 Los pagos por indemnización no se soportan en el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, sino en recibos de caja por arrendamientos y contratos de transacción que no están autenticados.

Luis Jesús Lizcano $450.000 Expedito Sierra Pico $450.000 Marco Antonio Sierra Pico $450.000 Omaira Toloza Parra $400.000 Diego Fernando Bonnet Vásquez $6.190.000 Subtotal $8.240.000 Total $11.478.400 Valor total rechazo: $11.478.000 El Tribunal mantuvo el rechazo de los gastos relativos a los señores: i) Villamizar Hernández, Ángela Torres y Abelardo Araque por cuanto no se aportó la constancia de la inscripción en el RUT, ni se demostró el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, ii) Adriana Galindo porque el documento equivalente fue emitido por Sodimac Colombia S.A., y no cumple los requisitos del artículo 107 ibidem, y iii) Diego Bonnet, por no haberse allegado los soportes de la expensa de orden externo. Los demás gastos solicitados por valor de $5.250.000 fueron aceptados por considerar que se trata de pagos de arrendamiento de vivienda efectuados a título de indemnización, por lo que no debía acreditarse la inscripción en el RUT ni aportarse el documento equivalente, además que cumplían los requisitos del artículo 107 ibidem. 14 La Sala precisa que el valor total de la glosa se cuantifica en la suma de $11.478.400, pero desde el requerimiento especial se informa que el valor total de rechazo es $11.478.000 “valor ajustado al múltiplo de mil”.

Fl 96 cp. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 La demandante, en la apelación, sostiene que el gasto por mantenimiento relativo señor Abelardo Araque cumple con el requisito de inscripción en el RUT como fue probado en el recurso de reconsideración. También que el pago relativo a Adriana Galindo está soportado en el tiquete expedido por Sodimac Colombia S.A., el cual constituye documento equivalente según el literal a) del numeral 1° del artículo 6° del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 4° del Decreto 522 de 2003.

Y que demostró que los gastos por arriendos pagados por intermedio del señor Diego Bonnet, no debían soportarse en documentos equivalentes, dada su naturaleza indemnizatoria. La Sala advierte que la actora no presentó inconformidades frente al rechazo de los pagos realizados a Villamizar Hernández y Ángela Torres, que fue confirmado en la sentencia de primera instancia. Por su parte, la DIAN, en la apelación, insiste en que los pagos por concepto de indemnizaciones no estuvieron acreditados con la inscripción en el RUT en el régimen simplificado, ni en el documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003.

De manera preliminar, se precisa que, el análisis que realizó el Tribunal en relación con el artículo 107 del Estatuto Tributario, no se encuentra en consonancia con la discusión planteada en la actuación administrativa, la demanda y la contestación, según lo exige el principio de congruencia previsto en el artículo 281 del Código General del Proceso, por lo que en garantía del derecho al debido proceso de ambas partes, el análisis se centrara en los fundamentos de rechazo de las glosas, y la discusión planteada por las partes en sede judicial.

Así, la Sala parte por precisar que, si bien el artículo 177-2 del Estatuto Tributario condiciona la procedencia del costo o gasto con personas naturales del régimen simplificado (hoy no responsables), a que se acredite la inscripción de los mismos en el RUT, esto solo es aplicable respecto de “operaciones gravadas con el IVA”, pues así lo determinó expresamente la norma.

De manera que, en operaciones que no estén sujetas a IVA, no es dable exigir dicho requisito para la procedencia de la deducción. Ahora, el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, que reglamenta “el documento equivalente a la factura en adquisiciones efectuadas por responsables del régimen común a personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado”, señala de forma explícita que este documento equivalente únicamente debe expedirse cuando se “adquiera bienes o servicios” y, en esa medida, solo puede solicitarse como soporte de tales adquisiciones.

Así las cosas, en cuanto al gasto solicitado por arrendamientos pagados a título de indemnización, relativos a los señores Esperanza Pinto Méndez, Edinson Barrios Vásquez, Lisbeth Álvarez Jaimes, Edinson Núñez Pabón, Cecilia Parra, Luis Abdon Salamanca, Fernando Beltrán, Luz Elena Vásquez, Carmen C. Parra, Liliana Ramírez, Yeimi Paola Barrios Vásquez, Luis Jesús Lizcano, Expedito Sierra Pico, Marco Antonio Sierra Pico, Omaira Toloza Parra, y Diego Fernando Bonnet Vásquez, por valor total de $11.440.000, la Sala encuentra que: La sociedad Autopistas de Santander S.A.S. en desarrollo del contrato de concesión con el Instituto Nacional de Concesiones- INCO-, del 29 de diciembre de 2006, adelantó diversas obras que afectaron viviendas de personas naturales, por lo cual debió reconocer diversos pagos de arrendamientos a título de indemnización, hecho que no discute la Administración. Sobre lo anterior, en el expediente obran las siguientes pruebas: Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 • Contrato de transacción ZMB-091-11 del 21 de noviembre de 2011, celebrado entre Autopistas Santander S.A. y Lisbeth Johana Álvarez y Edinson Núñez Pabón, en el que consta la obligación de la sociedad de pagar $400.000 mensuales a cada uno, por concepto de cánones de arriendo, debido a que sus viviendas fueron afectadas por un deslizamiento de talud (fls. 1265 a 1267 caa7). • Cuentas de cobro expedidas por Lisbeth Johana Álvarez y Edinson Núñez Pabón Álvarez por concepto del contrato de transacción ZMB-091-11, y en cuantía de $400.000 cada una (fls. 1273 y 1274 caa 7). • Recibos de caja menor del mes de octubre de 2011, expedidos por concepto de “un mes de arrendamiento”, a nombre de Yeimi Paola Barrios, Esperanza Pinto, Edinson Barrios, Fernando Beltrán, Cecilia Parra, Carmen Cecilia Parra, Liliana Ramírez, Luis Abdón Salamanca y Luz Elena Vásquez por $300.000 cada uno, Omaira Parra por $400.000, y Marco Sierra, Expedito Sierra, y Luis Lizcano por $450.000 cada uno. (fls. 858 a 861 caa5, y 1269 a 1272 caa 7). • Documento titulado “Legalización de anticipos para el pago de arriendos de vivienda a los damnificados por la construcción de la carretera Getsemani”, en el que consta que el señor Diego Bonnet Vásquez actúa como intermediario de los pagos por valor total de “$6.200.000”, efectuados a María Melo por $1.500.000, Luz Marlene Castro Moreno por $1.300.000, Carlos Miguel Ortiz por $1.200.000, Martha Patricia Muñoz por $1.300.000 y Anayibe Pérez por $900.000 (fl. 1275 caa 7).

También se allegó documentos de legalizaciones expedidos en el año 2011, a nombre de Diego Bonnet (fls 1283 a 1288 caa 7). • Contrato de transacción ZMB-067-11 suscrito el 8 de agosto de 2011 entre Autopistas Santander S.A., y María Melo, Luz Marlene Castro Moreno, Carlos Miguel Ortiz, y Martha Patricia Muñoz, en el que consta la obligación de la sociedad de pagar $300.000 mensuales, por concepto del pago de cánones de arriendo, debido a que sus viviendas fueron afectadas por la realización de labores en el predio (fls. 1278 a 1281 caa 7). • Contrato de transacción ZMB-066-11 suscrito el 8 de agosto de 2011 entre Autopistas Santander S.A. y Anayibe Pérez, en donde consta la obligación de la sociedad de pagar $300.000 mensuales, por concepto de cánones de arriendo, debido a que su vivienda fue afectada por la realización de labores en el predio (fls. 1276 a 1277 caa 7). • Recibos de caja expedidos en los meses de mayo a octubre del año 2011, en donde constan pagos por concepto de canon de arrendamiento a María Melo, Luz Marlene Moreno, Carlos Ortiz, Martha Muñoz, y Anayibe Pérez (fls. 843 a 847 caa5, y 1290 a 1304, caa 7).

Como se observa, los gastos discutidos son pagos a título de indemnización por concepto de arrendamientos a personas naturales, y en ese entendido, la operación tiene por objeto la reparación de un daño, y no la adquisición de un bien ni la prestación de un servicio. En efecto, dado el carácter indemnizatorio de los gastos analizados, estos no encuadran en los actos considerados venta en el artículo 421 del Estatuto Tributario15, y tampoco puede considerarse un servicio en los términos del artículo 15 Estatuto Tributario.

Artículo 421. Hechos que se consideran venta. Para los efectos del presente Libro, se consideran ventas: a. Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros. b. Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa. c. Modificado por el artículo 50 de la Ley 488 de 1998.

Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación. (Redacción vigente para la época de los hechos) Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 1 del Decreto 1372 de 199216, puesto que no se presenta una obligación de hacer que genere una contraprestación económica.

Como también se precisa que dicha operación no está sujeta a IVA, en tanto no fue contemplada dentro de los hechos generadores del tributo previstos en el artículo 420 del Estatuto Tributario. En consecuencia, el pago por indemnizaciones que realizó la actora no corresponde a una operación gravada con IVA de la que fuera exigible, como requisito de deducibilidad para el gasto, aportar copia de la inscripción en el RUT de las personas naturales como parte del régimen simplificado.

En sentido semejante, tampoco era dable acreditar como prueba del gasto el documento equivalente al que alude el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, pues no corresponde a la adquisición de un bien o un servicio. De modo que, no es procedente que la Administración rechazara el gasto por la falta de inscripción en el RUT y, desconociera los soportes aportados por la actora, esto es, el contrato de transacción y los recibos de caja, porque no correspondían al documento equivalente previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003.

Ahora, frente al argumento de la DIAN relativo al hecho de que los contratos de transacción debieron ser aportados con fecha cierta, esto es, debidamente autenticados, se advierte que dicha exigencia solo es predicable respecto de contribuyentes no obligados a llevar contabilidad que pretendan la demostración de pasivos, a voces del artículo 770 del Estatuto Tributario.

Ninguna de estas circunstancias ocurre en el caso concreto, pues se trata de una sociedad obligada a llevar contabilidad que pretende la demostración de un gasto y no un pasivo, de allí que no sea exigible un documento de fecha cierta. Así mismo, se precisa que tampoco podía discutirse el hecho de que los recibos de caja estaban “sin número”, y que en general, “son documentos que no cumplen las exigencias legales del artículo 3 del Decreto 522 de 2003”17, pues se repite, el soporte previsto en la citada normativa no era exigible para la operación analizada.

Para el caso del señor Diego Bonnet, se precisa, además, que en el expediente obran pruebas de que actuó como intermediario en el pago de cánones de arrendamiento de varios afectados que celebraron contrato de transacción con Autopistas de Santander S.A.S., tales como los recibos de caja menor, los contratos de transacción, y las legalizaciones de los gastos.

De modo que, está demostrado que el gasto tenía por objeto pagar cánones de arrendamiento a título de indemnización a ciertos afectados con las obras de la concesión y, por tanto, no le era exigible el documento equivalente del artículo 3 del Decreto 522 de 2003. En consecuencia, procede el gasto por indemnizaciones en la suma de $11.440.000.

Frente al pago efectuado al señor Abelardo Araque por valor de $10.000, la Sala pone de presente que el documento soporte informa que fue por concepto de: 16 Decreto 1372 de 1992. Artículo 1. Definición de servicios para efectos de IVA. Para los efectos del impuesto sobre las ventas se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración. (Redacción vigente para la época de los hechos) 17 Cfr. Resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Fls 50 y 51 cp.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 “desarmar motor de arranque para cambiar buje18”, y que la discusión que plantea el demandante en la apelación, gira sobre la prueba de inscripción en el RUT, que afirma fue allegada con el recurso de reconsideración. Verificado los antecedentes administrativos, se advierte que si bien, con el recurso de reconsideración se aportó documento de consulta del RUT del señor Araque19 y en la apelación figura imagen de la misma consulta a corte de noviembre de 2021, esto no es suficiente para acreditar los supuestos exigidos por el artículo 177-2 del Estatuto Tributario, por cuanto únicamente informa que el prestador del servicio tiene activo el registro del RUT para la fecha en que se realizaron las consultas (años 2016 y 2021), pero no en el momento de la transacción que originó el gasto (año 2011), como tampoco consta la inscripción del prestador del servicio en el régimen simplificado del IVA en la vigencia 2011.

Lo que se evidencia en el expediente es un documento de consulta en el sistema MUISCA, que da cuenta que el tercero se inscribió en el RUT hasta el 29 de abril del año 201420, con lo cual se demuestra que no estaba registrado en el momento de la prestación del servicio (2011). Respecto de la necesidad de conservar copia de la inscripción en el régimen simplificado, ha precisado la Sección21 que, los contribuyentes que pretendan el reconocimiento de costos y gastos en su declaración de renta se encuentran obligados a partir del año 2005 (art. 20 del Decreto 2788 de 2004 reglamentario del art. 555-2 del Estatuto Tributario) a exigir y conservar la copia del RUT de los beneficiarios de tales pagos (Literal c) del art. 177-2 ibídem); situación que como se observa no se cumplió respecto de esta erogación. Por tanto, el gasto no cumple con el requisito de conservar el documento de inscripción en el RUT del proveedor en el régimen simplificado.

En consecuencia, debe mantenerse el rechazo de la deducción solicitada por el pago al señor Araque en la suma de $10.000. Por último, en cuanto al gasto relativo a la señora Adriana Galindo por $16.900, el demandante discute que se desconozca porque en el tiquete de máquina registradora no indica quién efectuó la compra, en la medida que ese requisito no se exige para este documento equivalente, según el literal a) del numeral 1 del artículo 6 del Decreto 1165 de 1996 y el artículo 4 del Decreto 522 de 2003.

A ese respecto, se evidencia que en el expediente obra: i) el tiquete de máquina registradora del sistema POS expedido por Homecenter – Sodimac Colombia S.A con NIT. 800.242.106-222 por concepto de la compra de un teléfono y por valor de $16.900, ii) el libro auxiliar en donde consta el pago a la señora Galindo por compra de un teléfono por $16.90023 y iii) la legalización del pago a la citada señora en la suma de $16.90024. 18 Fl 821 caa 5 19 Fl 1259 caa 7 20 Fl 916 cca5 21 Sentencias del 19 de mayo de 2016, exp. 20389, CP.

Martha Teresa Briceño de Valencia, 28 de febrero de 2019, exp. 20844, CP. Milton Chaves García, 10 de octubre de 2019, exp. 21789. CP. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 9 de julio de 2021, exp. 25061, CP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 22 Fl.1262 caa 7 23 Fl. 747 caa 4. 24 Fl. 825 caa 5. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 De acuerdo con las pruebas aportadas, la Sala encuentra que el gasto por la compra del teléfono fue efectuado por Autopistas de Santander S.A. con la empresa Sodimac Colombia S.A., y no con la señora Galindo, en tanto ésta no realizó la compra en beneficio propio, sino por cuenta de la empresa, como se ratifica en el documento de legalización que fue expedido por el mismo valor de la compra $16.900.

Es por lo anterior que el soporte del gasto lo constituye el tiquete de la máquina registradora del Sistema POS, el cual conforme el numeral 1 del artículo 6 del Decreto 1165 de 199625, vigente para la época de los hechos, constituye un documento equivalente a la factura, del cual no se exige como requisito que contenga el nombre del adquirente del bien.

Por tanto, el hecho que el mencionado tiquete no indique el nombre de quien realizó la compra no es motivo para que la Administración desconozca este documento como soporte de la deducción. Así dado que está demostrado que el beneficiario del pago fue la empresa Sodimac Colombia S.A., tampoco es exigible el requisito previsto en el literal c) del artículo 177-2 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, procede el gasto relativo a la señora Galindo por la suma de $16.900. De lo expuesto, frente a esta glosa por valor total de $11.478.000, procede el gasto en la suma de $11.456.900 (los pagos por indemnizaciones $11.440.000 y el relativo a la señora Galindo en $16.900). Y se mantiene el rechazo del señor Araque por $10.000 y, los gastos no apelados concernientes a los señores Villamizar Hernández por $3.000, y la señora Ángela Torres por $8.500, por valor total de $21.500.

No obstante, teniendo en cuenta que la DIAN aproximó a miles el valor total del gasto en $11.478.000, y dado que el cálculo total del mismo es de $11.478.400, esto genera una disminución de los gastos rechazados en $400 pesos, que también debe verse reflejado en los valores desconocidos en esta providencia, en consecuencia, estos se establecen en la suma de $21.100.

Con fundamento en lo anterior, se aceptan gastos operacionales de administración en la suma de $11.456.900. 3. Desconocimiento de la compensación de pérdidas de períodos anteriores por $985.590.000 y la imputación del saldo a favor del año 2010 por $321.769.000 La Administración desconoció la compensación de pérdidas fiscales registrada en la declaración de renta del año 2011, por cuanto fueron expedidos actos de determinación del tributo contra la sociedad por las vigencias 2008, 2009 y 2010, que desestimaron las pérdidas declaradas.

Bajo el mismo argumento, rechazó el saldo a favor de la declaración de 2010 imputado en el año investigado. 25 Decreto 1165 de 1996. Artículo 6°. Requisitos de los documentos equivalentes a la factura. Los documentos equivalentes a la factura deberán contener como mínimo los siguientes requisitos: 1. Máquinas registradoras. a) Máquinas registradoras con sistema POS.

Los documentos emitidos por esta clase de máquinas deben cumplir los siguientes requisitos mínimos: 1. Nombre o razón social y Nit del vendedor o quien presta el servicio. 2. Número consecutivo de la transacción. 3. Fecha de la operación. 4. Descripción de los bienes o servicios. 5. Valor total de la transacción. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 El Tribunal estimó que el hecho de que los actos de determinación de renta de los años 2008, 2009 y 2010 estuvieran en discusión no afectaba su presunción de legalidad, de suerte que el rechazo de la compensación de pérdidas se ajustó a derecho.

Y que en aplicación del artículo 199 del Estatuto Tributario, la pérdida fiscal compensada indebidamente, constituye renta líquida por recuperación de deducciones en el año 2011. En cuanto al desconocimiento del saldo a favor imputado de la vigencia 2010, consideró que debe rechazarse provisionalmente, mientras se resolvía la legalidad de la declaración de dicho año. En la apelación, la demandante insiste en que los actos de determinación no se encontraban en firme, por lo cual no era procedente el rechazo de la compensación de pérdidas.

Discutió la interpretación que realizó el Tribunal del artículo 199 ibidem, por considerar que la renta líquida por recuperación de deducciones proveniente del rechazo de las pérdidas debe incluirse en el año al que corresponde la liquidación oficial, que para el caso de la actora sería el 2014. Y consideró que el rechazo del saldo a favor imputado debió plantearse en la vigencia 2010.

De manera preliminar, se pone de presente que en este caso no se discute la aplicación del artículo 199 del Estatuto Tributario en el año 2011, porque los actos demandados no adicionaron en dicha vigencia la renta líquida por recuperación de pérdidas indebidamente compensadas, en la medida en que para la DIAN la adición procedía en la vigencia 2008.

En virtud de lo anterior, el debate se centra en el desconocimiento de la compensación de las pérdidas. Para resolver, se advierte que los actos de determinación del impuesto de renta por las vigencias 2008, 2009 y 2010 fueron demandados en nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativa. Esta Sección, en sentencias de segunda instancia del 30 de marzo de 2023, Exp. 26168, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, del 15 de octubre del 2021, Exp. 24619, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 30 de junio de 2022, Exp. 25461, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, declaró la nulidad de los actos que modificaron las declaraciones del impuesto de renta de la sociedad por los años 2008, 2009 y 2010, y como restablecimiento del derecho, ordenó la firmeza de tales declaraciones, respectivamente.

La Sala encuentra que la declaratoria de nulidad de los actos que modificaron el impuesto de renta de los años 2008, 2009 y 2010 deriva en la desaparición de los supuestos de hecho que justificaron las glosas propuestas frente a la compensación de pérdidas y la imputación del saldo a favor, por lo que procederá a modificar la decisión de primera instancia, relevándose del estudio de los demás argumentos.

En todo caso, no sobra advertir que, en criterio de la Sala26, en el proceso de revisión del impuesto no procede el desconocimiento de la imputación de saldos a favor, en tanto le corresponde a la Administración revisar la declaración en la que se determinó el saldo a favor e imponer la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, la Sala mantiene la compensación de pérdidas y excesos de renta presuntiva de períodos anteriores por $985.590.000 y la imputación del saldo a favor 26 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencias del 04 de junio de 2020, exp. 24212, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y (SU) del 2 de diciembre de 2021, exp. 24420, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 del año 2010 por $321.769.000 que realizó el actor en la declaración de renta del año 2011. 4. Sanción por inexactitud por $650.860.000 De acuerdo con lo expuesto, se levanta la sanción por inexactitud en relación con los gastos aceptados por concepto de indemnizaciones y el relativo a la señora Galindo, y también sobre la compensación de pérdidas de períodos anteriores y la imputación del saldo a favor del año 2010 reconocidos en esta providencia. Así mismo, se levanta la sanción sobre las glosas por costos de ventas y el gasto referente al señor Abelardo Araque, porque, aunque fueron confirmadas en esta providencia, se advierte que el fundamento del rechazo correspondió a la falta de acreditación del registro de inscripción en el RUT como régimen simplificado, supuesto que no encuadra dentro de las conductas tipificadas en el artículo 647 del Estatuto Tributario, como ha sido el criterio de esta Sección27: “Entonces aunque resulte procedente el rechazo de los correspondientes gastos ( ), por la falta de cumplimiento de uno de los requisitos para la aceptación de los costos y, en consecuencia, deba pagarse el correlativo mayor impuesto, no procedería la sanción por inexactitud, por cuanto no se configura ninguna de las conductas tipificadas para su imposición para la época de los hechos”.

“( ) la descripción del tipo sancionatorio se refiere a omisión de ingresos e inclusión de costos y deducciones inexistentes y, en casos como el presente, en los que la razón principal para el rechazo del costo es la falta de inscripción del proveedor en el RUT, la Sala ha considerado que, aunque aquél resulte procedente por falta de cumplimiento de uno de los requisitos para su aceptación y, en consecuencia, el contribuyente deba pagar el correlativo mayor impuesto, no ocurre lo mismo con la sanción por inexactitud, por cuanto no se configura ninguna de las conductas tipificadas para su imposición”.

De modo que, que se levantará la sanción en proporción al mayor impuesto determinado sobre el valor glosado por costos de venta y el gasto relativo al señor Araque. Frente a las demás glosas de los actos acusados, relativas a los gastos por pagos realizados a los señores Villamizar Hernández y Ángela Torres Gómez por valor total de $11.500, se advierte que no fueron apelados por el demandante y, por tanto, se mantiene la sanción por inexactitud impuesta por la Administración sobre esos rubros.

En los anteriores términos, la Sala reliquidará la sanción por inexactitud, aplicando el principio de favorabilidad que fue observado desde los actos acusados. 5. Decisión A partir de lo expuesto, únicamente se modificará el literal segundo de la sentencia, reliquidando el impuesto y la sanción por inexactitud, teniendo en cuenta que la modificación de los actos se concreta en aceptar los gastos operacionales de administración de $11.456.900, la compensación de pérdidas y excesos de renta presuntiva de períodos anteriores por $985.590.000 y la imputación del saldo a favor del año 2010 por $321.769.000. 27 Consejo de Estado.

Sección Cuarta. Sentencias del 09 de julio de 2021, exp. 25061, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello y del 23 de junio del 2022, exp. 23732, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 La liquidación del impuesto se determina en los siguientes términos: Concepto Declaración Recurso de reconsideración Tribunal Consejo de Estado Total patrimonio líquido 1.626.125.000 1.626.125.000 1.626.125.000 1.626.125.000 Total ingresos netos 9.020.828.00 9.020.828.000 9.020.828.000 9.020.828.000 Costo de ventas 1.960.813.000 1.960.638.000 1.960.638.000 1.960.638.000 Otros costos 0 0 0 0 Total costos 1.960.813.000 1.960.638.000 1.960.638.000 1.960.638.000 Gastos operacionales de adm. 5.839.848.000 5.828.370.000 5.833.620.000 5.839.827.00028 Otras deducciones 190.915.000 190.915.000 190.915.000 190.915.000 Total deducciones 6.030.763.000 6.019.285.000 6.024.535.000 6.030.742.000 Renta líquida del ejercicio 1.029.252.000 1.040.905.000 1.035.655.000 1.029.448.000 Compensaciones 985.590.000 0 0 985.590.000 Renta líquida 43.662.000 1.040.905.000 1.035.655.000 43.858.000 Renta presuntiva 43.662.000 43.662.000 43.662.000 43.662.000 Renta líquida gravable 43.662.000 1.040.905.000 1.035.655.000 43.858.000 Impuesto sobre la renta gravable. 14.408.000 343.499.000 341.766.150 14.473.000 Total impuesto a cargo 14.408.000 343.499.000 341.766.150 14.473.000 Saldo a favor per. fiscal anterior 321.769.000 0 0 321.769.000 Total retenciones año gravable 168.402.000, 168.402.000 168.402.000 168.402.000 Saldo a pagar por impuesto 0 175.097.000 173.364.150 0 Saldo a favor 475.763.000 475.698.000 Sanciones 0 650.860.000 649.127.150 4.000 Total saldo a pagar 825.957.000 822.491.300 Total saldo a favor 475.763.000 475.694.000 Cálculo sanción de inexactitud Impuesto determinado por el Consejo de Estado 14.473.000 Impuesto liquidación contribuyente 14.408.000 Base sanción inexactitud inicial $65.000 (-) Costos y gastos que no generan sanción Costos de ventas $175.000 Gastos operacionales de administración Abelardo Araque $10.000 Total costos y gastos que no generan sanción $185.000 Impuesto renta 33% gastos que no generan sanción $61.000 Base sanción inexactitud final $4.000 Tarifa de la sanción 100% Total sanción por inexactitud $4.000 En cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), no se ordenará en esta instancia por cuanto, conforme a lo previsto en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, en el expediente no se encuentran pruebas de su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1. Modificar la sentencia de primera instancia, proferida el 22 de octubre del 2021 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, la cual quedará así: “SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como liquidación del impuesto sobre la renta del año 2011 de la sociedad AUTOPISTAS DE SANTANDER S.A.., la efectuada por el Consejo de Estado”. 2.

En lo demás, se confirma la sentencia apelada. 28 Cifra aproximada a múltiplo de mil. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01321-01 (26945) Demandante: Autopistas de Santander S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 3. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON ORLANDO RAMOS GIRÓN