Radicación: 25000-23-37-000-2018-00601-01 (27764) Demandante: Harold Alejandro Escandón Rodríguez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA SALVAMENTO PARCIAL DE VOTO Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2018-00601-01 (27764) Demandante HAROLD ALEJANDRO ESCANDÓN RODRÍGUEZ Demandado DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Con todo respeto por la decisión mayoritaria, salvo parcialmente el voto en la sentencia del proceso en referencia, por las siguientes razones: 1.
Aplicación de los costos presuntos: En este caso la Sala concluyó que “En el presente caso no procede la aplicación de los costos presuntos, pues este método de estimación indirecta solo puede aplicarse cuando no pueda establecerse los costos mediante pruebas directas1, sin que ello exima al contribuyente de acreditar los costos declarados en su denuncio privado en virtud de la carga de la prueba.
No basta con solicitar su aplicación, al no ser un derecho a favor del contribuyente que justifique su inactividad probatoria, o traslade una carga probatoria impuesta por la ley.” De acuerdo con las voces del artículo 82 del Estatuto Tributario, la aplicación de los costos presuntos se encuentra establecida no como un derecho del contribuyente sino como una potestad de los funcionarios de fiscalización cuando es imposible la determinación directa de los costos de los activos enajenados, evento en el cual la actuación oficial pueden fijar un costo acorde con los estudios económicos del sector de contribuyente y si esto no es posible, estimarlos en el 75% de valor de la respectiva enajenación, esta norma se acompasa entonces con el principio que el impuesto de renta no se cobra sobre el ingreso bruto sino con base en una renta depurada.
El concluir que los costos siempre deben ser probados por el contribuyente, deja sin contenido el artículo 82 del Estatuto Tributario y conduce a la determinación del impuesto de renta sobre el ingreso bruto, como pasó en el presente caso, en donde se determinó una adición de ingresos por valor de $489.754.000, con $0 costos asociados.
Por lo anterior y para el caso en concreto, el demandante “cuestiona que la administración tributaria tuviera en cuenta los documentos de la diligencia de registro solo para efectos de adicionar ingresos, pero no para reconocer costos y deducciones, por lo cual solicita que se dé aplicación a los costos presuntos del artículo 82 del Estatuto Tributario”, por lo que 1 CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 4 de junio de 2020, exp. 24265, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E), 10 de octubre de 2019, Exp. 23175, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Radicación: 25000-23-37-000-2018-00601-01 (27764) Demandante: Harold Alejandro Escandón Rodríguez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 si las pruebas aportadas no permitieron la determinación directa de los mismos, este era el escenario en donde la actuación administrativa en aplicación del principio de justicia, que demanda que el Estado no aspira a que el contribuyente se le exija más que aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación, ha debido aplicar el costo presunto, pues no puede existir un ingreso sin un costo correlativo en la determinación del impuesto de renta. 2.
Liquidación del Anticipo del Impuesto La Sala concluyó que no examinará la modificación de la liquidación del anticipo efectuada por la administración en los actos demandados, como quiera que ese punto no fue objetado por el demandante en su demanda. Mi desacuerdo radica que en las liquidaciones oficiales no es procedente liquidar el anticipo, en razón a que este tipo de actos solo puede comprender el período gravable objeto de revisión y, por tanto, debe fundarse en los hechos probados para el respectivo período, mientras que el anticipo es un cálculo hipotético sobre hechos económicos futuros En efecto, el anticipo es una obligación accesoria que las normas tributarias impone a los contribuyentes de tributos de causación periódica y que procura el pago por adelantado del impuesto correspondiente al periodo gravable siguiente al que se está declarando.
Por lo anterior considero que la Sala de oficio tenía la facultad de: i) corregir la determinación del anticipo realizado por el juez de primera instancia, excluyéndolo de la liquidación. ii) Dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 648 del Estatuto Tributario ajustando la base para liquidar la sanción por inexactitud, excluyendo el anticipo liquidado Es importante observar que en reiterada jurisprudencia de la Sala se pronunciado sobre la improcedencia de liquidar el anticipo en la liquidación de revisión, precisando lo siguiente: El anticipo del impuesto sobre la renta es una obligación accesoria que las normas tributarias imponen a los contribuyentes de este tributo y que procura el pago por adelantado del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo gravable siguiente al que se está declarando.
Como se obliga a pagar sobre un impuesto aún no causado, el anticipo se calcula sobre el impuesto neto de renta del respectivo año gravable causado o sobre el promedio de los dos (2) últimos años a opción del contribuyente conforme con las reglas del artículo 807 del E.T. Habida cuenta de que el contribuyente puede errar en el cálculo del anticipo y que la DIAN advierte esa inconsistencia, generalmente, una vez que se ha causado el impuesto sobre la renta respecto del periodo sobre el que se calculó y pagó el anticipo, en reiterada doctrina judicial, la Sala ha manifestado que la Administración tributaria no puede formular liquidación oficial para modificar ese anticipo porque, cuando la DIAN formula la liquidación Radicación: 25000-23-37-000-2018-00601-01 (27764) Demandante: Harold Alejandro Escandón Rodríguez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 oficial, lo más seguro es que el contribuyente ya haya liquidado y pagado el impuesto correspondiente al periodo gravable respecto del cual se hizo el pago anticipado.
De suerte que, para la Sala, en las circunstancias anotadas, el anticipo pierde su condición de pago anticipado del impuesto para convertirse en un impuesto causado y consolidado, exigible por parte del Estado. De manera que, la DIAN puede revisar el impuesto correspondiente, pero ya no el anticipo y, para el efecto, puede formular liquidación oficial de revisión respecto del denuncio rentístico correspondiente.
También ha dicho la Sala que la modificación del anticipo en la liquidación oficial del denuncio de renta en el que se liquidó es improcedente, además, con fundamento en el artículo 712 del Estatuto Tributario, toda vez que la liquidación oficial sólo puede comprender el período gravable correspondiente y, por tanto, sólo puede fundamentarse en los hechos probados para el respectivo período, mientras que el anticipo es un cálculo hipotético sobre hechos económicos futuros.2.
En los anteriores términos, precisé salvar parcialmente el voto. Atentamente, (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO 2 Consejo de Estado, Sección cuarta, Sentencia del 10 de mayo de 2012 CP Hugo Fernando Bastidas exp. 1745, reiterada en la sentencia de 22 de septiembre de 2016 MP Hugo Fernando Bastidas exp. 20293, en la sentencia del 10 de agosto de 2017 MP Stella Jeannette Carvajal Basto exp 20684 y del 02 de diciembre de 2021 CP Myriam Stella Gutiérrez Argüello, exp 23832, entre otras.