Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., dieciocho (18) de julio de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089) Demandante: ALUMINIOS ONAVA SAS Demandado: DIAN Temas: Impuesto sobre la renta 2009.
Procedencia de pasivos. Sanción por inexactitud. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 14 de marzo de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte Santander, que dispuso lo siguiente1: Primero. DECLÁRANSE parcialmente nulas la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412013000020, del 8 de abril de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, y de la Resolución 900.129, del 5 de mayo de 2014, emanada de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, que decidió el recurso de reconsideración, mediante las cuales se modificó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2009 presentada por la contribuyente Aluminios Onava SAS, únicamente en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, de conformidad con la parte motiva de la presente providencia. Segundo. A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como valor a pagar a cargo de la contribuyente por concepto de sanción por inexactitud la suma del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el saldo a pagar determinado privadamente, para el caso de $721.489.000, de conformidad con la parte motiva de la presente providencia. Tercero. DENIÉGUENSE las demás pretensiones de la demanda.
Cuarto. ABSTENERSE de efectuar condena en costas en esta instancia de conformidad con lo expuesto en la parte motiva. 1 En primera instancia, el expediente entró al despacho del ponente para fallo el 11 de abril de 2016 y la sentencia se dictó el 14 de marzo de 2019. El recurso de apelación contra el fallo ingresó al despacho del ponente en primera instancia, junto con un incidente de nulidad por no vincularse al proceso a los socios de la actora.
Por auto del 3 de agosto de 2020, el Tribunal negó el incidente de nulidad, decisión que fue apelada por la demandante y por auto del 20 de abril de 2021, el a quo rechazó la apelación por considerarla improcedente. Contra esta decisión, la parte actora interpuso recurso de reposición y en subsidio queja. Por auto de 28 de junio de 2021, el Tribunal no repuso la decisión y concedió el recurso de queja ante el Consejo de Estado.
Mediante auto del 2 de febrero de 2022, el ponente de esta sentencia declaró mal denegada la apelación y concedió el recurso en mención. Por auto de 15 de diciembre de 2022, el ponente de esta providencia confirmó la decisión apelada, que rechazó el incidente de nulidad. El 18 de enero de 2023 retornó el proceso al Tribunal de origen para que continuara el trámite y el 8 de septiembre de 2023, el Tribunal concedió ante el Consejo de Estado, el recurso de apelación contra el fallo.
Agotado el trámite procesal de segunda instancia, el 25 de enero de 2024, el expediente ingresó al despacho del ponente para dictar sentencia. No obstante, mediante auto del 29 de abril del mismo año, se requirió al Tribunal de origen para que remitiera los antecedentes administrativos, auto que fue reiterado en providencia del 3 de mayo siguiente.
Finalmente, los antecedentes fueron remitidos a esta Sección el 15 de mayo de 2024. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co ANTECEDENTES Mediante Liquidación Oficial de Revisión 072412013000020, del 8 de abril de 2013, la DIAN modificó a ALUMINIOS ONAVA SAS la declaración del impuesto de renta del año gravable 2009, para rechazar pasivos y adicionarlos a la renta gravable.
El acto fue confirmado por Resolución 900.129, del 5 de mayo de 2014, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente. DEMANDA ALUMINIOS ONAVA SAS, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones2: “Primero. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos: Liquidación Oficial Renta de Sociedades y/o Naturales Obligados a Llevar Contabilidad Revisión nro. 072412013000020 del 8 de abril de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto de renta correspondiente al año gravable 2009.
Resolución nro. 900.129, del 5 de mayo de 2014, notificada el 15 de mayo de 2014 personalmente, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN, por la cual se decide el recurso de reconsideración interpuesto contra la citada liquidación oficial de revisión confirmando el acto recurrido. Segundo. Que a título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2009 presentada por Aluminios Onava SAS el 4 de julio de 2010, formulario nro. 110960002815.
La demandante indicó como normas violadas, las siguientes: • Artículos 13 y 29 de la Constitución Política. • Artículos 239-1, 647, 742, 743, 770, 771 y 772 del Estatuto Tributario (ET). • Artículo 10 de la Ley 1437 de 2011. El concepto de la violación se sintetiza así3: 1. Los pasivos son procedentes. Indebida aplicación del artículo 239-1 del ET.
Falsa motivación y violación al debido proceso. La DIAN adicionó a la renta gravable el valor de los pasivos rechazados, por considerarlos inexistentes. Con ello, incurrió en indebida aplicación del artículo 239-1 del ET, ya que los pasivos rechazados corresponden al periodo fiscalizado (2009), no a periodos no revisables, con lo cual, lo procedente era la determinación de la renta por comparación patrimonial si es que el valor rechazado derivaba en un incremento patrimonial no justificado respecto del año gravable 2008.
Sin perjuicio de lo anterior, la administración no demostró, mediante pruebas idóneas, la inexistencia de los pasivos rechazados. Por el contrario, Aluminios Onava probó su existencia y procedencia, de conformidad con los artículos 283, 770, 771 y 772 del ET. Estos pasivos también fueron ratificados por los terceros beneficiarios y están debidamente soportados en la contabilidad, que no fue objetada por la DIAN. 2 Índice 2, Samai. 3 Índice 2, Samai.
Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Es de anotar que, aunque frente a cierto monto de pasivos (anticipos) inicialmente no se identificaron plenamente los beneficiarios en la contabilidad, pues se registraron como «clientes bancarios», posteriormente, mediante dictamen pericial se estableció plenamente la identidad de los acreedores y la operación económica, la cual fue debidamente soportada en facturas y comprobantes contables.
Así, al no valorar debidamente estas pruebas y los testimonios de los beneficiarios de los pasivos, la DIAN vulneró los artículos 742, 743 y 750 del ET. En efecto, dicha entidad no dio crédito a los testimonios que fueron consistentes y armónicos y, además, presumió la mala fe por el hecho de que los préstamos se hayan efectuado en efectivo, lo que es contrario a la sentencia C-249 de 2013, según la cual no se puede sospechar de la licitud del proceder del contribuyente ni tampoco asumir de antemano su mala fe.
Adicionalmente, hizo una valoración desigual de las pruebas, ya que reconoció algunos pasivos y rechazó otros, siendo que las pruebas que los soportaban eran similares. Debió, entonces, dar igual trato, reconociendo la procedencia fiscal de todos los pasivos. Al no hacerlo, vulneró el principio de igualdad, así como el artículo 10 del CPACA, que exige el tratamiento uniforme a situaciones que tengan los mismos supuestos fácticos y jurídicos.
En realidad, los indicios de que se valió la DIAN son simples rumores y no prueba directa. Estos indicios son impertinentes y no son idóneos. En todo caso, si la administración tenía dudas, debió resolverlas en favor del contribuyente, en virtud de lo previsto en el artículo 745 del ET. Así, el rechazo de pasivos está fundado en razones fácticas y jurídicas que no corresponden a la realidad, con lo cual, además, los actos demandados están viciados de falsa motivación. 2.
Improcedencia de la sanción por inexactitud. No se dan los supuestos previstos en el artículo 647 de ET para la imposición de esta sanción toda vez que los pasivos son ciertos. Con todo, la sanción procede cuando la operación económica es inexistente, no por el incumplimiento de requisitos formales, como podría ser este caso. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, de la siguiente manera4: 1.
No proceden los pasivos. Correcta adición a la renta gravable. De acuerdo con el inciso 2 del del artículo 239-1 del ET, la administración tributaria está facultada para incluir como renta líquida gravable los pasivos que determine inexistentes durante el periodo revisado. El desconocimiento de los pasivos se basó en una serie de indicios que desvirtuaron la realidad de estos créditos.
Además, a la demandante se le solicitaron pruebas que no fueron aportadas, por lo cual la DIAN privilegió la sustancia sobre la forma, de conformidad con la sentencia C-015 de 1993 y desconoció la operación, adicionando a la renta líquida los pasivos rechazados, en la medida en que en realidad se trataban de ingresos, no de pasivos. 4 Índice 2, Samai del Consejo de Estado.
Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co De conformidad con los artículos 742 y 743 del ET los indicios son prueba idónea. A través de estos se estableció la irrealidad de las operaciones.
Aunque la contabilidad tiene apariencia de ser llevada en debida forma, ello no es suficiente para demostrar los pasivos, ya que estos fueron desvirtuados por otros medios probatorios, con lo cual, la demandante debió aportar nuevos elementos probatorios que desvirtuaran la glosa de la administración. Así, no es procedente que la actora pretenda hacer prevalecer la realidad formal sobre la sustancial. 2.
Procede la sanción por inexactitud. Comoquiera que la demandante declaró pasivos inexistentes, es procedente la sanción por inexactitud. 3. No debe tenerse en cuenta la prueba pericial. Esta prueba es ineficaz, inconducente e impertinente ya que recae sobre la contabilidad de la demandante, la cual, en los hechos que interesan, fue desvirtuada por la DIAN a través de indicios y otros medios probatorios.
Además, no es razonable que, pese a los hallazgos de la DIAN, el perito señale que la contabilidad es llevada indebida forma, sin preocuparse de verificar los pasivos o contrastar la contabilidad con las pruebas exhibidas por la administración tributaria. SENTENCIA APELADA El Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos demandados, por lo siguiente5: 1.
El desconocimiento de pasivos es legal. El rechazo de pasivos obedeció a que no concuerda lo declarado por la demandante con lo manifestado por los terceros en las actas de visita y/o en las respuestas a los requerimientos de información y le correspondía a la actora probar la veracidad y procedencia de los pasivos rechazados por la administración. El hecho de que se hubieran reconocido algunos pasivos no significa que debieran reconocerse los demás. Los actos demandados motivaron debidamente la inexistencia de los pasivos, pues expusieron los hallazgos e indicios frente a cada uno de ellos y las razones jurídicas por las cuales se desconocían.
Estas valoraciones fácticas y jurídicas no fueron desvirtuadas por la actora, ni siquiera con el dictamen pericial, pues éste versó sobre la contabilidad que ya había sido desvirtuada por la administración. Además, aunque los beneficiarios de los créditos reconocieron la existencia de los pasivos, sus declaraciones de renta demuestran que no tenían capacidad económica para ser prestamistas.
Asimismo, a pesar de que la demandante aportó los documentos con los que pretendía probar los préstamos estos perdieron eficacia ante los cruces de información y los indicios. En la adición del valor de los pasivos a la renta líquida no se vulneró el artículo 239-1 del ET toda vez que esta norma establece que los pasivos inexistentes declarados constituyen renta líquida en el periodo objeto de revisión. Y aunque la demandante señala que debió aplicarse el artículo 236 ibidem, que establece la determinación de la renta por comparación patrimonial era necesario desvirtuar las pruebas recaudadas y los argumentos de la liquidación oficial de revisión. 3.
Sanción por inexactitud. En la medida en que se incluyeron pasivos inexistentes, o lo que es lo mismo, se omitieron ingresos, se dan los supuestos para la imposición 5 Índice 2, Samai del Consejo de Estado. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co de esta sanción, pero rebajada al 100% del mayor impuesto determinado, en virtud del principio de favorabilidad.
Por tanto, se anulan parcialmente los actos demandados solo para reliquidar esta sanción en los términos precisados. 2. Sin condena en costas. No se impone esta condena porque no se demostró la causación de costas. RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló la sentencia de primera instancia de la siguiente manera6: Los pasivos están debidamente amparados en la contabilidad, lo cual pudo ser corroborado por la administración de haber realizado inspección contable, pero, en su lugar, practicó inspección tributaria en la que solo se hicieron verificaciones parciales de la contabilidad, que, en todo caso, no fue objetada.
Tanto la DIAN como el Tribunal coinciden en señalar que lo declarado por la demandante les genera duda. Entonces, debieron reconocerse los pasivos, porque el artículo 745 del ET ordena que las dudas deben resolverse en favor del contribuyente. Dichas dudas estaban relacionadas con inconsistencias encontradas en los beneficiarios de los pasivos y en el incumplimiento de deberes formales de estos, otorgando mayor valor probatorio a tales situaciones sobre las pruebas exhibidas por la sociedad, como pagarés, actas de entrega de dinero, comprobantes de egreso, cédulas de ciudadanía de los acreedores, recibos de caja, facturas, la contabilidad, el dictamen pericial y declaraciones tributarias de los beneficiarios de los créditos, que acreditan los pasivos como lo señalan los artículos 283 y 770 del ET.
Así, la sociedad logró desvirtuar las glosas de la administración. Cosa distinta es que para el Tribunal las pruebas de la actora no hayan merecido valoración alguna, pues dio valor a los indicios, los cuales no tienen la idoneidad suficiente ni la capacidad demostrativa que se pretende, porque parten de la premisa errada de que, si el pasivo no se pudo corroborar con el acreedor o si éste no suministró la información requerida, la operación es inexistente, hechos que por sí solos no desvirtúan los pasivos.
De otra parte, conforme al artículo 746 de ET se consideran ciertos los hechos consignados en la declaración tributaria salvo que la administración haya solicitado una comprobación especial, lo cual no sucedió. De este modo, los supuestos indicios no estuvieron debidamente demostrados como lo exige el artículo 240 del CGP. En definitiva, la DIAN no fundó su decisión en hechos probados.
Por último, no resultan aplicables el artículo 239-1 del ET ni la sanción por inexactitud, porque para ello se requería de la comprobación de la inexistencia de los pasivos y estos están debidamente probados. TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA La DIAN no hizo uso de esta etapa procesal. El Ministerio Público rindió concepto y pidió confirmar la sentencia apelada, porque7: 6 Índice 2, Samai del Consejo de Estado. 7 Índice 11, Samai del Consejo de Estado.
Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Los pasivos fueron desvirtuados por la DIAN a través de una serie de indicios, de los cuales se estableció la falta de capacidad económica de los acreedores, inconsistencias en sus declaraciones tributarias, falta de respuesta a los requerimientos de información y de trazabilidad de las operaciones bancarias.
CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, la Sala decide si son procedentes los pasivos rechazados por la DIAN y si es del caso, analiza si debe imponerse la sanción por inexactitud. La Sala modifica la sentencia apelada, de acuerdo con el siguiente análisis: 1. Es procedente el desconocimiento de pasivos.
De conformidad con los artículos 283 y 770 del ET (vigentes para la época de los hechos), los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben soportar la existencia de sus pasivos con su contabilidad llevada en debida forma y con documentos idóneos. Por su parte, el artículo 771 ibidem prevé que el incumplimiento de lo anterior, «acarreará el desconocimiento de los pasivos, a menos que se pruebe que las cantidades respectivas y sus rendimientos, fueron oportunamente declarados por el beneficiario».
Por su parte, el artículo 772 del ET establece que la contabilidad constituye prueba a favor del contribuyente «siempre que se lleve en debida forma», esto es, cuando cumple, entre otros requisitos, los previstos en el artículo 774 del ET, como el de «reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural» y el «no haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».
Esta Sección ha precisado que, toda vez que la contabilidad revela la esencia o realidad económica de los hechos económicos que ejecuta el contribuyente, la contabilidad es, por excelencia, la principal prueba en materia tributaria, pero no la única, toda vez que puede ser desvirtuada total o parcialmente por la administración tributaria, a través de otros medios probatorios recopilados en ejercicio de las «amplias facultades de fiscalización e investigación» a que hace referencia el artículo 684 del ET.
De modo que ciertos hechos económicos de la contabilidad de los que se nutren las declaraciones tributarias pueden ser reconfigurados o desconocidos, una vez establecida su verdadera esencia y realidad, a través de los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o procesales, en cuanto estos sean compatibles con aquéllos (art. 742 del ET), sin que ello implique, como se anotó, desconocer globalmente la contabilidad.
Una vez la administración reconfigura o desconoce los hechos económicos declarados por el contribuyente, lo que da lugar a una nueva determinación tributaria, corresponde a éste desvirtuar las glosas impuestas, para lo cual puede recurrir a los distintos medios de prueba a que se hizo referencia, siempre que cumplan los postulados del artículo 743 del ET, que al efecto dispone que «la idoneidad de los medios de prueba depende, en primer término, de las exigencias que para establecer determinados hechos preceptúen las leyes tributarias o las leyes que regulan el hecho por demostrarse y a falta de unas y otras, de su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica»8. 8 Sentencias del 30 de junio de 2022, exp. 25997 y de 29 de junio de 2023, exp. 26683, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co De este modo, la eficacia probatoria de la contabilidad no es absoluta, comoquiera que, como se anotó, la administración puede desvirtuar la operación económica que estas pruebas entrañan, a través de otros medios probatorios previstos en la ley, por lo regular, los indicios, que resultan útiles e idóneos a la administración en los casos en que tales operaciones sean simuladas o inexistentes, dado que, si la operación económica es inexistente, por obvias razones no existirá evidencia directa que demuestre su irrealidad9, razón por la cual la demostración de ese hecho deba someterse a la regla general de libertad probatoria consagrada en el artículo 165 del Código General del Proceso (CGP) y, en consecuencia, la eficacia de los medios de convicción aportados para ese fin dependerá «de su mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica» (artículo 743 del ET).
Teniendo en cuenta lo anterior, la Sala ha sido enfática en señalar que los actos administrativos proferidos por la administración en ejercicio de las facultades de que trata el artículo 684 del ET, cuya motivación fáctica está fundamentada en la existencia de indicios así construidos, son completamente ajustados a derecho considerando el medio de prueba empleado para llegar a las conclusiones que formula10.
Entonces, en tal evento, atendiendo al principio general de la carga de la prueba del artículo 167 del CGP, corresponde al sujeto pasivo demostrar los aspectos negativos de la base imponible, pues es quien los invoca a su favor11, con la exhibición, desde luego, de nuevas pruebas que respalden la realidad de la operación económica o través de la demostración de que la calificación de los hechos realizada por la administración es equivocada o contraria a la realidad12.
De este modo, desestimadas las pruebas que respaldan cierto hecho económico declarado, el contribuyente puede optar por aportar nuevos medios probatorios que complementen las pruebas iniciales o demostrar el defecto fáctico, que se configura cuando: (i) no se decretan y practican las pruebas necesarias para la toma de la decisión; (ii) la valoración de las pruebas es caprichosa, arbitraria o defectuosa; o (iii) no se valora en su integridad el material probatorio, variando sustancialmente la decisión. Caso concreto.
En el caso en estudio, por el año gravable 2009 la demandante declaró pasivos por $4.167.893.000, de los cuales la DIAN rechazó $2.186.327.736, correspondientes a préstamos obtenidos de nueve personas naturales ($1.855.000.000) y a anticipos de clientes ($331.327.736), tras considerarlos inexistentes, de acuerdo con una serie de indicios.
El Tribunal dio la razón a la DIAN. En la apelación, la demandante insiste en que debe tenerse en cuenta su contabilidad, que es llevada en debida forma, al igual que los demás soportes de índole externo exhibidos en sede administrativa como prueba de los pasivos desconocidos. Contrario a lo alegado por la demandante, la administración no fundó el desconocimiento de los pasivos en la falta de prueba contable o en la ausencia de soportes, como los pagarés. Lo que cuestiona, mediante indicios, es la realidad 9 Sentencias del 5 de agosto de 2021, exp. 22478, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 29 de junio de 2023, exp. 26683, C.P. Milton Chaves García 10 Cfr. exp. 24827. 11 Sentencia del 27 de agosto de 2020, exp. 21852, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 12 Cfr. exp. 24827 y 26683.
Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co económica de estas operaciones pues, evidentemente, se hallan reflejadas en la contabilidad. Dichos indicios, a los que la Sala da crédito, excepto en los casos de los anticipos y del préstamo otorgado a la actora por Faride Moncada Ríos, que se aceptan como pasivos, se refieren a las siguientes personas:
1. OMAR ALEXANDER BULLA APONTE ($440.000.000). La administración le cuestionó que si tenía cuentas por cobrar por $440.000.000 por qué solo declaró $95.000.000. El señor Bulla señaló que los $440.000.000 «no es plata mía era plata prestada sobre prestada (sic) a mí me la prestaron y consideré que no era necesario declararla porque no eran ingresos míos».
No obstante, no suministró ningún soporte que respaldara que el dinero prestado a la demandante provenía, a su vez, de préstamos. Además, en la declaración de renta del periodo 2009 no registró ningún pasivo, ya que el renglón «33. Deudas» se diligenció en $0 y reportó un patrimonio bruto de $95.000.000, así como una renta líquida de $33.000.000, lo cual es indicativo de la falta de capacidad económica, pues no podía prestar a la actora $440.000.000, cuando su utilidad fue de $33.000.000 y su patrimonio bruto era poco relevante frente a la suma que supuestamente prestó. Tampoco quedó demostrado que el dinero prestado correspondiera a préstamos obtenidos de terceros.
2. LATINOAMERICANA DE IMPORTACIONES Y EXPORTACIONES LIMEX LTDA ($300.000.000). A pesar de que esta sociedad tenía cuentas por cobrar por el importe anotado, solo declaró un patrimonio bruto de $73.500.000, de los cuales $61.500.000 correspondían a supuestas cuentas por cobrar. Así mismo, en la declaración de renta del periodo 2009 registró una renta líquida de $50.000.000, lo que es indicativo de falta de capacidad económica, pues no podía prestar $300.000.000, cuando su utilidad fue $50.000.000 y su patrimonio bruto era de $73.500.000.
Además, esta sociedad no soportó la cuenta por cobrar que supuestamente tenía a su favor con Aluminios Onava.
3. MARÍA ESTER DÍAZ SUÁREZ ($135.000.000). La citada señora declaró una renta líquida de $25.000.000, lo que no permite tener capacidad económica para prestar $135.000.000, máxime cuando en años anteriores tampoco había reportado ingresos suficientes, como en el 2008, donde declaró ingresos por $36.750.000 y una utilidad de $20.000.000.
Además, no existe soporte de la cuenta por cobrar a cargo de la demandante.
4. SERVICIOS FORESTALES Y AMBIENTALES SERFOAM S.A ($120.000.000). Su representante legal señaló que en el año 2009 la empresa no desarrolló su objeto social, ya que estaba en etapa preoperativa. Para la fecha en que se suscribió el supuesto pagaré (1 de julio de 2009) esta sociedad no se había constituido, pues lo hizo el 15 de julio de 2009.
Sumado a esto, en la declaración de renta del periodo 2009 reportó una renta líquida de cero, lo que indica que no tenía capacidad económica para conceder préstamos. Tampoco declaró cuentas por cobrar.
5. COMPAÑÍA DE MANTENIMIENTO ASEO SUMINISTRO Y SERVICIO LTDA ($240.000.000). El gerente de la sociedad manifestó que durante el 2009 no pudo llevar a cabo su objeto social. En la declaración de renta del periodo en mención reportó un patrimonio bruto de $30.000.000 (de los cuales $27.425.000 correspondían a cuentas por cobrar) y un patrimonio líquido por igual valor, así como una renta líquida de $33.000.000, lo cual es contradictorio con el hecho de que no pudo desarrollar el objeto social, pues si no logró hacerlo, tampoco pudo obtener ingresos.
Lo anterior es Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co demostrativo de que por su falta de capacidad económica no pudo ser prestamista de la sociedad demandante por el valor anotado.
6. DIEGO FERNANDO SALAZAR APONTE ($145.000.000). La visita fue realizada el 5 de junio de 2012 en la dirección registrada en el RUT, en la que funcionaba Temporal S.A. Y fue atendida por el señor Álvaro Salazar, quien manifiesta que el señor Diego Fernando Salazar es rentista de capital y que la única operación comercial que desarrolló en el 2009 fue con Aluminios Onava.
El señor Diego Fernando Salazar Aponte no declaró renta por el año gravable 2009 ni lo había hecho por periodos anteriores. Pese a los requerimientos hechos, este tercero no compareció a la administración ni respondió ningún requerimiento de información. Todo lo anterior pone en evidencia que no pudo constatarse la existencia de la deuda a cargo de la demandante, pues, además, el dicho del señor Álvaro Salazar no es prueba de que Diego Fernando Salazar otorgó un crédito a la actora. 7.
ASESORÍAS Y COBRANZAS LTDA ($250.000.000). En la declaración de renta del año 2009, esta sociedad registró cuentas por cobrar por $67.749.000 y un patrimonio bruto de $86.727.000, así como una renta líquida gravable de $29.592.000. Esta compañía no exhibió soporte de las cuentas por pagar a Aluminios Onava. Además, en la liquidación oficial de revisión la DIAN hizo énfasis en los siguientes hallazgos: “Llama poderosamente la atención que las socias de esta sociedad son también de apellido Salazar Muñoz, iguales a los del gerente de las otras empresas, que es el mismo que aparece también como padre y socio -señor Gonzalo Álvaro Salazar Muñoz- de los acreedores que reportó la sociedad investigada.
En otras palabras, todos los acreedores se encuentran relacionados a través de este señor. Nótese también, que existe una extraña y estrecha relación entre las direcciones fiscales que reportaron los siguientes prestamistas: María Ester Díaz Suárez, Doris Salomé Martínez Contreras, Diego Fernando Salazar Aponte; (…) la misma dirección donde funciona la sociedad Temporal S.A. en la cual tienen relación directa tanto la señora Martínez Contreras Doris Salomé como el señor Gonzalo Álvaro Salazar Muñoz, en calidad de socios, miembros de junta directiva, contador y representantes legales.
Obsérvese de nuevo la estrecha relación con estos otros prestamistas: Servicios Forestales y Ambientales SERFOAM, Compañía de Mantenimiento Aseo Suministro y Servicio LTDA.
8. ÁLVARO ENRIQUE SALAZAR APONTE ($135.000.000). En el año gravable 2009, declaró inicialmente un patrimonio bruto de $144.000.000, compuesto principalmente por un inmueble de $62.302.000 y acciones por $79.756.380. Es decir, en la declaración inicial no se reportaron cuentas por cobrar. Luego, a raíz de las indagaciones adelantadas por la DIAN, el 13 de agosto de 2012, corrige la declaración para aumentar el patrimonio bruto a $298.000.000, valor dentro del cual, según la demandante, están incluidas las cuentas por cobrar.
En la corrección, también declaró ingresos brutos por $30.000.000 y una renta líquida gravable por $23.200.000. Esto último es indicativo de la falta de capacidad económica para conceder créditos por $135.000.000. Ahora bien, en relación con los acreedores Omar Alexander Bulla Aponte, Latinoamericana de Importaciones y Exportaciones LIMEX Ltda., María Ester Díaz Suárez, Servicios Forestales y Ambientales SERFOAM S.A., Compañía de Mantenimiento Aseo Suministro y Servicio Ltda., Diego Fernando Salazar Aponte, Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Asesorías y Cobranzas Ltda. y Álvaro Enrique Salazar Aponte, el análisis integral de las pruebas recaudadas por la administración le resta credibilidad a la contabilidad y a la prueba documental en la que insiste la demandante, como los pagarés, pues demuestra que estos presuntos acreedores no realizaron las operaciones dado que no contaban con la capacidad económica para ello, hecho no desvirtuado por la demandante.
Además, aunque estos prestamistas manifestaron que sí realizaron las operaciones, los indicios restan veracidad a tales versiones. Es de anotar que la actora no acreditó, por otros medios de prueba, las operaciones realizadas con los prestamistas, pues se limitó a fundamentar la pretendida nulidad de la liquidación oficial de revisión de renta del año gravable 2009, en el argumento de que su contabilidad no fue desvirtuada y que aportó otros documentos que respaldan las operaciones.
No cabe alegar el principio in dubio pro contribuyente, toda vez que el rechazo de los pasivos no estuvo fundado en dudas, sino, en indicios que desacreditaron las operaciones económicas llevadas por la actora, ante lo cual, se enfatiza, la demandante tenía la carga de la prueba de demostrar su realidad. Así, el desconocimiento de pasivos estuvo soportado en una serie de indicios que llevaron a la administración tributaria al convencimiento de que los contratos de mutuo no tuvieron lugar.
Como se pudo advertir, es un patrón recurrente en los supuestos acreedores que estos no declaraban las cuentas por cobrar a Aluminios Onava ni los rendimientos financieros y, sobre todo, la falta de capacidad económica de estos motivada por: (i) falta de renta líquida o utilidad; (ii) frente a las sumas aparentemente prestadas, un escaso patrimonio bruto, en la mayoría de los casos, menor a las supuestas cuentas por cobrar, (iii) ausencia de pasivos del acreedor que señaló que lo prestado, a su vez, correspondía a préstamos obtenidos de terceros, sumado al hecho de la falta de soportes de las cuentas por cobrar y que no existe rastro de los movimientos de dinero en ninguna de las operaciones de crédito, a pesar de que corresponden a cuantiosas sumas, ya que ninguna de éstas aparece canalizada a través del sistema financiero.
Siguiendo ese patrón, esto es, el escaso patrimonio bruto y/o la baja utilidad, así como la informalidad de las transacciones, es dable concluir, como lo hicieron la DIAN y el Tribunal, que los acreedores rechazados no tenían cómo prestar las sumas reportadas como pasivos por la actora. De igual manera, se puede advertir una relación intrínseca entre varios de estos prestamistas y sus domicilios, cómo lo observó la DIAN al momento de analizar el caso del supuesto prestamista Asesorías y Cobranzas Ltda. Cómo se anticipó, para desestimar el rechazo de pasivos frente a los referidos acreedores era necesario que la actora aportara nuevos elementos de convicción que complementaran las pruebas iniciales o, en su lugar, que demostrara el defecto fáctico de la administración en los términos que fueron precisados, situación distinta a la de los anticipos y la señora Moncada Ríos Faride, cuya realidad quedó demostrada como pasa a verse.
9. MONCADA RÍOS FARIDE ($90.000.000). En su declaración de renta del año gravable 2009, esta persona reportó un patrimonio bruto de $203.500.000 y dentro de éste, cuentas por cobrar por $168.000.000 y una renta líquida de $173.997.000. Siguiendo el mismo criterio de decisión que llevó al rechazo de los demás pasivos, este es, el de la capacidad económica, es dable concluir que en este caso la acreedora sí contaba con esta capacidad para otorgar el crédito a Aluminios Onava, puesto que el patrimonio bruto, las cuentas por cobrar y la renta líquida fueron superiores al pasivo Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co rechazado por la DIAN.
Esta razón sumada al hecho de que en el expediente figuran el correspondiente pagaré y su contabilización, hace procedente el reconocimiento de este pasivo por $90.000.000. 10. Anticipos a clientes ($331.327.736). De acuerdo con lo precisado por la Sala, el concepto de anticipo tiene la connotación de una deuda, pues son recursos que no le pertenecen a quien los recibe, pues solo le pertenecerán cuando cumpla con la prestación convenida en favor de quien los entrega, momento para el cual se configura el ingreso.
En el entretanto, los avances o anticipos tienen el carácter de pasivo para quien los recibe y de manera concomitante constituirán una acreencia a favor de quien los entrega13. En la liquidación oficial de revisión, la razón del rechazo consistió en que «son anticipos que no fueron identificados en un principio dentro de la contabilidad, de cuáles clientes provenía dicho valor, sino que fueron mantenidos como recibidos de “clientes bancarios”.
Así el rechazo de estos pasivos se debió a que no se identificaron plenamente los beneficiarios de los anticipos, sino, de forma general, como «clientes bancarios». En la visita realizada a la actora el 5 de marzo de 2012, la contadora precisó que estos anticipos fueron declarados como ingresos en el año 2010, porque en ese año se finiquitó la venta.
De forma coherente con lo anterior, con ocasión del recurso de reconsideración, la demandante aportó dictamen contable, en los siguientes términos: (…) dentro del desarrollo de este punto se procedió a examinar cada uno de los registros de esta cuenta a fin de establecer tratamiento contable y fiscal de acuerdo a la realidad económica de las operaciones con base en la normatividad vigente para los pasivos.
A través de la técnica de observación y confrontación, se elaboró la siguiente hoja de trabajo en la cual se resumen cada uno de los anticipos de clientes reflejados en la contabilidad, de ALUMINIOS ONAVA SAS en la cuenta 280505, al cierre del año 2009, extraídos del balance de comprobación por tercero y los soportes de los comprobantes internos y externos que obran dentro de la contabilidad.
(…) De acuerdo a la revisión realizada a la cuenta 280505 denominada anticipos y avances de clientes, se observó que ALUMINIOS ONAVA SAS registró consignaciones por valor de $331.327.736. En la tabla inserta en el dictamen contable se pueden identificar los beneficiarios de los anticipos (Lara Ismael Héctor, Costa Equipos Ltda., Cardona Castaño Giovanna, Gamboa Belsy Viviana, Berbesi María Yolanda, Ochoa Luna Duglas, Sánchez Ana Karina, Cobaria José Froilán), cédula o NIT, comprobante de contabilidad, fecha de consignación, valor consignado, banco en el que se consignó el anticipo, fecha de contabilización del ingreso o venta y la correspondiente factura (año 2010) y comprobante contable.
De igual manera, el dictamen explicó el manejo contable que se dio de acuerdo con la técnica del PUC y anexó los correspondientes documentos soporte. Es de anotar que la demandada alegó la falta de idoneidad del dictamen para acreditar los pasivos porque recaía sobre aspectos de la misma contabilidad que la DIAN ya había revisado. No obstante, la Sala da credibilidad a dicha prueba pericial porque 13 Sentencia del 8 de junio de 2023, exp. 23947, C.P. Wilson Ramos Girón. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co demuestra los anticipos de forma objetiva y con evidencia probatoria, como acaba de verse.
Comoquiera que a través de esta prueba la demandante aclaró las dudas que tuvo la DIAN para rechazar dichos pasivos, explicación que resulta válida para Sala, se aceptan como pasivos tales anticipos, los cuales ascienden a $331.327.736. En definitiva, de los pasivos rechazados por $2.186.327.736, se mantiene el desconocimiento de $1.765.000.000 y se aceptan como procedentes $421.327.736.
Por último, la Sala precisa que si bien en la demanda la actora alegó que es inaplicable el artículo 239-1 del ET porque los pasivos cuestionados corresponden a deudas del periodo fiscalizado y que por ese motivo la DIAN debió determinar la renta por el sistema de comparación patrimonial, la apelante no insistió en estos argumentos al oponerse al fallo de primera instancia. Por tanto, la Sala se abstiene de emitir pronunciamiento sobre este punto. 2.
Es procedente la sanción por inexactitud. En los actos demandados, la DIAN impuso una sanción por inexactitud de $1.154.382.000, equivalente al 160% del mayor impuesto determinado, valor que fue rebajado por el Tribunal al 100%, en aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, fijándola en $721.489.000. Es procedente la sanción, pues, según el artículo 647 del ET, vigente para la época de los hechos, constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, entre otros hechos, «la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes», de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.
En consecuencia, se modifica el ordinal primero de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que anuló parcialmente los actos demandados solo para reliquidar la sanción por inexactitud. En su lugar, se anulan parcialmente los actos demandados. También se modifica el ordinal segundo de la sentencia apelada para fijar la siguiente liquidación del impuesto a cargo de la demandante: R. Concepto Liquidación privada Liquidación oficial de revisión Liquidación CE 30 Total gastos de nómina 0 0 0 31 Aportes al sistema de seguridad social 0 0 0 32 Aportes al SENA, ICBF, cajas de compensación 0 0 0 33 Efectivo, bancos, ctas bancos, invers.
Inmob., ctas cobrar 15.088.000 15.088.000 15.088.000 34 Cuentas por cobrar clientes 772.046.000 772.046.000 772.046.000 35 Acciones y aportes (soc. anónimas, limitadas, asimladas) 0 0 0 36 Inventarios 4.389.789.000 4.389.789.000 4.389.789.000 37 Activos fijos 900.547.000 900.547.000 900.547.000 38 Otros activos 984.514.000 984.514.000 984.514.000 39 Total patrimonio bruto 7.061.984.000 7.061.984.000 7.061.984.000 40 Pasivos 4.167.893.000 1.981.565.000 2.402.893.000 41 Total patrimonio líquido/líquido negativo 2.894.091.000 5.080.419.000 4.659.091.000 42 Ingresos brutos operacionales 3.228.411.000 3.228.411.000 3.228.411.000 43 Ingresos brutos no operacionales 43.974.000 43.974.000 43.974.000 44 Intereses y rendimientos financieros 0 0 0 Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 45 Total ingresos brutos 3.272.385.000 3.272.385.000 3.272.385.000 46 Devoluciones, descuentos y rebajas 58.758.000 58.758.000 58.758.000 47 Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional 0 0 0 48 Total ingresos netos 3.213.627.000 3.213.627.000 3.213.627.000 49 Costos de venta (para sistema permanente) 2.198.893.000 2.198.893.000 2.198.893.000 50 Otros costos (incl costo act pec y otros dist de los ant) 0 0 0 51 Total costos 2.198.893.000 2.198.893.000 2.198.893.000 52 Gastos operacionales de administración 259.397.000 259.397.000 259.397.000 53 Gastos operacionales de ventas 55.328.000 55.328.000 55.328.000 54 Deducción inversiones en activos fijos 0 0 0 - 55 Otras deduc (serv públicos, fletes, seguros, imp., etc) 46.435.000 46.435.000 46.435.000 56 Total deducciones 361.160.000 361.160.000 361.160.000 57 Renta líquida del ejercicio 653.574.000 653.574.000 653.574.000 58 o pérdida líquida del ejercicio 0 0 0 59 Compensaciones 0 0 0 60 Renta líquida 653.574.000 653.574.000 653.574.000 61 Renta presuntiva 0 0 0 62 Rentas exentas 0 0 0 63 Rentas gravables 0 2.186.328.000 1.765.000.000 64 Renta líquida gravable 653.574.000 2.839.902.000 2.418.574.000 65 Ingresos por ganancias ocasionales 0 0 0 66 Costos y deducciones por ganancias ocasionales 0 0 0 67 Ganancia ocasionales no gravadas y exentas 0 0 0 68 Ganancia ocasional gravable 0 0 0 69 Impuesto sobre la renta gravable 215.679.000 937.168.000 798.129.000 70 Descuentos tributarios 0 0 0 71 Impuesto neto de renta 215.679.000 937.168.000 798.129.000 72 Impuesto de ganancias ocasionales 0 0 0 73 Impuesto de remesas 0 0 74 Total impuesto a cargo 215.679.000 937.168.000 798.129.000 75 Anticipo por el año gravable 50.531.000 50.531.000 50.531.000 76 Saldo a favor sin sol dev o comp per fis ant 0 0 0 77 Autorretenciones 0 0 0 78 Otras retenciones 78.519.000 78.519.000 78.519.000 79 Total retenciones año gravable 78.519.000 78.519.000 78.519.000 80 Anticipo renta por el año gravable siguiente 75.682.000 75.682.000 75.682.000 81 Saldo a pagar por impuesto 162.311.000 883.800.000 744.761.000 82 Sanciones 0 - 1.154.382.000 582.450.000 83 Total saldo a pagar 162.311.000 2.038.182.000 1.327.211.000 84 o Total saldo a favor 0 0 0 Explicación sanción por inexactitud Concepto Valor Base para liquidar la sanción (mayor impuesto determinado en los actos demandados) $582.450.000 Porcentaje de sanción (aplicación del principio de favorabilidad) 100% Sanción por inexactitud $582.450.000 En suma, la Sala modifica los ordinales primero y segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada para anular parcialmente los actos demandados (ordinal primero) y ajustar el restablecimiento del derecho a lo decidido en esta providencia (ordinal segundo).
En lo demás, confirma el fallo apelado. 2. Condena en costas. En esta instancia no se condena en costas a la parte demandante, que incluyen las agencias en derecho, pues, de conformidad con los artículos 188 del CPACA y 365 numeral 8 del CGP, «solo habrá lugar a costas cuando Radicado: 54001-23-33-000-2014-00307-03 (28089)) Demandante: Aluminios Onava SAS FALLO 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», aspecto que no se encuentra acreditado en este asunto.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA 1. MODIFICAR el ordinal primero de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que queda así: Primero: ANULAR parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412013000020 del 8 de abril de 2013 y la Resolución nro. 900.129 del 5 de mayo de 2014, mediante las cuales la DIAN modificó a la actora la declaración del impuesto de renta del año gravable 2009. 2.
MODIFICAR el ordinal segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que queda así: Segundo. A título de restablecimiento del derecho, FIJAR como impuesto a cargo, la liquidación efectuada en esta providencia, 3. En lo demás, CONFIRMAR la sentencia apelada. 4. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese y comuníquese.
Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: https://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador.aspx (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO WILSON RAMOS GIRÓN