CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA MAGISTRADA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., dieciséis (16) de octubre de dos mil veinticinco (2025) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2019-00539-01(28436) Demandante THE BOSTON CONSULTING GROUP S.A.S Demandada DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Corrección provocada artículo 713 del Estatuto Tributario.
Principio de correspondencia en vía administrativa. Costas y agencias en derecho. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sección decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 28 de septiembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que resolvió lo siguiente:
PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 31241201800026, del 22 de marzo de 2018, que modificó la declaración del IVA del 1.º bimestre de 2014; y la Resolución nro. 002262, del 28 de marzo de 2019, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto liquidatorio, confirmándolo.
SEGUNDO: DECLARAR la firmeza de la declaración de corrección del impuesto sobre las ventas del del 1.º bimestre de 2014 nro. 3001067241156, presentada por la accionante con ocasión al recurso de reconsideración.
TERCERO: NO CONDENAR en costas en esta instancia, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 13 de marzo de 2014, la sociedad THE BOSTON CONSULTING GROUP SAS (en adelante BCG) presentó la declaración de impuesto sobre las ventas (IVA) correspondiente al periodo 1 del año gravable 20141, liquidando un saldo a favor. El 4 de febrero de 2015, BCG solicitó corrección de la anterior declaración del impuesto sobre las ventas.
El 6 de julio de 2015, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) profirió la liquidación oficial de corrección 3224120150006412, aumentando el saldo a favor total, como consecuencia de haber incluido un saldo a favor de períodos anteriores sin solicitud de devolución y retenciones que le habían practicado a la demandante. La DIAN emitió requerimiento especial3, en el cual propuso adicionar ingresos gravados a la tarifa general; reclasificó ingresos por operaciones no gravadas a gravadas en relación con servicios supuestamente prestados en el exterior, reliquidó el impuesto generado a la tarifa general, desconoció impuestos descontables a la 1 Folio 11, Tomo 1, Caa. 2 Folio 24, Tomo 1, Caa. 3 Folio 323, Tomo 2, Caa Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co tarifa general y al 5%, rechazó IVA retenido en operaciones con el régimen simplificado e impuso sanción por inexactitud.
El 4 de octubre de 2017, BCG presentó respuesta al requerimiento4, allanándose a las glosas excepto la relativa a la reclasificación de ingresos no gravados a gravados, y presentó una declaración de corrección. La DIAN profirió la liquidación oficial de revisión 312412018000026 del 22 de marzo de 20185, en donde tuvo como no presentada la corrección anterior, por cuanto no fue suscrita por el representante legal y confirmó las glosas.
La demandante interpuso recurso de reconsideración6, en donde mencionaba allanarse en los términos del artículo 713 del Estatuto Tributario y adjuntando una serie de documentos para el efecto. Este fue resuelto por la resolución 002262 del 28 de marzo de 20197, que confirmó el acto recurrido y no acepto el allanamiento.
ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la actora formuló las siguientes pretensiones8: A. A título de Nulidad: 1. Que se declare la nulidad total de la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412018000026 proferida el 22 de marzo de 2018, a través de la cual se modificó la declaración del Impuesto sobre las Ventas del primer bimestre del año gravable 2014. 2.
Que se declare la nulidad de la Resolución No. 002262 del 28 de marzo de 2019, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, a través del cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación Oficial de Revisión. B. A título de Restablecimiento del Derecho: 1.
Se reconozca la firmeza de la declaración del Impuesto sobre las Ventas del primer bimestre del año gravable 2014, presentada por BCG el 13 de marzo de 2014, bajo el número de formulario 3001600072954 y número interno 91000222668229. 2. Que como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los Actos Administrativos demandados, se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada, de acuerdo con los valores en los que debió incurrir BCG para defenderse de los actos administrativos de determinación contrarios a la ley, tomando como fundamento de la condena, con los valores consignados en las ofertas de servicios presentadas por Ernst and Young S.A.S. (EY Colombia) e EY Centro América (Anexo F).
Lo anterior, de conformidad con los artículos 361, 364, 365 y 366 del Código General del Proceso y en concordancia con los numerales 3.1., 3.1.2., y 3.1.3., del Acuerdo 1887 de 2003. A los anteriores efectos, la parte actora invocó como normas violadas los artículos 15, 29, 209, 228 de la Constitución Política; 420, 713 del Estatuto Tributario, y 20 del Decreto 4048 de 2008 (modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011), bajo los siguientes conceptos de violación. 4 Folio 332, Tomo 2, Caa. 5 Fls 378, Tomo 2, Caa. 6 Fl 402, Tomo 3, Caa. 7 Fl 505, Tomo 3, Caa 8 SAMAI Tribunal.
Índice 9. «57RECIBEMEMORIAL_ONEDRIVE1532024ZIP(.zip) NroActua 9». Caa 4 Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Afirmó que, al negársele la posibilidad de presentar un allanamiento, la Administración está violando los principios de celeridad, economía procesal y prevalencia de sustancia sobre la forma.
Aceptó que con la respuesta al requerimiento especial presentó declaración de corrección de IVA del periodo 1 del 2014, firmada por una persona diferente de quienes figuraban como representantes legales, y que, como entonces esa corrección no fue reconocida en la liquidación oficial de revisión, con ocasión del recurso de reconsideración, presentó una nueva corrección, junto con el pago adicional, con el propósito de subsanar la ausencia de firma del representante legal y explicando las razones de la presentación extemporánea.
Señaló, que no obstante las explicaciones, la DIAN falló el recurso confirmando la liquidación oficial de revisión, argumentando que los soportes fueron allegados por fuera del término de dos meses previsto en el artículo 713 del Estatuto Tributario. Indicó que no resulta razonable interpretar el artículo 713 del Estatuto Tributario en el sentido de que este fije un límite temporal para que los contribuyentes acepten las glosas, cuando en realidad este solo regula la oportunidad para acceder a la reducción del 50% de la sanción por inexactitud y señaló que los contribuyentes pueden aceptar las glosas de la Administración en cualquier momento, eso sí, sin los beneficios de reducción de la sanción prevista en esa norma.
Sostuvo que negar la valoración de los pagos aportados implica desconocer el principio de economía procesal, definido por la Corte Constitucional en la Sentencia C-037 de 1998 como la obligación de procurar pronta y cumplida justicia con el menor desgaste posible. Precisó además que la conducta de la Administración vulnera el derecho de rectificación reconocido en el artículo 15 de la Constitución, conforme a la jurisprudencia constitucional9, que faculta a los administrados a corregir información errónea contenida en archivos públicos.
Argumentó que esta prerrogativa la habilitaba para corregir su declaración cuando la Administración ejerció las facultades de fiscalización, imponiéndole a esta el deber de tener en cuenta los soportes allegados.10 Sostuvo que hay una violación al debido proceso, en cuanto la DIAN utilizó argumentos para resolver el recurso de reconsideración que contradicen lo afirmado previamente en el proceso administrativo.
Explicó que, en el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión, la Administración fundamentó la glosa relativa a la reclasificación de los ingresos no gravados a gravados, por concepto de servicios prestados a sociedades domiciliadas en República Dominicana, en el parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto Tributario, insistiendo en que la territorialidad de los servicios se determinaba con base en el domicilio del prestador, en este caso Colombia.
Sin embargo, en la resolución de reconsideración la Administración modificó esa posición, indicando que para clasificar los ingresos como no gravados resultaba indispensable probar que los servicios fueron efectivamente prestados fuera del país, y aseveró que las facturas y soportes allegados no acreditaban que la prestación se diera en el exterior.
Expresó que esa alteración cercenó su derecho al debido proceso y de defensa, pues modificó el objeto de la prueba y se le impuso la carga de desvirtuar un supuesto que nunca había sido propuesto en las etapas anteriores del proceso 9 SU-082 de 1995 10 La demandante también invocó la Circular 175 de 2001, mediante la cual la propia Administración ordenó a sus funcionarios privilegiar lo sustancial sobre lo meramente formal en los trámites, recordando que los derechos de los contribuyentes no pueden desconocerse por disposiciones de carácter estrictamente formal.
Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co administrativo11. Resaltó que bajo el argumento inicial no resultaba relevante acreditar si los servicios fueron prestados en República Dominicana, y que por eso la Administración estimó como única prueba pertinente aquella que probaba el domicilio de BCG, para luego, indicar que había ausencia de prueba del lugar de prestación de los servicios.
Argumentó que hay nulidad por falsa motivación. Dijo que la DIAN reconoció que, ni los servicios prestados “desde” el exterior ni los prestados “en” el exterior están gravados con IVA en Colombia12, y aceptó que la presunción del parágrafo 3º del artículo 420 Estatuto Tributario, según la cual los servicios se entienden prestados en la sede del prestador, aplica únicamente a servicios desarrollados en el territorio nacional y no puede extenderse a los ejecutados por fuera del país. Afirmó que esa posición ha sido explicada en varios conceptos, los cuales de acuerdo con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 (modificado por el art. 10 del Decreto 1321 de 2011), constituyen interpretación oficial obligatoria para los funcionarios de la Administración.13 Resaltó que la territorialidad de los servicios para efectos del IVA no depende del domicilio del prestador, como equivocadamente lo sostuvo la Administración en los actos iniciales, sino de la verificación del lugar dónde se prestan materialmente los servicios y de quién es el beneficiario de estos.
Mencionó que durante el proceso administrativo presentó pruebas suficientes que acreditaban que los servicios se prestaron en República Dominicana, haciendo un recuento de estas14. Señaló que, a pesar de esa suficiencia, adicionaba en esta etapa nuevo material probatorio15, e indicó que este debe ser valorado por el juez, ya que, aunque esas pruebas no hicieron parte del expediente administrativo, son conducentes, pertinentes y útiles para acreditar que los servicios fueron ejecutados en República Dominicana16.
Adicionó la claridad sobre la ejecución de los servicios en el exterior fue tal, que la sociedad no consideró necesario modificar su RUT para incluir la condición de exportador de servicios exigida en el artículo 2 del Decreto 2223 de 2013. Adujo que se presentó una desviación de atribuciones por parte del funcionario que emitió la resolución que resolvió el recurso.
Señaló que se configuró la causal autónoma de nulidad prevista en el artículo 137 del Código de Procedimiento 11 Citó la jurisprudencia del Consejo de Estado (Sección Cuarta, Rad. 17075, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, 10 de marzo de 2011), según la cual la administración no puede introducir nuevos argumentos que alteren el thema probandum, porque ello desconoce las garantías de contradicción y defensa. 12 Conforme lo indicó expresamente en la resolución de reconsideración al analizar el literal c) del artículo 420 del Estatuto Tributario. 13 La demandante resaltó que estas conclusiones son consistentes con la doctrina de la propia Administración, que en el Concepto 00001 del 19 de junio de 2003 y en pronunciamientos posteriores, como el Concepto 078425 de 25 de octubre de 2005 y el Oficio 062831 de 1 de julio de 2008, señaló que el impuesto sobre las ventas solo recae sobre la prestación de servicios en el territorio nacional, de manera que cuando estos se realizan en el exterior no se configura hecho generador.
Estos conceptos, de acuerdo con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 (modificado por el art. 10 del Decreto 1321 de 2011), constituyen interpretación oficial obligatoria para los funcionarios de la DIAN. 14 Las facturas, donde se evidencia el domicilio de los contratantes; un certificado proferido por su representante legal, el cual explica que los servicios fueron ejecutados en dicho país, y da cuenta de las personas que los prestaron y su desplazamiento al exterior; la factura de venta No. 10-507109, expedida por Expreso Viajes y Turismo Expreso S.A.S; la factura de venta No. 10-512575 expedida por Expreso Viajes y Turismo Expreso S.A.S.; el reporte de reembolso de gastos del funcionario Jean-Werner T’Serciaes; la factura de venta No. A010010010200103674 expedida por Occifitur Dominicana S.A. 15 El Acuerdo de Prestación de Servicios de Consultoría de Estrategia de Negocios; el Addendum al Acuerdo de Prestación de Servicios de Consultoría de Estrategia de Negocios; los certificados expedidos por las compañías Administradora de Riesgos de Salud Universal S.A., Suplidora Propartes S.A., Asistencia Universal S.A. y Seguros Universal S.A. respecto de la ejecución de los servicios en el año 2014; los certificados expedidos por las mismas compañías que acreditan la prestación de servicios en los años 2013, 2014 y 2015;
Certificados de retención expedidos por las compañías extranjeras sobre los pagos efectuados a la demandante. 16 Recordó que el Consejo de Estado ha precisado que en sede judicial es posible complementar o mejorar la labor probatoria realizada en vía administrativa, pues el proceso contencioso garantiza libertad probatoria a las partes (artículos 137 numeral 5º y 144 numeral 4º del Código Contencioso Administrativo).
Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, pues si bien el acto se expidió por funcionario competente, lo hizo con fines diferentes al perseguido en las normas.
Esto, por cuanto la Administración pretendió gravar, con fundamento en el parágrafo 3º del artículo 420 del Estatuto Tributario, servicios prestados fuera del territorio nacional, cuando la norma en mención únicamente se refiere a servicios realizados en Colombia y, en ciertos supuestos, a servicios prestados desde el exterior para destinatarios ubicados en el país, lo que no ocurre en el caso bajo examen.
Señaló que la interpretación dada por la DIAN resulta fiscalista y desnaturaliza el alcance del IVA, llegando incluso a gravar servicios sujetos a potestad impositiva de otro Estado y generando doble imposición17, lo cual contradice el propósito del legislador de establecer un límite a la facultad fiscalizadora de la DIAN. De otra parte, sostuvo que no procedía la sanción por inexactitud, pues no se configuró el hecho sancionable previsto en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
Explicó que los valores declarados reflejaban su realidad contable y fiscal, sin que se hubieran incluido datos falsos, desfigurados o inexistentes, de manera que no se cumplían los presupuestos de omisión o alteración de ingresos exigidos por la norma. Añadió que el caso existe a una diferencia de criterios respecto de la territorialidad del IVA, lo cual excluye la imposición de la sanción18, y para sustentar su postura, la demandante incluyó un cuadro comparativo.
Solicitó condenar en costas y en agencias en derecho a la demandada con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, argumentando que, de declararse la ilegalidad de los actos demandados, debe reconocerse el reembolso de los gastos en que incurrió para su defensa, como honorarios de abogados y peritos, así como otros costos acreditados con documentos anexos Oposición de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente19: Adujo que la primera declaración de corrección presentada por la actora, en la que aceptó las glosas, no fue suscrita por el representante legal y, además, los pagos fueron extemporáneos, lo que hacía improcedente considerarla válida20.
Señaló, que, dada la expresa y profusa regulación sobre la oportunidad de corregir las declaraciones tributarias, no es posible en el presente caso aplicar simplemente la prevalencia de los sustancial sobre lo formal21. Precisó, con base en los artículos 420, 421, 476 y 481 del ET, que no existen hechos “no gravados” con IVA, sino situaciones que escapan a los límites territoriales del 17 Citó la Sentencia C-551 de 2015. 18 En apoyo de lo anterior, citó la sentencia 19369 del Consejo de Estado, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, 19 de septiembre de 2016. 19 SAMAI Tribunal.
Índice 8.«6_RECIBEMEMORIALES_01RADICACIO´NCONTEST(.PDF) NroActua 8» e Índice 19. «12_RECIBEMEMORIALES_CONTESTACION_REFORMA(.ZIP) NroActua 19» 20 Explicó que el Estatuto Tributario regula de manera estricta el contenido y requisitos de las declaraciones, exigiendo la firma del obligado, del revisor fiscal y, en casos de saldo a favor, de contador público, conforme al artículo 602 ibidem.
DIjo que los artículos 555, 556, 571 y 572 establecen que los deberes formales corresponden a los representantes legales de las personas jurídicas, mientras que el artículo 580 dispone que las declaraciones no firmadas por quien deba cumplir el deber formal de declarar se tienen por no presentadas. A su vez, el artículo 588 regula las correcciones voluntarias y el 590 las provocadas, advirtiendo que todas deben cumplir íntegramente los requisitos de ley para tener validez. 21 Agregó que no se configuraba vulneración alguna de normas constitucionales, pues ni el artículo 209, relativo a la función administrativa, podía invocarse para justificar la omisión en el cumplimiento de requisitos formales y sustanciales.
Recordó que el debido proceso previsto en el artículo 29 superior exige la observancia de las formas propias de cada procedimiento y que las normas procesales, al ser de orden público, son de obligatorio cumplimiento según el artículo 13 del CGP. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co tributo, y que como excepción a dicha territorialidad el parágrafo 3º del artículo 420 establece que se «grava en el territorio nacional los servicios, que se consideran prestados en la sede del prestador del servicio y los servicios ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional que incluye los servicios de consultoría».
Indicó que se le trasladó a la demandante la carga de probar que los servicios de consultoría no fueron prestados en el territorio nacional y que, por ende, no fueron gravados22. Recordó que el Consejo de Estado ha señalado que no cualquier irregularidad apareja la nulidad de una decisión administrativa, pues esta solo procede cuando se trata de defectos sustanciales que afectan el núcleo del derecho de defensa23 e indicó que el hilo argumentativo de los actos, tanto fáctico como jurídico, fue uniforme en torno a la glosa planteada, consistente en la reclasificación de ingresos brutos por operaciones no gravadas, y que, con base en el marco normativo aplicable, el análisis del elemento territorial del hecho generador del IVA y los soportes solicitados a BCG se llegó al convencimiento de que el servicio de consultoría fue prestado en el territorio nacional y, por lo tanto, debía ser gravado con IVA.
Así, señaló que los cambios en la motivación del acto obedecieron a mejores argumentos derivados del debate jurídico y probatorio surtido en sede administrativa. Resaltó que las pruebas aportadas por la demandante no acreditan la ejecución de los servicios de consultoría en el exterior y por ende no son idóneas. Se refirió a que se allegó un contrato en el que se preveía la participación de entre tres y diez consultores, con un mínimo de 200 horas para los seniors, 1920 horas para los juniors y la intervención específica de tres consultores internacionales con 640, 40 y 8 horas respectivamente, lo que implicaba una dedicación considerable a lo largo de quince semanas.
Sin embargo, los documentos acompañados no demuestran la materialización de estas exigencias. Se opuso a las declaraciones extrajuicio por su falta de imparcialidad y por ser post- constituidas, estimándolas impertinentes para acreditar la ejecución del servicio en el exterior. Igualmente indicó que las certificaciones de las compañías contratantes deben valorarse como documentos privados de terceros conforme el artículo 264 del Código General del Proceso.
Respecto de las retenciones de impuestos practicadas en el exterior sobre los pagos a la demandante, afirmó que conforme al literal f) del artículo 254 del Estatuto Tributario, el único documento idóneo para probar el pago del impuesto en el exterior es el certificado fiscal expedido por la autoridad tributaria extranjera. Indicó que procede la sanción por inexactitud dado que la demandante incluyó datos inexactos en su declaración, toda vez que declaró operaciones gravadas como no gravadas.
Agregó que, según la jurisprudencia del Consejo de Estado no se exige probar la existencia de maniobras fraudulentas para imponer la sanción, y que no opera la diferencia de criterios cuando el contribuyente desconoce el derecho aplicable, como en el caso sub examine. Argumentó que no procedía la condena en costas solicitada por la demandante al tratarse de un litigio de interés público vinculado a la función tributaria (art. 188 Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo) y, solicitó que se examine su actuación en sede administrativa y judicial —por su corrección y ausencia de temeridad— para determinar si procede o no la condena. 22 Citó la sentencia 08001-23-33-000-2012-00113-01, del 14 julio 2016, CP Martha Teresa Briceño de Valencia. 23 Citó la sentencia del 21 julio 2011, expediente 16356, CP Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En todo caso, pidió que se reconozcan costas a favor de la DIAN con fundamento en los artículos 188 señalado y 361, 365 y 366 del Código General del Proceso, con gastos a acreditarse y agencias en derecho según las tarifas del Consejo Superior de la Judicatura.
Sentencia apelada El Tribunal declaró la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión 312412018000026 del 22 de marzo de 2018 y de la resolución 002262 del 28 de marzo de 2019 con fundamento en lo siguiente24. Explicó que la demandante intentó acceder al beneficio de la reducción de la sanción del artículo 709 del Estatuto Tributario, para lo cual corrigió la declaración con ocasión a la respuesta al requerimiento especial, pero que la Administración negó la procedencia de ese beneficio porque la declaración de corrección fue presentada por un sujeto que carecía de facultad para representar a la demandante.
Por tal razón, la demandante intentó posteriormente acceder al beneficio de reducción de la sanción del artículo 713 del mismo estatuto, presentando con el recurso de reconsideración una nueva corrección de la declaración con un recibo oficial de pago. Estos documentos fueron allegados por la demandante con ocasión al recurso de reconsideración, y, nuevamente, con la demanda Consideró que la DIAN omitió valorar estos últimos documentos, y, tras apreciarlos en la sede contenciosa, concluyó que la demandante se allanó a las glosas en los términos del acto preparatorio y el acto liquidatario, por lo cual cumplió con los presupuestos del artículo 713 del Estatuto Tributario.
Respecto del cargo de violación al debido proceso y el derecho de defensa, bajo el argumento de que la Administración modificó el tema a ser probado (entre el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración), el Tribunal señaló que el artículo 711 del Estatuto Tributario establece que la liquidación de revisión debe ceñirse a la declaración del contribuyente y a los hechos señalados en el requerimiento especial o en su ampliación, y que, sobre esto la jurisprudencia del Consejo de Estado ha precisado que no se configura violación al principio de correspondencia cuando los hechos reportados en la declaración coinciden con los glosados en el requerimiento especial y en la liquidación oficial25.
Dijo que este principio también aplica a la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, pues al agotar la vía gubernativa se debe mantener coherencia con los hechos discutidos en la actuación administrativa, dado que un cambio en la situación fáctica o jurídica en esa etapa vulneraría el derecho de defensa26. Posteriormente indicó que, en el acto preparatorio, la DIAN determinó que «los servicios por consultoría por valor de (…), están gravados a la tarifa general del 16%, debido a que “el domicilio del contribuyente (…) es Bogotá D.C., quien está prestando servicios de consultoría a unas empresas del exterior, por lo tanto, el servicio se entiende prestado en Colombia”.
Lo anterior, en la medida en que “el literal b) del artículo 420 del Estatuto Tributario tiene unas reglas que las establece el parágrafo 3 del mismo artículo, estableciendo como regla general de localización del servicio, la sede del prestador del mismo», y que, en la liquidación oficial de revisión, adujó que «no cuestionaba que el servicio se hubiese prestado en el exterior, ni que los trabajadores de la parte accionante se hubiesen trasladado al exterior para ejecutar el servicio prestado, sino que estaba aplicando la regla del parágrafo 3 del artículo 420 del ET para efectos de determinar que se realizó 24 SAMAI Tribunal.
Índice 42. 25 Se refirió a la Sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 22269, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto 26 Citó la Sentencia del 18 de marzo de 2021, exp. 23743, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co el hecho generador del IVA en territorio nacional, porque la sede del prestador del servicio (la parte demandante) se ubicaba en territorio nacional.» Explicó que, debido a lo anterior, la demandante sostuvo en respuesta al requerimiento especial que el parágrafo 3 del literal b) del artículo 420 ibidem no era aplicable a su caso, por cuanto los beneficiarios de los servicios prestados en el exterior eran empresas ubicadas en el país en el que dichos servicios se ejecutaron.
Asimismo, señaló que, con ocasión del recurso de reconsideración, BCG insistió en que la regla prevista en dicha norma aplica de manera exclusiva para servicios realizados en Colombia, y advirtió que la Administración desconoció que los servicios prestados en el exterior no están gravados con IVA. Señaló que, a pesar de lo anterior, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración confirmando las glosas sobre la base de que las pruebas obrantes en el expediente no daban fe de que el servicio se hubiese prestado en el exterior.
Concluyó que lo anterior violó el principio de correspondencia, dado que mientras en la liquidación oficial de revisión daba por aceptado el hecho de que los servicios de la demandante se prestaron en el exterior, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración modificó el hecho que había reconocido como probado y determinó que no estaba acreditada la extraterritorialidad del servicio.
Por lo cual, la DIAN transformó el debate jurídico de una cuestión de interpretación del artículo 420 del Estatuto Tributario a una cuestión netamente probatoria sobre un hecho que expresamente había valorado en la liquidación oficial como probado. Dado que aceptó los cargos de la demanda, confirmó la sanción reducida al 50% respecto de la corrección provocada por la liquidación oficial de revisión y anuló la sanción de inexactitud sobre la glosa derivada de la adición de ingresos por servicios de consultoría prestados en el exterior.
Finalmente, no condenó en costas a la Administración, dado que, aunque la demandante aportó una oferta de servicios profesionales para la atención del proceso y las facturas asociadas a la misma, no se aportaron los comprobantes de pago. Así mismo estimó que salvo por los honorarios de los abogados, no se habían incurrido en otras expensas dentro del proceso.
Recursos de apelación La demandada27 presentó recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, con fundamento en los siguientes argumentos: Adujo que la demandante nunca presentó una declaración provocada conforme al artículo 713 del Estatuto Tributario, pues solo diligenció un formulario, pero no lo radicó física ni electrónicamente, siendo esta última la obligación legal según el artículo 579-2 ibidem, la Resolución DIAN 12761 de 2011 y el Decreto 2972 de 2013, que disponen que las declaraciones presentadas por un medio distinto al electrónico se tienen por no presentadas.
Afirmó que la resolución que resolvió el recurso valoró expresamente dicho formulario, pero lo descartó por carecer de eficacia. Precisó que, de acuerdo con el artículo 580 del Estatuto Tributario, las declaraciones sin firma de quien debe cumplir el deber formal se entienden por no presentadas, y que la regulación sobre presentación y pago de declaraciones es estricta, no 27 SAMAI.
Índice 47. «46_RECIBEMEMORIALES_2019539THEBOSTON(.pdf) NroActua 47» Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co pudiendo prevalecer lo sustancial sobre lo formal28. Agregó que aceptar lo pretendido por la actora, como lo hizo el Tribunal, vulnera el principio de igualdad frente a los contribuyentes que sí cumplen la normativa.
Sostuvo que procede la liquidación oficial con los mayores valores determinados y la sanción plena por inexactitud, los cuales, aclaró, no son objeto de litigio por haber sido aceptados por la demandante. Argumentó que no existió falta de correspondencia, pues los actos guardan total coherencia y congruencia tanto en sus fundamentos fácticos como jurídicos y que tenía derecho a mejorar sus argumentos en sede administrativa y judicial.
Agregó que, desde los actos de determinación hasta la discusión judicial, la glosa se sustentó en que la demandante no probó que los servicios se hubieran prestado en el exterior, incumpliendo su deber probatorio y manteniendo una conducta omisiva, tanto en sede administrativa como judicial. Explicó que las pruebas allegadas al expediente no acreditan la efectiva prestación de los servicios en el exterior, pues i) las facturas de tiquetes aéreos solo demuestran la compra de pasajes, sin probar el viaje ni las actividades realizadas, ii) los consumos de comidas y bebidas no acreditan vínculo laboral con la actora ni su participación en el contrato, iii) las cuentas de hotel a nombre de empleados o terceros no demuestran la ejecución de labores relacionadas con el servicio, iv) los registros de hospedaje de una persona identificada como empleado de Scotiabank en República Dominicana desvirtúan su vinculación con la actora, y v) los documentos de hoteles en Bogotá carecen de relación con la supuesta prestación en el exterior.
En conclusión, dijo que ninguna de estas pruebas acredita que el personal de la demandante se hubiera desplazado efectivamente al extranjero ni que se hubiesen ejecutado los servicios contratados. Añadió que el litigio se circunscribió al tratamiento fiscal del IVA y que, por regla general, la ley grava todos los servicios prestados en territorio nacional y solo de forma expresa determina cuáles son excluidos o exentos, por lo que los actos demandados aplicaron correctamente el marco legal vigente.29 Añadió que desde el inicio del procedimiento se requirió a la demandante para que acreditara la naturaleza de los servicios presuntamente prestados en el exterior y aportara los soportes correspondientes, lo cual no hizo, manteniendo una conducta omisiva tanto en sede administrativa como judicial.
Concluyó que no hubo cambio en los fundamentos de los actos; que los rechazos al costo de ventas y al descuento estaban plenamente justificados; y que procede la sanción por inexactitud al configurarse la conducta sancionable. La demandante por su parte apeló la decisión del Tribunal de no condenar en costas a la Administración30, en los siguientes términos: Indicó que el recurso se centraba en un único cargo, esto es la indebida valoración de las pruebas relacionadas con las costas procesales y agencias en derecho, lo que llevó al tribunal a aplicar erróneamente los artículos 361 y 366 del Código General del Proceso.
Señaló que el a quo negó la condena en costas bajo el 28 Señaló que La Resolución 008 del 5 de enero de 2000 actualizó el procedimiento de presentación de declaraciones tributarias y derogó la Resolución 0770 de 1995, así como sus modificaciones y adiciones contrarias (Resoluciones 4740 de 1995, 1799 de 1996, 0859 de 1997 y 2065 de 1999, entre otras).
Además, reguló el procedimiento para la recepción de las declaraciones, estableciendo verificaciones y especificaciones técnicas y de seguridad que garantizan su autenticidad e integridad, dadas las implicaciones legales para las partes. 29 Recordó que el artículo 476 establece de manera taxativa los servicios excluidos y el artículo 481 los exentos. 30 SAMAI Tribunal.
Índice 46. «42_MemorialWeb_Recurso(.pdf) NroActua 46» Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co argumento de que no se acreditó su pago, a pesar de haberse allegado oportunamente la propuesta de servicios y las facturas expedidas por el asesor tributario, por concepto de asesoría legal en sede administrativa y judicial.
Precisó que exigir constancia de pago desconoce los artículos 59 y 105 del Estatuto Tributario, que disponen que los obligados a llevar contabilidad registran los gastos en el momento del hecho económico, en este caso, la recepción de la factura. Agregó que en la práctica profesional los honorarios suelen facturarse por etapas del proceso y en muchos casos se cancelan después de la presentación de la demanda o incluso al finalizar el proceso, por lo que la exigencia de pago constituye un requisito inexistente en la ley.
Argumentó que el artículo 361 del Código General del Proceso define las costas como las expensas y agencias en derecho sufragadas en el curso del proceso, mientras que el artículo 365, numeral 8, establece que basta con acreditar su causación en el expediente, sin requerir prueba del pago. Además, el artículo 366 prevé que las costas se liquidan al finalizar el proceso, de manera que la comprobación puede aportarse hasta ese momento31.
Finalmente, sostuvo que la factura misma constituye un título ejecutivo para su acreedor, por lo que la obligación de pago ya está configurada. En consecuencia, solicitó al Consejo de Estado revocar el numeral tercero de la sentencia apelada y condenar en costas a la DIAN e indicó que dentro del término de ejecutoria del auto que admite el recurso de apelación aportará prueba del pago de las costas.
Oposición a la apelación La demandada32 indicó que no procede condena en costas a favor de la demandante, pues si bien esta allegó con la reforma de la demanda una propuesta de servicios profesionales y facturas expedidas por la firma de asesores, omitió aportar la constancia de pago de dichos honorarios. Resaltó que la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado exige la acreditación del pago efectivo (Sentencia del 11 de abril de 2024, exp. 28286), donde se indicó que la condena en costas únicamente procede cuando hay certeza de que la parte asumió un costo real33.
Dijo que en el proceso no existe prueba de que la demandante hubiera realizado algún desembolso, pues las copias de la oferta y de las facturas no demuestran el pago efectivo. Agregó que el 80% de los honorarios pactados debieron haberse cancelado antes del fallo de primera instancia, pero en el proceso no se acreditó ese pago. También objetó que algunas facturas correspondían a asesorías prestadas en sede administrativa y no dentro del proceso judicial, por lo que no podían ser consideradas como costas procesales. 31 La demandante resaltó que esta interpretación ha sido reiterada por el Consejo de Estado en sentencias como la de 6 de agosto de 2019 (Rad. 15001-33-33-007-2017-00036-01, M.P. Rocío Araújo Oñate), la de 5 de noviembre de 2020 (Rad. 73001-23-33-000-2015-00052-02, M.P. Milton Chaves García) y la de 29 de abril de 2020 (Rad. 63001-23-33-000-2015- 00289-01, M.P. Milton Chaves García).
En estas providencias se precisó que el contrato de prestación de servicios constituye prueba suficiente de las agencias en derecho y que no existe límite temporal para demostrar la causación de las costas. 32 SAMAI.Índice27.«33_MemorialWeb_MEMORIALDEPRONUNCIAMIENTOAPELACIONDEMANDANTE(.pdf) NroActua 27» 33 Sentencia que a su vez se remite a la sentencia C-157 de 2013 en la que se señaló que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley.
Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Dijo que en el evento de confirmarse el fallo y considerarse procedente la condena en costas por concepto de agencias en derecho, estas deben fijarse conforme a las tarifas establecidas en el Acuerdo PSAA16-10554 del 5 de agosto de 2016 del Consejo Superior de la Judicatura.
Recordó que dicho Acuerdo dispone que, en procesos declarativos sin pretensiones pecuniarias, las agencias en derecho para primera instancia pueden reconocerse entre 1 y 10 salarios mínimos mensuales legales vigentes, independientemente del valor pactado entre la parte y su apoderado. La demandante34 sostuvo que el tribunal delimitó el problema jurídico, sin cuestionar la validez formal de las correcciones, limitándolo a determinar que si existió allanamiento parcial con ocasión de la corrección presentada con el recurso de reconsideración. Así, sostuvo que el hecho de que la demandada alegue en la apelación, que las declaraciones de corrección se tienen por no presentadas por ausencia de presentación física y electrónica constituye un argumento nuevo que vulnera el debido proceso y excede la competencia funcional del juez de segunda instancia. Insistió en que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración modificó el objeto de la discusión, al exigir una prueba que nunca había sido solicitada en el requerimiento ni en la liquidación oficial, pese a que allí se había reconocido que el objeto probatorio estaba demostrado.
Por ello, afirmó que se configuró una violación flagrante del artículo 711 del Estatuto Tributario y rechazó el argumento de la demandada según el cual no hubo modificación del debate, sino un simple “mejor argumento”. También indicó que, al discutir nuevamente el contenido de las facturas aportadas al expediente, la demandada viola el artículo 742 ibidem y 164 del Código General del Proceso, toda vez que reconoce que los actos demandados omitieron el deber de analizar las pruebas aportadas en la sede administrativa, y para el efecto hace un recuento probatorio.
Reiteró que el tribunal negó indebidamente las costas por falta de constancia de pago, pasando por alto que, desde la emisión de las facturas y la aceptación de la oferta de servicios, la demandante ya era deudor de los honorarios y la obligación contractual reflejaba el valor de la defensa. Además, señaló que el pago estaba atado a actuaciones posteriores a la demanda —o incluso al resultado del proceso—, de modo que en primera instancia existió una imposibilidad fáctica de acreditar ese desembolso.
En ese escenario, invocó el artículo 212 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, que permite solicitar y decretar en segunda instancia pruebas sobre hechos acaecidos con posterioridad a la oportunidad probatoria de primera instancia y resaltó que bajo este entendido, la prueba del pago de los honorarios se encuadró en los numerales 3 y 4 del artículo indicado, pues se trató de un hecho sobrevenido a la oportunidad probatoria de primera instancia y, además, de una imposibilidad fáctica —el pago aún no había ocurrido— que habilita su solicitud, decreto e incorporación en segunda instancia para acreditar la erogación efectivamente realizada.
Incluyó los registros contables de la firma asesora para demostrar que el pago se le efectuó el 28 de abril de 2022, fecha posterior a la oportunidad probatoria de primera instancia; y señaló que la constancia de pago que echó de menos el tribunal no podía existir en ese momento procesal. 34 SAMAI. Índice 23. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Reiteró que las costas proceden cuando en el expediente consta su causación y en la medida de su comprobación, sin exigir prueba de su pago ni un límite temporal distinto a que la prueba obre en el proceso, y que según el artículo 366 del Código General del Proceso, la liquidación se realiza tras la ejecutoria de la providencia final o el auto de obedecimiento, de modo que basta con que la prueba esté incorporada al momento de la liquidación. Intervención del Ministerio Público El agente del Ministerio Público35 resaltó que la declaración de corrección presentada el 4 de octubre de 2017 no fue firmada por el representante legal de la sociedad actora, sino por una persona sin dicha calidad, lo que la hace inválida conforme a lo dispuesto en los artículos 580 y 602 del Estatuto Tributario.
En consecuencia, dijo que la DIAN actuó acertadamente al desconocer sus efectos. Por otra parte, advirtió que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración la DIAN introdujo un cambio en el objeto del debate, pues, mientras que en el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión se discutió principalmente la exención de los servicios conforme al artículo 481 del Estatuto Tributario, en la resolución de reconsideración la discusión se trasladó al lugar donde efectivamente fueron prestados los servicios.
Este viraje desconoció el principio de correspondencia, pues se exigió probar un hecho que no había sido objeto del debate inicial y que, incluso, la propia Administración había aceptado como demostrado. En consecuencia, solicitó confirmar parcialmente lo pretendido en la demanda, declarando la nulidad de los actos administrativos únicamente respecto de la glosa que ordenó reclasificar como gravados los ingresos por operaciones prestados a clientes extranjeros.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Antes de decidir sobre el debate judicial planteado en el trámite de esta segunda instancia, se pone de presente que el magistrado Luis Antonio Rodríguez Montaño manifestó estar impedido para participar en la decisión, por haber conocido el proceso en primera instancia y que mediante auto del 10 de octubre de 2025 la Sala declaró fundado el impedimento presentado (índice 38 SAMAI). 1.
Problema jurídico En los términos de los recursos de apelación, corresponde establecer si i) la declaración de corrección presentada con ocasión del recurso de reconsideración, en los términos del artículo 713 del Estatuto Tributario, debe entenderse como no presentada; ii) si procede la adición de ingresos por operaciones gravadas, derivados de servicios prestados a compañías extranjeras; y iii) en caso de no proceder lo anterior, si la demandada debe ser condenada en costas en primera y segunda instancia. 2.
Corrección provocada con ocasión al recurso de reconsideración. En la sentencia de primera instancia, el tribunal indicó que BCG intentó acceder a la reducción de la sanción de inexactitud, al 50%, prevista en el artículo 713 del Estatuto Tributario, pero que «la Administración omitió valorar la corrección de la declaración 35 SAMAI Índice 37. «RECIBEMEMORIALES_CONCEPTO250002337(.pdf) NroActua 37» Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co y el recibo oficial de pago que la demandante allegó con ocasión al recurso de reconsideración (…)» Dijo que, al valorar tales pruebas, constató que BCG se allanó a las glosas, en los términos del artículo 713 ibidem, atendiendo a los actos preparatorio y liquidatorio, y que pagó la sanción reducida, según lo previsto en esa misma norma, por lo cual la declaración de corrección provocada presentada con el recurso debía ser aceptada.
Al respecto, en la apelación, la DIAN argumentó que sí examinó los documentos aportados por la demandante con ocasión del recurso de reconsideración, y que, de acuerdo con los mismos, el Tribunal erró al aceptar la supuesta corrección provocada, por cuanto BCG solo allegó un borrador de declaración que no fue presentado ni física ni electrónicamente a través de los servicios informáticos al momento de presentar el recurso.
Dijo que, en esa medida, dado el carácter estricto de la regulación sobre presentación y pago de declaraciones, no podía privilegiarse la sustancia sobre la forma y, por tanto, ese formulario no debía tenerse por una declaración de corrección presentada. Para resolver, es importante traer a colación el artículo 713 del Estatuto Tributario que establece la posibilidad de aceptar total o parcialmente los hechos planteados por la Administración dentro del término para interponer el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial y establece que, previo el cumplimiento de ciertos requisitos, la sanción de inexactitud puede ser objeto de reducción; la alusión al artículo se efectúa considerando que fue con fundamento en ese artículo que el tribunal aceptó la corrección diligenciada en el formulario 3001067241156.
Esa disposición señala que es posible acceder a la reducción de la sanción si, dentro del término para interponer el recurso de reconsideración, el responsable (por tratarse de una declaración de IVA) corrige su liquidación privada incluyendo los mayores valores propuestos por la DIAN y aceptados por este y la sanción por inexactitud reducida.
El artículo también indica que ello debe probarse presentando un memorial ante la Administración, donde se indique los hechos aceptados al cual debe adjuntarse copia o fotocopia de la respectiva corrección y del pago o acuerdo de pago del impuesto y sanción de inexactitud reducida. Por ello, procede esta sección a verificar los documentos que fueron aportados por la demandante para establecer si el tribunal erró o no al considerar que los mismos acreditaban el cumplimiento de los anteriores requisitos.
En primer lugar, se observa que, en junio de 2017 BCG presentó respuesta al requerimiento especial36 en la cual manifestó aceptar algunas de las glosas propuestas por la DIAN y allegó una declaración de corrección presentada en bancos el 4 de junio de 2017 (formulario 300167241078) en la que se incluyó una sanción por $1.232.000 y un recibo oficial de pago de fecha 4 de junio de 2017 en el que se incluyeron los valores: $1.232.000 por sanción, $11.940.000 por intereses y $9.854.000.
En la liquidación oficial demandada la DIAN señaló que la declaración había sido firmada por quien no tenía esa función y que, por ello, esa corrección no podía tenerse en cuenta37. 36 SAMAI Tribunal. Índice 11. Fl 332. Caa 37 Ibidem. Fl 434. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En tercer lugar, se observa que el 28 mayo del 201838 BCG presentó recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión, con el cual aportó lo siguiente: • Copia de la declaración de corrección en formulario 3001067241078 y con adhesivo 0719330007188, presentada ante Bancolombia el día 4 de octubre de 2017, y entregada también a la DIAN con ocasión de la respuesta al requerimiento especial; • Recibo oficial de pago de fecha 4 de octubre de 201739; • Declaración de corrección diligenciada en el formulario 300106724115640, anexada por la demandante con ocasión al recurso de reconsideración; se trata de un formulario diligenciado a mano sin sello de recibido en bancos.
En este, se incluyó una sanción por valor de $2.464.000. • Valores cancelados el 28 de mayo de 2018 con el recibo 4910211498282 (fl 451 Caa), diligenciado a través de los servicios informáticos de la DIAN. En este recibo constan los valores: $1.232.000 por concepto de sanción y $494.000 por intereses de mora. Así mismo, el recibo hace referencia al formulario 3001500073141 el cual no coincide con ninguno de los formularios previamente indicados.
Adicionalmente, se observa en el expediente un escrito radicado el día 19 de julio de 2018 ante la División de Grandes Contribuyentes de la DIAN, con referencia «Alcance al Recurso de Reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No.312412018000026 del 22 de marzo de 2018.»41, en el que se indica que, con ocasión del recurso de reconsideración, la demandante preparó la declaración de corrección del IVA del período 1 de 2014, incorporando las glosas aceptadas, la sanción por inexactitud y los intereses de mora.
En este último documento, BCG precisó que, dado que no pudo presentar esa corrección de manera electrónica, por ser atípica y corresponder a una corrección provocada, preparó la corrección en formulario litográfico (formulario 3001067241156) para ser presentada en bancos. Explicó que el 28 de mayo de 2018 se intentó radicar ese formulario en la sede Bancolombia Pijao-Green Office y luego en la sede Andino, pero en ambos casos el sistema del banco no aceptó el número del formulario por “incompatibilidad con formularios litográficos”.
Dijo entonces que, ante la inminencia del vencimiento, se interpuso el recurso en término (admitido por auto del 29 de junio de 2018). Se hace notar que esta explicación no constaba en el recurso de reconsideración presentado pero que el formulario litográfico y el recibo de pago con presentación electrónica sí fueron listados y adjuntados como anexos en ese momento.
También se verifica que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración la DIAN incluyó un punto denominado «ALLANAMIENTO PARCIAL CON OCASIÓN A LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN» en donde referencia como declaración de corrección la presentada ante Bancolombia el día 4 de octubre de 2017 con el formulario 3001067241078, y adhesivo 0719330007188.
Ahora, sobre el escrito del 19 de julio de 2018, incluido en los folios 444 a 499 del Caa, resalta que el mismo no podrá ser estudiado por haberse presentado fuera del término para interponer el recurso de reconsideración. De acuerdo con todo lo anterior, en línea con los estrictos términos del recurso de apelación, la Sección verifica que el tribunal erró al considerar que se habían acreditado los requisitos del artículo 713 del Estatuto Tributario con los documentos presentados por la demandante.
Esto, si se considera que, como efectivamente lo 38 SAMAI Tribunal. Índice 11. Fl 402. Caa. 39 Ibidem. Fl 439. 40 Ibidem. Fls 441 y 442. 41 Ibidem. Fls 444. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co indica la DIAN, dentro del término para interponer el recurso de reconsideración, BCG no presentó una declaración de corrección, exigencia prevista en el artículo 713 del Estatuto Tributario que aplicó el tribunal.
Se resalta que cuando el artículo señala que el responsable debe corregir su declaración y presentar una copia de la misma, no se está refiriendo a un simple proyecto de corrección -como se habla en otras normas (por ejemplo, el anterior artículo 589 del Estatuto Tributario)-, sino a una declaración propiamente presentada y por tanto para acceder a la reducción de la sanción allí establecida, efectivamente la corrección provocada debía haberse presentado por el medio y dentro del término previsto para interponer el recurso de reconsideración. Así, la supuesta declaración de corrección diligenciada en el formulario 3001067241156 y adjuntada por BCG con el recurso de reconsideración solo puede tomarse como un borrador o proyecto y no como una declaración presentada.
Caso diferente es lo que ocurrió con el recibo de pago 4910211498282 presentado en esa misma fecha, y aceptado por el tribunal, pues en este sí consta su presentación; no obstante, se reitera, ese recibo de pago referencia un formulario que no coincide con los anteriores. Finalmente, llama la atención que la demanda señalará que por ser una corrección atípica no le fue posible presentar la misma, cuando en similar circunstancia la declaración de corrección anexada a la respuesta al requerimiento especial, si fue presentada ante Bancolombia el día 4 de octubre de 2017.
Ahora bien, en el escrito de oposición a la apelación, BCG indica que la demandada está incluyendo argumentos nuevos al mencionar que el tribunal no ha debido tener como corrección de la declaración de IVA del bimestre 1 del año 2014 el formulario antes indicado, y solicita que en aplicación del principio de congruencia (artículo 281 del Código General del Proceso) se descarte el cargo.
Sobre lo anterior, se resalta que, si bien la finalidad del principio antes referido, es «que las partes obtengan una decisión judicial certera sobre el asunto puesto a consideración del juez, al igual que la salvaguarda del debido proceso y del derecho de defensa de las partes, cuya actuación procesal se dirige a controvertir los argumentos y hechos expuestos en la demanda, tratándose del demandado, y en la contestación, si la posición procesal es la del demandante», esto no significa que el apelante no pueda poner de presente argumentos que atacan errores específicos de la decisión impugnada y que nunca fueron discutidos en sede administrativa.
Por lo tanto, prospera el cargo. 3. Adición de ingresos por operaciones gravadas. Violación al derecho debido proceso versus el derecho a mejorar argumentos. El Tribunal consideró que la demandada violó el principio de correspondencia, dado que, en un primer momento, en el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión el objeto del debate se circunscribió a la interpretación del alcance de la disposición que regula el hecho generador del IVA del parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto Tributario, y que por eso mismo la DIAN había concluido que el servicio se prestó en el exterior pero se encontraba gravado en Colombia porque BCG tenía su sede en el país pero que, en un segundo momento, al resolver el recurso de reconsideración, la DIAN modificó el hecho que había reconocido como probado, pues señalo que la razón del rechazo era que no estaba acreditado que la demandante hubiera prestado el servicio en el exterior.
Así el tribunal concluyó que la Administración transformó el debate jurídico de una cuestión de interpretación del Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 16 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co artículo 420 del Estatuto Tributario a una cuestión netamente probatoria.
Por su parte, en la apelación, la DIAN argumentó que no existió falta de correspondencia, pues los actos guardan total coherencia y congruencia tanto en sus fundamentos fácticos como jurídicos y que tenía derecho a mejorar sus argumentos en sede administrativa y judicial. Insiste en que, desde los actos de determinación hasta la discusión judicial, la glosa se sustentó en que la demandante no probó que los servicios se hubieran prestado en República Dominicana, por lo que incumplió su deber probatorio y mantuvo una conducta omisiva tanto en sede administrativa como en sede judicial.
Para resolver, es importante traer a colación lo señalado por la Sección respecto del principio de correspondencia, en lo que se refiere al requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, y a la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, pues esta pone fin a la sede administrativa: Uno de los principios que rigen el proceso de determinación oficial del tributo es el previsto en el artículo 711 del Estatuto Tributario, conforme al cual, la liquidación oficial de revisión debe contraerse a los hechos que hubieren sido analizados en el requerimiento especial o en su ampliación, debido a que el requerimiento es el acto en el que la Administración fija por primera vez los puntos que considera inexactos en la declaración. Una vez emitido el requerimiento especial, queda delimitado el marco dentro del cual puede darse la modificación de la liquidación privada, manifestación precisamente del derecho fundamental al debido proceso.
Es por eso que este principio también debe ser observado por la Administración en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, toda vez que al tratarse del acto que le pone fin a la vía gubernativa, debe guardar coherencia con los hechos controvertidos en la actuación administrativa. En ese orden de ideas, con mayor razón, no es de recibo que los actos que finalizan la vía gubernativa planteen hechos distintos a los que sustentaron la determinación oficial de la cuota tributaria, pues a la autoridad fiscal debe acatar el derecho al debido proceso y el derecho de defensa previstos en el artículo 29 constitucional.42 Resáltese que, «dado que la resolución que resuelve el recurso de reconsideración es el acto que le pone fin a la vía gubernativa, la misma debe referirse a las modificaciones realizadas por la liquidación oficial de revisión y, en esa medida, a los hechos controvertidos durante la actuación administrativa».43 Por tanto, si bien es cierto que se ha aceptado la mejora en los argumentos que soportan las glosas que la DIAN plantea en sede administrativa, ello se debe hacer en línea con la normativa y hechos planteados en el requerimiento especial, pues cambiar estos elementos procesales, so pretexto de esa mejora, viola el derecho al debido proceso, específicamente el derecho a la defensa, previstos en el artículo 29 de la Constitución Política.
En efecto, la capacidad real de defensa del contribuyente puede verse comprometida si, un primer momento, esto es, en la respuesta al requerimiento especial y en el recurso de consideración ejercitó su defensa con argumentos y pruebas encaminados a atacar los términos en los que se planteó el requerimiento especial y la liquidación oficial y luego, en un segundo momento, esto es, en sede de la resolución del recurso de reconsideración, la Administración cambia esos términos exigiéndole al contribuyente desplegar una nueva actividad argumentativa y probatoria diferente a la que ya había desplegado.
Este proceder 42 Sentencia del 22 de febrero de 2018. (Exp.21453). M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 43 Sentencia del 3 de diciembre de 2020 (Exp. 23868). MP. Miltón Chaves García. En igual sentido ver sentencia del 18 de marzo de 2021. ( Exp.23743). M.P Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 17 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co conllevaría un desconocimiento de las etapas procesales que tiene el contribuyente para ejercer su defensa.
Frente a lo discutido en el proceso es preciso recordar que, para efectos del Impuesto sobre las Ventas (IVA), pueden darse diferentes situaciones sobre la territorialidad que generan, así mismo, diferentes tratamientos. Esto es, puede darse el caso de servicios que se prestan en Colombia, entendiéndose que esto se da en la sede del prestador del servicio y, por regla general están gravados con IVA, servicios que se prestan desde Colombia en favor de entidades del exterior, para ser utilizados por fuera del país, configurándose una posible exportación de servicios que genera un ingreso exento, y servicios prestados enteramente en el exterior, los cuales no son sujeto del gravamen, y servicios prestados desde el exterior en favor de usuarios ubicado en Colombia, los cuales también están gravados bajo el artículo 420 del Estatuto Tributario, en ciertos casos Considerando todo lo anterior, la Sección procede a revisar los hechos y argumentos utilizados por las partes en sede administrativa sobre los servicios de consultoría que generaron la reclasificación, Requerimiento especial44 (…) El literal b) del artículo 420 del estatuto tributario establece como hecho generador sobre el impuesto sobre las ventas la prestación de servicios en el territorio nacional.
A su vez, el parágrafo 3 adicionado por el artículo 33 de la Ley 383 de 1997 señala: Para la prestación de servicios en el territorio nacional se aplicarán las siguientes reglas: Los servicios se considerarán prestados en la sede del prestador del servicio, salvo en los siguientes eventos: (…) De lo normatividad trascrita se infiere que el servicio se considera prestado en la sede del prestador del mismo, independientemente del lugar donde se ejecute la actividad o labor contratada, con excepción de los eventos determinados legalmente en el parágrafo tercero numerales 1 y 2.
Ahora bien, el contribuyente afirma que el servicio fue prestado por los Consultores de Boston Consulting Group por fuera del territorio colombiano y por eso lo cataloga como una operación no gravada con base en el literal b) del artículo 420 del Estatuto Tributario. Aquí es necesario precisar que el literal b) del artículo 420 del Estatuto Tributario tiene unas reglas que las establece el parágrafo 3 del mismo artículo, estableciendo como regla general de localización del servicio, la sede del prestador del mismo.
El domicilio del contribuyente The Boston Consulting Group SAS es Bogotá D.C., quien está prestando servicios de Consultoría a unas empresas del exterior, por lo tanto, el servicio se entiende prestado en Colombia.” (Énfasis propio) Respuesta al requerimiento especial Los ingresos por valor de (…) que la Autoridad Tributaria considera como gravados se originaron por servicios que se prestaron en República Dominicana a favor de compañías domiciliadas en República Dominicana (Seguros Universal S.A., ARS Universal S.A., Asistencia Universal S.A. y Suplidora Propartes S.A.).
Vale la pena señalar que la regla de extraterritorialidad establecida en el literal b) del numeral 3° del parágrafo 3° del artículo 420 del Estatuto Tributario, en relación a considerar prestados en el territorio colombiano los servicios de consultoría ejecutados desde el exterior a favor de usuarios ubicados en el territorio colombiano, no sería aplicable para el caso de BCG, considerando que los beneficiarios de estos servicios son empresas ubicadas en República Dominicana. 44 Ibidem.
Fls 304 -401. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 18 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La posición anteriormente citada de la autoridad tributaria, parte de una interpretación indebida del parágrafo 3° del artículo 420 del Estatuto Tributario, al interpretar que la regla para la localización de los servicios prestados en el exterior debe ser la sede del prestador del servicio.
Al respecto debemos señalar que el parágrafo 3° del artículo 420 del Estatuto Tributario, señala lo siguiente: (…) es claro que el mismo legislador limitó el ámbito de aplicación del parágrafo 3° solo a servicios prestados en el territorio nacional, no aplica para servicios prestados fuera de este (…) Liquidación oficial de revisión45 De acuerdo con lo anterior, y partiendo del hecho que el servicio prestado por la sociedad THE BOSTON CONSULTING GROUP SAS corresponde a honorarios profesionales, en atención a lo señalado en el literal b) del artículo 420 del Estatuto Tributario que regula los hechos sobre los que recae el impuesto en concordancia con el parágrafo 3 adicionado por el artículo 33 de la ley 383 de 1997, el competente primario los considera prestados en la sede del prestador del servicio.
(…) Por lo anterior, el servicio de consultoría prestado por el contribuyente con sociedades del exterior se entiende prestado en el territorio nacional como lo dispone el parágrafo 3º del artículo 420 del Estatuto Tributario. (…) Al respecto, el Despacho precisa, que en ningún momento la Autoridad Tributaria cuestiona el sitio donde fue prestado el servicio profesional, ni el desplazamiento de empleados a realizar la labor a Republica Dominicana como tampoco la expedición de las facturas que conforman el valor de (…) cuestionado, por el contrario, las facturas y el servicio profesional de consultoría son las que llevan al ente fiscal a determinar que el servicio prestado (SIC) personal de su compañía que se desplazó al exterior para ejecutar el servicio de consultoría, fue contratado en el territorio nacional, es decir en la sede del prestador del servicio, cumpliendo así con la regla especial establecida en el parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto para efectos de determinar el hecho generador del IVA, que es el tema en discusión. El Despacho reitera, para el caso en Litis, que las exenciones y exclusiones son taxativas y restrictivas por lo que vía interpretación no se puede ampliar los beneficios que el legislador le ha otorgado a ciertos servicios, dentro de los cuales NO se encuentra la prestación del servicio fuera del territorio nacional, ya que fue la misma ley la que indicó que para efectos de determinar el hecho generador del impuesto sobre las ventas, se debe tener presente que el IVA se genera en la SEDE DEL PRESTADOR DEL SERVICIO, (…) (Negrilla propia”) Resolución de recurso de reconsideración46 Así, continuando con el análisis de la norma, este Despacho encuentra que parágrafo 3º del artículo 420 del Estatuto Tributario contempla un listado taxativo de excepciones y tratamientos especiales frente a la territorialidad del impuesto sobre las ventas en lo que atañe a la prestación de servicios en el territorio nacional.
(…) En virtud de la interpretación gramatical de las normas, prevista en el artículo 25 del Código Civil, podemos concluir que la norma anteriormente citada se refiere explícitamente a un conjunto de excepciones a la máxima «los servicios se considerarán prestados en la sede del prestador del servicio», en lo que atañe a los servicios prestados en el territorio nacional colombiano. De manera que dicha norma no contempla, como lo afirmó la Administración Tributaria mediante la Liquidación Oficial de Revisión, que los servicios prestados en el exterior estén sujetos a dicho tratamiento.
Tan es así que dicho supuesto ni siquiera fue contemplado como un hecho generador del tributo como se indicó anteriormente. Por ende, no es factible asegurar que, si un servicio prestado en el exterior no se encuentra enlistado dentro de las excepciones señaladas, dicho servicio estará sujeto al impuesto sobre las ventas en Colombia, toda vez que la norma fue expedida explícitamente para los servicios prestados en territorio nacional.
Ahora bien, teniendo en cuenta el marco teórico y normativo expuesto previamente, este Despacho se ocupará de analizar si los servicios prestados por la Sociedad pueden ser calificados como servicios prestados en el exterior, para efectos del Impuesto sobre las ventas. 45 Idem 46 Ibidem. Fls 482-481. Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 19 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En primera medida, después de analizar las facturas y soportes entregados en medio magnéticos por el contribuyente, la Administración encuentra que dichos documentos no dan fe de que efectivamente el servicio se hubiera prestado en el exterior.
(…) (Énfasis propio) Lo anterior hace evidente que los hechos y la interpretación inicialmente dada por la demandada, tuvo un cambio de fondo en cuanto a la argumentación y fundamento jurídico y en cuanto al objeto de la prueba, y no se trató de una simple ampliación o mejora de los argumentos en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. En efecto, la DIAN pasó de insistir que, de acuerdo con el literal b y parágrafo tercero del artículo 420 del Estatuto Tributario, los servicios se gravaban en la sede del prestador del servicio independientemente de que lugar de ejecución de la actividad fuera el exterior y reconociendo como un hecho probado que los servicios fueron prestados por BCG en República Dominicana, pero que se debían gravar en Colombia porque el domicilio de la demandante era Bogotá, a señalar que los servicios prestados en el exterior no se encuentran gravados con IVA pues la norma fue expedida para los servicios prestados en Colombia pero que la demandante nunca probó que los servicios fueron efectivamente prestados en el exterior.
Así mismo, se evidencia que la demandante dirigió su defensa a lo que inicialmente había señalado la Administración, y quedando sin oportunidad procesal en la etapa administrativa para defenderse de los nuevos hechos y debate probatorio incluidos únicamente hasta la resolución que resolvió el recurso. Con base en el cambio argumentativo, se evidencia que la DIAN pasó de considerar que ciertos hechos sí se habían probado a considerar lo contrario, pues indicó que con base en el acervo probatorio no era claro que los servicios hubieran sido prestados por la demandante en el exterior, por lo que debían ser gravados con el impuesto.
Así pues, para esta Sección es claro que el cargo de la demandada no está llamado a prosperar, pues como lo señaló el tribunal, la entidad pasó de plantear un debate argumentativo (en el requerimiento especial y en la liquidación oficial de revisión) a plantear un debate probatorio basado en una interpretación nueva de la norma y cambiando los hechos iniciales (en la resolución de reconsideración).
En consecuencia, encontrándose demostrado que los actos demandados sí desconocieron el principio de correspondencia en materia tributaria, la Sección confirmará la sentencia de primera instancia y se abstendrá de seguir revisando los aspectos probatorios planteados por la demandada respecto de los servicios prestados a clientes extranjeros. 4.
Sanción por inexactitud Como quiera que las glosas relativas a: ingresos brutos por operaciones gravadas por valor de $43.547.749, rechazo de impuesto por servicios gravados al 5% por valor de $2.531.479, rechazo de impuesto descontable por valor de $109.320 y rechazo de impuesto descontable por valor de $246.000 fueron aceptadas por BCG, se encuentra que no se planteó discusión alguna respecto a la sanción de inexactitud derivada de estos rubros, por lo que lo procedente será determinarla, lo cual se efectuará en la liquidación que se practica más adelante.
Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 20 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5. Liquidación En atención a lo expuesto, y habiendo prosperado parcialmente las pretensiones de la demandante se procederá a liquidar la declaración, así: Concepto Declaración privada Liquidación oficial Consejo de Estado Ingresos brutos por operaciones gravadas 904.124.000 2.691.103.000 947.672.000 Ingresos brutos por operaciones no gravadas 1.901.878.000 158.447.000 1.901.878.000 Total ingresos brutos recibidos durante el periodo 2.806.002.000 2.849.550.000 2.849.550.000 Total ingresos netos recibidos durante el periodo 2.806.002.000 2.849.550.000 2.849.550.000 Compras importación de servicios 557.011.000 557.011.000 557.011.000 Compras nacionales de bienes gravados tarifa general 8.195.000 8.195.000 8.195.000 Compras nacionales de servicios gravados tarifa 5% 50.848.000 50.848.000 50.848.000 Compras y servicios gravados 490.181.000 490.181.000 490.181.000 Compras no gravadas 282.667.000 282.667.000 282.667.000 Total compras e importaciones brutas 1.388.902.000 1.388.902.000 1.388.902.000 Total compras netas realizadas durante el periodo 1.388.902.000 1.388.902.000 1.388.902.000 Impuesto generado a la tarifa general 144.660.000 430.577.000 151.628.000 Total imp a cargo/Imp generado por operaciones gravadas 144.660.000 430.577.000 151.628.000 Impuestos descontables compras de bienes tarifa general 1.311.000 1.311.000 1.311.000 Impuestos descontables servicios gravados a la tarifa del 5% 2.542.000 11.000 11.000 Impuestos descontables servicios gravados a la tarifa general 77.123.000 76.877.000 76.877.000 Impuesto descontado pagado o facturado 80.976.000 78.199.000 78.199.000 Impuesto descontable operaciones régimen simplificado 196.000 87.000 87.000 Impuesto descontable IVA reten servicios prestados en Colombia no domiciliados 89.122.000 89.122.000 Total impuestos descontables 170.294.000 167.408.000 167.408.000 Saldo a pagar del periodo fiscal 0 263.169.000 0 Saldo a favor del periodo fiscal 25.634.000 0 15.780.000 Saldo a favor sin solicitud de devolución o compensación del periodo fiscal anterior 339.921.000 339.921.000 339.921.000 Retenciones por IVA que le practicaron 18.554.000 18.554.000 18.554.000 Sanciones 0 288.803.000 9.854.000 Total saldo a pagar 0 193.497.000 O total saldo a favor 384.109.000 0 364.401.000 Sanción por inexactitud Sanción por inexactitud Total saldo a favor liquidado por el contribuyente $ 384.109.000 Total saldo a favor antes de sanciones liquidado por el Consejo de Estado $ 374.255.000 Base de la sanción $ 9.854.000 Tarifa 100% Total sanción por inexactitud $ 9.853.999 6.
Condena en costas De acuerdo con el artículo 361 del Código General del Proceso, por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, las costas procesales comprenden dos conceptos diferenciales, esto es las expensas y gastos que se han sufragado durante el proceso y las agencias en derecho.
En el caso, se observa que la apelación presentada por la demandante se refiere únicamente a la decisión del tribunal de no condenar en agencias en derecho, por cuanto no expresó inconformidad sobre la ausencia de condena por expensas y gastos procesales, que, por demás, no se encuentran causadas. Bajo ese marco, de conformidad con lo previsto en el numeral 5 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y teniendo en cuenta los criterios de decisión adoptados por la posición mayoritaria Radicado: 25000233700020190053901(28436) Demandante: The Boston Consulting Group S.A.S 21 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co de la Sección en la sentencia de 23 de septiembre de 202547, no se debe condenar en costas en ninguna de las dos instancias por cuanto no hay una parte vencida, en tanto se declara la nulidad parcial.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar el numeral segundo de la parte resolutiva de la sentencia del 28 de septiembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, por lo expuesto en esta providencia, como sigue:
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como liquidación del impuesto sobre las ventas del bimestre 1 del año 2014 de la sociedad The Boston Consulting Group S.A.S., la efectuada por el Consejo de Estado. 2. Sin condena en costas en ninguna de las instancias. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.
Cúmplase La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha: (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador 47 Sentencia del 23 de septiembre de 2025, Exp. 28292, CP.
Wilson Ramos Girón.