25000233700020170057601 — Consejo de Estado

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá, D.C., trece (13) de abril de dos mil veintitrés (2023) Referencia: MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: SPRING MOBILE SOLUTIONS COLOMBIA S.A.S. Demandado: DIAN Temas: Impuesto sobre las ventas bimestre IV de 2012.

Término de firmeza de las declaraciones de IVA. Registro de contratos de exportación de servicios para acceder a la exención de IVA. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 27 de mayo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

ANTECEDENTES Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. presentó declaración del impuesto sobre las ventas -IVA- del IV bimestre de año 2012, el 14 de septiembre de 2012 con un saldo pagar de $571.0001. El 9 de octubre de 2012 presentó corrección de la declaración, en la que aumentó los ingresos brutos por operaciones no gravadas y mantuvo el saldo a pagar2.

La sociedad demandante presentó su denuncio rentístico del año gravable 2012 el 14 de abril de 2013, en el que registró pérdidas fiscales por cuantía de $861.521.0003. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- expidió el Requerimiento Especial 322402015000044 del 27 de marzo de 2015, en el que propuso desconocer la totalidad de los ingresos brutos por exportaciones declarados, para reclasificarlos como ingresos brutos por operaciones no gravadas e ingresos brutos por operaciones gravadas, en consecuencia, aumentar el impuesto generado a la tarifa general del 16% e imponer sanción por inexactitud, para un total saldo a pagar de $361.350.0004.

El 30 de junio de 2015, la contribuyente respondió el acto preparatorio y manifestó su inconformidad con las glosas propuestas5. 1 Folio 2 del c.a.1. 2 Folio 3 del c.a.1. 3 Folio 8 del c.a.1. 4 Folios 219 a 233 del c.a.2. 5 Folios 251 a 266 del c.a.2. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 2 La autoridad tributaria profirió Liquidación Oficial de Revisión 322412015000168 del 1 de diciembre de 2015, en los términos del requerimiento especial6. Contra el acto anterior, la accionante interpuso recurso de reconsideración el 1 de febrero de 2016, decidido el 2 de diciembre de 2016 mediante la Resolución 009496 que confirmó en su totalidad el acto administrativo recurrido7.

DEMANDA La actora en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho formuló las siguientes pretensiones8: “2.1. Principal: 2.1.1. Que por los motivos de ilegalidad que expondré más adelante, se anulen los siguientes actos administrativos: 2.1.1.1. Liquidación Oficial de Revisión No. 3322412015000168 del 01 de diciembre de 2015 proferida por la División de Gestión de Liquidación, de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se modificó la declaración del impuesto a las Ventas de SPRING correspondiente al Periodo 4 de 2012 liquidando un mayor impuesto a cargo de $138.761.000 y una sanción de $222.018.000 (en adelante la “LOR”) 2.1.1.2.

Resolución número No. 009496 del 02 de diciembre de 2016, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración contra la Liquidación oficial de revisión No. 3322412015000168 del 01 de diciembre de 2015. 2.1.2. Que se declare que la Declaración del Impuesto sobre las Ventas correspondiente al periodo 4 del año gravable 2012 se encuentra en firme. 2.1.3.

Que, como consecuencia, se restablezca a mi representada en la plenitud de sus derechos de conformidad con la acción contenciosa que con esta demanda se interpone y por tanto: 2.1.3.1. Se declare que SPRING no se encuentra obligada a pagar el mayor impuesto a cargo liquidado en la LOR por el valor de $138.761.000. 2.1.3.2. Se declare que SPRING no se encuentra obligada a pagar la sanción por inexactitud liquidada en la LOR cuyo valor es de $222.018.000. 2.1.3.3.

Se declare que SPRING no se encuentra obligada a pagar los intereses de mora derivados del mayor impuesto a pagar los cuales ascienden a $192.504.000.” La demandante invocó como normas violadas, las siguientes: 6 Folios 306 a 318 del c.a.2. 7 Folios 321 a 344 y 356 a 366 del c.a.2. 8 Folios 175 a 176 del c.p. Reforma de la demanda.

El concepto de la violación se sintetiza así: Spring tiene derecho a la exención por exportación de servicios Alegó que los actos enjuiciados incurrieron en falsa motivación pues la demandante cumplió los requisitos para la procedencia de la exención por exportación de servicios que se encontraban vigentes al momento de expedición de la liquidación oficial de revisión. No obstante, la DIAN la desconoció por lo que violó el principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal.

Comentó que la sociedad no registró los contratos de exportación de servicios, pero sí efectuó la exportación que es el requisito sustancial para que las transacciones sean exentas de IVA. Destacó que este requisito actualmente no está vigente y afirmó que el cumplimiento de los demás requisitos está acreditado con el certificado de revisor fiscal adjunto al escrito de demanda.

Debido a que la administración desconoció los hechos probados en el expediente, concluyó que debe accederse a la nulidad de los actos demandados. Inobservancia del principio de favorabilidad Precisó que la entidad demandada transgredió el principio de favorabilidad previsto en el artículo 29 de la Constitución Política y el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 en la medida en que desconoció la exención por exportación de servicios con fundamento en una norma que no estaba vigente en el momento en que se expidió la liquidación oficial de revisión. Explicó que en la respuesta al requerimiento especial solicitó la aplicación del principio de favorabilidad, ya que consideró más favorable la norma actualmente vigente que eliminó el requisito de registrar los contratos de exportación ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo.

Puso de presente que dicha decisión de la administración tuvo como fundamento el Oficio 018128 del 19 de junio de 2015 que fue suspendido por esta Corporación mediante Auto del 7 de diciembre de 2016, al considerar que inaplicaba la jurisprudencia de la Corte Constitucional. Así, consideró que inaplicar el principio de favorabilidad bajo el argumento de que este sólo aplica en materia sancionatoria contraría la jurisprudencia de la Corte Constitucional.

Manifestó que por resultar más favorable la norma actual que no exige el registro de los contratos de exportación como requisito para la exención de IVA en la exportación de servicios, debe aplicarse en observancia del principio de favorabilidad. Advirtió que, en todo caso, el rechazo de la exención constituye un castigo por la falta de registro de los contratos, de modo que puede entenderse como una sanción. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 4 Falsa motivación Dilucidó que los actos administrativos demandados incurrieron en indebida interpretación de los artículos 705, 705-1 y 714 del Estatuto Tributario y de los Oficios 087498 de 2005 y 048953 de 2007, pues de haberlo hecho en debida forma, habría concluido que la declaración de IVA del IV bimestre de 2012 estaba en firme en el momento en que se notificó el requerimiento especial.

Indicó que del análisis de las normas y la doctrina previamente citada se concluye que la declaración de IVA del periodo IV de 2012, quedó en firme una vez cumplidos dos años contados a partir del vencimiento del plazo para declarar, por lo que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario no es aplicable al caso concreto. Precisó que el término de firmeza de 5 años contados a partir de la fecha de presentación de la declaración del impuesto sobre la renta, por haberse generado pérdidas fiscales en el periodo gravable del impuesto sobre la renta correspondiente al mismo periodo gravable, no es aplicable a la declaración de IVA del IV bimestre de 2012, pues sería desproporcionado e ilegal.

En ese sentido, coligió que la declaración de IVA del IV bimestre del año 2012 quedó en firme después de 2 años contados a partir del 14 de septiembre de 2012, fecha en la que venció el plazo para presentar la declaración del impuesto sobre las ventas, ya que la presentación fue oportuna. Señaló que el Oficio 087498 de 2005 de la DIAN, establece que el término de firmeza del artículo 705-1 del Estatuto Tributario no es aplicable como consecuencia de la ampliación del término por las normas de beneficio de auditoría, y por lo tanto, procede lo dispuesto en los artículos 705 y 714 ibidem.

Planteó que el fisco transgredió lo dispuesto en el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 al inaplicar su propia doctrina, en la que el contribuyente puede legítimamente fundar su actuación y que adicionalmente, es de obligatorio cumplimiento para la entidad demandada. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos 9: Procedencia de la exención Precisó que el artículo 481 del Estatuto Tributario reglamentado por el artículo 3 del Decreto 1805 del 24 de mayo de 2010 estaba vigente en el momento en que se realizó la actividad generadora del ingreso, como en la fecha de presentación de la declaración tributaria.

Por tanto, era de estricta aplicación, pues imponía una obligación para acceder a un beneficio tributario. Por tanto, la contribuyente no puede pretender acceder a un beneficio tributario de carácter restrictivo, bajo el argumento de que en el momento en 9 Folios 245 a 261 del c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 5 que se profirió la liquidación oficial de revisión, la norma en que se fundó ya no estaba vigente. Aclaró que uno es el momento en que se violó la normatividad fiscal y otro en el que la administración tributaria dentro del término legal, profiere los actos de determinación oficial en contra del obligado tributario.

Destacó que de acuerdo con los artículos 338 y 363 de la Constitución Política, en materia tributaria las leyes no serán aplicadas de forma retroactiva, por lo que bajo esa óptica no procede la tesis planteada por la actora. Adicionalmente, al tratarse de un impuesto de periodo, las normas comienzan a regir a partir del periodo siguiente a la entrada en vigencia de la norma.

Puntualizó que el incumplimiento del requisito de registro del contrato acarrea la pérdida del beneficio fiscal, lo que no puede entenderse como una sanción. Explicó que los contratos que la sociedad dejó de registrar se suscribieron en los años 2011 y anteriores, por lo que estaba en la obligación de registrarlos para obtener la exención, como lo establecía el artículo 6 del Decreto 2681 de 1999, y no como se estableció con la modificación introducida en la Ley 1607 de 2012.

Inobservancia del principio de favorabilidad Planteó que el principio de favorabilidad en asuntos tributarios sólo es aplicable en materia sancionatoria, por lo que de plano la solicitud de la actora no procede, pues no se está discutiendo una sanción, sino la pérdida de un beneficio fiscal debido al incumplimiento por parte del contribuyente de los requisitos planteados por la ley.

Falsa motivación Explicó que si bien existe un término general de firmeza de las declaraciones - tributarias, lo cierto es que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario, prevé un término de firmeza especial para las declaraciones de IVA y retención en la fuente, que es el mismo de la declaración del impuesto sobre la renta que corresponda al mismo año gravable.

Argumentó que debido a que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario es una norma especial, es aplicable de forma preferente sobre la norma general, conforme a lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 1 de la Ley 57 de 1887. Observó que la actora presentó su denuncio rentístico del año gravable 2012 el 14 de abril de 2013, por lo que la administración contaba con 2 años contados desde esa fecha para expedir el requerimiento especial respecto del IV periodo de IVA del año 2012, es decir que dicho plazo vencía el 14 de abril de 2015 y al haberse notificado el requerimiento especial el 31 de marzo de 2015, quiere decir que se profirió dentro del término legal.

Detalló que su actuación se fundó en las normas vigentes que regulan la materia, su doctrina oficial, y en especial en el Oficio 048953 de 2007, según el cual el beneficio de auditoría opera exclusivamente para la declaración del impuesto sobre la renta y no es extensivo a las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 6 fuente, pues el término de firmeza de estas declaraciones no es otro que el contenido en el artículo 705-1 del Estatuto Tributario. Puntualizó que la sanción por inexactitud impuesta mediante los actos acusados se ajustó a derecho, pues de conformidad con la jurisprudencia, la compañía incurrió en varias de las conductas tipificadas como sancionables a la luz del artículo 647 del Estatuto Tributario.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas. Las razones de la decisión se resumen así10: Firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas Del análisis de los artículos 705, 705-1 y 714 del Estatuto Tributario, concluyó que el término para notificar el requerimiento especial en el impuesto sobre las ventas es el mismo que corresponda para la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del periodo que coincida con el respectivo año gravable.

Reveló que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario unificó los términos de firmeza de estas declaraciones, con el propósito de permitirle a la autoridad tributaria modificar oficialmente los denuncios privados de IVA y retención en la fuente, cuando efectúe hallazgos en la liquidación privada del impuesto sobre la renta. Dilucidó que cuando el término de firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta se reduce o se aumenta por algunas de las situaciones particulares que afectan los denuncios rentísticos, el plazo para notificar el requerimiento especial y la firmeza respecto de las declaraciones de IVA y retención en la fuente del mismo periodo gravable, será el general contenido en los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario.

Señaló que según la jurisprudencia, existen tres reglas interpretativas de la firmeza de las declaraciones de IVA y retención en la fuente: i) cuando la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta se rija por el término general, las declaraciones de IVA quedarán en firme en 2 años contados desde la fecha del vencimiento del plazo para declarar renta; ii) en los casos en que el denuncio rentístico se haya amparado en el beneficio de auditoría, las declaraciones de IVA quedarían en firme dentro de los 2 años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para presentar estas últimas; iii) cuando la firmeza del denuncio rentístico se haya ampliado a 5 años por efecto de las pérdidas fiscales declaradas, la firmeza de las declaraciones de IVA se contará desde la fecha de vencimiento del plazo para declarar renta del mismo periodo gravable, y adquirirá firmeza una vez transcurran los dos años estipulados en los artículos 705 y 714 ibidem.

Al abordar el caso concreto, destacó que la sociedad actora presentó su declaración privada de IVA correspondiente al IV bimestre de 2012 el 14 de septiembre de 2012, que fue corregida el 9 de octubre de la misma anualidad. Por su parte, la declaración del impuesto sobre la renta la presentó el 14 de abril de 2013 en la que liquidó pérdidas fiscales por $861.521.000, por lo que se regía por el término de firmeza de 5 años. 10 Folios 344 a 377 del c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 7 Igualmente, precisó que el requerimiento especial respecto de la declaración de IVA del IV bimestre de 2012 se notificó el 31 de marzo de 2015, que la firmeza de la declaración acaecía el 14 de abril de 2015, por lo que el a quo concluyó que la DIAN ejerció su facultad de fiscalización dentro de la oportunidad legal para el efecto.

Negó el cargo. Exención de IVA por exportación de servicios – Registro de contratos Dijo que cuando los contribuyentes no acreditan el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 481 del Estatuto Tributario y en el artículo 3 del Decreto 1805 de 2010, no tienen derecho a registrar como exentos los ingresos percibidos por la exportación de servicios, pues los beneficios tributarios son taxativos y de aplicación restrictiva, por lo que no puede extenderse a sujetos o situaciones no consagrados en la ley.

Sustentó que en el periodo en discusión era obligatorio para el contribuyente registrar los contratos de exportación ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo para efectos de acceder a la exención de IVA. Por tanto, ante la falta de acreditación de esta exigencia, la demandante no tenía derecho al beneficio fiscal, aun cuando efectivamente se hubiese realizado la exportación de los servicios.

Preceptuó que con la entrada en vigencia del artículo 55 de la Ley 1607 de 2012, los exportadores de servicios no se encuentran obligados a registrar los contratos de exportación de servicios, sin embargo, como esta ley es posterior al momento en que se presentó la declaración que suscitó el debate, estaba obligada a registrar los contratos de exportación. En cuanto a la aplicación del principio de favorabilidad, indicó que las normas tributarias se gobiernan por el principio irretroactividad de la ley, lo que impide acceder al principio de favorabilidad, pues este sólo aplica en la imposición de sanciones.

No prosperó el cargo. RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló con fundamento en los siguientes argumentos11: Falsa motivación Aseguró que el Tribunal y el fisco interpretaron indebidamente los artículos 705, 705- 1 y 714 del Estatuto Tributario y los Oficios 087498 de 2005 y 048953 de 2007 de la DIAN, al considerar que el conteo del término de firmeza de la declaración de IVA corría desde el vencimiento del plazo para presentar la declaración del impuesto sobre la renta y no desde la fecha de presentación de la declaración de IVA.

Explicó que en el Oficio 087498 de 2005, la DIAN señaló que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario no podía ser aplicado como consecuencia de la ampliación del término de firmeza como consecuencia del beneficio de auditoría, por lo que debía aplicarse lo dispuesto en los artículos 705 y 714 ibidem. 11 Folios 382 a 388 del c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 8 Destacó que, de igual forma, en el Oficio 048953 de 2007 el fisco retomó el criterio previamente indicado, para advertir que el término de firmeza de 5 años de las declaraciones de renta en que se determinen o compensen pérdidas fiscales, no afecta el término de firmeza de los demás denuncios del contribuyente.

Sostuvo que si bien el a quo acertó al concluir que el término de firmeza de la declaración de IVA en cuestión era de 2 años y no de 5, realizó el conteo desde el vencimiento del plazo para declarar el impuesto sobre renta correspondiente al mismo periodo gravable, lo que a su juicio es ilegal. Insistió en que el término de firmeza de la declaración de impuesto sobre las ventas debe contabilizarse desde el vencimiento del plazo para declarar dicho impuesto, esto es, desde el 14 de septiembre de 2012 y no el 14 de abril de 2013, fecha en que venció el plazo para declarar impuesto sobre la renta, por lo que estimó que el denuncio quedó en firme el 14 de septiembre de 2014.

De lo anterior, coligió que la administración expidió el requerimiento especial de forma extemporánea, lo que acarrea la nulidad de los actos enjuiciados. Así mismo, dijo que los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario, aplicables al caso particular, deben interpretarse en su sentido literal, según lo estipula el artículo 27 del Código Civil.

La exención de IVA es procedente Manifestó que la sentencia apelada incurrió en falsa motivación por vulneración del principio constitucional de supremacía del derecho sustancial sobre el formal, pues la demandante cumplió todos los requisitos vigentes a la fecha de expedición de los actos acusados, para acceder a la exención de IVA por exportación de servicios.

Estimó que la improcedencia de la exención se fundó en un requisito formal como el registro de los contratos de exportación ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, norma que actualmente está derogada, aun cuando los demás requisitos previstos en el artículo 2 del Decreto 2223 de 2013 sí se cumplieron. Inobservancia del principio de favorabilidad Sustentó que los actos objeto de control desconocieron una exención con fundamento en una norma que ya no estaba vigente en el momento de su expedición. Indicó que en la respuesta al requerimiento especial solicitó la aplicación del principio de favorabilidad, dado que la normativa actual no exige el registro de los contratos de exportación, lo que resulta más favorable al supuesto aplicado por la entidad accionada en la liquidación oficial de revisión. Advirtió que la jurisprudencia reconoce la aplicación del principio de favorabilidad en este caso, por lo que debe darse prevalencia a lo dispuesto en el artículo 481 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 1607 del 2012.

Estimó que tratándose de actos administrativos que se profirieron en vigencia del artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 y en el momento en que se emitió esta norma la declaración de IVA del IV bimestre de 2012 no podía considerarse una situación Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 9 jurídica consolidada, resulta discriminatoria la inaplicación del principio de favorabilidad en la exigencia de un requisito que ya no estaba vigente a la fecha de expedición de los actos demandados.

Principio de favorabilidad respecto de la sanción por inexactitud Dijo que aunque no cometió una inexactitud sancionable, el Tribunal al considerar que sí incurrió en esta conducta, debió declarar la nulidad parcial de los actos demandados y reducir la sanción por inexactitud al 100%. TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA La DIAN no se pronunció durante la oportunidad prevista en el numeral 6 del artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021.

El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, le corresponde a la Sala determinar i) si la declaración de IVA del IV bimestre de 2012 adquirió firmeza antes de la expedición del requerimiento especial, ii) si las operaciones en discusión reúnen los requisitos para ser exentas de IVA y, iii) si procede la imposición de la sanción por inexactitud en los términos del artículo 647 del Estatuto Tributario y de ser así, si debe reducirse al 100% en aplicación del principio de favorabilidad.

Término de firmeza de las declaraciones de IVA La sociedad demandante estimó que tanto el fisco como el Tribunal incurrieron en una indebida interpretación de los artículos 705, 705-1 y 714 del Estatuto Tributario y de la doctrina oficial de la DIAN, al concluir que el conteo del término de firmeza debe realizarse desde la fecha de vencimiento del plazo para presentar la declaración de renta del año 2012, pues a su juicio el término es de dos años contados a partir del vencimiento del plazo para presentar la declaración de IVA del IV bimestre de 2012.

Respecto del término de firmeza de las declaraciones tributarias, los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario, vigentes en el momento de los hechos, establecían lo siguiente12: “Artículo 705.Término para notificar el requerimiento. El requerimiento de que trata el artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar.

Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva. 12 Artículos modificados por los artículos 276 y 277 de la Ley 1819 de 2016, respectivamente.

Firmeza de la liquidación privada. La declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma.

La declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, quedará en firme si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial. También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, ésta no se notificó.” A su vez, el inciso final del artículo 147 ibidem establecía que las declaraciones de renta en las que se determinaran o compensaran pérdidas fiscales quedarían en firme en 5 años contados a partir de la fecha de su presentación13.

Por su parte, el artículo 705-1 del mismo ordenamiento establece una regla respecto del término general de firmeza de las declaraciones de IVA y para la notificación del requerimiento especial, que será el mismo que corresponda a su declaración del impuesto sobre la renta del periodo que coincida con el correspondiente año gravable. Sobre de la aplicación de esta norma especial, la Sala recientemente rectificó su posición jurisprudencial en el siguiente sentido14: “Hasta antes de la Ley 223 de 1995 que introdujo el artículo 705-1 del Estatuto Tributario, la norma sobre la firmeza de las declaraciones preveía un término autónomo para cada declaración, que se computaba desde el vencimiento del plazo para declarar o desde su presentación cuando la declaración era extemporánea o desde la solicitud de devolución cuando la declaración presentaba un saldo a favor.

Sin embargo, el legislador del año 1995 consideró que era necesario modificar el alcance de la disposición para unificar la firmeza de las declaraciones de renta, IVA y retención en la fuente al término de la declaración del impuesto de renta, tal como se observa en la ponencia para primer debate del proyecto de ley 026 Cámara, que se convirtió en la Ley 223 de 1995, así: “De conformidad con la legislación vigente, el término para proferir el requerimiento especial tanto en renta, como en ventas y retención en la fuente, es de dos años contados a partir de la fecha en que vence el plazo para presentar la correspondiente declaración. Este artículo nuevo busca que los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, sean los mismos que corresponden a la declaración de renta.” 13 Inciso modificado por los artículos 89 de la Ley 1819 de 2016 y 117 de la Ley 2010 de 2019. 14 Sentencia del 5 de agosto de 2021.

Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 22105, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Reiterada en: Sentencia del 21 de octubre de 2021. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 25505, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 11 Es decir, que el artículo 705-1 del Estatuto Tributario se introdujo en nuestro ordenamiento con el fin de unificar el término de fiscalización de la declaración de renta con el de las declaraciones de IVA y retención en la fuente del mismo período gravable sin consagrar excepción alguna, constituyéndose así en la norma especial, posterior en el tiempo y en consecuencia de prevalente aplicación respecto de la regla de firmeza de carácter general prevista en los artículos 705 y 714 ibídem.” (Subraya la Sala) De acuerdo con la jurisprudencia en cita, con la introducción que efectuó la Ley 223 de 1995 del artículo 705-1 del Estatuto Tributario, se unificó el término de firmeza de las declaraciones de IVA, retención en la fuente e impuesto sobre la renta del mismo periodo gravable, con la finalidad de que la autoridad tributaria pudiera modificar las declaraciones de IVA y retención en la fuente, en caso de que efectuara hallazgos en el denuncio privado del impuesto sobre la renta del contribuyente.

Ahora, en lo que alude al término especial de firmeza contenido en el artículo 147 del Estatuto Tributario y su influencia en la firmeza de las declaraciones de IVA y retención en la fuente la Sala precisó15: “Según lo definido en dichas decisiones, que dirimieron litigios entre las mismas partes procesales, la firmeza de las declaraciones del IVA y de retención en la fuente se dará dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar el impuesto sobre la renta del mismo período gravable, conforme a los artículos 705, 705- 1 y 714 del ET.

Lo anterior, porque el artículo 705-1 del ET unificó el dies a quo de la firmeza de estas declaraciones, con miras a que dentro de la misma oportunidad se pudiera ejercer la potestad de fiscalización de la autoridad fiscal, dada la conexión entre estas (sentencia del 30 de marzo de 2006, exp. 15418, CP: Ligia López Díaz). En los precedentes anunciados, al igual que sucede en el sub lite, se corroboró que los actos demandados, en acogimiento del artículo 705-1 ídem fijaron que las firmezas de las declaraciones del IVA se concretarían al cabo de los dos años siguientes a la presentación de la declaración de renta del año gravable objeto de fiscalización (en este caso 2009), sin que los actos hayan extendido tal oportunidad de modificación de los denuncios del IVA, por cuenta de que el impuesto sobre la renta estuviera sometido a una firmeza de cinco años, de acuerdo con el artículo 147 del ET.

En esa medida, la Sección determinó que aun cuando las declaraciones de renta adquieran firmeza en un tiempo diferente al que prevé el artículo 705-1 del ET —dos años—, el dies a quo de las declaraciones del IVA mantendría como punto de partida la fecha del vencimiento del plazo para declarar el respectivo impuesto de renta del mismo período gravable, y adquirirían su firmeza al finalizar los dos años que prevé el artículo 705 ibidem.

Aún más, consideró la Sección que la DIAN plegó su actuación a lo definido en el Concepto nro. 048953, del 03 de julio de 2007, mediante el cual se indicó que «el término de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre la renta y sus correcciones en las que se determinen o compensen pérdidas fiscales, será de cinco (5) años contados a partir de la fecha de presentación, el cual no afecta el término de firmeza de las demás declaraciones tributarias del contribuyente».

De 15 Sentencia del 29 de abril de 2021. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 23147, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Que reitera: Sentencia del 9 de diciembre de 2020. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 23329, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; Sentencia del 15 de noviembre de 2017. Sección Cuarta del Consejo de Estado.

Exp. 20847, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; Sentencia del 30 de agosto de 2016. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 20281, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; Sentencia del 23 de julio de 2015. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 20280, C.P. Carmen Teresa Ortiz De Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

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En el caso concreto se tiene que, la demandante presentó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2012 el 14 de abril de 201316, esto es, dentro del plazo estipulado para el efecto, que para el caso particular vencía el 15 de abril de 201317. En su denuncio rentístico la actora liquidó pérdidas fiscales por cuantía de $861.521.00018.

Así mismo, está acreditado que el 27 de marzo de 2015 la DIAN profirió el Requerimiento Especial 322402015000044 por medio del cual propuso modificar la declaración privada del impuesto sobre las ventas presentada el 9 de octubre de 2012, acto que se notificó el 31 de marzo de 201519. Es de resaltar que en la Resolución 009496 del 2 de diciembre de 2016, al resolver el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión, la administración indicó20: “La liquidación oficial de revisión refutó este criterio del recurrente, expresando que el artículo 147 del Estatuto Tributario, amplia el término de cinco (5) años para el caso del impuesto a la renta y complementarios y que – si bien no se extiende a las declaraciones de ventas y retención – ello no significa que el término para estas últimas deba tomar un hito procesal diferente como punto de partida.

La correcta aplicación del criterio expuesto en el Oficio 048953 de 2007, supone que los términos de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente cuando la declaración del impuesto sobre la renta arroja pérdidas, continúan contando desde la fecha definida en forma especial por el legislador en el artículo 705-1 tantas veces citado, vale decir, desde la fecha del vencimiento del plazo para presentar la declaración de renta.

Desde otra perspectiva, el mencionado oficio se limita a reconocer que en el caso de existir pérdidas, el término para ventas y retención no es de cinco (5) años sino de dos (2), pero en parte alguna afirma que además cambia el momento procesal que se debe tomar en cuenta para empezar a contar el plazo.” (Subraya la Sala) De lo expuesto hasta este punto se colige que en los actos acusados la administración tributaria consideró que el término de firmeza de la declaración de IVA del IV bimestre de 2012 era de dos años contados a partir del vencimiento del plazo para declarar el impuesto sobre la renta del año gravable 2012, independientemente de que el término 16 Folio 154 del c.p. 17 Según el artículo 12 del Decreto 2634 del 17 de diciembre de 2012, el plazo para presentar la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2012 para las personas jurídicas cuyo NIT termina en 5, era el 15 de abril de 2013. 18 Folio 8 del c.a.1. 19 Folios 219 a 233 y 235 del c.a.2. 20 Folio 65 del c.p. Página 9 de la Resolución 009496 del 2 de diciembre de 2016.

Para el efecto, la entidad accionada se fundó en lo dispuesto en el artículo 705-1 del Estatuto Tributario y lo expresado en el Oficio 048953 de 2007 de la DIAN, que como se vio, está en consonancia con lo apreciado por la Sala en la jurisprudencia que aquí se reitera, de modo que no se configura la indebida interpretación de la normatividad vigente y de la doctrina oficial, que la demandante alegó. En esos términos, dado que el vencimiento del plazo para presentar el denuncio rentístico del año gravable 2012 era el 15 de abril de 2013, la firmeza de la declaración del impuesto sobre las ventas del IV bimestre de 2012 operaba el 15 de abril de 2015.

No obstante, dado que dentro de ese término el fisco notificó el requerimiento especial (31 de marzo de 2015), es claro que la actuación administrativa se surtió de forma oportuna, por lo que se colige que la liquidación privada no adquirió firmeza. No prospera el cargo. Procedencia de la exención La compañía demandante estimó que al desconocer la exención de IVA por la exportación de servicios el Tribunal vulneró el principio de supremacía del derecho sustancial sobre el formal, pues se limitó al incumplimiento de un requisito netamente formal pese a que los demás requerimientos sí se cumplieron.

Al tiempo, alegó que en aplicación del principio de favorabilidad, es aceptable entender que si la Ley 1607 de 2012 eliminó el requisito de registro de los contratos de exportación ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, es posible aplicar esta norma al caso concreto, por ser más favorable a aquella vigente en el momento de los hechos.

Para efectos de resolver el presente cargo, se retoma lo decidido en sentencia del 18 de noviembre de 2021, que dirimió un litigio entre las mismas partes respecto del III bimestre de IVA del año gravable 2012, cuya situación fáctica y jurídica es análoga a la que aquí se decide. En dicha ocasión esta Sección señaló21: “El artículo 481 [e] del ET, antes de la modificación introducida por la Ley 1607 de 2012, establecía que se consideraban exentos de IVA los servicios que fueran prestados en el país «en desarrollo de un contrato escrito» y se utilizaran exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señalara el reglamento.

El artículo 55 de la Ley 1607 de 2012, modificó el artículo 481 [c] del ET, en el sentido de señalar que conservarían la calidad exentos con derecho a devolución bimestral los servicios que fueran prestados en el país y se utilizaran exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señalara el reglamento.

Esta nueva disposición, que es tributaria, eliminó el requisito de registro de los contratos a partir de su entrada en vigencia, esto es, del 26 de diciembre de 2012. 21 Exp. 25075, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 14 Para la Sala, aunque el artículo 481 del ET, en la forma como fue modificado por el artículo 55 de la Ley 1607 de 2012, eliminó el requisito de registro del contrato escrito para acceder a la exención de IVA por exportación de servicios, no puede aplicarse de manera retroactiva al presente caso por el hecho de encontrase vigente para la fecha de expedición de los actos acusados, pues lo que determina el nacimiento de la obligación tributaria es la causación del impuesto la cual, en el IVA, es instantánea, y en la prestación de servicios ocurre en uno de los siguientes eventos «en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior», conforme al artículo 429 [c] del ET.

En consecuencia, para la fecha de entrada en vigencia de la Ley 1607 (26 de diciembre de 2012), el IVA para el tercer bimestre de 2012, ya se había causado toda vez que, como se señalará más adelante, durante los meses de mayo y junio de 2012, la sociedad facturó los servicios prestados en virtud de los contratos suscritos con diferentes compañías ubicadas en el exterior, sin que se trate de una situación jurídica consolidada, ni haya desconocimiento de los artículos 338 y 363 de la CP.

Ahora bien, en cuanto al principio de favorabilidad de que trata el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012, la Sala ha señalado que solo es aplicable a la imposición de sanciones tributarias, norma que fue derogada por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, que en el parágrafo 5 del artículo 282 ib. mantuvo la aplicación de la «favorabilidad» para el régimen sancionatorio tributario y, en tal sentido, modificó el artículo 640 del ET.

Así, como lo ha expresado la Sección, no se discute en el ordenamiento fiscal actual un criterio de retroactividad in bonus o in bonam parte, a merced del cual las «disposiciones sancionatorias» más favorables pueden aplicarse retroactivamente, con base en la autorización legal dada por las reformas tributarias de los años 2012 y 2016 para aplicar normas tributarias posteriores permisivas o favorables, en cuanto tales leyes así lo dispusieron.

Por lo tanto, no se puede conceder su aplicación, toda vez que el incumplimiento de los requisitos legales para acceder a un beneficio tributario no se encuentra catalogado como una infracción sancionable. […] En este sentido, si no se allegaba toda la información en cumplimiento de los requisitos establecidos por el Gobierno Nacional en las normas anteriores, no le era posible a las autoridades efectuar el correspondiente registro de los contratos de exportación de servicios, por lo que para acceder a la exención tributaria, el exportador, además de radicar una declaración escrita de los contratos de exportación de servicios, tenía a su cargo la obligación de acreditar la información reportada para hacer efectivo el registro de los contratos.

Lo anterior, se reitera, «teniendo en cuenta que la naturaleza de dicho trámite no es otra que la de acreditar la existencia de la exportación de servicios, dado que esta es una obligación sustancial y no únicamente formal», lo cual descarta lo aducido por la apelante en torno a la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal.” (Resaltado propio del texto.

Subraya la Sala) Descendiendo al caso concreto, se encuentra probado que la compañía suscribió contratos de servicios en los años 2009, 2010 y 2011 con distintas compañías ubicadas en el exterior, para la prestación de “servicios técnicos para mejoramiento, especificación, Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 15 adaptación e implementación de softwares”, servicio técnico y desarrollo de software que se encontraban vigentes en el periodo gravable en discusión22. En desarrollo de estos contratos, la actora expidió facturas de venta durante el IV bimestre de 2012, por cuantía total de $930.308.00023.

Respecto de estos ingresos, la demandante a lo largo del proceso en sede administrativa y judicial reconoce que los referidos contratos no se registraron ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, según lo establecía el artículo 3 del Decreto 1805 de 2010, pues en visita al contribuyente que se llevó a cabo el 10 de noviembre de 2014, así lo dijo expresamente la representante legal suplente de la compañía24.

Por lo anterior, la DIAN mediante la Liquidación Oficial de Revisión 322412015000168 del 1 de diciembre de 2015 rechazó la totalidad de los ingresos brutos por exportaciones declarados en el IV bimestre de IVA del año 2012 por valor de $930.308.000 al considerar que “estos ingresos no cumplen con los requisitos establecidos para acogerse al beneficio de exención de IVA contemplada en el artículo 481 del Estatuto Tributario y el artículo 3 del Decreto 1805 de 2010”25.

Así mismo, la administración reclasificó la suma de $63.055.000 en el renglón 30- Ingresos brutos por operaciones no gravadas, pues estableció que corresponden a servicios que prestó la demandante fuera del territorio nacional, por medio de empleados suyos que se desplazaron hasta el lugar en el que se prestó el servicio26. El valor restante de $867.253.000 lo adicionó al renglón 31-Ingresos brutos por operaciones gravadas que corresponden a los servicios exportados que no cumplieron con el requisito de registro de los contratos ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo para ser exentos de IVA27.

Adicionalmente, la entidad demandada fue enfática en cuanto a que el registro de los contratos era de obligatorio cumplimiento, en la medida en que la Ley 1607 de 2012 que eliminó este requisito no podía aplicarse de forma retroactiva y también negó la posibilidad de aplicar la norma vigente al momento de la expedición de los actos enjuiciados, en observancia del principio de favorabilidad, pues consideró que esta ley aplica desde su vigencia y en el periodo IV de 2012 era exigible el registro de los contratos28.

De acuerdo con lo anterior, la Sala observa que la demandante incumplió con el requisito de registrar los contratos de exportación de servicios ante el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo según lo disponía el artículo 3 del Decreto 1805 de 2010, norma vigente y aplicable en el momento de los hechos, razón por la cual resultaba procedente que el fisco rechazara la exención y gravara con IVA dichas operaciones. 22 Folios 24 a 26, 27 a 29, 30 a 32, 33 a 35, 36 a 37, 38 a 40, 41 a 44, 58 a 65 del c.a.1. 23 Folios 114 a 160 y 170 a 174 del c.a.1. 24 Folios 210 a 212 del c.a.2. 25 Folio 312 del c.a.2. 26 Folio 313 vto. del c.a.2. 27 Ibidem. 28 Folios 310 a 312 y 360 vto. a 365 vto. del c.a.2.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 16 Ahora, en lo que alude a la aplicación del principio de favorabilidad para pasar por alto el requisito en discusión, la Sección ya zanjó esta discusión en el sentido de que en materia tributaria este principio sólo aplica al régimen sancionatorio y no es posible asimilar la pérdida de un beneficio fiscal, como lo es en el presente caso la exención de IVA, a la imposición de una sanción. Por tanto, el cargo no está llamado a prosperar.

Sanción por inexactitud La DIAN impuso sanción por inexactitud a la contribuyente en cuantía de $222.018.000. Sobre el particular la demandante y ahora apelante consideró que no incurrió en el hecho sancionable descrito en el artículo 647 del Estatuto Tributario, y en todo caso, solicitó reducir la sanción aplicada en observancia del principio de favorabilidad.

El artículo 647 del Estatuto Tributario vigente para la época de los hechos indicaba29: “Artículo 647. Sanción por inexactitud. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.

Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior. La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable.

Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente. […]” (Subraya la Sala) La Sala advierte que la compañía incluyó en su declaración de IVA del IV bimestre de 2012 una exención que no cumplió con la totalidad de los requisitos para su reconocimiento, lo que implicó una disminución del saldo a pagar que realmente correspondía a la contribuyente.

Por tanto, la imposición de la sanción por inexactitud se ajustó a derecho. En todo caso, es de señalar que la Ley 1819 de 2016 admitió expresamente la aplicación del principio de favorabilidad en el régimen sancionatorio tributario, en atención a lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política 30. Adicionalmente, el artículo 288 ibidem modificó el artículo 648 del Estatuto Tributario para disminuir la tarifa de la sanción por inexactitud del 160% al 100%. 29 Artículo sustituido por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016. 30 Ley 1819 de 2016, artículo 282.

Modifíquese el artículo 640 del Estatuto Tributario el cual quedará así: “Artículo 640. Aplicación de los principios de lesividad, proporcionalidad, gradualidad y favorabilidad en el régimen sancionatorio. Para la aplicación del régimen sancionatorio establecido en el presente estatuto se deberá atender a lo dispuesto en el presente artículo. […] Parágrafo 5.

El principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.” Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 17 En ese sentido, al resultar menos gravosa la sanción contenida en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 que la vigente en el momento de los hechos, la Sala procede a reliquidar la sanción por inexactitud a la tarifa general del 100%.

Bajo ese entendimiento, a título de restablecimiento del derecho, la Sala procederá a aplicar el principio de favorabilidad, así: CÁLCULO DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD DIAN C DE E Saldo a pagar determinado 139.332.000 139.332.000 Saldo a pagar declarado 571.000 571.000 Base de sanción 138.761.000 138.761.000 Porcentaje de sanción por inexactitud 160% 100% Valor sanción por inexactitud 222.018.000 138.761.000 De este modo, el saldo a pagar queda como se detalla a continuación: CONCEPTO LIQ PRIVADA DIAN C DE E Saldo a pagar por el periodo fiscal 61.537.000 200.298.000 200.298.000 Retenciones por IVA que le practicaron 60.966.000 60.966.000 60.966.000 Saldo a pagar por impuesto 571.000 139.332.000 139.332.000 Sanciones 0 222.018.000 138.761.000 TOTAL SALDO A PAGAR 571.000 361.350.000 278.093.000 En consecuencia, la Sala revocará la sentencia apelada y en su lugar, declarará la nulidad parcial de los actos enjuiciados y, a título de restablecimiento del derecho, ordenará tener como sanción por inexactitud la liquidada por la Sala en segunda instancia. Condena en costas La Sala precisa que no condena en costas en esta instancia conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Revocar la sentencia del 27 de mayo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, en el trámite del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. En su lugar: Radicado: 25000-23-37-000-2017-00576-01 (26901) Demandante: Spring Mobile Solutions Colombia S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 18 “PRIMERO: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 3322412015000168 del 1 de diciembre de 2015 y de la Resolución 009496 del 2 de diciembre de 2016, por medio de las que la DIAN modificó la declaración de IVA del IV bimestre de IVA del año 2012, presentada por la actora.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, téngase como sanción por inexactitud la liquidada por la Sala en segunda instancia.”

SEGUNDO: Negar las demás súplicas de la demanda.

TERCERO: Sin costas en ambas instancias.

CUARTO: Reconocer personería jurídica al abogado ESTEBAN CHARRIA LÓPEZ como apoderado de la entidad demandada, de conformidad con el poder que obra en el índice 4 del SAMAI. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN