Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., siete (07) de marzo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante AURA MILENA MARTÍNEZ CÁRDENAS Demandado UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL UGPP Temas Trabajador independiente.

Base gravable. Mensualización de los ingresos. Deducción de costos y gastos. Sanción y eximente de responsabilidad SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 3 de marzo de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander que decidió lo siguiente1: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial RDO-2019-00667 (sic) del 8 de mayo de 2018 y la Resolución RDC-2019-00667 del 13 de mayo de 2019, emanadas de la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL – UGPP, en lo referente a la sanción por omisión impuesta a la señora AURA MILENA MARTINEZ CARDENAS, identificada con cédula de ciudadanía No. 37.394.779, en cuantía de SETENTA Y SIETE MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL SEISCIENTOS PESOS ($77.759.600), de acuerdo a lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: NEGAR las demás pretensiones de la demanda.

TERCERO: La UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL – UGPP dará cumplimiento a la condena en los términos señalados en los artículos 192 a 195 del CPACA.

CUARTO: ABSTENERSE de condenar en costas, conforme a lo expuesto anteriormente.

QUINTO: DEVUÉLVASE a la parte actora el valor consignado como gastos ordinarios del proceso o su remanente, si lo hubiere.

SEXTO: Una vez ejecutoriada la presente sentencia, ARCHÍVESE el expediente, previas las anotaciones secretariales de rigor.”

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previo Requerimiento para Declarar y/o Corregir Nro. RCD 2017-01834 del 31 de agosto de 2017, la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social (en adelante UGPP) expidió la Resolución Nro. RDO 2018-01196 del 8 de mayo de 2018, en la que liquidó a cargo de la actora los aportes a salud y pensión por los períodos de enero a diciembre de 2015, e impuso sanción por no declarar (omisión). 1 Samai/índice 12 Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 La demandante interpuso el recurso de reconsideración contra la anterior decisión, que fue resuelto en la Resolución Nro.

RDC 2019-00667 del 13 de mayo de 2019, en el sentido de disminuir el monto de los aportes y de la sanción2.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones3: “I. PRETENSIONES PRINCIPALES PRIMERO: Que es nulo el acto administrativo que se relaciona a continuación: Resolución No. RDC-2019-00667 del 13/0/2019, a través del cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial No. RDO-2018-01196 del 08 de mayo del año 2018, acto administrativo de cierre del procedimiento administrativo, mediante el cual la Unidad de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales – UGPP, determino (sic), líquido (sic) y sanciono (sic) a la señora AURA MILENA MARTINEZ CARDENAS con el pago al Sistema General de la Seguridad Social al Subsistema de Salud y Pensión, dicho actuar es improcedente por cuanto el Tributo para los Independientes sin contrato de Prestación de Servicios y los Rentistas de Capital, para el año 2015 primer semestre, no se encontraba regulado en ninguna norma de manera precisa y clara; y menos aún existía un reglamento sobre el Ingreso Base de Cotización (IBC), para calcularlo.

Adicionalmente que las normas que cita la UGPP eran imposible de aplicarse de acuerdo a la exposición y argumentación del presente Medio de Control.

SEGUNDO: Que son nulos los actos administrativos que se relaciona a continuación: Liquidación Oficial No. RDO-2018-01196 del 08/05/2018 y la Resolución No. RDC-2019- 00667 del 13/05/2019, mediante los cuales la Unidad de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales -UGPP, determino (sic), líquido (sic) y sanciono (sic) a la señora AURA MILENA MARTINEZ CARDENAS con el pago al Sistema General de la Seguridad Social al Subsistema de Salud y pensión, dicho actuar es improcedente por cuanto el Tributo para los independientes sin contrato de Prestación de Servicios y los Rentistas de Capital, para el primer semestre del año 2015 no se encontraba regulado en ninguna norma de manera precisa y clara; y menos aún existía una reglamentación clara, expresa e inequívoca sobre el Ingreso Base de Cotización (IBC), para calcularlo.

Adicionalmente que las normas que cita la UGPP eran imposible de aplicarse de acuerdo a la exposición y argumentación del presente Medio de Control.

TERCERO: Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se exonere del pago y se declare que la señora AURA MILENA MARTINEZ CARDENAS, se encuentra a paz y salvo con la entidad por no estar obligada al pago de aportes conforme a la Resolución No. RDC-2019-00667 y a la Liquidación Oficial- Resolución- RDO-2018-01196, en las cuales la Unidad de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales- UGPP, no tiene sustento legal concreto, específico e imposible de aplicar en la práctica del año fiscal 2015.

CUARTO: Como consecuencia de todo lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se indemnice por daños y perjuicios causados a la señora AURA MILENA MARTINEZ CARDENAS, conforme a las facturas de honorarios jurídicos y las planillas integradas de liquidación de aportes que cancelo (sic) la demandante al Subsistema de Salud y Pensión, documentos que se adjuntan al presente medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho.

II. PRETENSIONES SUBSIDIARIAS En el evento que NO se decrete la Nulidad Absoluta del proceso demandado de la referencia, solicitamos de manera subsidiaria las siguientes pretensiones: 2 Los actos administrativos pueden ser consultados en el índice 12 de Samai. 3 Samai/índice 2/Expediente Digital/PDF de la demanda Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 PRIMERO: Que se tenga como Ingreso Base de Cotización (IBC) un (1) salario mínimo mensual vigente del año 2015, por cuanto para la época de los hechos fiscalizados y sancionados (primer semestre año 2015), no se encontraba (sic) tipificados los elementos del tributo del pago de aportes al Sistema General de la Seguridad Social en Pensiones, Salud y Fondo de Solidaridad para los independientes sin contrato de prestación de servicios y los rentistas de capital, por lo tanto el contribuyente de manera voluntaria podía cotizar sobre un salario mínimo de la época fiscalizada.

SEGUNDO: De no decretarse ninguna de las pretensiones anteriores, solicitamos que se tenga como parámetro de la determinación del tributo para los Subsistemas de Salud, Pensión y Fondo de Solidaridad sobre el cuarenta por ciento (40%) de la renta liquidada “Utilidad” señalada en la declaración de renta que se encuentra en firme, con base en el artículo 135 de la ley 1753 del año 2015.

III. TASACIÓN DE PERJUICIOS Mediante el presente acápite realizamos la tasación de los perjuicios, los cuales se encuentra soportados en las planillas integradas de liquidación de aportes -PILA y las facturas correspondientes a los servicios jurídicos prestados. Los precitados valores se discriminan de la siguiente manera: DAÑO EMERGENTE 1.

Honorarios: Soportados mediante Cuenta de cobro N°179 por concepto de elaboración de recurso de reconsideración en contra de la liquidación oficial No RDO-2018-01196 del 08/05/2018 por un valor total de TRES MILLONES DE PESOS ($3.000.000). 2. Honorarios: Soportados mediante Factura de servicio SL-636 por concepto de demanda, medio de control, nulidad y restablecimiento de derecho por un valor total de SIETE MILLONES DE PESOS ($7.000.000). 3.

Planillas integradas de liquidación de aportes pagadas con intereses moratorios al Subsistema de Salud por un valor de: CINCO MILLONES CUATROCIENTOS DIECISÉIS MIL QUINIENTOS PESOS ($5.416.000). 4. Planillas integradas de liquidación de aportes pagadas con intereses moratorios al Subsistema de Pensión por un valor de: SIETE MILLONES DOSCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS PESOS ($7.244.6000) TOTAL: VEINTIDÓS MILLONES SEISCIENTOS SESENTA Y UN MIL CIEN PESOS ($22.661.100) MÁS LOS INTERESES QUE SE CAUSEN HASTA EL MOMENTO QUE LOS SUBSISTEMAS RETORNEN EL DINERO” A los anteriores efectos, el demandante invocó como violados los artículos 29, 150, 363 y 338 de la Constitución Política; 1, 2 y 3 de la Ley 153 de 1887; 714 del Estatuto Tributario; 3, 52, 90, 157 (numeral 1), 177 y 204 (parágrafo 2) de la Ley 100 de 1993; 2, 3, 4, 5, 6 y 7 de la Ley 797 de 2003; 10 y 18 de la Ley 1122 de 2007; 33 de la Ley 1438 de 2011; 179 de la Ley 1607 de 2012; 2 literal a (numerales 1 y 5) de la Ley 1562 de 2012; 319 de la Ley 1819 de 2016; 16 literal c del Decreto 1406 de 1999, 26 del Decreto 806 de 1998; 1, 3 y 5, del Decreto 510 de 2003; 1 del Decreto 4982 de 2007; 13 del Decreto 723 de 2013; 5 del Decreto 3033 de 2013 y la Resolución 2388 de 2016.

Los cargos de nulidad se resumen de la siguiente manera: 1. Violación al principio de legalidad. Ausencia de los elementos de las contribuciones La actora afirmó que la UGPP adelantó el proceso de fiscalización sin que estuvieran determinados los elementos del tributo, por cuanto los independientes sin contrato de prestación de servicios “comerciantes, constructores, agricultores, transportadores, etc.” y los rentistas de capital para el primer semestre del año 2015, no tenían definidas las condiciones de pago al sistema de seguridad social.

Así, las normas citadas por la demandada no correspondían a estos elementos y su único fin era convalidar la actuación fiscalizadora sin fundamento legal ni jurisprudencial suficiente. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Explicó que las leyes 100 de 1993 y 797 de 2003, y el Decreto 806 de 1998, no incorporaron el hecho generador, sino que hipotéticamente contemplaron la base gravable y la tarifa, pero solo para los trabajadores con vinculación laboral.

Empero, la UGPP confundió estos aspectos y aplicó una norma que no incluyó a independientes sin contrato de prestación de servicios como sujetos obligados. Sumado a esto, para “la fecha año 2018”, el Gobierno no había reglamentado la base de cotización, en los términos ordenados por el artículo 204 de la Ley 100 de 1993. Reprochó que la capacidad de pago, de manera general, constituyera el hecho generador de los aportes, por cuanto sus elementos debían ser claros y precisos, so pena de ser improcedente su cobro.

Así mismo, aunque el literal d) del artículo 26 del Decreto 806 de 1998 dispusiera que los independientes que recibieran 2 o más salarios mensuales debían cotizar al sistema, se trataba de una afirmación genérica, y su aceptación implicaría que todo ingreso de un independiente sin contrato de prestación de servicios y rentista de capital debía contribuir al sistema por actividades como las ventas de muebles e inmuebles, sucesiones, indemnizaciones por pérdida de capacidad laboral y donaciones, más aún cuando tal norma fue derogada por el Decreto 2353 de 2015.

Según el literal a) del artículo 2º de la Ley 1562 de 2012, los dependientes e independientes con contratos de prestación de servicios estaban obligados afiliarse a ARL, pero nada se dice de la afiliación por parte de los rentistas de capital o aquellos sin contrato. Sostuvo que, al no existir un hecho generador claro, tampoco podía predicarse la existencia de los sujetos.

Si bien, las administradoras de pensiones públicas o privadas serían hipotéticamente el sujeto activo, en la definición de los afiliados no se encuentran estos trabajadores independientes. Adujo que ni los artículos 3 y 4 de la Ley 797 de 2003 (que modificaron los artículos 15 y 17 de la Ley 100 de 1993), ni el Decreto 1406 de 1999 contemplaron al rentista de capital como obligado al pago de los aportes, y que el independiente sin contrato de prestación de servicios quedó supeditado al concepto de capacidad de pago, el cual era general y ambiguo, de ahí que no estaban definidos los sujetos pasivos.

Insistió en que el Gobierno tenía la obligación de reglamentar el sistema de presunción de ingresos para los independientes sin contrato de prestación de servicios y los rentistas de capital (parágrafo 2 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993), lo cual no sucedió, de manera que era incorrecto que los actos citaran un artículo sin relación con la base gravable de los aportes, más aún cuando los artículos 18 de la Ley 1122 de 2007 y 33 de la Ley 1438 de 2011, también exhortaron al ejecutivo a reglamentar la materia.

El artículo 5 de la Ley 797 de 2003 tampoco determinó la base para estos trabajadores. Aunque el artículo 6 ibidem los mencionó, enfatizó que cotizarían sobre los ingresos declarados guardando correspondencia con el efectivamente percibido, sin delimitar el término, por lo que la base gravable era imprecisa, llevando a que las cotizaciones se efectuaran sobre un salario mínimo.

Expuso que el demandante se cataloga como rentista de capital y que las normas citadas por la UGPP no tenían relación alguna con esta actividad, debido a que cobijaban a los trabajadores independientes, destacando que se tratan de categorías distintas y sus efectos no pueden ser extensivos. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Además, el artículo 1 del Decreto 510 de 2003 incorporó de manera expresa a las personas naturales que prestan directamente servicios al Estado o a entidades del sector privado bajo cualquier modalidad, dentro de los cuales no encajaban los rentistas de capital.

Sin perjuicio de lo anterior, destacó que, tratándose de los independientes sin contrato de prestación de servicios, lo dispuesto en esa norma era ilógico, por cuanto podían tener meses con ingresos diferentes a los reportados en la declaración que debía hacerse al comienzo de cada año, obligándolos con ello a corregir mes a mes sus declaraciones, con el agravante de tener que pagar intereses moratorios a la tasa máxima.

Así mismo, la obligación se cancela mes anticipado, de ahí que fuera imposible tomar un ingreso y restarle los costos y gastos que no se han causado. Agregó que el artículo 3 ibidem tampoco estableció la base gravable de los independientes sin contrato de prestación de servicios. Expuso que la tarifa establecida en las leyes 100 de 1993 y 1122 de 2007 y en los Decretos 510 de 2003 y 4982 de 2007 no era aplicable en el caso de los trabajadores independientes dada la inexistencia de la base. 2.

Enriquecimiento sin causa del sistema general de seguridad social Adujo que era inadmisible que la UGPP obligara a realizar aportes por períodos vencidos con intereses y sanciones desproporcionados cuando no recibió servicios médicos ni prestaciones económicas, máxime cuando a los afiliados que presentaban mora por más de 3 meses en el pago únicamente suspendía el servicio, pero no le generaba el cobro de intereses moratorios de ningún tipo. 3.

Imposibilidad de pagar los aportes en el primer semestre del 2015. Información de las planillas Afirmó que, para el primer semestre de 2015, conforme a las Resoluciones Nro. 0634 y 1317 de 2006 y el Decreto 1670 de 2007, los aportes de los independientes se efectuaban mes anticipado, por lo que en la práctica era imposible el cálculo en los términos de los artículos 1 y 3 del Decreto 510 de 2003, comoquiera que no existía certeza de los ingresos y costos causados.

A esto se suma la inexistencia de reglamentación del IBC, lo cual se dio con la expedición del Decreto 1273 de 2018, en el cual se estableció el pago mes vencido de los aportes, pero respecto de los independientes, quedando los rentistas de capital sin marco normativo para ello. Indicó que durante los períodos fiscalizados ningún operador de aportes recibía pagos por el mes vencido de los independientes sin contrato de prestación de servicios y rentistas, ni existía una planilla que diferenciara el tipo de independiente y menos el pago de aportes de estos.

De manera que exigirle al contribuyente que al momento de la cotización se clasificara como independiente sin contrato de prestación de servicios o rentista, era imposible, ya que los operadores usaban las planillas “I” o “Y” y liquidaban un IBC sobre el 40%, situación que ni siquiera se superó con la expedición de la Ley 1753 de 2015, sino con la expedición de las Resoluciones 2388 y 5858 de 2016.

Destacó que la Corte Constitucional estableció que los rentistas de capital y los trabajadores sin contrato de prestación de servicios tenían que ser vistos como Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 independientes todos, por lo que al momento de realizar los aportes al sistema, se debía utilizar la misma planilla tipo “I”, utilizando la regla general del 40%, empero la UGPP insiste en que debían utilizar una base de cotización diferente, sin contar con las herramientas para ello e induciendo en error al aportante. 4.

Presunción de ingresos Reiteró que las leyes 100 de 1993, 1122 de 2007 y 1438 de 2011 encomendaron al Gobierno la reglamentación del sistema de presunción de ingresos de los independientes sin contrato de prestación de servicios y los rentistas de capital, lo cual solo ocurrió con la Ley 1735 de 2015 y el Decreto 1273 de 2018. Explicó que era improcedente la interpretación de la UGPP al tomar los ingresos reportados en renta, comoquiera que se trataba de un impuesto correspondiente al ejercicio fiscal de todo un año, mientras que las contribuciones eran de naturaleza mensual.

De igual manera, el pago a la seguridad social para el año en cuestión solo permitía realizarlo con un solo tipo de cotizante independiente que presta servicios. Además, se desconoció el principio de igualdad, por cuanto los independientes que prestan servicios liquidan sus aportes sobre el 40% del total de sus ingresos contractuales, y los demás independientes debían hacerlo sobre el 100% de los valores recibidos, sin contar con un marco legal y jurisprudencial claro.

Mencionó que para la época regían las leyes 1122 de 2007 y 1438 de 2011 “normas que son posteriores y específicas con respecto a todos los fundamentos normativos con los cuales la UGPP, pretende fiscalizar y sancionar”. 5. Improcedencia de la sanción al liquidarse con un IBC inexistente Indicó que la UGPP determinó la sanción por omisión con desconocimiento del principio de legalidad (artículos 150 y 338 de la Constitución) comoquiera que la reglamentación del IBC de los rentistas de capital solo ocurrió con la expedición de la Ley 1753 de 2015, por lo que antes de esa fecha no se tenía claridad sobre la base de cotización. En ese contexto, expedir actos administrativos sin soporte normativo implicaba su nulidad. 6.

Costos y gastos de la declaración de renta. Firmeza Expuso que la Administración tomó la información de su declaración de renta, por lo que debía observarse lo dispuesto en el artículo 714 del Estatuto Tributario (aplicable por remisión de la Ley 1151 de 2007). Así, tanto los ingresos como los costos y gastos del denuncio privado se encontraban en firme, por lo que era improcedente rechazar estos últimos, so pena de desbordar las facultades y competencias por parte de UGPP.

Precisó que la declaración de renta no podía ser fraccionada e interpretada de manera sesgada por la demandada para desconocer las erogaciones. En ese sentido, para determinar el IBC se debió tomar la renta líquida, es decir, su utilidad. 7. Desconocimiento del artículo 5 de la Ley 797 de 2003 Reprochó la mensualización efectuada por la entidad de los ingresos reportados en la declaración de renta, comoquiera que el IBC de los aportes debía corresponder a los ingresos del respectivo mes y depurarse conforme a los costos y gastos.

Así Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 en algunos meses pudo tener pérdidas o no recibir ingresos, por lo que no era procedente aplicar el tope de los 25 SMLMV. 8. Planilla tipo “I” Expuso que varios operadores de pago PILA dieron respuesta a derechos de petición indicando que para el año fiscalizado el independiente solo podía pagar los aportes mediante la planilla de pago tipo “I”, la cual no discriminaba ninguna actividad económica, por lo que los que tenían contrato o no, así como los “rentistas de capital liquidaban sus aportes mediante esta planilla sin alguna diferenciación”.

Esto demostraba la complejidad del sistema. Puso de presente que la Ley 1753 de 2015 dejó claro que el IBC de los independientes correspondía al 40% del total de sus ingresos previa depuración de los costos permitidos en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario. Así mismo, el Ministerio de Trabajo expidió la Resolución 2388 de 2016, creando nuevos tipos de planillas, donde además diferencia la actividad económica de cada independiente; y mediante el Decreto 1273 de 2018 se establecieron los parámetros para cotizar mes vencido.

Oposición de la demanda La entidad demandada controvirtió las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente4: La UGPP analizó de manera conjunta los cargos relacionados con los elementos de la contribución y sostuvo que desde la Ley 100 de 1993 (modificada por la Ley 797 de 2003) se estableció la obligación de los trabajadores independientes con capacidad de pago de afiliarse y cotizar a salud y pensión, tal como ocurrió en este caso.

Dicha norma y el Decreto 510 de 2003 disponen que la base gravable corresponde a los ingresos efectivamente percibidos menos las erogaciones que cumplieran con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario; así mismo, la tarifa de los aportes fue definida por el legislador en las leyes 100 y 797. En cuanto al enriquecimiento sin justa causa del sistema general de seguridad social, adujo que para su configuración se requería que un patrimonio recibiera un aumento a expensas de otro sin una causa que lo justificara, no obstante, en este caso la liquidación oficial se expidió con fundamento en las competencias legales establecidas en las Leyes 1151 de 2007, 1393 de 2010, 1450 de 2011, 1607 de 2012, el Decreto Ley 169 de 2008 y el Decreto 575 de 2013, normas que contienen la obligación de los independientes con capacidad de pago de afiliarse al sistema.

En cuanto a los cargos relacionados con la imposibilidad de pagar los aportes y la planilla Tipo “I”, explicó que, al tratarse de una obligación anticipada, se podía realizar la respectiva corrección de autoliquidación ante cada administradora, sin que ella fuera óbice para que se realizara en debida forma. Además, no era cierto que la planilla exigía a los independientes a cotizar sobre el 40% del IBC, por cuanto en la Resolución Nro. 1747 de 2008, del Ministerio de Protección Social, que estableció el diseño y contenido de ese formulario para dicho tipo de cotizantes nada se dijo al respecto.

En cuanto a las respuestas de los operadores sobre el pago de los aportes, señaló 4 Samai/ índice 2/ Expediente Digital/ PDF Contestación Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 que el Ministerio solo creó una planilla general denominada “I – INDEPENDIENTE” en la que este tipo de cotizantes podían liquidar las contribuciones.

Tampoco era cierto que se persiguiera el pago de los aportes sobre la totalidad de los ingresos, dado que desde el requerimiento de información se le solicitó a la actora información sobre su vinculación al sistema, la actividad económica, ingresos, costos y gastos, lo cual no fue atendido ni siquiera con el requerimiento para declarar y/o corregir, sino con el recurso de reconsideración. De manera que, al momento de revolver el recurso fueron aceptados algunas erogaciones en el mes que se encontraron debidamente probadas.

Frente a la presunción de ingresos y el principio de igualdad, indicó que la actora tenía la calidad de trabajadora por cuenta propia, razón por la que no era posible aplicar la forma de liquidar el IBC dispuesta en el artículo 18 de la Ley 1122 de 2007, que regula la base de los contratistas por prestación de servicios. En su lugar, debía atenderse lo dispuesto el Decreto 510 de 2003, como se hizo en sede administrativa al reconocer algunos costos y gastos.

Sobre las erogaciones rechazadas no se desvirtuaron las razones expuestas en los actos. Expuso que en este caso debía aplicarse la Ley 1607 de 2012, que dispuso que la UGPP contaba con 5 años para adelantar las tareas de fiscalización de los aportes, de manera que, como los períodos discutidos eran de “enero a diciembre de 2014”, su firmeza solo podía predicarse a partir del año 2019.

En este caso, la notificación del requerimiento para declarar y/o corregir ocurrió en septiembre de 2017 interrumpiendo la firmeza que pretendía la actora. Sobre el artículo 5 de la Ley 797 de 2003, manifestó que con ocasión del recurso de reconsideración se reconocieron costos y gastos y se rechazaron otros, sin embargo, la interesada no allegó las pruebas que permitieran desvirtuar los ajustes determinados a favor del sistema o probaran sus afirmaciones.

Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Norte de Santander declaró la nulidad parcial de los actos acusados5. 1. De la caducidad de la facultad fiscalizadora de la UGPP En este caso los períodos discutidos correspondieron a los meses de 2015, por lo que, según la Ley 1607 de 2012, la demandada contaba con el término de 5 años para adelantar el proceso de fiscalización. Así, como el requerimiento de información se notificó el 14 de julio de 2017, la Administración cumplió el mandato del legislador.

No prosperó el cargo. 2. De la legalidad de la liquidación oficial Advirtió que en el acto de determinación se señalaron los antecedentes del caso, se efectuó el análisis del marco legal de los aportes con énfasis en las disposiciones que obligaban a los trabajadores independientes a su pago; se informó sobre la regulación existente para cada uno de los subsistemas fiscalizados; la forma en la que se determinó el monto a pagar a cargo de la actora y se identificó la conducta de omisión fiscalizada. 5 Samai/ índice 12 Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Destacó que desde el requerimiento para declarar y/o corregir se puso de presente que la demandante no registró afiliación en calidad de cotizante ni pagó los aportes, aspectos que no fueron desvirtuados.

Tampoco probó los costos y gastos que pudieran ser deducidos de su base gravable, razón por la que en la liquidación oficial decidió mantener los ajustes iniciales. En dicho acto se aplicó la sanción prevista en la Ley 1819 de 2016 por ser más favorable. Citó un pronunciamiento del Consejo de Estado6 con el cual reafirmó el deber de las personas con capacidad económica de afiliarse y pagar las cotizaciones al sistema de seguridad social.

Advirtió que en el expediente obraba copia del certificado de matrícula mercantil de la demandante, el cual demostrada su categoría de trabajadora independiente diferente al de prestación de servicios, dado que figuraba como propietaria de dos establecimientos de comercio. Así mismo, en su condición de declarante del impuesto de renta, se predicaba su capacidad de pago y la obligación de vinculación al sistema.

En consecuencia, no dio prosperidad a los demás cargos de nulidad, tales como: i) la vulneración al principio de legalidad; ii) el enriquecimiento sin justa causa por parte del sistema de seguridad social; iii) la vulneración del principio “nadie está obligado a lo imposible”; iv) la inaplicación de normas vigentes para el período fiscalizado; v) presunción de ingresos de los independientes sin contrato de prestación de servicios; vi) el pago anticipado de los aportes; y vii) las planillas “I”. 3.

De la sanción Afirmó que en principio era procedente la sanción impuesta en los actos acusados, sin embargo, señaló que en este caso la actora no estaba obligada a su pago, en razón a que la norma era imprecisa al señalar si los independientes sin contratos de prestación de servicios debían afiliarse y cotizar al sistema, lo cual daba lugar a un error de derecho eximente de la sanción. 4.

Costas Se abstuvo de condenar en costas porque no fueron causadas en el proceso ni se advirtieron actuaciones temerarias o dilatorias por ninguna de las partes. Recurso de apelación Las partes apelaron la decisión de primera instancia por lo que pasa a exponerse: La demandante enlistó sus reparos así7: 1. Inexistencia de la base gravable para los trabajadores independientes.

Vulneración al principio “nadie está obligado a lo imposible” Manifestó que para el año fiscalizado el pago de los aportes era anticipado para los independientes, según lo dispuesto en la Ley 100 de 1993 y el Decreto 1406 de 1999, por lo que se debía tomar un ingreso y costo no causado, siendo imposible 6 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 11 de noviembre de 2021, exp. 24719, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello 7 Samai/ índice 2/ Expediente Digital/ PDF recurso apelación demandante Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 en la práctica al tratarse de una base hipotética, que posteriormente debe corregirse y pagar intereses.

Lo anterior es contrario al artículo 204 de la Ley 100 de 1993, norma invocada en la demanda y que el Tribunal pasó por alto, razón por la cual invocó la excepción de ilegalidad de los artículos 25 y 36 del Decreto 1406 de 1999, pues atender lo pretendido por la UGPP implicaba la creación de otra base gravable para el trabajador independiente.

Adujo que el Gobierno no cumplió con la obligación impuesta en la Ley 1122 de 2007 de reglamentar la base de cotización para los trabajadores independientes, por lo cual era inadmisible que en esta instancia se avalara dicho incumplimiento y se obligara al pago de unos aportes sin un sistema claro de tributación. Expuso que era contradictorio que la demandada tomara los ingresos de la declaración de renta para dividirlos en 12 meses, sin tener en cuenta los costos y gastos del mismo denunció, ejercicio que no se encontraba soportado en ninguna norma.

Destacó que los aportes al sistema solo se pudieron efectuar hasta el 1 de octubre de 2018, fecha para la cual el Ministerio expidió el Decreto 1273 de 2018, que dispuso el pago mes vencido a cargo de los independientes sin contrato de prestación de servicios. La imposibilidad en el pago de los aportes también se demostraba con las fechas de pagos, para lo cual se remitió a los artículos 156 de la Ley 100 de 1993 y 4 del Decreto 1670 de 2007, según los cuales, por los últimos dígitos de su cédula, “tenía un plazo de 12 días hábiles comenzando, desde el 2 de enero de 2015”, por tanto, “el plazo de pago para el período fiscal de enero vencía el 20 de enero del mismo mes, a partir de allí la contribuyente se encontraba en mora de realizar su correspondiente aporte”.

A su vez, el artículo 5 del Decreto 2400 de 2002 estableció que el período mínimo de cotización para un trabajador independiente era el de un (1) mes, por tanto, si el término de mora empezaba a partir del 20 de enero de 2015 era categórico afirmar: i) la imposibilidad de predecir la totalidad del ingreso bruto y los costos de los 11 días restantes para finalizar su período fiscal; ii) deducir con algún soporte contable las erogaciones de los mencionados días; y iii) conocer el ingreso neto de cada mes del año 2015, de forma anticipada.

Manifestó que la falta de claridad en el pago de los aportes fue advertida por el Ministerio de Salud y la Protección Social, el cual mediante la Resolución Nro. 002388 de 2016 aceptó que la liquidación de las contribuciones estaba supeditada a la interpretación que hicieran los operadores y las administradoras del sistema. Aseveró que el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 dispuso que el IBC de los independientes debía ser calculado sobre el 40% del total de sus ingresos, por lo que, al ser una norma posterior a las invocadas en el presente caso, tendría prevalencia para resolver el asunto, no obstante, el procedimiento allí descrito fue omitido por la demandada.

Insistió en que el sistema de presunción de ingresos y su metodología no fueron reglamentados por el Gobierno, por ende, se omitió su aplicación en el proceso de fiscalización discutido, sumado a que las planillas que permitieron el pago vencido de los aportes se concretaron solo hasta la expedición del Decreto 1273 de 2018. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Hizo énfasis nuevamente en la respuesta de los operadores sobre el pago de los aportes y la imposibilidad de predecir ingresos y costos.

Estas pruebas han sido solicitadas por varios juzgados y tribunales, pero no fue valorada por el a quo. 2. Incumplimiento del Gobierno de regular la presunción de ingresos de los trabajadores independientes. Principio de publicidad de los actos administrativos Explicó que la Resolución Nro. 9 de 1996 debió ser la norma utilizada por la UGPP durante el proceso de fiscalización para determinar los aportes fiscalizados por la contribuyente en el año 2015, especialmente los meses de enero a junio.

Sin embargo, no fue aplicada porque adolecía de yerros formales y sustanciales, por lo que se puede concluir que no existió la base gravable. Uno de estos errores era su falta de publicación en el diario oficial, razón por la cual era una norma inexistente según lo confirmaba la Imprenta Nacional y el Archivo General de la Nación. Destacó que dicha normativa buscaba hacer posible el pago de las contribuciones de los trabajadores independientes presumiendo su ingreso futuro, de manera que “las EPS, o la UGPP tenía que utilizar el valor obtenido después de conocer los datos de educación, fecha de nacimiento, sexo, si es titular de inmueble, es productor agropecuario o no, para poder determinar la presunción de ingresos correspondientes, labor que nunca se realizó con la contribuyente.” Resaltó que la omisión en la reglamentación no fue suplida con el Decreto 510 de 2003, porque no diseñó algún sistema de presunción de ingresos, y que se extralimitó al reglamentar la base de salud y pensión, sin tener en cuenta que el independiente goza de un IBC especial. 3.

Falta de competencia de la UGPP para determinar el ingreso mensual. Indebida aplicación de la Ley 1438 de 2011 Reprochó que el Tribunal avalara que la demandada presumiera el ingreso mensual a partir de lo declarado en renta sin contar con norma alguna que lo respaldara, pues la Ley 1438 de 2011 solo habla de ajustar a los valores declarados.

Dicha norma tampoco dispone el desconocimiento de costos declarados como lo hizo la UGPP. 4. Excepción prevista en el Artículo 2, literal f) del Decreto 758 de 1990 Alegó que se trataba de una trabajadora por cuenta propia y que había reportado en su declaración de renta la actividad de comercio al por mayor no especializado, por lo tanto, de conformidad con la norma invocada no se encontraba en la obligación de realizar aportes al subsistema de pensiones. 5.

Vulneración del artículo 2 de la Constitución Política Insistió en que solo para el año 2018 los independientes sin contrato de prestación de servicios y rentistas de capital, podían pagar los aportes mes vencido. Además afirmó que: i) la Resolución Nro. 2388 de 2016 creó el subtipo de cotizantes independientes, porque antes solo existía para los que contaban con contrato de prestación de servicios, liquidando el IBC sobre el 40% del total de los ingreso; ii) la Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 mensualización de los ingresos reportados en renta no contaba con sustento legal; iii) la configuración de la base de aportes era un asunto del legislador y no de la UGPP; iv) las normas que disponen la presunción de ingresos no han sido reglamentadas.

Destacó que, si para el año 2016 el Gobierno no tenía claridad sobre la liquidación de los aportes al sistema, menos la tendría la actora sobre el IBC de sus aportes, por cuanto las normas carecían de la estructura adecuada para el correspondiente pago. 6. Desconocimiento de la presunción de veracidad de las declaraciones Sostuvo que la demandada, al momento de determinar el IBC de los aportes, no podía desconocer la presunción de veracidad de la que gozaba la declaración de renta del año 2015, en su lugar, debió tomar la renta líquida allí reportada como base de cotización, es decir, la UGPP estaba obligada a tener en cuenta los costos registrados. 7.

Exculpación de la sanción Era improcedente la imputación de la sanción, ya que para esa época las normas no eran claras en cuanto a la obligación de los rentistas e independientes sin contrato de prestación de servicios de aportar al sistema. 8. Inaplicación del literal a) del parágrafo del artículo 1 del Decreto 510 de 2003 Afirmó que en el proceso de fiscalización se liquidó un IBC mayor al que legalmente correspondía, dado que, para los meses de enero, abril y mayo de 2015 los costos generados y aceptados por la UGPP fueron superiores a los ingresos brutos percibidos, en tal sentido, no se explicaba como la demandada calculó los aportes sobre una base inexistente.

Así, al no generarse ingreso alguno en esos meses, no estaba obligada a cotizar al sistema. La demandada expuso lo siguiente8: Sostuvo que no compartía los argumentos del Tribunal para exonerar a la actora del pago de la sanción, pues conforme a lo previsto en la Ley 100 de 1993 y el Decreto 510 de 2003, los trabajadores independientes incluidos los comerciantes y rentistas de capital, estaban obligados a afiliarse al sistema de seguridad social en salud y pensión. Refirió que el IBC para estos sujetos estaba consagrado en la Ley 100 de 1993, los Decretos 1070 de 1995, 510 de 2003, y 1406 de 1999 y la Resolución Nro. 009 de 1996.

Así mismo puso de presente las Resolución Nro. 01477 de 2005 y 000139 de 2012, en las que la DIAN definió la categoría de rentistas de capital, en la que se incluye a los comerciantes, es decir, personas económicamente activas con capacidad de pago, por lo que en virtud del principio de solidaridad estaban en la obligación de aportar al sistema.

Sumado a esto, no podía pasarse por alto que para el período fiscalizado ya estaba vigente el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, por lo que, si era tan confusa la obligación de afiliarse antes de esa norma, debió afiliarse al sistema una vez 8 Samai/ índice 2/ Expediente Digital/ PDF recurso apelación demandada Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 empezó a regir dicha norma, no obstante, pasó por alto su obligación. Según lo dispuesto en el artículo 179 de la Ley 1819 de 2016, los aportantes que omitan la afiliación y/o vinculación al sistema deberán pagar una sanción por cada mes o fracción de retardo, así al haberse probado la capacidad de pago de la demandante, y que no está afiliada quedó demostrada la conducta sancionable.

Destacó que la norma aludida, no incluyó exoneración o atenuantes. Así, solicitó revocar la sentencia de primera instancia en cuanto a la exoneración de la sanción impuesta a la actora. En el evento contrario, pidió que no se le condenara en costas, toda vez que el asunto era de interés público. Finalmente, puso de presente que el artículo 46 de la Ley 2155 de 2021 estableció la conciliación contencioso administrativa en materia tributaria, los requisitos y plazos para ello.

Oposición al recurso Las partes guardaron silencio. Ministerio Público El agente del Ministerio Público9 sostuvo que la obligación de cotizar por parte de los trabajadores independientes ya estaba regulada desde las leyes 100 de 1993 y 1438 de 2011 y el Decreto 806 de 1998, normas de conformidad con las cuales los independientes y rentistas de capital con capacidad de pago debían vincularse y aportar al sistema.

Reprochó la decisión del Tribunal de eximir a la actora de la sanción impuesta, pues a su juicio, el ordenamiento jurídico fue claro en establecer la obligación de aportar a cargo de estos trabajadores, Por el contrario, se evidenció falta de diligencia y cuidado de la demandante el cumplimiento de su deber para con el sistema. Así, debía revocarse la sentencia de primera instancia y negar todas las pretensiones.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Le corresponde a la Sala decidir los recursos de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad parcial de las Resoluciones Nro. RDO 2018-01196 del 8 de mayo de 2018 y RDC 2019-00667 del 13 de mayo de 2019, que determinaron el monto de los aportes al sistema de seguridad social a cargo de la actora por los períodos de enero a diciembre de 2015 y la sancionaron por omisión. Fijación del litigio Se destaca que en el recurso de apelación, la demandante plantea argumentos y cargos que no fueron propuestos en la demanda, así se advierte que: i) en el numeral 1 hizo referencia a la excepción de ilegalidad frente a los artículos 25 y 36 del Decreto 1406 de 1999 y señaló que de conformidad con el artículo 5 del Decreto 2400 de 2002 el período de cotización para un independientes era mínimo de 1 mes; ii) en el numeral 2 solicitó la aplicación de la Resolución Nro. 9 de 1996 expedida 9 Índice 21 de Samai Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 por la Superintendencia de Salud ante la falta de regulación de la base gravable y contradictoriamente hizo mención a los vicios de publicación de dicha decisión; y iii) en el numeral 4 planteó la exoneración de aportar a pensiones prevista en el literal f) del artículo 2 del Decreto 758 de 1990.

Al respecto, ha sido constante la jurisprudencia en señalar que no le es permitido a las partes la inclusión en sede de apelación aspectos novedosos, desconocidos y ausentes a lo largo del debate judicial, pues supone el planteamiento de asuntos que no han sido objeto de controversia, siendo este un requisito de las normas que regulan el derecho procesal administrativo y las garantías del debido proceso10.

Por esta razón, la Sala se abstendrá de analizar los planteamientos señalados anteriormente. También se pone de presente que, si bien en la demanda se hizo mención a la posibilidad de presentarse pérdidas o no recibir ingresos, solo con el recurso de apelación (numeral 8) la demandante precisó que dicha circunstancia se evidenciaba en los meses de enero, abril y mayo de 2015, en donde los costos superaron los ingresos.

Sobre el asunto, considera la Sección que la demandante debió identificar desde el escrito de demanda los períodos en los que se presentó la pérdida, y al omitirlo no estaba facultado el tribunal ni el juez de segunda instancia a pronunciarse al respecto, puesto que la interesada se refirió de manera general, cuando es ella quien tiene la carga de identificar las inconformidades o yerros de las decisiones administrativas.

En oportunidades anteriores11 se ha manifestado que “quien pretenda la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial, debe probar en sede jurisdiccional, la realidad de los hechos descritos en las autoliquidaciones de aportes al sistema de la protección social, así como las irregularidades en la conformación de la base gravable en las que haya podido incurrir la UGPP12”.

Siguiendo con la fijación del asunto a resolver, encuentra la Sala que la demandante en el primer cargo de apelación plantea varios reproches encaminados a la imposibilidad de efectuar los pagos a seguridad social de manera anticipada. Así mismo, mencionó la falta de regulación del sistema de presunción de ingresos que permitiera facilitar la determinación del IBC.

Por otro lado, en el cargo 2 y 5 también cuestionó la inexistencia de base gravable en materia de parafiscales a cargo de los trabajadores independientes y la falta de claridad sobre ésta a partir de la interpretación de las normas existentes. La misma situación se observa en los cargos 3 y 5, dentro de los cuales la interesada reprocha la falta de regulación para efectuar la mensualización hecha por la entidad en los actos acusados al momento de determinar el IBC.

Además, en los numerales 1 y 6 se cuestiona la omisión de la UGPP de tomar los costos y gastos declarados en renta. Así las cosas, los argumentos de inconformidad planteados por la demandante que guardan identidad de causa o fundamento jurídico se estudiarán conjuntamente. 10 Consejo de Estado. Sección Cuarta, sentencia del 22 de abril de 2021, exp.25427, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, reiterada en fallo del 10 de agosto de 2023, exp.27306 C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 11 En igual sentido se pronunció la Sala en la sentencia del 23 de noviembre de 2023, exp.26613, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello 12 Consejo de Estado, Sección Cuarta.

Sentencia del 26 de agosto de 2021, exp.24735, C.P. Stella Jeannette Carvajal, reiterada en sentencia del 2 de diciembre del mismo año, exp.24624, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 Decantado lo anterior, los problemas jurídicos analizar en el presente caso se limitan a: i) la determinación de la base gravable de los aportes a salud y pensión; ii) la mensualización de los ingresos efectuada por la entidad en los actos acusados; iii) el reconocimiento de costos y gastos; y iv) la exoneración de la sanción, aspecto que fue apelado por la UGPP. 1.

De la regulación de la base gravable Sobre este punto la actora manifiesta que, para la época de los hechos fiscalizados, 2015, no existía base gravable clara para determinar los aportes a salud y pensión, dado que el Gobierno no había reglamentado dicho elemento conforme lo ordenado por el legislador en la Ley 100 de 1993. También hizo referencia a la imposibilidad de conocer los ingresos y costos de manera anticipada, para hacer el respectivo pago de los aportes.

Se pone de presente que la base gravable de los trabajadores independientes sin contrato de prestación de servicio es un asunto que ya ha sido objeto de pronunciamiento por esta Sala, razón por la cual se reiterará la posición que al respecto se ha adoptado13. Así, el IBC para el subsistema de pensión se encuentra definido en los artículos 15 y 19 de la Ley 100 de 1993, modificados por los artículos 3 y 6 de la Ley 797 de 2003, en los siguientes términos: “ARTÌCULO 15.

AFILIADOS. Serán afiliados al Sistema General de Pensiones PARÁGRAFO 1o. En el caso de los trabajadores independientes se aplicarán los siguientes principios: a) El ingreso base de cotización no podrá ser inferior al salario mínimo y deberá́ guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado. De tal manera que aquellos que posean capacidad económica suficiente, efectúen los aportes de solidaridad previstos en esta ley (…)” “ARTICULO. 19.- BASE DE COTIZACIÓN DE LOS TRABAJADORES INDEPENDIENTES.

Los afiliados al sistema que no estén vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos, cotizarán sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien, guardando correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos. Cuando se trate de personas que el Gobierno Nacional haya determinado que deban ser subsidiadas temporalmente en sus aportes, deberán cubrir la diferencia entre la totalidad del aporte y el subsidio recibido.

En ningún caso la base de cotización podrá ser inferior al salario mínimo legal mensual vigente”. (resaltos fuera del texto) A su vez, según el artículo 1 del Decreto 510 de 2003 “se entienden por ingresos efectivamente percibidos por el afiliado, aquellos que él mismo recibe para su beneficio personal, Para este efecto, podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario.” De conformidad con ello, en la sentencia que aquí se reitera se precisó que, si bien el inciso primero del artículo 1 hace referencia inicialmente a las personas naturales con contratos de prestación de servicios, lo cierto es que lo pretendido es reglamentar el artículo 15 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 3 de la 13 Consejo de Estado.

Sección Cuarta, sentencia del14 de septiembre de 2023, exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 mencionada Ley 797 “el cual como se citó anteriormente, hace referencia a los trabajadores independientes y a los ingresos efectivamente percibidos, de ahí que lo dispuesto en el reglamento cobija a todos los trabajadores independientes sean o no contratistas.” Ahora, el artículo 107 del Estatuto Tributario permite deducir las expensas realizadas en el ejercicio de la actividad económica, así: “ARTÍCULO 107.

LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tenga relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuentas las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes” Así mismo, el artículo 3 del Decreto 510 se refirió a los límites de cotización, por lo que los aportes no pueden ser inferiores a 1 SMLMV ni superar los 25 salarios, rango que también resulta aplicable al subsistema de salud.

Sobre este punto la Sala, en la sentencia reiterada se refirió a la facultad reglamentaria, especialmente en materia tributaria, señalando que no goza de un ámbito de regulación autónomo y que el ejecutivo no “puede alterar o modificar el contenido y el espíritu de la ley, ni puede dirigirse a reglamentar leyes que no ejecuta la administración, así como tampoco puede reglamentar materias cuyo contenido está reservado al legislador”14.

Sobre la base de pensión manifestó lo siguiente: “Así mismo, al estudiar la legalidad de varios actos referentes a los aportes de trabajadores independientes con contratos de prestación de servicios, tales como el mencionado Decreto 510 de 2003, el Decreto 1703 de 2003 y la Circular Conjunta 00001 de 2004, la Sala determinó lo siguiente: “Como se observa, la base de cotización al sistema de pensiones, tratándose de trabajadores vinculados por contrato de servicios fue definida directamente por el legislador, luego el Gobierno Nacional puede en ejercicio de su facultad reglamentaria (art.189 [11] C.P.), expedir los actos que permitan el desarrollo de la ley, siempre que al hacerlo no restrinja o exceda los límites previstos por el legislador en las disposiciones transcritas”15.

Además, sobre la circular demandada en dicho proceso, en la que se hace referencia al 40% del valor bruto mensualizado del contrato proporcional a los ingresos devengados, la Sala consideró que este último concepto “debe ser objeto de reglamentación, pues si la ley no define con exactitud los ingresos que sirven de base para la cotización, resulta válido que sea a través del reglamento que se haga tal definición, respetando los límites legales16” Esta misma premisa aplica para este caso, puesto que cuando el legislador hizo referencia a “ingresos efectivamente percibidos por el afiliado” no los definió, de ahí que el ejecutivo estaba facultado para reglamentar la materia, como efectivamente lo hizo en el parágrafo citado, sin que ello implique asumir competencias que no le corresponden.”.

Frente al ingreso base de cotización en materia de salud, la Sala hizo referencia al parágrafo 2º del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, norma que dispuso: “para efectos de cálculo de la base de cotización de los trabajadores independientes, el Gobierno Nacional reglamentará un sistema de presunciones de ingreso con base en información sobre el nivel de educación, la experiencia laboral, las actividades económicas, la región de operación y el patrimonio de los individuos.

Así mismo, la periodicidad de la 14 Consejo de Estado, Sección Cuarta, auto del 24 de febrero de 2015, exp. 20998, C.P: Jorge Octavio Ramírez Ramírez, reiterado en sentencias del 4 de diciembre de 2019, exp. 23781 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 14 de septiembre de 2023, exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 15 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 12 de octubre de 2006, exp. 15399 C.P. Ligia López Díaz 16 Ibidem Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 cotización para estos trabajadores podrá variar dependiendo de la estabilidad y periodicidad de sus ingresos”.

Siguiendo con el precedente reiterado, para la determinación del IBC, el tema fue decantado así: “En cumplimiento de lo anterior [parágrafo 2 del artículo 204 de la Ley 100 de 1193], mediante el artículo 4 del Decreto 1070 de 199517 se dispuso que era competencia de la Superintendencia Nacional de Salud establecer el sistema de presunción de ingresos, lo que llevó a la expedición de la Resolución Nro. 9 de 1996.

Posteriormente, el Decreto 806 de 1998, vigente para el año 2014, en su artículo 66 reglamentó la base de cotización para este tipo de trabajadores en los siguientes términos: “Artículo 66. Base de cotización de los trabajadores independientes. La base de cotización para los trabajadores independientes será determinada sobre los ingresos que calcule la EPS de acuerdo con el sistema de presunción de ingresos definido por la Superintendencia Nacional de Salud.

En ningún caso el monto de la cotización de los trabajadores independientes podrá ser inferior al equivalente al 12% de dos salarios mínimos mensuales legales vigentes”. De igual forma, el Decreto 1406 de 1999 señaló: “ARTICULO

25. INGRESO BASE DE COTIZACION PARA TRABAJADORES INDEPENDIENTES AFILIADOS AL SISTEMA GENERAL DE SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD-SGSSS. Las entidades promotoras de salud-EPS deberán, al momento de la afiliación, aplicar con suma diligencia a los trabajadores independientes los cuestionarios que, con el fin de determinar las bases presuntas mínimas de los aportes que dichos trabajadores deben efectuar al SGSSS, han establecido los órganos de control o aquellos que sean establecidos en el futuro.

En todo caso, cuando los ingresos reales del trabajador independiente sean superiores a los que resulten de la aplicación de las presunciones sobre bases mínimas, los aportes de dicho trabajador deberán hacerse con base en los ingresos reales. Para tal efecto, los trabajadores independientes que deseen afiliarse al SGSSS deberán presentar una declaración anual, en la cual informen a la EPS, de manera anticipada, el Ingreso Base de Cotización que se tendrá en cuenta para liquidar sus aportes a partir del mes de febrero de cada año y hasta enero del año siguiente.

Cuando el trabajador independiente no presente su declaración de Ingreso Base de Cotización dentro de los plazos previstos en el presente decreto, se presumirá que el Ingreso Base de Cotización para el período será el declarado en el año inmediatamente anterior, aumentado en un porcentaje igual al reajuste del salario mínimo legal vigente.

En todo caso, dicho Ingreso Base de Cotización no será inferior a la base mínima legal que corresponda”. (resaltos de la Sala) Finalmente, la Ley 1438 de 2011, en su artículo 33, consagró una presunción de capacidad de pago y de ingresos así: “ARTÍCULO

33. PRESUNCIÓN DE CAPACIDAD DE PAGO Y DE INGRESOS. Se presume con capacidad de pago y, en consecuencia, están obligados a afiliarse al Régimen Contributivo o podrán ser afiliados oficiosamente: 33.1 Las personas naturales declarantes del impuesto de renta y complementarios, impuesto a las ventas e impuesto de industria y comercio. 33.2 Quienes tengan certificados de ingresos y retenciones que reflejen el ingreso establecido para pertenecer al Régimen Contributivo. 33.3 Quienes cumplan con otros indicadores que establezca el Gobierno Nacional.

Lo anterior, sin perjuicio de poder ser clasificado como elegible al subsidio por medio del Sisbén, de acuerdo con las normas sobre la materia. El Gobierno Nacional reglamentará un sistema de presunción de ingresos con base en la información sobre las actividades económicas. En caso de existir diferencias entre los valores declarados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y los aportes al sistema estos últimos deberán ser ajustados”.

(resaltos fuera del texto) 17 Decreto 1070 de 1995. Artículo 4. Las Entidades Promotoras de Salud, podrán continuar ofreciendo el Plan Obligatorio de salud del régimen contributivo a los trabajadores independientes que venían cotizando sobre un ingreso entre uno y dos salarios mínimos mensuales legales vigentes, que se hubieren afiliado con anterioridad al 20 de abril de 1995.

La Superintendencia Nacional de Salud establecerá el sistema de presunción de ingresos para los trabajadores independientes, el cual deberá ser utilizado por las Entidades Promotoras de Salud para determinar la base de cotización. Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 Por lo anterior se establece que las declaraciones tributarias, como las de renta, son un indicador de ingresos, lo cual permite evidenciar la capacidad de pago y su obligación de aportar al sistema, aun en el evento de que no existiera un sistema de presunción de ingresos.

Se tiene, entonces, que sobre la base de cotización de los trabajadores independientes sin prestación de servicios, la Sala concluyó que el IBC tanto para salud como para pensión se compone de los ingresos percibidos por el trabajador independiente, teniendo límites de cotización inferior y superior (entre 1 y 25 SMLMV), y en todo caso, el mismo legislador ha señalado que estos deben corresponder a los ingresos reales, de ahí que aun cuando se haya cotizado bajo ingresos presuntos o se omitiera la obligación, deben ajustarse a los declarados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)” Así las cosas, se precisa que para el período 2015 sí existía base de cotización para los aportes de los trabajadores independientes, sin embargo, existía una diferenciación, toda vez que para los meses de enero a junio debía observarse el IBC mencionado en el anterior recuento normativo, mientras que para los meses de julio a diciembre estaba sujeto al 40% del total de los ingresos de conformidad con el artículo 135 de la Ley 1735 de 2015, toda vez que era aplicable de manera posterior a su entrada en vigencia. Se destaca que en las pretensiones de la demanda y en el recurso de apelación la actora solicitó que los aportes se determinaran sobre el 40% de la renta líquida señalada en la declaración de renta, en los términos de la mencionada la Ley 1753 de 2015.

Sobre el particular se observa que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se señaló que dicha norma se aplicó al momento de calcular la base de los meses de julio a diciembre de 201518. Ahora revisado el SQL anexo a esta y el mismo acto, no es posible advertir que en efecto se atendiera esa disposición. Sin embargo, se infiere que al detraer los costos de los ingresos de dichos meses y aplicarse el 40%, el IBC resultante debía limitarse a los 25 SMLMV, tal como lo hizo la UGPP.

De igual manera, no debe pasarse por alto que la liquidación del ingreso base de cotización será un asunto a resolver en el cargo 3 de esta sentencia, por lo que de prosperar el reparo allí analizado será del caso ordenar el reajuste del mismo. 2. De la mensualización de los ingresos La parte actora señala que la UGPP no estaba habilitada para dividir en 12 meses los ingresos declarados en renta.

Al efecto, en los actos acusados se tomó como base los ingresos reportados en la declaración de renta del actor por el año 2014 por valor de $1.361.813.00019, ello en atención del artículo 33 de la Ley 1438 de 2011, seguidamente dividió dicha suma en partes iguales por los 12 meses del período fiscalizado, no obstante, el resultado fue limitado al tope de los 25 SMLMV, lo que equivalió a que en cada mes se tomaran ingresos de $113.484.471 para depurar el IBC.

Se tiene entonces que la demandada determinó los aportes a seguridad social con base en el promedio mensual de los ingresos obtenidos por el demandante durante la vigencia fiscalizada, información que no fue desvirtuada por el actor en sede administrativa, pues su actividad probatoria se limitó a relacionar en cuadro Excel 18 Así se lee de la página 21 de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. 19 La declaración de renta fue aportada en sede administrativa y se puede consultar en el archivo “37394779” Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 sus ingresos de manera mensual sin aportar soportes más allá que esa simple afirmación. Así quedó consignado en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración: “El Despacho advierte que el aportante no allega prueba documental o soporte alguno, para establecer cuáles fueron sus ingresos percibidos mensualmente para el periodo 2015 respecto a la actividad económica que desarrolla, razón por la cual no hay lugar a modificaciones de la mensualización de estos conceptos presentada en la liquidación oficial.” (énfasis de la entidad)20.

Ahora, en sede judicial la interesada tampoco demostró los períodos de causación de los ingresos, comoquiera que con la demanda no aportó pruebas al respecto y se limitó a señalar que la UGPP no tenía competencia para el ejercicio desplegado. De manera que, como la actuación de la interesada no fue suficiente ni permitió sustentar sus pretensiones y desvirtuar la mensualización efectuada por la entidad, la Sala considera que no cumplió con su carga probatoria relacionada con la demostración del monto y período de percepción de sus ingresos21.

No prospera el cargo. 3. Del reconocimiento de costos y gastos La demandante plantea la obligación de depurar de la base gravable de los aportes las erogaciones en que incurrió en desarrollo de su actividad comercial que fueron reportadas en la declaración de renta del año 2015. Al respecto planteó que del denuncio privado se tomaron solo los ingresos y no los costos y gastos, a pesar de que toda la información declarada se encontraba en firme.

Ahora, comoquiera que el apelante reclama el reconocimiento de la totalidad de los costos y gastos declarados en renta, es útil poner de presente que, como lo expuso la Sala en otras ocasiones22, la remisión a este denuncio privado no puede ser parcializada, es decir, valorar únicamente los ingresos, sino que también deben tenerse en cuenta los costos y gastos en que incurrió el contribuyente para desarrollar la actividad productora de renta, puesto que la presunción de veracidad consagrada en el artículo 746 del Estatuto Tributario cobija a toda la declaración23.

Sobre el particular, la Sección se pronunció en los siguientes términos24: “En orden de ideas, si la UGPP tiene como sustento probatorio la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el demandante por el año gravable 2014, en los renglones 35 a 40, referidos a los ingresos, también debe tener en cuenta aquellos rubros que debe erogar para desarrollar su actividad, en las condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario; esto es, los renglones correspondientes a costos y gastos denunciados, que deben cumplir con los requisitos de dicha norma.

Esta conclusión resulta reforzada con lo dispuesto en el artículo 250 del Código General del Proceso, según el cual “La prueba que resulte de los documentos públicos y privados es indivisible”. 20 Página 5 de la Resolución Nro. RDC-2019-00667 de 2019. 21 En términos similares se ha pronunciado la Sala en sentencia del 23 de noviembre de 2023, exp.26613, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 22 En igual sentido se pronunció la Sala en sentencia del 24 de noviembre de 2022, exp.26206, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 23 Artículo 746.

Presunción de veracidad. Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a los requerimientos administrativos siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley lo exija. 24 Consejo de Estado. Sección Cuarta, sentencia del 18 de mayo de 2023, exp.26808, C.P. Milton Chaves García, reiterada en la sentencia del 15 de junio de 2023, exp.26698, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 Ahora bien: la UGPP bien podría solicitar comprobaciones especiales de las erogaciones que pueden deducirse del ingreso base de liquidación de los aportes al Sistema de Seguridad Social, pero en el caso concreto estas se encuentran demostradas a través del mismo medio probatorio que utilizó la demandada para acreditar los ingresos efectivamente percibidos por el demandante.

No es admisible que la declaración del impuesto de renta del aportante permita acreditar aquellas situaciones que le perjudican, pero que se divida para desatender lo que le beneficia. La Sala insiste en la presunción de veracidad de la declaración de renta del demandante por el año 2014, la cual no puede ser modificada o controvertida por otra autoridad diferente a la Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, mediante liquidación de revisión, conforme con el artículo 702 del Estatuto Tributario y el Decreto 4048 de 2008.

En consecuencia, el cargo de apelación está llamado a prosperar, por lo que de los ingresos que sirven para determinar el IBC deben deducirse los costos y gastos reportados en la declaración del impuesto sobre la renta del demandante”. Como se expuso en el cargo anterior, la UGPP tomó los ingresos reportados en su declaración de renta por la suma de $1.361.813.000, luego los dividió en los 12 meses del año fiscalizado, arrojando un valor para cada uno de $113.484.416, y al resolver el recurso de reconsideración solo reconoció erogaciones por valor de $892.650.869 generando un ingreso depurado (ingresos menos costos) de $469.162.131 ejercicio que correspondió a lo siguiente: Año Mes Ingresos (recurso de reconsideración) Costos aceptados Ingreso depurado (ingresos – costos) IBC (Recurso de Reconsideración) 2015 1 113.484.416 156.540.700 (43.056.283) 616.000 2015 2 113.484.416 194.134.300 (80.649.883) 644.350 2015 3 113.484.416 98.524.638 14.959.779 14.959.779 2015 4 113.484.416 122.748.512 (9.264.095) 644.350 2015 5 113.484.416 115.941.492 (2.457.075) 644.350 2015 6 113.484.416 100.005.977 13.478.440 13.478.440 2015 7 113.484.416 59.698.935 53.785.482 16.108.750 2015 8 113.484.416 8.031.039 105.453.378 16.108.750 2015 9 113.484.416 6.820.573 106.663.844 16.108.750 2015 10 113.484.416 7.712.250 105.772.167 16.108.750 2015 11 113.484.416 7.121.718 106.362.699 16.108.750 2015 12 113.484.416 15.370.735 98.113.682 16.108.750 Totales 1.361.813.000 892.650.869 469.162.131 127.639.768 (sic) Ahora bien, de conformidad con el precedente citado en párrafos anteriores, se precisa que la UGPP no puede desconocer los costos y gastos que la actora reclama fueron reportados en su declaración de renta, puesto que, para este asunto, ese fue el medio probatorio utilizado para determinar los ingresos, y la entidad no puede hacer uso de este denuncio solo para asuntos que la beneficien y rechazar aquellos que disminuyan la base gravable, tal como lo son las erogaciones.

En ese contexto, le corresponde a la Sala liquidar el IBC de los aportes de conformidad con el precedente reiterado, el cual estará conformado por los ingresos efectivamente percibidos por $1.361.813.000, una vez deducidas todas las erogaciones reportadas en renta de $1.326.201.00025. En lo que atañe al lapso comprendido entre el 1 de julio y el 31 de diciembre de 2015, tal como se advirtió en el cargo precedente, se debe aplicar el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, el cual estableció que el ingreso base de cotización mínimo correspondería al 40% del valor mensualizado de sus ingresos, por esta razón el 25 Costos de $1.251.927.000 y gastos y deducciones por $74.274.000 Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 21 IBC de los aludidos meses corresponderá a lo que resulte de aplicar dicho porcentaje.

Se reitera que la división de los ingresos en los 12 meses no fue desvirtuada por el interesado, por lo que debe mantenerse. Empero, esto no ocurrió con los costos, puesto que como se probó la causación de una parte de ellos ($892.650.869), por tanto, el valor restante de las erogaciones declaradas en renta deberá dividirse en 12 y sumarse a los valores comprobados.

Esta postura ya fue asumida por la Sala recientemente en sentencia del 23 de noviembre de 2023, exp.26613, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Así las cosas, la determinación de los costos queda así: AÑO MES Costos aceptados (Recurso de Reconsideración) Costos restantes declaración de renta Total costos 2015 1 $156.540.700 $36.129.178 $192.669.878 2015 2 $194.134.300 $36.129.178 $230.263.478 2015 3 $98.524.638 $36.129.178 $134.653.816 2015 4 $122.748.513 $36.129.178 $158.877.691 2015 5 $115.941.492 $36.129.178 $152.070.670 2015 6 $100.005.977 $36.129.178 $136.135.155 2015 7 $59.698.935 $36.129.178 $95.828.113 2015 8 $8.031.039 $36.129.178 $44.160.217 2015 9 $6.820.573 $36.129.178 $42.949.751 2015 10 $7.712.250 $36.129.178 $43.841.428 2015 11 $7.121.718 $36.129.178 $43.250.896 2015 12 $15.370.735 $36.129.178 $51.499.913 TOTAL $892.650.869 $433.550.131 $1.326.201.001 Por lo anterior, el IBC para los períodos fiscalizados es el siguiente: De enero a junio de 2015: Año Mes Ingresos Costos Ingreso depurado (ingresos – costos) IBC 2015 1 $113.484.417 $192.669.878 -$79.185.461 $0 2015 2 $113.484.417 $230.263.478 -$116.779.061 $0 2015 3 $113.484.417 $134.653.816 -$21.169.399 $0 2015 4 $113.484.417 $158.877.691 -$45.393.274 $0 2015 5 $113.484.417 $152.070.670 -$38.586.253 $0 2015 6 $113.484.417 $136.135.155 -$22.650.738 $0 De julio a diciembre de 2015 Año Mes Ingresos Costos Ingreso depurado (ingresos – costos) IBC (40%) IBC final (límite 25 SMMLV)26 2015 7 $113.484.417 $95.828.113 $17.656.304 $7.062.522 $7.063.000 2015 8 $113.484.417 $44.160.217 $69.324.200 $27.729.680 $16.109.000 2015 9 $113.484.417 $42.949.751 $70.534.666 $28.213.867 $16.109.000 2015 10 $113.484.417 $43.841.428 $69.642.989 $27.857.196 $16.109.000 2015 11 $113.484.417 $43.250.896 $70.233.521 $28.093.409 $16.109.000 2015 12 $113.484.417 $51.499.913 $61.984.504 $24.793.802 $16.109.000 De lo anterior se destaca que para los meses de enero a junio se presentó déficit en el IBC.

Ahora, frente aquellos casos en que no exista base para cotizar esta Sección ha manifestado que si “después de realizada la mensualización […] se genera para cada periodo un valor inferior a un salario mínimo legal mensual vigente, a demandante no tiene la 26 Valores aproximados en aplicación del artículo 10 del Decreto 1406 de 1999 Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 22 obligación de realizar los aportes al Sistema de Seguridad Social por estos conceptos”27 lo cual tiene sustento en que el deber de aportar presupone “la existencia de un ingreso efectivo por parte del trabajador independiente para hacer obligatoria su cotización”28.

En los demás meses se toman los ingresos efectivamente percibidos ajustados al límite de los 25 SMLMV. En consecuencia, prospera el recurso de apelación, por lo que se ordenará a la UGPP liquidar el IBC de conformidad con los anteriores cálculos. Se pone de presente que como la sanción fue objeto de apelación, será un asunto a decidir en el cargo siguiente de esta providencia. Por lo anterior, se modificará la sentencia de primera instancia, en el entendido de ordenar a la entidad reliquidar el IBC de los aportes atendiendo el cálculo efectuado por esta Sala. 4.

Sanción La UGPP solicitó revocar la sentencia de primera instancia en cuanto a la exoneración de la sanción impuesta a la demandante, pues a su juicio, la obligación de aportar de los trabajadores independientes contaba con un marco normativo expreso y claro. También señala que la norma no consagra ningún eximente de responsabilidad.

La demandante, pese a que este aspecto le fue favorable, señaló que en este caso era improcedente la sanción del período comprendido entre enero a junio de 2015, comoquiera que para esa época la normativa que regulaba el asunto no era clara. Ahora, frente al error de interpretación aplicado por el Tribunal como causal de exculpación, se observa que esta Sala ha señalado que el reconocimiento del error sobre el derecho como causal de exoneración de responsabilidad punitiva es connatural a todo el andamiaje sancionador tributario, ya sea que la legislación lo reconozca explícitamente o que omita mencionarlo en el texto de las normas sancionadoras.

Si no fuera así, se estarían habilitando de manera inconstitucional formas de responsabilidad objetiva en las que la sanción surgiría como la simple consecuencia de la adecuación de la conducta ocurrida con la descrita en el tipo infractor”29 Además, para aplicar esta causal de exculpación “no basta entonces, para exculpar, que se advierta en el caso la existencia de una mera «diferencia de criterios» entre los sujetos de la relación jurídica tributaria.

Para el régimen sancionador es irrelevante que las posiciones jurídicas de los sujetos de la relación tributaria sean discrepantes; ese dato viene dado en la medida en que acreedor y deudor del tributo interpretan desde su posición e interés jurídico las normas que deben aplicar. Si no hubiera diferencia de criterios, sencillamente no habría debate alguno sobre la cuantificación del tributo y, por tanto, no habría infracción. Lo determinante con miras a exonerar de la reacción punitiva es establecer si el «criterio» desplegado por el administrado tuvo causa en un equivocado juicio de comprensión sobre la interpretación, vigencia o existencia del tipo infractor y sus respectivos ingredientes normativos, el cual propició en él la errónea creencia de no incurrir en un comportamiento antijurídico30” En el caso concreto, tanto la demandante como el Tribunal comparten la posición de que el sistema jurídico no era claro en cuanto a la obligación de efectuar el pago de los aportes a cargo de los trabajadores independientes y/o comerciantes. 27 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 19 de julio de 2023, exp.26641, C.P. Milton Chaves García, reiterada en sentencia del 2 de noviembre de 2023, exp.26639, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 28 C-1089 de 2003, M.P. Álvaro Tafur Galvis 29 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 11 de junio de 2020, exp.26140, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez 30 ibidem Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 23 Sobre el particular se observa que esta interpretación es razonable y constituye el error advertido por el Tribunal como causal de exoneración de la sanción, pues en efecto, la norma no hizo mención expresa respecto de los comerciantes31 o rentistas de capital, expresión que de acuerdo con una interpretación amplia e integración normativa de los artículos 13, 15, 156 y 157 de la Ley 100 de 1993, permitió a la Sala determinar que cobija a aquellos que no cuentan con un contrato de trabajo o una relación legal o reglamentaria, pero que tienen capacidad de pago para financiar el sistema, tales como los comerciantes, independientes por cuenta propia y rentistas de capital.

Así es plausible que, de una interpretación estrictamente literal de la ley, pueda llegar a entenderse que la demandante no estaba obligada a afiliarse a los sistemas de salud y pensión, además el criterio expuesto en la sentencia de primera instancia respalda que de la interpretación de las normas enjuiciadas es posible que se den varios tipos de valoración. Se tiene, entonces, que el juicio de comprensión de la actora sobre la obligación fue razonable, lo que propició la errónea creencia de no incurrir en un comportamiento antijurídico32.

En esas condiciones, se impone a la Sala negar el cargo de apelación formulado por la entidad y confirmar la sentencia apelada al respecto. De las demás pretensiones de la demanda: Se advierte que la demandante también solicitó como pretensión la devolución de las sumas pagadas por concepto de aportes en cumplimiento de las resoluciones acusadas.

Al respecto se tiene que el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016 dispuso que en los eventos en que se declare la nulidad total o parcial de los actos administrativos y se ordene la devolución de aportes, la UGPP debe proferir un acto mediante el cual ordene a las administradoras de los distintos subsistemas la devolución de los montos determinados.

Como en este caso hay lugar a la nulidad parcial de los actos demandados, la Sala ordenará a la UGPP que, previa verificación de los pagos realizados por la demandante realice la devolución de los montos que resulten con observancia de la mencionada norma. Así mismo, solicitó que se declarara que la sociedad se encontraba a paz y salvo por concepto de aportes de sus trabajadores por los períodos fiscalizados y la indemnización de todo daño o perjuicio causado a la sociedad con ocasión de la expedición de los actos de liquidación. Sobre el particular esta Sala ha explicado “que la indemnización por perjuicios a título de daño emergente y de lucro cesante deben ser ciertos y encontrarse demostrados”33 Así mismo, ha sostenido que la sola declaratoria de nulidad de las actuaciones de la autoridad tributaria no es suficiente para el reconocimiento de perjuicios, pues las mismas “obedecen al cumplimiento de los mandatos legales y constitucionales, y cuyas decisiones gozan de presunción de legalidad, hasta tanto no sean objeto de control por la jurisdicción, sino que es 31 Calidad que ostenta la actora de conformidad con su declaración de renta 32 Esta posición también fue expuesta en la sentencia del 11 de noviembre de 2021, exp.24719, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello 33 Sentencia de 8 de febrero de 2018.

Exp.21351. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 24 determinante y necesario demostrar la existencia del daño y que este es atribuible a la Administración”34 En el presente caso, no hay lugar a analizar las solicitudes mencionadas, pues como quedó demostrado en líneas anteriores, no prosperan todos los cargos de nulidad y se mantuvieron algunos de los ajustes determinados por la UGPP35.

Así las cosas, debe modificarse el restablecimiento del derecho, en el sentido de incluir la reliquidación del IBC en los términos expuestos en esta sentencia y ordenar la devolución de aportes a la que haya lugar. Ahora bien, se observa que en la parte resolutiva el Tribunal erró al identificar la liquidación oficial, razón por la cual para subsanar dicha falencia también se modificará el numeral primero de la sentencia apelada respecto a este acto.

Finalmente, no habrá condena en costas en esta instancia, en razón a que no se comprobó su causación como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y prosperaron parcialmente las pretensiones de las partes En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1. Modificar el ordinal primero de la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, el 3 de marzo de 2022, el cual quedará así: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de las Resoluciones Nro. RDO-2018-01196 del 8 de mayo de 2018 y RDC-2019-00667 del 13 de mayo de 2019, proferidas por la UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL – UGPP.

A título de restablecimiento del derecho, se ordenará a la entidad liquidar el IBC de los aportes determinados a cargo de la demandante de conformidad con el cálculo efectuado por el Consejo de Estado. Así mismo, la Administración deberá levantar la sanción por omisión impuesta a la demandante en los actos acusados por la suma de SETENTA Y SIETE MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL PESOS ($77.759.600) Igualmente, la entidad, siguiendo el procedimiento establecido en el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016, y previa verificación de los pagos realizados por la aportante, procederá a la devolución de las sumas a que hubiere lugar”. 2.

Confirmar en todo lo demás la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. 34 Sentencia del 28 de octubre de 2021, exp.23654 C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 35 En igual sentido se pronunció la Sala en sentencia del 30 de noviembre de 2023, exp. 27097, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 54001-23-33-000-2019-00271-01 (26882) Demandante: Aura Milena Martínez Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 25 La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salva Voto (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador