Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C. veintisiete (27) de octubre dos mil veintidós (2022) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN Temas: Renta 2011.

Ingresos. Costos. Prueba SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 18 de marzo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Córdoba, Sala Tercera de Decisión, que resolvió1: «PRIMERO: Declárese la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 122412015000002 del 31 de marzo de 2015 proferida por la División de gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Montería y su confirmatoria, Resolución 2943 del 21 de abril de 2016, por medio de la cual se resolvió el Recurso de reconsideración proferida por la subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, Fíjese en la suma de $33.952.575.000 M. CTE, el saldo a pagar a cargo del demandante, por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2011, de acuerdo con la liquidación contenida en la parte motiva de esta providencia, y Fíjese como valor a pagar a cargo del contribuyente Cerro Matoso S.A. por concepto de sanción por inexactitud la suma del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el determinado privadamente, para el caso la suma de $15.927.051.000 M. CTE, de conformidad con lo expuesto en la parte considerativa de la presente providencia.

TERCERO: ABSTENERSE de imponer condena en costas, conforme se motivó. CUATRO: En firme esta providencia, archívese el expediente».

ANTECEDENTES El 20 de abril de 2012, Cerro Matoso SA presentó la declaración de renta por el año gravable 2011, corregida el 13 de marzo de 20132, en la que registró ingresos brutos operacionales de $1.474.329.528.000, costos de ventas por $384.607.167.000, renta líquida gravable de $417.663.516.000, impuesto a cargo de $120.775.540.000, saldo a pagar por impuesto de $18.025.524.000, sanción por corrección de $5.404.000, para un total a pagar de $18.030.928.000. 1 Expediente digital índice 2 de Samai. 2 Radicado 91000169200194.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Previo Requerimiento Especial 122382014000006 del 16 de julio de 2014 y respuesta al mismo, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Montería profirió la Liquidación Oficial de Revisión 122412015000002 del 31 de marzo de 2015, en la cual modificó la declaración privada para adicionar ingresos operacionales y rechazar costos por pagos a proveedores3.

La contribuyente presentó recurso de reconsideración, decidido mediante Resolución 2943 del 21 de abril de 2016, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que modificó el acto recurrido para adicionar ingresos operacionales por $48.263.790.000 por venta de ferroníquel (para un total ingresos brutos operacionales de $1.522.593.318.000), rechazar costos por $2.593.204.533 (para un total costos de $382.013.962.000), determinar la renta líquida gravable en $468.520.511.000, el impuesto a cargo en $137.558.348.000, el saldo a pagar por impuesto de $34.808.332.000, imponer sanción por inexactitud del 100 % de $26.857.897.000, y fijar el total a pagar en $61.666.229.000.

DEMANDA Cerro Matoso SA, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del CPACA., formuló las siguientes pretensiones: «A. A TÍTULO DE NULIDAD Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados se declare la Nulidad Absoluta de la (i) Liquidación Oficial de Revisión No. 122412015000002 del 31 de marzo de 2015 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Montería, por medio de la cual modificó la declaración privada de CMSA del Impuesto sobre la Renta correspondiente al periodo gravable 2011; y la Nulidad Absoluta de la (ii) Resolución No. 2943 del 21 de abril de 2016, por medio de la cual resolvió el Recurso de Reconsideración, proferida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, en cuanto a las consideraciones en que se confirmó parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión. En caso que se acepten parcialmente los argumentos expuestos por la Demandante durante este proceso judicial, solicito respetuosamente a su Honorable Despacho se sirva declarar la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos demandados, derivada de los fundamentos aceptados, liquidando el saldo a pagar correspondiente a la compañía. B. A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Respetuosamente solicito al Honorable Despacho que como consecuencia de la Nulidad de los actos administrativos demandados, se declare como Restablecimiento del Derecho que la declaración del impuesto sobre la Renta presentada por CMSA correspondiente al periodo gravable 2011 se encuentra en firme.

Subsidiariamente, en caso que su honorable despacho declare la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, y no obstante considere que en el presente caso mi representada no declaró correctamente el impuesto sobre la renta aquí discutido, solicito respetuosamente que como Restablecimiento del Derecho se sirva determinar y liquidar el Impuesto sobre la Renta para el año 2011 a cargo de CMSA, de conformidad con las variables y presupuestos debidamente acreditados en el presente caso. 3 Si bien el rubro fue desconocido del renglón de costos, los argumentos de la DIAN para rechazar el monto por pagos a proveedores se fundaron en el incumplimiento de los requisitos del artículo 107 del ET.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 C. COSTAS Y AGENCIAS EN DERECHO Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que, teniendo en cuenta que los Actos Administrativos demandados contradicen el ordenamiento jurídico en forma flagrante, se condene en costas a la parte demandada, como consecuencia de la nulidad absoluta o parcial de los actos administrativos demandados.

Las costas y agencias en derecho se solicitan de conformidad con el contenido normativo determinado en los artículos 361, 363, 364, 365 y 366 del Código General del Proceso, y en concordancia con los numerales 3.1, 3.1.2 y 3.1.3. del Acuerdo 1887 de 2003». Invocó como disposiciones violadas las siguientes: - Artículos 6, 29, 95-9 y 363 de la Constitución Política - Artículos 26, 107, 615, 617, 618, 647, 683, 711, 730-2, 742, 743, 745, 746 y 777 del Estatuto Tributario - Artículos 3, 40, 42 y 137 del CPACA - Artículos 164, 165, 167, 176, 226 y ss. del CGP - Artículo 1602 del Código Civil - Artículos 48, 51, 53 y 55 del Código de Comercio - Artículo 5 de la Ley 489 de 1998 - Artículos 56, 60, 123 y 124 del Decreto 2649 de 1993 - Artículo 14 del Decreto 2650 de 1993 - Artículo 17 del Decreto 187 de 1975 Como concepto de la violación expuso que los actos acusados vulneraron el debido proceso, transgredieron normas superiores y adolecen de falsa motivación por las siguientes razones: La adición de ingresos es improcedente.

El valor adicionado se calculó con una operación aritmética realizada sobre el libro mayor y balance de junio a diciembre de 2011, sin analizar los documentos que soportaron los ingresos del periodo, como son el contrato de venta de ferroníquel y las facturas. La jurisprudencia ha aludido a la improcedencia de la adición de ingresos con fundamento en los registros del libro mayor y balance, sin considerar ajustes operativos, comerciales y contables.

Tampoco se tuvo en cuenta la fórmula contractual existente para la venta de ferroníquel, de obligatorio cumplimiento para Cerro Matoso conforme al artículo 1602 del Código Civil. De acuerdo con el contrato celebrado para la venta de ferroníquel, el precio de venta se determinó en forma provisional al momento de expedir las facturas; no obstante, el precio definitivo y el consecuente ingreso por ventas corresponden a la aplicación de las variables determinadas en el contrato, que no a los valores provisionales tenidos en cuenta por la DIAN.

Así, una vez expedida la factura inicial, en cumplimiento de los artículos 615, 617 y 618 del ET, la compañía estaba obligada a ajustar el precio de venta a partir de las variables pactadas que pueden generar un cambio en el ingreso que no se puede volver a facturar, pues no se trata de una nueva venta. Este procedimiento implica el ajuste de las facturas de acuerdo con los precios fijados por la Bolsa de Metal de Londres (LME por sus siglas en inglés).

Los actos acusados adolecen de falsa motivación, pues no es cierto que la actora no aportó los soportes contables que dieran certeza de los ingresos operacionales por el año 2011. Cerro Matoso aportó facturas de venta, notas débito y crédito, estados financieros, notas a los estados financieros y certificado del revisor fiscal, con el Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley, documentos a los que la autoridad fiscal no les dio el valor probatorio requerido.

La DIAN rechazó un costo por concepto de bonos a proveedores, que no fue reclamado por la compañía. La liquidación de revisión rechazó un costo registrado en la cuenta 6115, reflejado en el renglón 49 de la declaración, mientras que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración entendió que ese rubro constituía un gasto de personal registrado en la cuenta 5105, lo cual resulta irregular, pues no es posible desconocer como costo un monto al que se le dio el tratamiento de deducción. Teniendo en cuenta que el concepto de “bono a proveedores” o “bono por resultados” no podía estar en dos cuentas al tiempo, ni constituir costo y gasto a la vez, no se probó que la contribuyente lo haya reclamado en su declaración tributaria, lo cual contraría que la determinación del tributo se debe fundar en hechos probados.

Se interpretó erradamente el artículo 647 del ET, pues no se configuraron los presupuestos para la imposición de la sanción por inexactitud. La información reportada por la compañía fue veraz, correcta y completa, y la realidad de las operaciones fue cuestionada con base en la interpretación subjetiva de las normas tributarias y contables.

No se actuó de manera fraudulenta, ni se afectó el recaudo nacional, tampoco hubo conducta antijurídica. Existe diferencia de criterios, por cuanto la sociedad actuó con base en hechos y datos ciertos, soportados en el contrato de venta, facturas de venta, notas débito y crédito, estado financiero de resultados, y en la normativa aplicable al caso concreto.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación: Se abrió investigación a la contribuyente en la cual se practicó inspección contable, que dio como resultado indicios de inexactitud en los valores registrados en los libros contables, en relación con la venta de ferroníquel, pues contablemente se registraron ingresos para la contribuyente por $1.522.593.318.000 y en la declaración privada de $1.474.329.528.000, con una diferencia de $48.263.789.906.

Como la demandante es obligada a llevar contabilidad, la misma debe ser exacta y los documentos soporte deben reflejar las actividades desarrolladas. Así, los soportes de los movimientos contables no fueron aportados por la compañía, lo que constituyó indicio en contra. No se configuró falsa motivación. Los motivos para expedir los actos acusados se soportaron en los registros contables, el libro mayor y balance y la documentación aportada por la contribuyente, que demostraron que al final del año gravable 2011 los ingresos eran superiores a los declarados.

Los ajustes al precio de venta de ferroníquel deben hacerse al cierre contable por disposición legal. No se desconoce el valor probatorio de los documentos aportados, pero no desvirtuaron los hallazgos detectados, por lo que se requerían otras pruebas, como son los contratos de venta y demás soportes contables, que no fueron aportados.

El certificado del revisor fiscal por sí solo no es prueba suficiente de los ingresos de la contribuyente, pues debe venir acompañado de los documentos soporte que reflejen la realidad de los ajustes realizados. Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Los pagos de “bonos a proveedores” o “bonos por resultados” no cumplen los requisitos del artículo 107 del ET para su procedencia y no son acostumbrados en la actividad desarrollada por la actora.

La demandante, en la respuesta al requerimiento especial, afirmó que el valor pagado se realizó como «bono por cumplimiento de metas dado a personal vinculado con las empresas contratistas por participación del proyecto NOOS (nuevo horno eléctrico)», lo que «deja entrever» que ese bono se subsume en el pago hecho por concepto de bonos de resultados que asciende a $36.988.670.809, registrado en el libro balance de pruebas como gasto.

Se configuraron los presupuestos para imponer sanción por inexactitud, pues la actora omitió ingresos e incluyó erogaciones improcedentes, de las que se derivó un menor impuesto a cargo. No hay diferencia de criterios, sino incumplimiento de la normativa tributaria en punto a los ingresos y expensas declaradas. AUDIENCIA INICIAL El 13 de septiembre de 2017, el a quo realizó la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011.

En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares. Al encontrarse saneado el proceso, se decretaron las pruebas pertinentes - incluida una prueba pericial solicitada- y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en determinar la legalidad de los actos acusados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, sin condena en costas, con fundamento en lo siguiente: Procede la adición de ingresos operacionales de $48.263.790.000 por venta de ferroníquel. La actora no acreditó que sus ingresos del año 2011 correspondieron a la suma declarada en la liquidación privada, pese a estar obligada a aportar los soportes de las operaciones de ajuste de precio efectuado a través de notas débito/crédito.

En la inspección tributaria practicada se hallaron irregularidades que fundamentaron la expedición del requerimiento especial, en virtud del cual se trasladó a la contribuyente la carga de probar la realidad de sus operaciones. Aplica el artículo 28 del ET4 que determina que «por regla general los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o periodo gravable».

El contrato de venta de ferroníquel -suscrito entre Cerro Matoso SA y BHP Billiton Marketing AG Sucursal Singapur- en la cláusula 4, sobre adopción de fórmula de ajuste para el precio de venta del mineral, determinó como obligación del vendedor -Cerro Matoso SA- emitir las notas débito y crédito que reflejaran el ajuste del precio, según los precios fijados por la Bolsa de Metal de Londres - LME, y se soportaban en la fórmula de precios adoptada en el contrato.

La prueba pericial practicada en sede judicial indicó que la diferencia en el ingreso por el monto adicionado, obedeció a la omisión de realizar en el libro mayor los ajustes contables que, por diferencia de precio, se hicieron en los libros auxiliares que lo alimentan, por lo que la contabilidad no pudo tenerse como plena prueba. 4 Modificado por la Ley 1819 de 2016.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 El certificado del revisor fiscal no refiere los ingresos obtenidos por la compañía, y se limita a afirmar que la documentación soporte suministrada es acorde con los registros y demás documentos contables, sin aludir a las operaciones o hechos económicos referentes a ingresos y sus soportes, lo que desestima su valor probatorio.

Los actos acusados incurrieron en falsa motivación en lo referente a los costos discutidos -bonos a proveedores por $2.593.204.533-. Al analizar la cuenta 5105, no se evidencia que los referidos bonos se contabilizaran en esa partida. Si bien en la relación de cuentas de gastos se identifica la cuenta 510597- Bono de Resultados, no existe prueba sumaria o indiciaria que permita considerar que en dicha partida se incluyó el pago de bono a proveedores cuestionado.

Por ello, no procede el rechazo de costos. Se reliquida el impuesto a cargo y se reduce la sanción por inexactitud al 100% en aplicación del principio de favorabilidad. No se condena en costas ante la prosperidad parcial de las pretensiones de la demanda. RECURSO DE APELACIÓN Las partes, inconformes, recurrieron la decisión de primera instancia. La demandante adujo que la sentencia aplicó indebida y retroactivamente el artículo 28 del ET5, transgrediendo los artículos 29, 338 y 363 de la Constitución Política, pues aplicó a la renta de 2011 una norma que entró en vigencia en el año 2017, lo que vulneró el principio de legalidad, la prohibición de aplicar una norma que modifica la base gravable de un tributo de periodo, con posterioridad al inicio del mismo, y la prohibición de aplicación retroactiva.

Reafirmó los cargos de la demanda en punto a la adición de ingresos por violación al debido proceso, normas superiores y falsa motivación. Insistió en que la actora sí allegó los soportes contables que dan certeza de los ingresos operacionales declarados (facturas de venta, notas débito y crédito, estados financieros, notas a los estados financieros y certificado del revisor fiscal, con el cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley) sin que fueran valorados.

El dictamen pericial rendido se desestimó sin sustento alguno, y la decisión del a quo es contradictoria, en tanto reconoce que se allegaron los soportes de la operación, pero desestima el reajuste de las facturas. El valor adicionado por ingresos se calculó con una operación aritmética sobre el libro mayor y balance de junio a diciembre de 2011, sin analizar los documentos soporte de los ingresos del periodo (contrato de venta de ferroníquel o las facturas).

El precio de venta de ferroníquel se determinó en forma provisional al momento de expedir las facturas, aunque el precio definitivo y el consecuente ingreso por las ventas corresponden a la aplicación de las variables determinadas en el contrato, según los precios fijados por la Bolsa de Metal de Londres - LME. El artículo 647 del ET se aplicó de forma indebida, pues no se configuraron los presupuestos para imponer sanción por inexactitud, y se presentó diferencia de criterios, por cuanto la sociedad actuó con base en hechos y datos ciertos, soportados en el contrato de venta, facturas de venta, notas débito y crédito, estado financiero y de resultados, y en la normativa aplicable. 5 Modificado por la Ley 1819 de 2016.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 La demandada cuestionó el reconocimiento de costos por bonos a proveedores o bonos por resultados. Desde el requerimiento especial identificó pagos de facturas por tal concepto y propuso su rechazo por ausencia de requisitos del artículo 107 del ET.

A partir de ese momento le correspondía a la demandante demostrar los hechos declarados y aportar los documentos que acreditaran los registros y contabilización de los valores de cada operación. El certificado del contador de la sociedad -que indica que la suma fue contabilizada en la cuenta contable 1512 denominada construcciones en curso- no tiene la información y soportes necesarios para demostrar que el rubro pertenecía al activo.

No se configuró la falsa motivación señalada por el a quo, porque los actos acusados se ajustaron al procedimiento legal, y a las pruebas legal y oportunamente allegadas. Se debe mantener la sanción por inexactitud, pues la demandante solicitó erogaciones improcedentes, de las que derivó un menor impuesto a cargo. TRÁMITE EN SEGUNDA INSTANCIA Comoquiera que no se requirió decretar pruebas en segunda instancia, no se dio traslado para alegar de conclusión -art. 247 CPACA-.

La actora se opuso al recurso de apelación de la DIAN. Al efecto, se remitió a los argumentos de la demanda respecto del desconocimiento de pagos por bonos a proveedores6. La DIAN no se pronunció y el Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto de renta del año 2011 presentada por Cerro Matoso SA.

En los términos de los recursos de apelación, se debe establecer la procedencia de la adición de ingresos, del rechazo de costos por pagos de bonos a proveedores -en el que se afectó el renglón de costos, con el tratamiento de una deducción (art. 107 del ET)7- y de la sanción por inexactitud. Adición de ingresos operacionales $48.263.790.000 - Apelación Cerro Matoso SA Cerro Matoso SA registró contablemente ingresos brutos operacionales de $1.522.593.317.906, pero declaró $1.474.329.528.000, con una diferencia de $48.263.789.906, que fue adicionada por la DIAN, al advertir que en el libro mayor y balance se registraron, a junio de 2011 ingresos por $712.590.551.213, y a diciembre del mismo año $810.002.766.693, cuya sumatoria arroja el valor aludido de $1.522.593.318.000.

Para la actora el ingreso adicionado no existió, porque si bien el precio de venta se fijó provisionalmente durante la expedición de las facturas, en virtud del contrato de venta de ferroníquel el precio definitivo y el ingreso por ventas resultan de la aplicación de las variables acordadas, y no de los valores provisionales determinados por la DIAN.

Así, una vez expedida la factura inicial, la compañía ajustó el precio de venta de acuerdo 6 Índice 10 Samai. 7 Cfr. sentencia del 30 de junio de 2022, exp. 25795, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 con los precios establecidos en la Bolsa de Metal de Londres - LME.

Además, cuestionó que el Tribunal aplicó retroactivamente el artículo 28 del ET. La DIAN adujo que, pese a que con la respuesta al requerimiento especial la actora aportó copia de facturas y notas débito y crédito, no allegó soportes de las notas que le daban el derecho a los ajustes, ni el auxiliar de la cuenta de los ingresos por la venta del ferroníquel, que reflejaran que los ajustes correspondían a esas notas.

El a quo desestimó las pruebas aportadas por la demandante y consideró procedente la adición, pues el ingreso se realizó en los términos del artículo 28 del ET8 y la sociedad omitió ajustar el libro mayor con la diferencia en precio registrada en los libros auxiliares que lo alimentan, lo que indica que la contabilidad no se llevó en debida forma.

La Sala ha precisado9 que en los casos en que se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (entiéndase adición de ingresos u operaciones sometidas a tributación), la carga de la prueba recae sobre la autoridad tributaria, quien invoca a su favor la modificación del caso (artículo 167 del CGP). Ahora bien, cuando esta ejerza dicha carga y demuestre la procedencia de aumentar la base imponible autoliquidada por el sujeto pasivo, es a este a quien corresponde desvirtuar los hallazgos de aquella10.

En ese orden y conforme a la normativa aplicable, la Sala se referirá al momento de realización del ingreso frente a contribuyentes obligados a llevar contabilidad -como es el caso de la actora-, a cuyo efecto se reiterará, en lo pertinente, el criterio expuesto en las sentencias del 24 de julio de 2008, expediente 1565211, del 18 de julio de 2018, expediente 2060712, del 30 de julio de 2020, expediente 2355813 y del 17 de febrero de 2022, expediente 2556414.

El artículo 27 del ET dispone que los ingresos «se entienden realizados cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie» o por cualquier otra forma que equivalga legalmente a un pago. De este tratamiento, se exceptúan los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad, quienes declaran los ingresos por el sistema de causación. A su turno, el artículo 28 ib.15, establece que «se entiende causado un ingreso cuando nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro», es decir, que para los obligados a llevar contabilidad el ingreso se causa cuando el hecho económico se realiza, independientemente de si en ese momento se recibe o no el pago.

Para determinar si en el presente asunto se realizó el ingreso adicionado en los actos acusados, resultan relevantes los siguientes hechos: - Entre Cerro Matoso SA y BHP Billiton Marketing AG Sucursal Singapur se celebró contrato de venta de ferroníquel desde el 1 de julio de 2004 y por tiempo indeterminado -hasta que las partes pacten su finalización-, cuyas cláusulas fueron modificadas el 1 de julio de 200616, para recalcular el precio de venta en los siguientes términos: 8 Modificado por la Ley 1819 de 2016. 9 Sentencia del 3 de septiembre de 2020, Exp. 21156, CP.

Julio Roberto Piza Rodríguez 10 Sentencias del 31 de mayo y del 29 de agosto del 2018, y del 8 de marzo de 2019, Exps. 20813, 21349 y 21295, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez 11 CP. Héctor J. Romero Díaz 12 CP. Julio Roberto Piza Rodríguez 13 CP. Stella Jeannette Carvajal Basto 14 CP. Stella Jeannette Carvajal Basto 15 Arts. 27 y 28 del ET, vigentes para la época de los hechos. 16 Anexo 6, Fls. 216-242.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 «4. Precio 4.1. Precio interino El precio FOB interino por despacho de ferroníquel se calculará de acuerdo con la siguiente fórmula: I.P.S. = a + b – (c + d)17 […] 4.2.

Precio final del LME El precio final del LME se determinará de acuerdo con la siguiente fórmula: Precio Final = (LME MP x ponderación MP) + (LME MO x ponderación MO) + (LME MA x ponderación MA)18 […] Al final de cada mes, el vendedor deberá emitir una nota débito o crédito al comprador, según corresponda, que refleje el ajuste del precio LME para todos los meses de despacho en los cuales se haya determinado el precio final del LME».

(Se subraya) Conforme con el aparte subrayado, el ajuste del precio del ferroníquel debía hacerse al final de cada mes, mediante la emisión de una nota débito o crédito al comprador. - El 20 de abril de 2012, Cerro Matoso SA presentó la declaración de renta por el año gravable 2011, corregida el 13 de marzo de 2013, en la que registró ingresos brutos operacionales de $1.474.329.528.000, costos de ventas por $384.607.167.000, renta líquida gravable de $417.663.516.000, impuesto a cargo de $120.775.540.000, saldo a pagar por impuesto de $18.025.524.000, sanción por corrección de $5.404.000, para un total a pagar de $18.030.928.000. - Los días 24 y 26 de abril de 2013, 6 de mayo de 2013, 26, 27 y 28 de febrero de 2014 y 21 de marzo de 2014, la DIAN realizó visitas a la contribuyente, en las que solicitó facturas, auxiliar de las cuentas 421005 y 530520, libro auxiliar de las cuentas discriminadas por terceros de servicios 5135 y 7435, detalles de valores reportados como cuantías menores, copia de comprobantes de causación con soporte de varios proveedores, entre ellos BPH Billiton Limited, informes de gestión del 1 de enero al 30 de junio y del 1 de julio al 31 de diciembre de 2011, licencia de software utilizada por la empresa y factura de compra, relación detallada del costo de venta declarado en el renglón 49, documentos que fueron aportados por la contribuyente. 17 Definiciones: I.P.S. = Precio interino por despacho (“Precio interino” o “pago interino”) a = LME Prov. x T b = P x N c = G.F.I. + D.T. d = hasta un 3% calculado sobre la suma de a más b menos c, según lo descrito en la cláusula 4.5.

“LME” Prov = El promedio de los precios oficiales diarios para liquidaciones en efectivo en el LME por tonelada métrica de níquel para el mes calendario completo anterior al mes del despacho programado. Las partes podrán convenir por escrito otra cotización reconocida a nivel internacional, la cual se utilizará para efectos de fijar precios provisionales, o alternativamente las partes acordarán cualquier base de precios provisionales, o alternativamente las partes acordarán cualquier base de precios provisionales considerada equitativa y justa para ambas partes.

T = El tonelaje total de níquel contenido en ferroníquel por despacho relevante P = Una prima basada en la calidad del ferroníquel, expresada en dólares de los Estados Unidos (“USD”) por libra de níquel contenido. La prima será fijada trimestralmente por anticipado según se muestra en el anexo B. N = Libras totales de níquel contenido en ferroníquel por despacho relevante.

G.F.I. = Los costos de distribución trimestrales acordados incluyendo fletes, almacenamiento, logística y seguros, expresados en USD/t de níquel contenido según se muestra en el anexo B. D.T. = La cantidad trimestral acordada de impuestos deducibles expresados en USD/ lb de níquel contenido, base 35% de níquel contenido según se muestra en el anexo B. 18 Donde: “LME MA” significa el promedio aritmético de los precios oficiales diarios para liquidaciones en efectivo del LME para níquel para el mes calendario siguiente al mes programado del despacho.

“LME MO” significa el promedio aritmético de los precios oficiales diarios para liquidaciones en efectivo del LME para níquel para el mes calendario del mes programado del despacho. “LME MP” significa el promedio aritmético de los precios oficiales diarios para liquidaciones en efectivo del LME para níquel para el mes calendario anterior al mes programado del despacho.

“Ponderación MA” equivale al porcentaje indicado en el Anexo B, o según se convenga de tiempo en tiempo. “Ponderación MO” equivale al porcentaje indicado en el Anexo B, o según se convenga de tiempo en tiempo. “Ponderación MP” equivale al porcentaje indicado en el Anexo B, o según se convenga de tiempo en tiempo. Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 - Mediante Acta de inspección Tributaria 024 del 9 de julio de 201419, la DIAN advirtió que «revisada la contabilización de los ingresos, se encontró que el saldo del Libro Mayor y Balance a diciembre 31 de 2011 no coincide con el valor declarado en renta […]», por lo cual propuso la adición de $48.263.790.000 a los ingresos declarados. - El 16 de julio de 2014, la DIAN expidió el Requerimiento Especial 122382014000006, en el que propuso, entre otros aspectos, adicionar ingresos operacionales por $48.263.789.906, al advertir que en el libro mayor y balance, en la cuenta 410, se registraron por ingresos a junio de 2011 $712.590.551.213 y a diciembre de 2011 $810.002.766.693, cuya sumatoria corresponde al valor contabilizado, que no al declarado. - En la respuesta al requerimiento especial, Cerro Matoso SA explicó que la adición de ingresos discutida se basaba en un erróneo entendimiento del libro mayor y en el desconocimiento de las facturas de venta, las cláusulas del contrato y las notas débito y crédito que justifican la diferencia en el ajuste del precio del ferroníquel vendido. - El 31 de marzo de 2015, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Montería profirió la Liquidación Oficial de Revisión 122412015000002, en la cual modificó la declaración privada para adicionar ingresos operacionales por $48.263.790.000. - El recurso de reconsideración interpuesto fue decidido mediante la Resolución 002943 del 21 de abril de 2016, en el sentido de mantener la adición de ingresos operacionales por valor de $48.263.790.00020. - Cerro Matoso SA solicitó con la demanda la práctica de un dictamen pericial, decretado por el a quo en los siguientes términos: «Que practique un peritaje relacionado con la codificación de las cuentas contables, su naturaleza, incidencia y efectos, con el propósito de demostrar lo expuesto en el literal K21 de los fundamentos de derecho de la demanda […], de igual forma el perito deberá rendir dictamen sobre los anexos de la demanda y los libros contables de la entidad accionante, en especial el libro mayor y balance y el libro diario, y con base en ellos señalar: si los soportes contables permiten evidenciar que la información consignada en el libro mayor y balance tiene soporte en las cuentas contables y demás documentos que se encuentren en la entidad demandante, de igual modo señalará si en efecto se encuentra soporte contable para determinar que el monto adicional de $48.263.789.906 fue o no un ingreso que efectivamente se causó a favor de la entidad actora en la vigencia fiscal del año 2011 y si el balance final de la entidad accionante vigencia fiscal del año 2011 fue de $1.522.593.317.906 o la suma declarada en renta por valor de $1.474.329.528.000 […]»22.

(se subraya) - Mediante dictamen pericial rendido el 20 de octubre de 2017, el perito contador advirtió: «1. Señalar el soporte para determinar que el monto adicional $48.263.789.906, fue o no ingreso que efectivamente se causó a favor de la entidad actora en la vigencia fiscal del año gravable 2011. R./ No existe documento soporte que acredite la suma de $48.263.789.906 CUARENTA Y OCHO MIL DOSCIENTOS SESENTA Y TRES MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL NOVECIENTOS SEIS PESOS MCTE., revisando el libro auxiliar de facturación en su orden consecutivo de numeración y orden cronológico no existe factura por ese valor, en el anexo 16 del folio 1213-1222, se relacionan las facturas desde la Nº 86004 de fecha 01/01/2011 y su correspondiente nota de ajustes 5050125591 a 31/12/2011 vendidas todas a BHP Billiton Marketing AG.

NIT 17030140473, por concepto de venta de níquel contenido en ferroníquel la suma de $1.553.888.608.849, menos las notas de ajustes por valoración en el precio (Nota débito y nota crédito). 19 Fls. 1204-1211. 20 En su valor aproximado a múltiplo de 1000. 21 Relacionada con el rechazo de costos por $2.593.204.533. 22 Fls. 2291 y vto.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 La suma de $79.559.080.641, para un total facturado como lo ordena el código de comercio y las resoluciones de la DIAN en cuanto a facturación de la numeración de la 8601010 en orden cronológico, número por un valor total de $1.474.329.528.202, saldo neto a 31/12/2011. 2.

Señalar si el Estado de Resultado y/o Estado de Ganancias y Pérdidas final de CERRO MATOSO S.A., entidad accionante en vigencia o año gravable 2011, fue de $1.522.593.317.906 UN BILLÓN QUINIENTOS VEINTIDOS MIL QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MILLONES TRESCIENTOS DIECISIETE MIL NOVECIENTOS SEIS PESOS MCTE. R./ El valor de las ventas netas o ingresos brutos operacionales por facturación presentado en los estados financieros debidamente certificados por el Revisor Fiscal, contador y administradores es de $1.474.329.528.000 es lo que refleja en los libros auxiliares de facturación descontando las notas contables, que son por efecto de la variación en el precio (Nota débito y Nota crédito).

Las sumas de esas (Nota débito y Nota crédito), fueron $79.559.080.641, valor que no tuvo en cuenta la DIAN, lo que hizo fue sumarlas y son restadas para un resultado real de $1.474.329.528.000. SALDO REAL CONTABLE Y FISCAL»23. (Subraya la Sala) - En la audiencia de pruebas24, en respuesta a la contradicción del dictamen presentada por la DIAN, el perito contador insistió en que según el libro auxiliar de facturación y el libro mayor y balance, el ingreso operacional de la compañía en el año 2011 fue de $1.474.329.528.000 y explicó que para llegar a esa conclusión auditó factura por factura de acuerdo con la relación del libro auxiliar de facturación, mes a mes, por el año 2011.

Y agregó que no hay un documento que soporte el incremento de $48.263.789.906 efectuado por la DIAN. Al efecto, manifestó que «auditó los libros de contabilidad mayor y balance y libro diario y [Cerro Matoso] tiene los ingresos de acuerdo con relación a los libros auxiliares de contabilidad y que los saldos son coherentes y están de acuerdo con el libro auxiliar, se presentan muchas variaciones debido a que la empresa maneja en dólares y al momento de hacerse la transacción y el pago influye y que son esas variaciones las que han llevado al conflicto porque no se tuvieron en cuenta», y que las notas débito y crédito tienen sus consecutivos y la sumatoria de ellas coincide con el valor declarado; que los libros auxiliares coinciden con el libro mayor y el consecutivo de las facturas; que es cierto que en el libro mayor aparece registrada la suma de $1.553.888.608.849, pero que a esa suma faltaba hacerle el ajuste de las notas débito y crédito.

Señaló a continuación que los ajustes contables están realizados en los libros que alimentan el libro mayor, pero que, aunque en el libro mayor se omitió hacerlo, esto constituye un error de forma, en tanto los libros auxiliares reflejan la disminución. - En el expediente se encuentran, además, los estados financieros con informe del revisor fiscal, rendido el 13 de febrero de 201225, en el que se destaca: «En mi opinión, los estados financieros mencionados, tomados fielmente de los libros y adjuntos a este informe, presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia material, la situación financiera de Cerro Matoso S.A. al 31 de diciembre y 30 de junio de 2011, los resultados de sus operaciones, los cambios en su situación financiera y sus flujos de efectivo por los semestres que terminaron en esas fechas, de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, aplicados de manera uniforme.

Con base en el resultado de mis pruebas, en mi concepto: a) La contabilidad de la Compañía ha sido llevada conforme a las normas legales y a la técnica contable. b) Las operaciones registradas en los libros y los actos de los administradores se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la Asamblea. c) La correspondencia, los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de acciones se llevan y se conservan debidamente. d) Existen medidas adecuadas de control interno, de conservación y custodia de los bienes de la compañía y los de terceros que estaban en su poder. 23 Fls. 2299 - 2305. 24 CD adjunto, fl. 2310. 25 Anexo 10, Fls. 1128-1155.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 e) Existe concordancia entre los estados financieros que se acompañan y el informe de gestión preparado por los administradores. f) La información contenida en las declaraciones de autoliquidación de aportes al Sistema de Seguridad Social Integral, en particular la relativa a los afiliados y a sus ingresos base de cotización, ha sido tomada de los registros y soportes contables.

La compañía no se encuentra en mora por concepto de aportes al Sistema de Seguridad Social Integral […]». Dicho informe se encuentra acompañado del detalle de las cuentas, los balances generales, estados de resultados, estados de cambios en el patrimonio, estados de cambios en la situación financiera, estados de flujo de efectivo y notas a los estados financieros, con suficiente grado de detalle, conforme a la normativa y exigencias precisadas por esta Corporación26.

Frente al valor probatorio de la contabilidad la Sala ha sostenido27 que, sin perjuicio de los casos en los que la ley exija una comprobación especial, los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, por disposición expresa del artículo 772 del ET. La aptitud demostrativa de la contabilidad está supeditada a que sea llevada «en debida forma», lo cual implica (i) observar los mandatos del Código de Comercio y de las demás normas que la regulen, en especial, para la época de los hechos, el Decreto 2649 de 1993;

(ii) estar registrada ante la cámara de comercio respectiva –porque entonces se exigía–; (iii) reflejar completamente la situación del ente económico; (iv) contar con comprobantes internos y externos que la respalden; y (v) no haber sido desvirtuada con otros medios probatorios -artículos 773 y 774 ibidem y 50 del C.Co.-. Bajo esos parámetros, para que la contabilidad tenga eficacia probatoria debe constar en libros registrados que reflejen cronológicamente el asiento de las operaciones mercantiles, aludiendo a sus comprobantes28; y estos, por su parte, deben indicar la fecha, origen, descripción y cuantía de los negocios del comerciante, las cuentas afectadas con el asiento29 y tener anexos los documentos que los justifiquen, como soportes, de origen interno o externo, fechados y autorizados, con los requisitos legales que según el tipo de acto del que se trate fueren aplicables30.

También ha dicho que, para reconocerle mérito probatorio a los libros contables, deben guardar correspondencia con sus comprobantes, pues son estos últimos los que respaldan las partidas registradas en la contabilidad y los que permiten constatar los asientos individuales y el estado general de los negocios de la empresa31. Ese alcance probatorio no se afecta por la circunstancia de que la prueba contable sea aportada a través de certificaciones de contador o de revisor fiscal, en los términos establecidos en el artículo 777 del ET; sin perjuicio de lo cual también ha sostenido la Sección que la idoneidad probatoria de esas certificaciones depende de su grado de detalle para brindarle certidumbre a la autoridad administrativa o judicial que la valora32, con lo cual la contabilidad solo probará los hechos alegados si, entre otros requisitos, los respectivos libros están respaldados por soportes documentales, que deben ser puestos a disposición de la autoridad fiscal cuando esta lo requiera para constatar los hechos con relevancia tributaria. 26 Sentencia del 27 de junio de 2021, Exp. 23954, CP.

Milton Chaves García. 27 Sentencia del 22 de abril de 2021, Exp. 20968, reiterada en sentencia del 15 de julio de 2021, Exp. 24660, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. 28 Artículo 125 del Decreto 2649 de 1993. 29 Artículo 124 ibidem. 30 Artículo 123 ibidem. 31 Sentencias del 12 de octubre de 2015, Exp. 19999, CP. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; y del 12 de septiembre de 2019, Exp. 21675, CP.

Julio Roberto Piza Rodríguez. 32 Sentencias del 21 de junio de 2018, Exp. 22154, CP. Milton Chaves García; del 30 de mayo y del 02 de octubre de 2019, Exps. 23140 y 21518, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto; y del 21 de febrero de 2019, Exp. 21366, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 En este caso, el análisis en conjunto y bajo las reglas de la sana crítica de las pruebas del proceso, que incluyen el dictamen pericial y el certificado de revisor fiscal que guarda correspondencia con los documentos contables que lo respaldan -libro mayor y balance, libro diario, notas débito/crédito, auxiliares por cuenta, facturas y conciliación de ingresos- permite concluir que la adición de ingresos discutida no es procedente, pues demuestran que la diferencia detectada obedece al reajuste de precios hecho por la contribuyente conforme a la fórmula contractual pactada, que incluye las variaciones de precio establecidas en la Bolsa de Metales de Londres - LME.

Así, las pruebas recaudadas y analizadas a lo largo del proceso llevan a establecer que Cerro Matoso SA sí reportó los ingresos brutos operacionales que recibió durante el año gravable 2011, y que si bien omitió registrar en el libro mayor el ajuste correspondiente, el mismo está respaldado en las notas débito y crédito aportadas y en los registros de los libros auxiliares de facturación, circunstancias corroboradas en el dictamen del perito que las auditó. Prospera el cargo de apelación de la demandante.

Pagos por bonos a proveedores - Apelación DIAN Cerro Matoso SA registró en su declaración privada de renta del año 2011 costo de ventas por $384.607.167.000, de los cuales la DIAN desconoció $2.593.204.533 por no cumplir con los requisitos del artículo 107 del ET33. Se precisa que en los actos acusados el rubro discutido se rechazó del costo declarado por la actora, pero el fundamento de dicho desconocimiento obedeció al incumplimiento de los requisitos de las deducciones, lo cual resulta irregular.

La actora manifestó que dicho valor no fue tomado como costo ni como deducción por la compañía, al sostener que «la autoridad tributaria rechazó un costo por concepto de bonos a proveedores por un valor de $2.593.204.533, no obstante dicho rubro no fue tomado como costo» y que fue registrado como activo en la subcuenta 151205 «maquinarias y equipos» dentro de la cuenta 1512 «Construcciones en curso».

El a quo, por su parte, consideró que los actos acusados incurrieron en falsa motivación, pues no existe en el expediente prueba sumaria o indiciaria que permita considerar que en los costos declarados se incluyó el pago de bono a proveedores. La DIAN apeló la decisión con fundamento en que no se configuró falsa motivación, pues desde el requerimiento especial identificó pagos de facturas por concepto de “bono a proveedores” o “bono de resultados” y propuso su rechazo por ausencia de los requisitos del artículo 107 del ET.

Desde el requerimiento especial la DIAN indicó que «De los documentos aportados, se determinaron pagos efectuados por el contribuyente a personal vinculado con empresas contratistas que suministraron bienes o prestaron servicios relacionados con conexión de horno eléctrico. […] El artículo 107 del Estatuto Tributario establece como requisitos generales para la deducción de gastos su relación de causalidad con la actividad productora de renta, así como su necesidad y proporcionalidad.

Los pagos cuestionados no se efectuaron a empleados que tengan contrato de trabajo con el contribuyente, igualmente los mismos no participan en actividades vinculadas a la producción de renta de la empresa y no corresponden al pago de bienes o servicios adquiridos a las empresas contratistas que den derecho a su solicitud como costo o deducción. Por lo cual no puede predicarse que cumplen con los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad con la actividad productora de renta»34. 33 Conforme se indicó en los actos acusados. 34 Fl. 1197.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 En la liquidación de revisión, el desconocimiento se concretó en que «Analizadas las facturas y las cuentas de cobro por la suma de $2.593.204.533 referente a proveedores del proyecto NOOS de la sociedad, se observa que estos pagos se efectuaron a estos en calidad de BONOS, un pago voluntario por parte de la sociedad, que en manera alguna no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta de la sociedad, es decir, es un pago de mera liberalidad por parte de la actora, lo cual se efectuó a su arbitrio que no tiene por qué afectar la renta, llevándolo como deducción y cuyo efecto es disminuir el pago del impuesto de renta en perjuicio del fisco.

El contribuyente no aporta el registro contable de los pagos del proyecto NOOS, para demostrar lo alegado. […] analizados los proveedores a quienes se les efectuó el pago por este concepto, entre otros, por ejemplo COMPAS GROUP SERVICE COLOMBIA, MANPOWER DE COLOMBIA LTDA, REASER S.A., SERVIENTREGA, ECOAGRO de acuerdo a sus actividades, estas no están relacionadas para intervenir en las instalaciones del horno y para que estos pagos sean llevados como mayor valor del activo como lo afirma y menos aún pueden ser llevados considerados como deducción en el impuesto de renta. […] El rechazo anterior se fundamenta en el artículo 107 del ET. por no ser una expensa necesaria para la generación de la actividad productora de renta».

Y en la Resolución 002943 del 21 de abril de 2016, que decidió el recurso de reconsideración, en cuanto al rubro manifestó que « al revisar el expediente encontramos que en el balance de prueba aparecen como gastos el valor de $36.988.670.80935 por “bonos de resultados” (folio 1049), lo que en primera instancia deja entrever que los gastos por bonos pagados a empleados de contratistas si se encuentran registrados en la contabilidad como gasto.

Desde el requerimiento especial la Administración identificó pagos de facturas por valor de $2.593.204.533 por el concepto de bonos por resultados y propuso su rechazo por ausencia de requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario». (Resalta la Sala). Revisadas las pruebas del proceso se encontraron facturas de venta y cuentas de cobro por concepto de «reembolso por pago de bono al personal proyecto NOOS», acompañadas de una comunicación remitida por el Vicepresidente de Cerro Matoso SA a los representantes de las empresas cuyos trabajadores resultaron beneficiados con el referido bono, en la que sostiene que «este pago es de carácter voluntario, no constituye salario para ningún efecto legal y está sujeto a retención en la fuente a cargo del trabajador beneficiario […]».

Los bonos a que alude la glosa discutida, en su mayoría, aparecen registrados en favor de empresas de ingeniería, pero también figuran algunos entregados a empresas con objeto disímil a la construcción, como empresas de reciclaje, aseo y servicios públicos de Montelíbano -Digital TV EU, Alianza T-. Sin embargo, al margen de si se cumplen o no los requisitos de las deducciones, lo cierto es que el rechazo de la Administración recayó en los costos declarados, que no en los gastos, lo cual es contradictorio, por cuanto los motivos de los actos administrativos se concretaron en que la contribuyente reclamó el rubro discutido como si se tratara de un gasto, renglón que, como se advirtió, no fue modificado por la DIAN, lo cual apareja falsa motivación. A lo anterior se suma que la entidad demandada tampoco demostró que la actora hubiese reclamado en su denuncio privado la suma de $2.593.204.533 como costo, y menos aún como gasto.

En efecto, en el expediente obra el certificado expedido por el contador de la sociedad que, respecto del rubro en cuestión, expresa36: «Que la sociedad Cerro Matoso S.A., no registró en su contabilidad del año gravable como Costo, el concepto de bono por cumplimiento de metas dado al personal vinculado a las empresas contratistas por la participación en el proyecto NOOS (Nuevo Horno Eléctrico), 35 Cuyo valor no encuentra relación con el rubro discutido. 36 Fl. 1157, Anexo 8.

Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 por un valor de $2.593.204.533. Este concepto fue contabilizado en la cuenta contable 1512 denominada “Construcciones en curso”. Que al verificar los registros y soportes contables relacionados, se confirma que al no haberse registrado este concepto como costo operacional ni no operacional del periodo gravable 2011, la Compañía no incluyó este valor dentro de su estado de Resultados del periodo».

(Subraya la Sala) Así las cosas, si lo pretendido por la Administración era el desconocimiento de una deducción por el incumplimiento de los requisitos del artículo 107 del ET debió afectar el respectivo renglón de gastos y no el de costos, en el cual tampoco demostró que estuviere incluido el rubro en cuestión. Adicionalmente, revisada la cuenta 5105 de gastos de personal37, tampoco se observa que los referidos bonos fueran contabilizados en dicha partida.

Si bien en la relación de cuentas contabilizadas como gastos se evidencia una cuenta identificada con el código 510597 - como Bono de Resultados, los valores contabilizados no guardan relación con el valor y no existe prueba que permita considerar que en dicha partida se incluyó el rubro rechazado por la autoridad tributaria. Así las cosas, la decisión de desconocer el pago por “bono a proveedores” o “bono de resultados” en cuantía de $2.593.204.533 estuvo falsamente motivada, pues, como lo indicó el a quo, no existe prueba que acredite el registro del rubro en el renglón de costos de la declaración privada.

En esas condiciones tampoco procede la sanción por inexactitud impuesta. No prospera el recurso de apelación de la DIAN. En consecuencia, la Sala modificará la sentencia apelada en el sentido de anular los actos administrativos acusados. A título de restablecimiento del derecho, declarará la firmeza de la declaración de renta del año 2011, presentada por la actora el 13 de marzo de 2013.

Con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso38, no se condenará en costas en esta instancia, por no hallarse probadas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1.- MODIFICAR los ordinales primero y segundo de la parte resolutiva de la sentencia del 18 de marzo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Córdoba, Sala Tercera de Decisión, los cuales quedan así: 37 Registra los gastos ocasionados por concepto de la relación laboral existente de con las disposiciones legales vigentes, el reglamento interno del ente económico. 38 Código General del Proceso «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Radicación: 23001-23-33-000-2016-00408-01(26325) Demandante: CERRO MATOSO SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 PRIMERO: Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 122412015000002 del 31 de marzo de 2015, proferida por la División de gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Montería y su confirmatoria, la Resolución 2943 del 21 de abril de 2016, expedida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, declarar la firmeza de la declaración de corrección presentada por Cerro Matoso SA el 13 de marzo de 2013, radicado 91000169200194, correspondiente al impuesto sobre la renta del año 2011. 2.- CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada. 3.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO