Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., seis (6) de julio dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Demandado: DIAN Temas: Renta 2013.
Notificación requerimiento. Firmeza. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 11 de noviembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que en la parte resolutiva dispuso1: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412017000178 del 27 de septiembre de 2017, que modificó la declaración del impuesto sobre la renta por el año 2013 a cargo de la señora Sorley Molina Caicedo; y de la Resolución No. 992232018000037 del 18 de septiembre de 2018, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto primigenio, de conformidad con los argumentos expuestos en la parte motiva de esta sentencia.
SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho DECLARAR la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por la demandante por el año 2013.
TERCERO: Por no haberse causado ni demostrado, no se condena en costas. […]».
ANTECEDENTES El 8 de septiembre de 2014, Sorley Molina Caicedo presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2013, en la cual registró costos de ventas de $906.940.000, impuesto a cargo de $12.848.000 y saldo a pagar de $5.688.000. El 23 de agosto de 2016, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá emitió el Requerimiento Especial 322392016000055, enviado a la dirección registrada en el RUT de la contribuyente, que fue devuelto por la causal «no existe», según guía 130003416901.
El 3 de febrero de 2017, la misma dependencia envió a la dirección referida la ampliación al requerimiento especial, la cual fue debidamente notificada, según guía 130003820368. El 27 de septiembre de 2017, la División de Gestión de Liquidación de la dirección seccional aludida expidió la Liquidación Oficial de Revisión 322412017000178, la cual desconoció costos de venta por $906.940.000, determinó el impuesto a cargo en $301.085.000, el saldo a pagar por impuesto en $293.925.000, impuso sanción por 1 Expediente digital, índice 2 Samai.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 inexactitud de $237.125.000 (100 %) y sanción por no enviar información de $45.347.000, para un total a pagar en $570.709.000. Contra el acto de determinación se interpuso recurso de reconsideración, decidido por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN en la Resolución 992232018000037 del 18 de septiembre de 2018, que modificó la liquidación de revisión para levantar la sanción por inexactitud, mantener la sanción por no informar de $45.347.0002 y determinar el total a pagar en $339.272.000.
DEMANDA Sorley Molina Caicedo, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Resolución No. 992232018000037 del 18 de septiembre de 2018, notificada el 24 de septiembre de 2018, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, acto administrativo que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 32242017000178 de fecha 27 de septiembre de 2017.
SEGUNDO: DECLARAR la NULIDAD de la Liquidación Oficial de Revisión No. 32242017000178 de fecha 27 de septiembre de 2017, proferida por el G.I.T. Determinaciones Oficiales de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, la cual modificó la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013 con Sticker No. 91000250843947 y formulario No. 1104604693419 presentada el 8 de septiembre de 2014 por SORLEY MOLINA CAICEDO.
TERCERO: Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013 con Sticker No. 9100250843947 y formulario No. 1104693419 presentada el 8 de septiembre de 2014 por SORLEY MOLINA CAICEDO, para con ello establecer la inexistencia del saldo a pagar a la U.A.E. DIAN por concepto alguno de ese periodo.
CUARTO: Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada». Invocó como disposiciones violadas los artículos 651 y 771-2 del Estatuto Tributario. Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Los actos acusados vulneraron el debido proceso y adolecen de falsa motivación, porque el requerimiento especial se notificó indebidamente, al haber sido devuelto por el correo con un argumento equívoco, lo que impidió el ejercicio de los derechos de defensa y contradicción. El requerimiento se envió a la Calle 128B No. 80-17, Torre 2, Apartamento 501 de Bogotá, pero lo devolvieron por la causal de «no existe»; no obstante, la ampliación al mismo y las actuaciones posteriores se enviaron a esa misma dirección -que corresponde a la registrada en el RUT-, y fueron recibidas satisfactoriamente.
De ahí que, ante la indebida notificación del requerimiento especial, se configurara la firmeza de la declaración privada. 2 «Adicionalmente y como quiera que en este caso ya se impuso sanción por no informar dentro de los plazos establecidos de que trata el artículo 651 E.T., no es viable por esa misma circunstancia generar la sanción por inexactitud, razones por las que se revoca la impuesta por $237.125.000 en la liquidación oficial de revisión. En consecuencia, el renglón SANCIONES se modifica quedando únicamente con el monto de la sanción por no enviar información dentro de los plazos establecidos del literal a) del artículo 651 del E.T. en cuantía de $45.347.000».
Hoja No. 35 Resolución. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Los costos de venta rechazados provienen del desarrollo de su actividad de comercio y confección de prendas de vestir, productos textiles y de calzado, y están debidamente acreditados.
Considerar que no existieron costos durante el año gravable conduciría al desconocimiento de la actividad productora de renta. No procede la sanción por no enviar información, pues se remitió lo pedido por la DIAN. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: La notificación del requerimiento especial puede adelantarse por correo electrónico, personalmente o por correo certificado.
En este caso, se optó por la notificación por correo certificado a la dirección registrada en el RUT de la contribuyente, pero el mismo fue devuelto por la empresa bajo la causal «no existe», lo que habilitó la notificación mediante publicación en la página web, como se demuestra con la guía de la empresa de correos. No operó la firmeza de la declaración privada, en tanto el requerimiento especial del 23 de agosto de 2016 fue introducido al correo el 24 del mismo mes y año y quedó notificado el 1.º de septiembre de 2016, mediante publicación en el portal web.
Respecto de los costos reportados, aunque se solicitó a la contribuyente la información de los soportes que los respaldaban, con la respuesta a la ampliación del requerimiento se omitió aportar el libro auxiliar detallado por terceros, lo que conllevó a su rechazo, ante la falta de prueba que los respaldara. Procede la sanción por no enviar información, porque la actora no suministró soportes de los costos.
TRÁMITES PROCESALES DE PRIMERA INSTANCIA Mediante auto del 7 de junio de 2022, el a quo saneó el proceso, resolvió sobre las pruebas aportadas y solicitadas, fijó el litigio y dispuso que el asunto sería objeto de sentencia anticipada en los términos del artículo 42 de la Ley 2080 de 2021. SENTENCIA APELADA El Tribunal accedió a las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas, por lo siguiente: Aunque la diligencia de notificación por correo del requerimiento especial a la dirección registrada en el RUT de la contribuyente parece sujetarse al artículo 568 del ET, con posterioridad a la devolución del correo por la causal «no existe», la demandada notificó la ampliación al requerimiento y los actos posteriores a esa misma dirección, siendo entregados satisfactoriamente, lo que pone entredicho la diligencia de la empresa de mensajería para efectuar la notificación inicial.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Aunque la DIAN exime su responsabilidad al considerar cumplida su carga frente a la notificación, con base en la guía de la empresa de correos, la devolución del correo no obedeció a una causa atribuible a la contribuyente, sino a una deficiencia administrativa que obligaba a la entidad a verificar la existencia de la dirección para darle oportunidad a la contribuyente de responder el requerimiento especial.
No hay correspondencia entre el requerimiento especial y su ampliación, pues el primero se refirió al desconocimiento de pasivos y la liquidación de la renta por el método de comparación patrimonial, mientras la ampliación aludió al desconocimiento de costos por falta de soportes, circunstancia que impidió el ejercicio del derecho de defensa, configura una la violación al debido proceso e implica la expedición irregular de los actos de determinación. RECURSO DE APELACIÓN La DIAN interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones: Como no se cuestionó la correspondencia entre el requerimiento especial y su ampliación, el a quo extralimitó su competencia e incurrió en incongruencia. En todo caso, con la ampliación al requerimiento la Administración puede decretar pruebas que antes no había requerido, incluir hechos y conceptos nuevos no planteados inicialmente y proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, ya que esta facultad no la limita a que la ampliación deba darse en la misma línea en la que se profirió el requerimiento inicial.
Las planillas de correo gozan de credibilidad, y una vez surtido el procedimiento previsto para la notificación del requerimiento procedía la notificación subsidiaria de publicación vía web. TRÁMITES PROCESALES DE SEGUNDA INSTANCIA Las partes no intervinieron. El Ministerio Público no se pronunció. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, presentada por Sorley Molina Caicedo.
En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si la sentencia apelada es incongruente y si la notificación del requerimiento especial se realizó en debida forma, en cuyo caso, se analizarán los cargos de nulidad de la demanda que no fueron estudiados en la sentencia de primera instancia, relacionados con la procedencia de los costos y de la sanción por no enviar información3. 3 Sentencia de 12 de diciembre de 2014, Exp. 19121, CP.
Jorge Octavio Ramírez Ramírez. En el mismo sentido, los fallos de 4 de mayo de 2015, Exp. 20594, y de 4 de noviembre de 2015, Exp. 21177, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia. Sentencia del 16 Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 La parte demandada aduce que la sentencia es incongruente, por abordar la falta de correspondencia entre el requerimiento especial y su ampliación, aspecto que no fue planteado por la actora en la demanda.
Al efecto, se reitera4 que el principio de congruencia se entiende como la armonía que debe existir entre la parte motiva y la resolutiva de la sentencia -congruencia interna, art. 187 CPACA- y como la correlación entre la litis planteada por las partes en la demanda y su contestación, y lo decidido por el juez -congruencia externa, art. 281 CGP-.
Lo anterior, con el objetivo de que los extremos procesales obtengan una decisión acorde con el debido proceso, que resuelva la controversia que le plantearon al juzgador, sin incurrir en órdenes que excedan o menoscaben las pretensiones o desatiendan las excepciones formuladas5. Al revisar los argumentos de la demanda se advierte que la actora nada dijo respecto de la falta de correspondencia entre el requerimiento especial y su ampliación, motivo por el cual el a quo no podía pronunciarse sobre un asunto no alegado, respecto del cual la DIAN no tuvo la oportunidad de pronunciarse.
En consecuencia, en observancia del debido proceso de la parte demandada, la Sala no se pronunciará sobre dicho argumento, al encontrar configurada la incongruencia externa de la sentencia. Notificación del requerimiento especial. Caso concreto La contribuyente alega violación al debido proceso y a los derechos de defensa y de contradicción, porque el requerimiento especial no se notificó en debida forma, pues se envió a la dirección correcta y fue devuelto por el correo bajo la causal «no existe», motivo por el cual no se podía notificar mediante aviso en la página web de la demandada, circunstancia que dio lugar a la firmeza de la declaración tributaria.
La Sala ha dicho6 que «La notificación de los actos administrativos es un elemento esencial del debido proceso, pues busca proteger el derecho de defensa y contradicción, además de garantizar que las actuaciones administrativas sean conocidas por los administrados para que puedan controvertirlas a través de los recursos en vía administrativa y judicial7».
Los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario, vigentes durante los hechos en discusión8, establecen el término general de firmeza de las declaraciones tributarias, al señalar que el requerimiento especial se debe notificar «dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar9», y que la declaración tributaria «quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial10». de julio de 2020, Exp. 24588, CP.
Julio Roberto Piza Rodríguez (E). Al efecto, frente a los límites que tiene el superior al decidir el recurso de apelación, la Sala ha precisado que en los casos en que la administración es el único apelante porque la sentencia fue favorable al administrado y, por ende, este carecería de interés para apelar, se deben analizar los cargos de la demanda que no fueron objeto de análisis en la sentencia de primera instancia. 4 Sentencia del 9 de julio de 2020, Exp. 24057, CP.
Julio Roberto Piza Rodríguez. 5 Entre otras, sentencias del 29 de abril de 2020, Exp. 22085, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto, y Exp. 24915, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. 6 Sentencia del 11 de marzo de 2021, exp. 22533, C. P. Milton Chaves García. 7 Cfr. sentencia del 29 de abril de 2020, exp. 22646, C. P. Milton Chaves García. 8 Los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario fueron modificados, en su orden, por los artículos 276 y 277 de la Ley 1819 de 2016, en el sentido de fijar, de forma general, el plazo en tres (3) años. 9 Artículo 705 del Estatuto Tributario. 10 Artículo 714 del Estatuto Tributario.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 El artículo 565 Ib. dispone que los requerimientos, autos que ordenen inspecciones o verificaciones tributarias, emplazamientos, citaciones, resoluciones en que se impongan sanciones, liquidaciones oficiales y demás actuaciones administrativas, se deben notificar personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente11.
En cuanto a la notificación por correo, el parágrafo del artículo 565 Ib., permite la utilización de la red oficial de correos o cualquier servicio de mensajería especializada, y establece que «se practicará mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la última dirección informada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante en el Registro Único Tributario – RUT».
Para tal efecto, el acto objeto de la notificación se envía a la última dirección informada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante en el RUT, en el cual deben registrar y actualizar la información de ubicación, sin perjuicio de la dirección que se reporte para fines procesales, o cuando haya lugar a notificar los actos a la dirección del RUT de apoderado, cuando se actúa por su conducto.
Por su parte, el artículo 568 ejusdem prevé que, si la notificación enviada por correo es devuelta, procede la notificación por aviso publicado en la página web de la DIAN, aunque, dicha forma de notificación no aplica «cuando la devolución se produzca por notificación a una dirección distinta a la informada en el RUT, en cuyo caso se deberá notificar a la dirección correcta dentro del término legal».
Luego, si la Administración envía el acto a notificar por correo a la dirección informada por el contribuyente en el RUT, a la dirección procesal reportada en la actuación administrativa o a la del apoderado registrada en el RUT cuando se actúa a través de este, y la empresa correos o mensajería especializada devuelve el correo por una razón distinta a la de dirección errada, la autoridad tributaria debe practicar la notificación por aviso a través del portal web de la DIAN12.
Así pues, cuando las notificaciones enviadas a la dirección registrada en el RUT son devueltas por el correo por la causal «dirección incorrecta», se debe verificar sí corresponde o no a la dirección reportada por el contribuyente en el RUT vigente para la expedición del acto administrativo sujeto a notificación pues, si no corresponde, no procede la notificación por aviso de que trata el artículo 568 Ib.
En el caso concreto, el 23 de agosto de 2016, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió el Requerimiento Especial 322392016000055, en el cual se dispuso su notificación a la dirección reportada en el RUT de Sorley Molina Caicedo. En el expediente obra la guía 130003416901 de la empresa INTERRAPIDISMO, expedida el 24 de agosto de 2016, donde consta que el correo de notificación se envió a la contribuyente a la dirección reportada en el RUT, el cual fue devuelto por la causal «Dirección no existe», por lo que la Administración procedió a realizar la notificación por aviso en la página web de la entidad, como lo dispone el artículo 568 del ET. 11Sentencia del 11 de marzo de 2021, exp. 22533, C. P. Milton Chaves García. 12 Sentencia del 12 de diciembre de 2018, Exp. 23288, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 También se encuentra la consulta a la guía 130003416901 de la empresa INTERRAPIDISMO efectuada el 16 de julio de 2018, a las 11:24 am13, en la que consta que el correo de notificación se envió a la contribuyente a la dirección reportada en el RUT y que fue devuelto por la causal «DIRECCIÓN ERRADA/DIRECCIÓN NO EXISTE».
No obran en el expediente certificaciones adicionales de la empresa de correos que permitan obtener más detalles de la notificación cuestionada. Se advierte que otros actos administrativos posteriores al requerimiento especial fueron debidamente notificados a la dirección reportada en el RUT de la contribuyente, como es el caso de la ampliación al requerimiento especial, la liquidación de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Lo anterior, pone en evidencia la existencia de un error en el envío del correo de notificación del requerimiento por parte de la empresa de mensajería, que obligaba a la Administración al reenvío de este o al adelantamiento de diligencias adicionales tendientes a garantizar el debido proceso de la contribuyente, así como los derechos de defensa y de contradicción. Por ello, la indebida notificación por aviso del requerimiento especial en la página web de la entidad derivó en la firmeza de la declaración, razón suficiente para que la Sala se releve de estudiar los demás cargos de apelación. En consecuencia, se confirmará la sentencia del 11 de noviembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP14, no se condenará en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 11 de noviembre de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. 2.- Sin condena en costas.
Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. 13 Fls. 536-537 c.a.4 digitalizado. 14 C.G.P. «Art. 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.
Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Radicación: 25000-23-37-000-2019-00048-01 (27516) Demandante: SORLEY MOLINA CAICEDO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN