CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN TERCERA - SUBSECCIÓN A Consejera ponente: MARTA NUBIA VELÁSQUEZ RICO Bogotá, D.C., septiembre dieciocho (18) de dos mil veintitrés (2023). Radicación número: 110010315000202303226-01 Accionante: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN Accionado: CONSEJO DE ESTADO – SECCIÓN CUARTA Referencia: ACCIÓN DE TUTELA (SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA) ACCIÓN DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIA DE UNA ALTA CORTE – Procedencia excepcional/ DEFECTO FÁCTICO – No se configuró una indebida valoración de las pruebas referentes a la notificación del requerimiento especial de la contribuyente.

Corresponde a la Sala resolver la impugnación interpuesta por la parte tutelante contra la sentencia del 21 de julio de 2023, mediante la cual la Sección Primera del Consejo de Estado declaró la improcedencia del amparo solicitado por no cumplirse el requisito de la relevancia constitucional1. I. A N T E C E D E N T E S 1. La demanda El 15 de junio de 2023, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, por conducto de apoderado judicial, instauró demanda de tutela contra la Sección Cuarta del Consejo de Estado, con el fin de que se amparen sus derechos fundamentales al debido proceso y a la igualdad; así como los principios de confianza legítima y seguridad jurídica. 2.

Hechos relevantes En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, la Clínica Asotrauma S.A.S. demandó a la DIAN, con el fin de que se declarara la 1 Que ingresó para fallo el 6 de septiembre de 2023. Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) nulidad de la Resolución por medio de la cual se liquidó oficialmente el impuesto sobre la renta y complementarios de la vigencia 2014; se le impuso sanción por inexactitud a la referida sociedad y, como consecuencia, se declarara en firme la declaración de impuesto sobre la renta y complementarios presentada el 11 de mayo de 2015, en la que se generó un saldo a pagar por valor de $223’149.000.

Mediante sentencia del 10 de marzo de 2022, el Tribunal Administrativo del Tolima negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte vencida. La parte demandante apeló la anterior decisión ante la Sección Cuarta del Consejo de Estado, la que, por medio de providencia del 30 de marzo de 2023, revocó el fallo de primera instancia y, en su lugar, dispuso:

PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 092412018000010 del 2 de mayo de 2018, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Ibagué.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, declarar la firmeza de la declaración de renta presentada por Clínica Asotrauma SAS, por el año gravable 2014, identificada con formulario No. 1110603819195. 3. Fundamentos de la demanda de tutela La DIAN alega que la autoridad judicial accionada incurrió en un defecto fáctico, porque no valoró en debida forma las pruebas referentes a la notificación del requerimiento especial que se allegaron al expediente.

Explicó que con las pruebas documentales del expediente se demostró: ● Que el requerimiento especial fue enviado a través de la empresa de correos Inter Rapidísimo, que la dirección que se registró en la guía de correos fue Cra 4D No. 32 -34 Barrio Cádiz y que el empleado de la empresa de correos fue al lugar el 9 de agosto de 2017. ● Que el correo fue devuelto y que la causal invocada fue “Rehusado / se negó a recibir”. ● Que el 10 de agosto de 2017, el jefe GTI Auditoria (A) de la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN – Ibagué le solicitó a la empresa de correos un control de calidad de la notificación devuelta. ● Que en el documento denominado “Supervisión en Terreno” del 10 de agosto de 2017, informó que no se efectuó el control de calidad por cuanto 2 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) la contribuyente se negó a recibir el correo señalando que debe entregarse en la nueva sede del Contribuyente. ● Que el 10 de agosto de 2017, se notificó el requerimiento especial por aviso en la página web de la entidad y por aviso en un lugar de acceso al público, en atención al artículo 568 del E.T. Agregó que lo anterior sí fue tenido en cuenta por parte del Tribunal Administrativo del Tolima, que estableció que no se había incurrido en una indebida notificación del requerimiento especial, mientras que “se consideró por parte del Consejo de Estado – Sección Cuarta la configuración de una indebida notificación del requerimiento especial con fundamento en que el número de guía o dirección de envió del correo no era legibles, cuando se encuentra probado que en la guía se puede observar la dirección del contribuyente, además que la empresa de nuevo se dirigió a la dirección del contribuyente y este se negó a recibir el correo”.

De otra parte, refirió que la Sección Cuarta del Consejo de Estado incurrió en un defecto sustantivo, porque sustentó su decisión “en un precedente del Consejo de Estado que no es contrario a la actuación administrativa”, bajo el entendido de que, contrario a lo concluido, se cumplieron los requisitos a los que se refiere la jurisprudencia2 para que se entienda cumplida la obligación de notificar el requerimiento especial, lo que evidencia que la providencia acusada “carece de fundamento razonable de tipo legal y jurisprudencial, constituyendo un desconocimiento flagrante de la ley que menoscaba el derecho fundamental del debido proceso de la DIAN y pone en riesgo las actuaciones administrativas proferidas en ejercicio de la función pública de garantizar la sostenibilidad fiscal del estado”. 4.

Trámite en primera instancia 4.1. Mediante providencia de 23 de junio de 2023, la Sección Primera del Consejo de Estado admitió la demanda de tutela, ordenó notificar a la autoridad judicial accionada y vinculó, como terceros con interés, a la Clínica Asotrauma S.A.S. y al Tribunal Administrativo del Tolima. 2 Sentencias del 30 de marzo de 2023, expediente 22064, del 28 de mayo de 2020, expediente 22169 y del 16 de octubre de 2014, expediente 19611. 3 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) 4.2.

La Sección Cuarta del Consejo de Estado solicitó que se declare la improcedencia o, en su defecto, se niegue el amparo reclamado, tras considerar que la decisión cuestionada no vulneró los derechos ni los principios cuya protección reclama la entidad tutelante. Precisó que no se cumple con el requisito de la relevancia constitucional porque lo que se pretende es utilizar el mecanismo constitucional como una instancia adicional del proceso ordinario, desconociendo que la acción de tutela está prevista para proteger derechos fundamentales y no para discutir la discrepancia con una decisión judicial.

Sin perjuicio de lo anterior, explicó que la providencia atacada se fundamentó en las pruebas aportadas al proceso y en la normativa aplicable al caso, lo que permitió concluir que la DIAN vulneró el debido proceso de la clínica accionante porque le notificó indebidamente el requerimiento especial. Dijo que en la sentencia de segunda instancia se precisó que, si bien era cierto que la Administración afirmó que el acto de notificación a la contribuyente se devolvió –por la causal “rehusado/se negó a recibir”– y se intentó una segunda notificación, también lo era que esa notificación no se efectuó a la contribuyente sino a su representante legal.

Añadió que se estableció que la guía de correo con la que supuestamente se intentó la notificación del requerimiento especial a la contribuyente no obraba en el expediente, lo que imposibilitó conocer las condiciones legales del envío del correo de notificación a la demandante para determinar si debía intentarse o no una nueva notificación, en atención a la normativa aplicable.

Precisó que la imagen aportada por la DIAN para probar que la notificación se efectuó en debida forma “presenta datos ilegibles” y, por ende, no pudo determinarse el número de la guía ni que la notificación se envió a la dirección registrada en el RUT de la sociedad, sumado al hecho de que la Administración tampoco demostró que publicó el aviso de notificación en un lugar de acceso público de la entidad, lo que era suficiente para anular los actos administrativos demandados en atención a la jurisprudencia de la Sección. 4 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) En ese sentido, afirmó que la decisión de la Corporación no fue caprichosa ni arbitraria, pues se sustentó en el análisis integral que, en ejercicio de la autonomía e independencia de los jueces, se efectuó del asunto, en observancia de las pruebas aportadas y de la aplicación del ordenamiento jurídico vigente. 4.3.

La Clínica Asotrauma S.A. se opuso al amparo solicitado, bajo el argumento de que la Sección Cuarta del Consejo de Estado no incurrió en los defectos alegados y que el objeto de la DIAN es “que otros de sus pares auditen el criterio de su decisión”. Explicó, entre otras cosas, que el requerimiento especial debía notificarse, de una parte, a la compañía y, de la otra, a su representante legal, sin embargo, no se demostró que se hubiera notificado en debida forma a la primera.

Dijo que, como lo puso de presente la autoridad judicial accionada, en el expediente obran dos guías de envío -referencias números 230002464437 y 230002464435-, una dirigida al representante legal y recibida sin ninguna novedad, mientras que respecto de la otra “no existe prueba que acredite que el proceso de notificación se surtió en debida forma”.

Aunado a lo anterior, advirtió que tampoco se surtió en debida forma la notificación supletoria, la cual consiste en una notificación en la página web de la Administración con la parte resolutiva de la decisión y, simultáneamente, la publicación por edicto fijado en lugar visible de la autoridad tributaria. Esto, debido a que la publicación efectuada por la DIAN “no cumple con el requisito de contar con la parte resolutiva del requerimiento especial”, sumado al hecho de que “de la fijación en edicto en lugar visible, la Administración solo compartió una constancia en la que no se puede verificar cual fue la accionada”.

Concluyó que por esas irregularidades la Sección Cuarta del Consejo de Estado estableció que el requerimiento se notificó por conducta concluyente y no por el proceso regular que debía llevarse a cabo. En ese sentido, precisó que, contrario a lo afirmado por la entidad estatal tutelante, en la sentencia del 30 de marzo de 2023 se valoraron la totalidad de las 5 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) pruebas allegadas al expediente, por lo que no puede atribuírsele la configuración de un defecto fáctico.

Agregó que, teniendo la posibilidad de hacerlo, la parte tutelante no solicitó la aclaración de la providencia cuestionada y, además, “pretendió, de forma indebida, aportar al proceso un documento que no hizo parte del proceso judicial pues, en su criterio, permitiría cambiar la decisión adoptada por el Juez ordinario”. Insistió en que se pretende reabrir el debate probatorio del proceso ordinario, tan es así que se plantean cuestiones que fueron expuestas en la contestación de la demanda y que “fueron valoradas completamente tanto en primera como en segunda instancia”. 4.4.

El Tribunal Administrativo del Tolima remitió el expediente ordinario sin hacer consideraciones adicionales. 5. La sentencia de primera instancia Mediante fallo del 21 de julio de 2023, la Sección Primera del Consejo de Estado declaró improcedente la acción de tutela, tras considerar que no se cumple con el requisito de la relevancia constitucional, debido a que “la DIAN insistió en la tutela en los aspectos que propuso en la contestación de la demanda y en el pronunciamiento que efectuó frente al recurso de apelación formulado por la Clínica Asotrauma S.A.S. en contra de la sentencia de primera instancia”.

Lo anterior, si se tiene en cuenta que, de una parte, insistió en que el documento del folio 2667 del expediente administrativo -copiado en imagen en la decisión cuestionada- sí evidenciaba que la notificación se envió a la dirección registrada en el RUT del contribuyente cuando se gira la imagen a la derecha para que no quede al revés y, además, que la constancia de publicación del aviso en la página web de la entidad obraba en el folio 2266; que a folio 2267 se encontraba el aviso publicado en un lugar de acceso al público de la entidad.

De otra parte, planteó que cumplió los requisitos previstos en el artículo 568 del Estatuto Tributario respecto de la debida notificación del requerimiento especial por aviso, tal como se indicó en las providencias invocadas como precedente en la sentencia censurada. 6 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) Aclaró que el debate sobre los anteriores planteamientos ya fue resuelto por el juez natural del asunto, que advirtió que la imagen con la que la DIAN pretendía probar que el requerimiento especial se envió a la dirección del contribuyente “presentaba datos ilegibles, justamente en los apartes relativos a la prueba de entrega, por lo que no era posible determinar el número de la guía ni tener por demostrado que el envío se realizó a la dirección registrada en el RUT de la contribuyente” y, además, no se demostró que se hubiera fijado la publicación del aviso de notificación en un lugar de acceso público en las oficinas de la entidad y “puso de presente que la constancia de fijación y desfijación del aviso indicaba un momento anterior a aquel en el que el funcionario encargado solicitó a la empresa de mensajería la auditoria sobre la entrega del correo de notificación, esto es, una sucesión de hechos que no se corresponde con el recuento de las actuaciones expuesto por la DIAN”.

En ese sentido, concluyó que la parte tutelante emplea el mecanismo constitucional para reabrir el debate que se surtió en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho, lo que evidencia que las inconformidades están encaminadas a controvertir la convicción a la que arribó la Sección Cuarta del Consejo de Estado a partir de las pruebas allegadas al expediente relacionadas con la notificación del requerimiento especial.

Destacó que, en los eventos en los que el juez decide sobre la controversia planteada, otorgándole la razón a alguna de las partes, “simplemente está ejerciendo las funciones que le han sido atribuidas por la Constitución y la ley, en el ámbito de sus competencias, y cualquier desconocimiento que a tales atribuciones hiciera el juez constitucional constituiría claramente un pronunciamiento por fuera de las competencias que le corresponden”.

Añadió que, si el juez constitucional se involucra en la valoración legal y fáctica del proceso para modificar la decisión del juez competente, atentaría contra el debido proceso, “con el evidente riesgo de equivocarse en su decisión en un tema para el cual, valga decirlo, no tiene la formación requerida”. 7 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) 6.

La impugnación La sentencia fue impugnada por la parte tutelante, la que afirmó que se cumple con el requisito de la relevancia constitucional. Lo anterior porque, de conformidad con lo establecido en la sentencia SU-128 de 2021, se está habilitado para acudir a la tutela cuando persiste una clara arbitrariedad judicial. Afirmó que no se le está solicitando al juez de tutela que corrija o le de valor probatorio diferente a las pruebas relacionadas con la notificación del requerimiento especial, sino que se le proteja su derecho al debido proceso y tenga en cuenta que “la guía de correo se encuentra en el expediente administrativo y de la misma se puede observar la dirección a la que fue dirigida” y, además, que se efectuó en debida forma la publicación del aviso en un lugar de acceso al público.

Insistió en que la corporación judicial accionada no valoró la constancia de devolución de la empresa de correos que prueba que el correo fue devuelto porque el contribuyente se negó a recibirla. Reiteró que en el documento denominado “supervisión de terreno” de la empresa Inter Rapidísimo, se puede observar el número de la guía 230002464435 y la dirección registrada en el RUT del contribuyente; además, en el campo de observaciones se indicó que no era procedente el control de calidad porque la Clínica Asotrauma S.A.S. tenía una nueva sede y, por ende, se negó a recibir el correo.

Aclaró que no es cierto que en la contestación de la demanda y en el pronunciamiento frente al recurso de apelación se expusieron argumentos de la demanda de tutela, dado que (trascripción literal): En lo que corresponde a la guía de correos tan solo en el fallo de segunda instancia es que se menciona su inexistencia, cuando en realidad se encuentra en el expediente administrativo en el folio 2277 y de la misma se puede observar la dirección a la que fue enviada, y la falta de publicación en un lugar de acceso al público.

Los argumentos dados en el fallo de segunda instancia respecto a que la guía de correos no se puede observar la dirección a la que fue enviada o que no se hizo la publicación en un lugar de acceso al público son nuevos, la DIAN no tuvo oportunidad de pronunciarse al respecto. 8 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) Agregó que el trámite de notificación del requerimiento especial por correo y la publicación en un lugar de acceso al público no fue objeto de debate jurídico en la demanda, en la contestación, en la audiencia inicial, en los alegatos de conclusión y en el fallo de primera instancia; solo fue en la sentencia de segunda instancia que se hizo una valoración de esos documentos y se anuló la liquidación oficial “sin que se le hubiera permitido a la DIAN efectuar un pronunciamiento en lo que respecta a estas actuaciones administrativas”.

Refirió que “el Juez Natural se contradice porque la guía de correos se encuentra en el expediente administrativo. Y luego que de la guía no se puede observar la dirección a la que fue enviado el correo porque no es legible, situación que no es cierta, en la acción de tutela se explica que de la guía de correo se puede observar la dirección del contribuyente Cra 4D No. 32 -34 Barrio Cádiz”.

De otra parte, reiteró que se configuró un defecto sustantivo porque se le dio una interpretación diferente al precedente de la corporación. Planteó que la demanda de tutela no se está utilizando para reabrir el debate probatorio, sino para que se proteja el derecho fundamental de la DIAN ante la falta de valoración de los documentos que prueban la notificación del requerimiento especial.

II. C O N S I D E R A C I O N E S La DIAN pretende que se deje sin efectos la sentencia de 30 de marzo de 2023, mediante la cual la Sección Cuarta del Consejo de Estado revocó la decisión de primera instancia y, en su lugar, dispuso: i) declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 092412018000010 del 2 de mayo de 2018 y ii) declaró la firmeza de la declaración de renta presentada por la Clínica Asotrauma S.A.S., por el año gravable 2014, bajo los siguientes argumentos (trascripción de forma literal): Como lo ha señalado la Sala3, la notificación por correo supone dos condiciones: (i) una subjetiva, relacionada con el destinatario del correo, y (ii) otra objetiva, referida al lugar de destino del mismo, las cuales se cumplen con la entrega efectiva de una copia del acto a notificar en la última dirección 3 Original de la cita: “Sentencias del 4 de septiembre de 2014, exp. 19970, CP.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, y del 8 de junio de 2017, Exp. 20254, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto”. 9 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) informada por el contribuyente. Así, la «entrega» de la copia del acto a notificar en la dirección informada por el contribuyente es un elemento determinante de la notificación por correo4.

La regla general es que la notificación por correo se surta con la entrega de una copia del acto en la dirección informada en el RUT5, salvo que «en la actuación administrativa tributaria, el contribuyente haya fijado una dirección especial para efecto de la notificación de los actos administrativos que se profieran en el respectivo proceso»6, caso en el cual la Administración debe atender dicha dirección, conforme a lo dispuesto en el artículo 564 ET.

De ahí que el envío de la liquidación oficial a una dirección errada, esto es, diferente de la informada por el contribuyente a través de cualquiera de los medios señalados (RUT, última declaración de renta, formato oficial de cambio de dirección o manifestación expresa del contribuyente), obliga a que la Administración lo reenvíe a la dirección correcta para que la notificación se surta en debida forma, en términos del artículo 567 del ET7.

Ahora bien, si la notificación por correo es devuelta, la DIAN debe acudir al procedimiento de notificación por aviso, como lo dispone el artículo 568 Ib., al señalar que, «Los actos administrativos enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad».

En estos casos, la notificación se entenderá surtida para la Administración en la primera fecha de introducción al correo; y para el contribuyente, el término para responder se cuenta desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso. En ese sentido, para que se practique en debida forma, el aviso con la parte resolutiva del acto debe publicarse tanto en el portal web de la DIAN como en un lugar visible al público en la entidad8.

Así las cosas, como lo ha sostenido la Sala9, «ambas publicaciones constituyen una formalidad exigida en la ley para la práctica de la notificación por aviso10. Siendo la primera una adaptación del procedimiento a las nuevas tecnologías en materia de comunicaciones, y la segunda, una garantía para 10 Original de la cita: “La Corte Constitucional en la sentencia C-012 de 2013 al referirse a la exequibilidad del artículo 58 del Decreto Ley 019 de 2012, señaló: ‘5.2.4.

En todo caso, de no ser posible consultar el aviso por Internet, el ciudadano cuenta con la posibilidad de trasladarse a las oficinas de la DIAN, donde se ha previsto que también se fije el aviso’”. 9Original de la cita: “Sentencia del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, actor: Raúl Eduardo Prada Garcés”. 8Original de la cita: “Sentencia del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, CP.

Stella Jeannette Carvajal Basto”. 7 Original de la cita: «Art. 567. Corrección de actuaciones enviadas a dirección errada. Cuando la liquidación de impuestos se hubiere enviado a una dirección distinta de la registrada o de la posteriormente informada por el contribuyente habrá lugar a corregir el error en cualquier tiempo enviándola a la dirección correcta.

En este último caso, los términos legales sólo comenzarán a correr a partir de la notificación hecha en debida forma. La misma regla se aplicará en lo relativo al envío de citaciones, requerimientos y otros comunicados». 6 Original de la cita: “Sentencia de 5 de abril de 2018, exp. 21028, C.P. Milton Chaves García”. 5 Original de la cita: “Art. 565 [parágrafo 1] del ET”. 4 Original de la cita: “Esta previsión legal concuerda con el criterio de la sentencia C-096 de 2001, en cuanto a que el principio de publicidad consagrado en el artículo 209 de la Constitución Política sólo se aplica cuando el afectado recibe la comunicación enviada por correo”. 10 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) aquellos contribuyentes que aún no tengan acceso a internet; razón por la cual ninguna de esas publicaciones puede omitirse»11.

En el caso concreto, el 11 de mayo de 2015, venció el plazo para que la contribuyente presentara la declaración del impuesto de renta del año 201412, fecha en la que se presentó la declaración privada, con lo cual la Administración podía notificar el requerimiento especial hasta el 11 de mayo de 2017, como lo ordenaba el artículo 705 del ET13; sin embargo, la DIAN emitió el Auto de Inspección Tributaria 092382017000075 del 28 de abril de 2017, que suspendió el término para notificar el requerimiento especial por tres meses, hasta el 11 de agosto de 2017, con lo cual, en principio, se tendría que el requerimiento especial notificado el 10 de agosto de 2017, mediante aviso publicado en la web, sería oportuno. La actora tiene como dirección registrada en el RUT la carrera 4D 32-34 Barrio Cádiz de Ibagué, dirección a la cual se notificaron diferentes actuaciones adelantadas en el marco de la investigación, como son: (i) Requerimiento Ordinario de Información No. 092382016000621 del 18 de julio de 2016, (ii) Auto de verificación o cruce No. 092382016000431 del 15 de septiembre de 2016, (iii) Auto de Inspección Tributaria No. 092382017000075 del 28 de abril de 2017.

Incluso, la inspección tributaria se realizó en la dirección del RUT de la sociedad. En el Requerimiento Especial 092382017000021 del 9 de agosto de 2017, se ordenó la notificación del acto a la dirección registrada por la contribuyente en el RUT, y a la de su representante legal, Martín Alfonso Botero Cañón, en la Carrera 20 Sur 107A - 012, Casa 8 de Ibagué, en razón de la sanción que a este le fue impuesta.

Sin embargo, en el expediente solo consta el envío de la notificación del requerimiento especial al representante legal por la sanción de que fue objeto, que se introdujo al correo el 9 de agosto de 2017 y se envió a la Carrera 20 Sur 107A - 012, Casa 8 de Ibagué, según la guía de Interrapidísimo 230002464437, del 9 de agosto de 2017: (…) Respecto de la notificación a la contribuyente, la Administración afirmó que fue devuelta por correo por la causal «REHUSADO/SE NEGÓ A RECIBIR», por lo cual, el Jefe de Auditoría de la División de Gestión de Fiscalización solicitó, por correo electrónico del 10/08/17 - enviado a las 8:33 am-, realizar control de calidad, haciendo un segundo intento de notificación, y que si este era rehusado se consignara nombre de quien se niega a recibir y el motivo, pues la guía no indicó el nombre de la persona que se negó a recibirla y con anterioridad se habían podido notificar otros actos en la dirección registrada en el RUT de la actora sin problemas14.

En respuesta a lo anterior, obra el documento de la empresa Interrapidísimo sin firmar, el cual indica que15: (…) Con ocasión de la respuesta referida, la DIAN notificó el requerimiento por aviso publicado en la página web, el 10 de agosto de 2017, así: (…) También obra constancia de fijación y desfijación del aviso de notificación, que indica que el edicto se fijó a las 7:30 am -antes del correo enviado por el Jefe de Auditoría de la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN 15 Original de la cita: “Fl. 2268 c.a. 12”. 14 Original de la cita: “Fl. 2217 c.a. 12.” 13 Original de la cita: “Antes de reforma introducida por la Ley 1819 de 2016, cit”. 12 Original de la cita: “Artículo 1 del Decreto 0427 del 11 de marzo de 2015, que modificó el artículo 12 del Decreto 2623 del 17 de diciembre de 2014, por el cual se fijan los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones tributarias y para el pago de los impuestos, anticipos y retenciones en la fuente y se dictan otras disposiciones.

El Nit. de la contribuyente termina en 91”. 11Original de la cita: “La DIAN en el concepto 0743 de 26 de julio de 2016 dijo: ‘Es de señalar que como procedimiento adicional a la notificación por aviso en página web de los actos en materia tributaria se debe realizar la respectiva publicación en lugares de acceso al público en la entidad’”. 11 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) Seccional Ibagué, que pedía control de calidad del envío-, y se desfijó a las 4:30 pm del 10 de agosto de 2017, en los siguientes términos: (…) Al valorar, bajo las reglas de la sana crítica las pruebas reseñadas, se advierte que, contrario a las afirmaciones de la DIAN en la contestación de la demanda, la guía 230002464437 no se refiere a la notificación del requerimiento especial a la contribuyente, sino a su representante legal, en razón de la sanción propuesta en el acto preparatorio.

En ese contexto, al verificar la constancia de fijación y desfijación del edicto, se observa que la guía de correo con la que supuestamente se intentó la notificación del requerimiento especial a la contribuyente es la número 230002464435, que no obra en el expediente, lo cual constituye una irregularidad, en tanto imposibilita conocer las condiciones legales del envío del correo de notificación a la demandante, para determinar si a la Administración le asistía el deber de intentar una nueva notificación, en los términos dispuestos por la normativa aplicable.

Al pronunciarse sobre el recurso de apelación, el apoderado de la DIAN aportó una imagen con la que pretende probar que el requerimiento especial fue enviado a la dirección correcta de la contribuyente. No obstante, dicho documento, en el acápite correspondiente a la prueba de entrega, presenta datos ilegibles, de los que no es posible determinar el número de la guía o que el envío se realizó a la dirección registrada en el RUT de la sociedad16, como se observa a continuación: (…) Por ello, ante las inconsistencias en la notificación del requerimiento especial a la contribuyente antes mencionadas y las relacionadas con el material probatorio que obra en el plenario -que solo da cuenta de la guía de notificación de dicho acto al representante legal respecto de la sanción a este impuesta-, lo procedente era que la DIAN practicara nuevamente la notificación a la demandante ante la supuesta devolución del correo enviado, antes de proceder a la notificación por aviso.

En consonancia con lo anterior, la Administración tampoco demostró, como era su obligación, que hubiese fijado la publicación del aviso de notificación en un lugar de acceso público en la entidad, lo cual se echa de menos en la demanda. Sobre la notificación por aviso en un lugar de acceso público de la entidad, la Sala precisó lo siguiente17: (…) Bajo esas consideraciones, no se demostró el cumplimiento de los presupuestos de la notificación por aviso, en tanto en el expediente no obra prueba de la publicación de la parte resolutiva del acto en un lugar de acceso público de la DIAN, circunstancia sobre la cual la entidad demandada se limitó a decir que «conforme lo señala el artículo 568 del Estatuto Tributario, la notificación se entiende surtida cuando se notifica en el portal o página web y en un lugar de acceso al público de la entidad.

La norma no indica que para que la notificación surta efectos debe permanecer en un registro de la web o publicada en un lugar de acceso al público de la entidad […]». Así las cosas, por las inconsistencias señaladas relacionadas con el envío del correo de notificación a la demandante y la falta de demostración de la 17Original de la cita: “Sentencia del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, CP.

Jorge Octavio Ramírez Ramírez, reiterada en sentencia del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto”. 16 Original de la cita: “Dicho documento también se encuentra en el folio 2267 vto. del cuaderno de antecedentes 12”. 12 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) publicación del aviso de notificación en un lugar de acceso al público de la entidad, se violó el debido proceso de la Clínica Asotrauma, lo cual apareja la nulidad del acto demandado y la consecuente firmeza de la declaración. Al efecto, se encuentra acreditado que la actora tuvo conocimiento de la existencia del requerimiento especial el 22 de agosto de 2017, cuando el representante legal de la sociedad informó que le habían notificado del referido requerimiento, en consideración a la sanción que le fue impuesta, fecha en la cual se configuró la notificación por conducta concluyente18 (negrilla y subraya del original).

La Sala -contrario a lo expuesto por el a quo- estima que se cumplen los requisitos generales de procedibilidad de la acción de tutela contra providencia judicial, por lo que procede a verificar si se incurrió en un defecto fáctico –también alegó la configuración de un defecto sustantivo–, porque la Sección Cuarta del Consejo de Estado no habría valorado en debida forma las pruebas relacionadas con la notificación del requerimiento especial a la Clínica Asotrauma S.A.S. y que se efectuó en debida forma la publicación del aviso.

Revisada la sentencia cuestionada, la Subsección considera que en este caso no hay lugar a predicar la configuración del defecto fáctico alegado, pues no se evidencia una valoración indebida o irrazonable de las pruebas por parte de la autoridad judicial accionada. Otra cosa es que, en ejercicio de la autonomía funcional que caracteriza la actividad el juez, adoptara una decisión diferente a la esperada por el tutelante.

En efecto, se tiene que la Sección Cuarta de la Corporación, autoridad judicial accionada, valoró las pruebas allegadas al expediente para concluir que el Requerimiento Especial 092382017000021 del 9 de agosto de 2017 debía notificarse tanto a la dirección registrada en el RUT por la contribuyente –“carrera 4D # 32-34 barrio Cádiz de Ibagué”– como a su representante legal –“carrera 20 sur 107ª-012, casa 8 de Ibagué”–, con ocasión a la sanción que se le impuso.

A su vez, estableció que, dichas pruebas, en especial la guía de Inter Rapidísimo 230002464437 del 9 de agosto de 2017 daban cuenta de que la notificación del requerimiento especial se efectuó en debida forma al representante legal, mas no a la contribuyente, lo que conllevó a que se declarara la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión y, como consecuencia, se declarara la firmeza de la declaración privada. 18 Original de la cita: “Sentencia del 8 de febrero de 2018, Exp. 21242.

C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y sentencia del 28 de febrero de 2013, Exp. 19606. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas”. 13 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) A juicio de la Sala, la autoridad judicial accionada no desconoció que existía una devolución de correo por la causal “rehusado/se negó a recibir” y que ello dio lugar a que la DIAN solicitara que se efectuara el respectivo control de calidad, solo que no le dio el valor probatorio esperado por la ahora tutelante, debido a que “la guía no indicó el nombre de la persona que se negó a recibirla y con anterioridad se habían podido notificar otros actos en la dirección registrada en el RUT de la actora sin problemas”.

En línea con lo anterior, se tiene que tampoco se desconoció la prueba con la que se pretendía acreditar que la notificación del requerimiento especial también se remitió a la contribuyente -guía 230002464435-, cuestión diferente es que se estimara que dicho documento “presenta datos ilegibles, de los que no es posible determinar el número de la guía o que el envío se realizó a la dirección registrada en el RUT de la sociedad”.

Precisa la Subsección que, contrario a lo afirmado por la entidad tutelante, el hecho de que se afirmara que no obra en el expediente la guía con la que daba cuenta que la notificación se hizo a la Clínica Asotrauma S.A. y que luego se refiera que es ilegible no constituye una contradicción, bajo el entendido que las dos afirmaciones van encaminadas a evidenciar que el juez natural de la causa se encontraba en imposibilidad de “conocer las condiciones legales del envío del correo de notificación a la demandante, para determinar si a la Administración le asistía el deber de intentar una nueva notificación en los términos dispuestos por la normativa aplicable”.

En esos términos, a juicio de la Sala sí se valoraron las pruebas relacionadas con la notificación del requerimiento especial al RUT de la contribuyente, solo que la Sección Cuarta del Consejo de Estado no tuvo la certeza requerida para concluir que se efectuó la notificación por correo a la Clínica Asotrauma S.A. y que fue por causas ajenas a la Administración que no se materializó y que, por ello, estaba habilitada para efectuar la notificación supletoria, mediante aviso.

Sin perjuicio de lo expuesto, la Sección Cuarta de la Corporación -entendiendo que era procedente acudir a la notificación supletoria- procedió a verificar si se cumplieron las exigencias previstas en el artículo 568 del E.T.19 para efectuar una 19 ARTICULO 568. NOTIFICACIONES DEVUELTAS POR EL CORREO. <Artículo modificado por el artículo 58 del Decreto 19 de 2012.

El nuevo texto es el siguiente:> Los actos administrativos 14 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) adecuada notificación por aviso, que se efectúe una publicación con la trascripción de la parte resolutiva del acto administrativo tanto en la página oficial de la DIAN como en un lugar de acceso al público.

En razón de lo anterior, la autoridad judicial accionada valoró las pruebas que daban cuenta de la forma en que se realizó la referida notificación y ello le permitió concluir que no se demostró “la publicación de la parte resolutiva del acto en un lugar de acceso público de la DIAN”. En esos términos, la Subsección considera que la Sección Cuarta del Consejo de Estado sí analizó las pruebas allegadas al proceso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por la clínica Asotrauma S.A.S. contra la DIAN, cuestión diferente es que, por tratarse de un acto administrativo sancionatorio, la interpretación y valoración probatoria respecto de las pruebas referentes a la notificación debiera hacerse de manera más restrictiva, bajo el entendido de que la indebida notificación de dicho acto -en este caso el Requerimiento Especial 092382017000021 del 9 de agosto de 2017- afectó sustancialmente el trámite adelantado por la Administración. Así las cosas, la Sala estima que las conclusiones de la autoridad judicial accionada son producto de un análisis probatorio fundado en la sana crítica, con una carga argumentativa válida y razonable, propia de la autonomía del operador judicial frente a la apreciación de las pruebas, la que, es del caso mencionar, tampoco se traduce en una indebida interpretación de la jurisprudencia de la Sección. Por último, conviene mencionar que el hecho de que el debate probatorio resultara contrario a la ahora tutelante, no implica que la labor de la Sección Cuarta del Consejo de Estado y, por ende, la decisión cuestionada fueron contrarias a derecho y menos aún cuando se trata de una providencia dictada por una alta corte, en la que, tal como lo estableció la Corte Constitucional en enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad.

La notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en el portal o de la corrección de la notificación. Lo anterior no se aplicará cuando la devolución se produzca por notificación a una dirección distinta a la informada en el RUT, en cuyo caso se deberá notificar a la dirección correcta dentro del término legal. 15 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia) sentencia SU-573 de 2017, debe existir “la configuración de una anomalía de tal entidad que exija la imperiosa intervención del juez constitucional”.

Lo que sí encuentra la Subsección es el claro propósito del accionante de reabrir el debate que ya terminó, en forma válida, en sede del juez natural de la causa, desconociendo que, como lo ha señalado la Corte Constitucional, “la acción de tutela contra providencias judiciales es concebida como un ‘juicio de validez’ y no como un ‘juicio de corrección’ del fallo cuestionado20, lo que se opone a que se use indebidamente como una nueva instancia para la discusión de los asuntos de índole probatoria o de interpretación del derecho legislado, que dieron origen a la controversia…”21.

De conformidad con lo anterior, se modificará la decisión de primera instancia para, en su lugar, negar el amparo solicitado por la DIAN, por no haberse configurado los defectos alegados. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, en Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, Subsección A, administrando Justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, R E S U E L V E PRIMERO: MODIFICAR la sentencia proferida el 21 de julio de 2023 por la Sección Primera del Consejo de Estado; en su lugar, NEGAR el amparo solicitado, de conformidad con las razones expuestas en la presente providencia.

SEGUNDO: NOTIFICAR la presente decisión a los interesados, por el medio más expedito.

TERCERO: ejecutoriada esta providencia, ENVIAR a la Corte Constitucional para su eventual revisión. 21 Sentencia T-016 de 22 de enero de 2019. M.P.: Cristina Pardo Schlesinger. 20 Original de la cita: “Al respecto, la sentencia T-310 de 2009 (MP Luis Ernesto Vargas Silva) indicó: ‘(…) la acción de tutela contra sentencias es un juicio de validez de la decisión judicial, basado en la supremacía de las normas constitucionales.

Esto se opone a que la acción de tutela ejerza una labor de corrección del fallo o que sirva como nueva instancia para la discusión de los asuntos de índole probatoria o de interpretación del derecho legislado que dieron lugar al mismo. En cambio, la tutela se circunscribe a detectar aquellos casos excepcionales en que la juridicidad de la sentencia judicial resulte afectada, debido a que desconoció el contenido y alcances de los derechos fundamentales’.

Sobre el punto también se puede consultar la sentencia T-126 de 2018 (MP Cristina Pardo Schlesinger)”.  16 Radicación: 110010315000202303226 01 Accionante: DIAN Accionado: Consejo de Estado, Sección Cuarta Referencia: Acción de tutela (sentencia de segunda instancia)

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE MARÍA ADRIANA MARÍN JOSÉ ROBERTO SÁCHICA MÉNDEZ FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE MARTA NUBIA VELÁSQUEZ RICO Nota: esta providencia fue suscrita en forma electrónica mediante el aplicativo SAMAI, de manera que el certificado digital que arroja el sistema permite validar la integridad y autenticidad del presente documento en el link http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8080/Vistas/documentos/evalidador.

Igualmente puede acceder al aplicativo de validación escaneando con su teléfono celular el código QR que aparece a la derecha. VF 17