Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., treinta (30) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante: Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Demandada: Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios Temas: Tasa de vigilancia 2018.

Gastos operativos. Anulación parcial acto administrativo que fijó los rubros de la base gravable. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia del 22 de junio de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que decidió (índice 29 de Samai del tribunal)1: Primero. Declarar no probadas las excepciones de mérito propuestas por la demandada, denominadas “ausencia de vicios de los actos administrativos demandados, por cuanto los motivos en los que se fundan son consistentes y congruentes acordes con la normativa y jurisprudencia aplicable” y “existencia en debida forma de la contribución especial establecida en el acto administrativo del 16 de julio de 2019, en relación con las resoluciones de carácter particular atacadas por la demandante”, según lo expuesto en la parte motiva.

Segundo. Declarar la nulidad parcial de: (i) la Liquidación Oficial nro. 2018 5340029626, del 03 de marzo (sic) de 2018, mediante la cual la SSPD liquida la contribución especial de energía eléctrica a cargo de CHEC … por el año 2018, (ii) la Resolución nro. SSPD 2018 5300117285, del 20 de septiembre de 2018, por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición, y (iii) la Resolución nro.

SSPD 2018 5000127415, del 18 de enero (sic) de 2018, por medio de la cual la SSPD resuelve el recurso de apelación. Tercero. A título de restablecimiento del derecho, declárese que la contribución especial a cargo de Chec … para el año 2018, por el servicio de energía eléctrica corresponde a la suma de $312.255.334, según liquidación consignada en la parte considerativa.

Cuarto. Se ordena a la Superintendencia de Servicios Públicos … devolver a Chec la suma de $1.362.793.666 (sic), que se compone de: (i) el valor cancelado en exceso por anticipo de $156.707.066 ajustada al IPC, junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en los artículos 192 y 195 del CPACA; y (ii) el valor cancelado en exceso por la demandante con posterioridad a la expedición de la Liquidación Oficial de $1.206.085.600, ajustado al IPC y junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en los artículos 192 y 195 del CPACA.

Quinto. Sin condena en costas.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante la Resolución nro. 20185340029626, del 03 de agosto de 2018, la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, de conformidad con el artículo 85 1 Todas las menciones de «índices» aluden al historial de actuaciones registradas en el repositorio informático Samai. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 de la Ley 142 de 1994, liquidó la contribución especial para la vigencia 2018 a cargo de la actora por la suma de $1.675.048.000.

Esta decisión, fue confirmada por las resoluciones nros. 20185300117285, del 20 de septiembre de 2018, y 20185000127415, del 18 de octubre de 2018, que desataron los recursos de reposición y apelación, respectivamente (índice 2 de Samai).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (índice 2 de Samai): 4.1 Que se declare la nulidad parcial del acto administrative de Liquidacion Oficial nro. 20185340029626 del 2018-08-03 … mediante el cual la [demandada] liquidó la contribucion especial año 2018, por valor de $1.675.048.000. 4.2 Que se declare la nulidad parcial de la Resolucion nro.

SSPD 20185300117285 del 20/09/2018, por la cual se resuelve el recurso de reposición presentado por la [demandante] … 4.3 Que se declare la nulidad parcial de la Resolución nro. SSPD 20185000127415 del 18/10/2018, por medio de la cual se resuelve un recurso de apelacion … 4.4 Que se declare que la base gravable para liquidar la contribucion especial de 2018 a cargo de Chec es la suma de $34.598.929.000 y, en consecuencia, se declare que el valor de la contribucion es de $312.255.334. 4.5 Que se ordene a la [demandada] el reintegro a Chec del mayor valor pagado por concepto de la contribucion especial del año 2018, esto es, la suma de … $1.362.792.666. 4.6 Que se condene a la [demandada] a reconocer y pagar en favor de mi representada los intereses legales causados sobre las surnas reclamadas, desde el momento del pago de la contribución, teniendo en cuenta el anticipo cancelado frente a cada una de ellas y hasta la fecha en la cual se verifique el cumplimiento efectivo de la sentencia con la cual se ponga fin a la controversia. 4.7 Que se condene a la [demandada] en costas y agendas en derecho. 4.8 Que se ordene a la entidad demandada a dar cumplimiento a la sentencia en los términos establecidos en los artículos 192 y siguientes del [CPACA].

A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 9.°, 29, 95.9, 338 y 363 constitucionales; 85.2 de la Ley 142 de 1994; 44, 237 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011); y 712 del ET (Estatuto Tributario), bajo el siguiente concepto de violación (índice 2 de Samai): -Violación de la Constitución y la ley.

Desconocimiento del principio de legalidad. Manifestó que la demandada vulneró el principio de legalidad al adicionar conceptos no previstos como gastos de funcionamiento por el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, dado que la autoridad no tiene facultades ilimitadas para fijar los parámetros de aplicación de la ley y la reglamentación de la actividad vigilada.

Señaló que en la información financiera que reporta a la demandada logra diferenciarse los gastos de funcionamiento, de los costos de producción; estos últimos, que no hacen parte de la base gravable y ello fue considerado por el Consejo de Estado en la sentencia del 23 de septiembre de 2010 [no Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 identifica más datos].

De acuerdo con el citado precedente, la autoridad no podía reproducir actos anulados, como en efecto lo hizo en los actos demandados (art. 9 CPACA). -Violación de la Constitución y la ley. Nuevamente reprodujo la normativa que rige el principio de legalidad, a fin de establecer que también la demandada estaba facultada para expedir disposiciones en materia contable, para su caso, normas que están integradas por el Catálogo General de Cuentas de la Contaduría General de la Nación (CGN) el cual no ha cambiado en esencia frente a los hechos económicos con ocasión de la Ley 1314 de 2009.

Así, insistió en que permanece la diferencia entre costos y gastos, dados los criterios armonizados para los estándares internacionales de contabilidad, dictados por la CGN. A su juicio, la demandada no estaba en potestad de determinar elementos esenciales del tributo y aducir que podía integrar a la base gravable gastos que no siendo de funcionamiento pudieran asociarse al servicio, pues vulneró los artículos 6.° 95.9, 121 y 123 constitucionales. -Violación del principio de legalidad por desconocimiento del precedente.

Explicó que la jurisprudencia del Consejo de Estado estableció que los gastos de funcionamiento correspondían a salidas de recursos que directa e indirectamente fueran necesarias para cumplir con las funciones propias de la actividad de las empresas; por tanto deben excluirse los gastos que no tengan relación directa con la prestación del servicio como serían las del Grupo 53, provisiones, agotamiento y depreciaciones y, a continuación, transcribió apartes de decisiones en ese sentido.

Con todo, reconoció que el parágrafo 2.° del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 autoriza la adición de rubros que no constituyen gastos de funcionamiento, para cubrir faltantes presupuestarios, pero que, tratándose de empresas del sector eléctrico, debe corresponder a compras de electricidad, de combustibles y peajes, cuando hubiere lugar a ello.

Así, afirmó que los actos infringieron las normas en que debían fundarse y transgredieron el principio de legalidad, toda vez que se tomaron gastos de las cuentas 5120 de la Clase 5 (Gastos) con las adiciones del Grupo 75 (costos de producción) y ello excedía el articulo 85.2 ibidem, pese a que su reporte de información diferenciaba estos grupos de gastos.

Aunque acepta que el Consejo Técnico de la Contaduría Pública estableció que en la información a reportar ya no se tienen reglas de registro, lo cierto era que de todas formas aquella debía agruparse en un plan de cuentas según las necesidades de cada entidad, para clasificar los hechos económicos de forma ordenada, flexible y pormenorizada, sin perjuicio de que, aplicó los principios del nuevo marco normativo contable (NIIF).

Además, clarificó que la jurisprudencia del Consejo de Estado no diferenció el gasto de funcionamiento del costo de producción mediante enunciados de dinámicas contables, ni códigos de cuentas, sino por lo que representaba en sí mismo el concepto de gastos. -Violación de la constitución, infracción de normas en que debían fundarse y expedición irregular.

Consideró que al intérprete de una norma no le era permitido asignarle un sentido o alcance diferente mediante la inclusión en la base gravable de rubros no establecidos legalmente, como sucede frente al que le acuña la parte demandada al artículo 85 de la Ley 142 de 1994, so pena de vulnerar el principio de reserva de ley, en tanto que los elementos de la obligación tributaria están fijados en la ley y está proscrita su determinación vía la analogía. Al respecto, señaló que la autoridad justificó que podía adicionar gastos similares a los taxativamente descritos en el parágrafo 2.° del artículo 85 ídem; sin embargo, no podían corresponder a los costos de producción de las cuentas 75, porque no son equiparables Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 a gastos de funcionamiento.

Por otra parte, expuso que la resolución que discriminó los conceptos de la base imponible dio un tratamiento diferenciado a las entidades gubernamentales comparado con el otorgado a otras entidades públicas que no se encuentren en el régimen de la contabilidad pública y frente a otros prestadores de servicios obligados al régimen de contabilidad privado, estas dos últimas regidas con base en las NIIF. -Violación de la Constitución y la ley.

Falsa motivación en la expedición del acto. Expresó que los actos demandados aludieron a apartes transcritos del concepto emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, pero pudo verificar que el aparte conclusivo al expresar que «el tratamiento de costo y gasto son sinónimos» no correspondía al contenido de ese concepto, pues esa autoridad que respondió la consulta de la demandada advirtió que su opinión no era vinculante y que su misión no consiste en resolver problemas específicos y, además, sí hace mención a la definición de costo en las NIIF como diferenciado del de gasto, este último más amplio (el gasto incluye el costo en las NIIF), pero en todo caso, no siendo sinónimo de costos; una es una erogación administrativa y de funcionamiento, mientras que la otra es una erogación productiva.

Aseguró que los organismos de vigilancia pueden solicitar información complementaria para establecer la base gravable de la contribución, conforme a los lineamientos de la Ley 142 de 1994 y las sentencias del Consejo de Estado, pero no debían tomar conceptos no permitidos, bajo el argumento de no contar con la información diferenciada.

En relación con lo anterior, precisó que la demandada expidió la estructura para el reporte de información financiera en el lenguaje informático XBRL, a través del cual se le reporta la información contable de las empresas, pero no solicita Formatos Complementarios FC de XBRL, que le permitan determinar la base gravable acorde con los parámetros de la Ley 142 de 1994 y de las sentencias del Consejo de Estado.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones (índices 14 y 15 de Samai de tribunal). Considerada la estructura de la contestación, los argumentos de defensa se sintetizan como sigue: Explicó que, para proyectar la tarifa de la contribución para la vigencia 2018, consideró la información financiera que las compañías vigiladas reportaron y certificaron a 31 de diciembre de 2017, así como el valor de su presupuesto de ingresos corrientes para el año 2018 (tasas, multas y contribuciones), y que al determinar los rubros de la base imponible tuvo en cuenta la jurisprudencia del Consejo de Estado, en aplicación de los principios constitucionales y tributarios aplicables en tales casos.

Expresó que, con ocasión de la expedición de la Ley 1314 de 2009, se surtió el proceso de convergencia a los nuevos marcos contables y que tanto las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios como la superintendencia deben acogerse al nuevo escenario contable de la ley, que se encuentra a cargo de las autoridades de supervisión como vigilar que los entes económicos bajo inspección, vigilancia y control administradores, así como sus funcionarios y profesionales de aseguramiento de información, cumplan con las normas de contabilidad, de información financiera y de aseguramiento, aplicar sanciones ante infracciones cometidas y expedir la normas técnicas especiales, interpretaciones y guías en materia de contabilidad y de información financiera en el marco de la normativa aplicable.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 A continuación, indicó que debía hacerse un cambio en la comprensión e implementación de las disposiciones en materia contable y financiera a partir de la transición a las normas a estándares internacionales de información (primero NIC, luego NIIF).

Con base en ellas, precisó que se clasifican las empresas en tres grupos, según el nivel de exigibilidad de transparencia y rigor en la presentación de los informes financieros, de tal forma que podrán aplicarse NIIF plenas (Grupo 1), NIIF pymes (Grupo 2) y NIIF microempresas (Grupo 3) y según estos parámetros normativos se expidieron los actos demandados.

Por otra parte, puntualizó que no ha expedido un catálogo de cuentas para el registro contable de los hechos económicos, así que no podía extrapolarse la definición jurisprudencial de gastos de funcionamiento a alguno de los anteriores catálogos vigentes. Así, los conceptos que deben integrar la base gravable de la contribución especial para la vigencia 2018 corresponderán a los que representen salidas de recursos para lograr el funcionamiento del prestador y que adicionalmente se encuentran relacionados con la prestación del servicio sujeto a inspección, vigilancia y control de la superintendencia. Adujo que expidió una estructura de reporte de información financiera fundamentado en las estructuras de la taxonomía expedidas por el organismo FRS que emite la NIIF y que cada taxonomía y tipo de reporte refleja los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de cada uno de los marcos normativos.

Manifestó que esto significaba que cada empresa vigilada podía utilizar los mecanismos que considera fiables y pertinentes para el registro de los hechos económicos sin que en el fondo de estos, se modifique su naturaleza o función. En cuanto a los reparos de ilegalidad contra la Resolución SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018, sostuvo que fue expedida en aplicación a los principios tributarios y los pronunciamientos jurisprudenciales para determinar la base gravable; aseguró que se ajustaba a las definiciones de gastos y a los criterios de reconocimiento contenidos en los marcos de información financiera (NIF), en vista de que los gastos y los ingresos pasaron a ser definidos en función de los cambios de los activos y pasivos y no de los flujos de efectivo generados por ellos, de manera que todos los conceptos se consideran gastos directamente relacionados con la prestación de los servicios públicos domiciliarios de los prestadores sujetos a inspección, vigilancia y control.

Agregó que desde el año 2017 entró a regir la Ley 1314 de 2009 e impacta necesariamente la base gravable de la contribución especial. Con base en ella, estaba la entidad encargada de establecer los sistemas uniformes de información y contabilidad de las empresas vigiladas, tal como lo encomienda el artículo 79 de la Ley 142 de 1994, pero esta nueva normativa contable significó la unificación del lenguaje de reporte para facilitar el intercambio de información, el tratamiento de datos y las controversias que surgen sobre la interpretación de conceptos contables como sería el caso de los conceptos de gastos de funcionamiento y gastos operacionales.

En ese sentido, fueron derogadas las normas acerca del PUC para el reporte de los hechos económicas de las vigiladas y, ante su inexistencia, los reportes serían en taxonomías en lenguaje XBRL que no resultan equivalentes. De acuerdo con esto, planteó que algunas de las decisiones de la Sección Cuarta tornaron en inaplicables pues basaban en criterio formal la calificación de si la erogación era gasto operacional o costo.

Teniendo en cuenta el fundamento contable que tiene la base gravable de la contribución del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, expresó que el cambio a los marcos técnicos normativos y la pérdida de vigencia de los Decretos 2649 y 2650 de 1993 y de los planes únicos de las diferentes superintendencias tuvo efectos en la determinación de la base gravable, que no ha tenido oportunidad de considerar la jurisprudencia del Consejo de Estado.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Precisó los principales cambios del marco conceptual para el Grupo 1 (NIIF plenas) y las normas NIC frente al concepto de gastos, a fin de concluir que en los nuevos marcos técnicos normativos la referencia al costo se eliminó y únicamente se regula el gasto, de modo que la supresión del concepto de costo incidió en la determinación de la base gravable.

Al respecto, adujo que no podía decirse que en la resolución que se describieron los rubros de la base gravable para la vigencia del 2018 incluía lo que antes se conocía como costos o gastos operativos, por lo cual, las exclusiones de ciertas cuentas que pretende la actora, ya no podrían establecerse a partir de un catálogo de cuentas (criterio formal) sino que debe ajustarse a la necesaria relación entre la erogación y el servicio sujeto a inspección y vigilancia, así que los costos tendrán el tratamiento de estar incluidos en la base imponible si se relacionan con el servicio vigilado.

Indicó que tratándose de empresas del sector eléctrico, los únicos gastos operacionales que la ley permite detraer, en ausencia de un faltante presupuestal -como era el caso analizado-, eran las compras de electricidad, de combustibles y los peajes. En el caso de las empresas de los demás sectores los gastos de naturaleza similar a los anteriores conceptos; sin perjuicio de que pudieran incluirse para cubrir los faltantes presupuestales.

Señaladamente, aseveró que motivó el faltante presupuestario de la resolución de base imponible para la vigencia del 2018 que autorizaría la adición de gastos operativos de forma similar a como lo hizo en las resoluciones de los años 2015 y 2016 que no fueron anuladas por el Consejo de Estado. En esa medida, la inclusión de costo de distribución y/o comercialización de GN o combustible por redes, del Grupo 75 hace parte de la regla exceptiva para ser adicionada a la base gravable ante faltantes presupuestales y, por consiguiente, no operó una desviación de poder.

Asimismo: aseguró que no vulneró el debido proceso; tampoco se incurrió en falsa motivación pues se motivó la necesidad de adicionar la base gravable con rubros autorizados por el parágrafo 2.° del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 y se indicó las normas que le fijaron su presupuesto de gastos de funcionamiento para los efectos de cuantificar el tributo a recaudar; desestimó que el tributo impactara la economía de las empresas vigiladas porque su sustentación fue hipotética y no es configurativa de alguna causal de nulidad.

Con base en lo antedicho, enunció excepciones de mérito de ausencia de vicios en los actos, existencia en debida forma de la contribución especial. Sentencia apelada El tribunal accedió a la nulidad parcial de la liquidación que fijó la contribución a cargo de la actora por el año 2018 y de las resoluciones que la confirmaron al desatar los recursos de reposición y apelación (índice 29 de Samai del tribunal).

Precisó la normativa que rige el establecimiento de la contribución especial y que. esta autoriza ampliar su base imponible ante faltantes presupuestarios, siempre que así lo justifique el acto administrativo que fije la tarifa de la contribución para la respectiva anualidad. Seguidamente, fundó la procedencia de la nulidad parcial de la liquidación acusada, en vista del efecto erga omnes del fallo emitido por la Sección Cuarta del Consejo de Estado (sentencia del 12 de noviembre de 2020, exp. 24498, CP: Milton Chaves García) que anuló el artículo 2.° del acto administrativo general (Resolución 20185300100025 del 30 de julio de 2018), que había establecido para la vigencia del año 2018 los rubros que integrarían la base gravable del tributo para esa anualidad, en la cual incluyó gastos operativos, sin haberse acreditado el faltante presupuestal que permitiría adicionar la base gravable con ese tipo de gastos, conforme así lo prescribe el artículo 85 de la Ley Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 142 de 1994.

Al efecto, puntualizó que la anulación del rubro de gastos operativos para la contribución especial del año 2018 tenía efectos inmediatos en el caso controvertido, en tanto que se trataba de una situación jurídica no consolidada, de tal forma que al excluir los gastos operativos de la base imponible, el tributo a cargo era del monto de $312.255.334.

Reconoció que la actora pagó un anticipo por valor de $468.962.400, por lo que se generó un saldo susceptible de ser reintegrado por valor de $156.707.066; además, la actora satisfizo el tributo después del anticipo, por valor de $1.206.085.600, de tal forma que el exceso del anticipo y de la tasa pagada debían ser reintegradas y ajustadas al IPC, junto con los intereses moratorios causados, de conformidad con los artículos 192 y 195 del CPACA.

Consecuentemente, desestimó las excepciones de fondo formuladas por la demandada. Recurso de apelación El demandante apeló la decisión del tribunal (índice 32 de Samai de tribunal). Sostuvo que, para establecer el costo-beneficio de la contribución especial del año 2018, tuvo en cuenta la metodología indicada en las políticas de ingresos aprobadas por el Comité Técnico de Sostenibilidad del Sistema Contable de la Superservicios.

Así, para proyectar la tarifa de la contribución para la vigencia 2018, consideró la información financiera que reportaron y certificaron a 31 de diciembre de 2017 las compañías vigiladas e, igualmente, el valor de su presupuesto de ingresos corrientes para el año 2018 (tasas, multas y contribuciones), de esta manera, estimó que al establecer los rubros de la base imponible fue respetuosa de la jurisprudencia del Consejo de Estado, así como de los principios constitucionales y del derecho tributario.

En línea con lo anterior, explicó que la jurisprudencia del Consejo de Estado estuvo sustentada en el entendimiento del catálogo de las cuentas de la clase 5, en la medida que algunas de estas no correspondían a gastos de funcionamiento, ya que configuraban erogaciones efectivas de recursos, el cual era el parámetro de determinación de la base imponible del artículo 85 de la Ley 142 de 1994.

Aseguró que, con ocasión de la convergencia a los nuevos marcos contables conforme a la expedición de la Ley 1314 de 2009, tanto las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios como la propia superintendencia debían acogerse al nuevo escenario contable de la ley, que se encuentra a cargo de las autoridades de supervisión como vigilar que los entes económicos bajo inspección, vigilancia y control administradores, así como sus funcionarios y profesionales de aseguramiento de información, cumplan con las normas de contabilidad, de información financiera y de aseguramiento, aplicar sanciones ante infracciones cometidas y expedir la normas técnicas especiales, interpretaciones y guías en materia de contabilidad y de información financiera en el marco de la normativa aplicable.

Para la transición a las normas de los estándares internacionales de información financiera (primero NIC, luego NIIF), explicó que debía hacerse un cambio en la comprensión e implementación de las disposiciones legales en materia contable y financiera. Así, los conceptos que integran la base gravable de la contribución para la vigencia del 2018 corresponden a aquellos que representan salidas de recursos para lograr el funcionamiento del prestador del servicio de vigilancia que estén relacionados con el servicio cometido a inspección, vigilancia y control.

A tal fin, la entidad expidió una estructura de reporte de información financiera fundamentado en las estructuras de la taxonomía expedidas por el organismo FRS que emite la NIIF y que cada taxonomía y Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 tipo de reporte refleja los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación y revelación de cada uno de los marcos normativos.

Manifestó que esto significaba que cada empresa vigilada podía utilizar los mecanismos que considera fiables y pertinentes para el registro de los hechos económicos sin que en el fondo de estos, se modifique su naturaleza o función. Aseguró que la Resolución SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018 [anulada por esta judicatura, exp. 24498, CP: Milton Chaves García], fue expedida en aplicación de los principios fiscales y de conformidad con la definición jurisprudencial del Consejo de Estado, respecto de los gastos de funcionamiento, y que asimismo se atendieron las normas internacionales y se integró la base gravable de la contribución especial con los conceptos que representan salida de recursos o erogaciones necesarias para el funcionamiento del prestador, relacionados con la prestación del servicio sometido a vigilancia, de acuerdo con las actuales Normas Internacionales de Información Financiera.

Así también, detalló los principales cambios del marco conceptual para el Grupo 1 (NIIF plenas) y las normas NIC, en relación con la presentación de la información financiera y el tratamiento de los gastos, puesto que «indistintamente de la forma de presentación elegida, los componentes del estado financiero, tal como están definidos son los ingresos y los gastos, a pesar de que, en el estado de resultado por naturaleza, para fines de presentación no distingue ningún tipo de costo», lo que estuvo fundamentado en la orientación que en tal sentido le brindó el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (concepto CTCP-10-01750-2017, del 02 de diciembre de 2017).

En conclusión, señaló que, la entidad, al realizar diferentes análisis y estudios, consideró que los conceptos discriminados en la señalada resolución que fijó los rubros que integrarían la base gravable para el 2018 se ajustaron a las definiciones de gastos y los criterios de reconocimiento, de los marcos de información financiera, así que «tanto los gastos como los ingresos se definen en función de los cambios de los activos y pasivos y no de los flujos de efectivo generados por ellos».

De acuerdo con esto, expresó que los actos acusados son legales y que el a quo incurrió en una imprecisión al referenciar la Resolución SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018, y fundar su decisión en esta norma, cuando el objeto de la discusión, en el juicio de nulidad simple que derivó en la anulación parcial de esa resolución, consistió en una falta de motivación en lo atinente al faltante presupuestal; contrario a ello, los actos acusados en el sub lite no se determinan sobre un faltante presupuestario, sino en los conceptos técnicos, jurídicos y jurisprudenciales anteriormente sintetizados.

Pronunciamientos sobre el recurso La contraparte de la apelante guardó silencio. El ministerio público solicitó confirmar la decisión de primer grado, teniendo en cuenta la sentencia del proceso de nulidad simple que anuló parcialmente la Resolución SSPD 20185300100025, del 30 de julio de 2018 y que tiene efectos en los actos debatidos sobre los que no se consolidó una situación jurídica antes de la decisión de nulidad (índice 12 de Samai).

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo los cargos formulados por la demandada, contra la sentencia de primera instancia que accedió a la nulidad Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 parcial de la liquidación y de los actos que la confirmaron al resolver los recursos de reposición y apelación. Así, corresponde establecer si la modificación de las normas técnicas contables a estándares internacionales, afectó la base gravable de la contribución debatida, y justificó la inclusión de los conceptos relacionados en la Resolución SSPD 20185300100025 del 30 de julio de 2018 (entre ellos la cuenta 75), en tanto, estos se ajustan a las definiciones de gastos y a los criterios de reconocimiento, contenidos en los marcos de información financiera – NIF. 2- En términos generales, a juicio de la demandada, los nuevos marcos de información financiera aplicables desde el año 2017 incidieron en la conformación de la base imponible de la contribución especial para la vigencia del 2018, en la medida en que la noción de gastos de funcionamientos ya no debía determinarse bajo el criterio formal que la jurisprudencia del Consejo de Estado le endilgaba, pues a la luz de las NIIF, desaparecieron los catálogos de las cuentas PUC y la definición de costos, de modo que debía entenderse como gastos las salidas de recursos o erogaciones necesarias para el funcionamiento del prestador, relacionados con la prestación del servicio sometido a vigilancia. Por ello, estimó que el tribunal se equivocó al sustentar la nulidad de los actos particulares demandados en la anulación parcial de la Resolución nro.

SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018 [que especificó la base gravable de la contribución para el año 2018], puesto que esa decisión se fundó en que tal resolución no había motivado los faltantes presupuestarios que justificaban adicionar otros rubros a la base imponible, mientras que el acto acusado, no se sustentó en un faltante presupuestal, sino en los conceptos técnicos, jurídicos y jurisprudenciales de los nuevos marcos financieros (NIF). 3- La Sala dilucidará el debate planteado, atendiendo los múltiples precedentes sobre la misma materia, pero en especial, los fallos del 10 de octubre de 2019, (exp. 22394, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) y del 12 de noviembre de 2020 (exp. 24498, CP: Milton Chaves García), este último que controló la legalidad del acto administrativo general y precisó los rubros integradores de la base imponible para la contribución del año 2018 (Resolución nro.

SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018), norma que funda la expedición de los actos acusados en el presente juicio y cuya anulación parcial fue determinada por la mencionada sentencia para expulsar de la base imponible los rubros correspondientes a: (i) servicios personales; (ii) generales; (iii) arrendamientos; (vi) licencias, contribuciones y regalías;

(v) órdenes de mantenimiento y reparaciones; (vi) peajes terrestres; (vii) honorarios; (viii) servicios públicos; (ix) materiales y otros gastos de operación; (x) seguros; y (xii) órdenes y contratos por otros servicios concluyendo que la contribución se determinaba solo a partir de los gastos de administración, menos los impuestos. Considerando que la decisión que controló la legalidad de la resolución en la que se fundamenta la liquidación a cargo de la demandante por concepto de la contribución especial del año 2018, surte efectos inmediatos erga omnes, es lo cierto que desaparecieron los fundamentos para que la base imponible, en lo que concierne a este debate del servicio de energía eléctrica, esté integrada por aquellos rubros expulsados de la base gravable, que fueron objeto del reproche de la demandante en el sub lite, lo cual resulta suficiente para prohijar la nulidad parcial declarada por el juez de primera instancia, pues los reproches de apelación que hace la demandada pretender revivir el debate jurídico ya surtido frente al acto administrativo de la Resolución nro.

SSPD 201853000100025, del 30 de julio de 2018, que dispuso los rubros que integrarían la base gravable de la contribución especial, para la vigencia del 2018 [gastos de administración, menos impuestos]. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Así, no puede desconocer el apelante, el efecto erga omnes y de cosa juzgada de la declaratoria de nulidad de la señalada resolución, mucho menos le es dable que por conducto del presente juicio contra los actos administrativos particulares que fijan la contribución a cargo de la demandante revivir la controversia de legalidad contra el acto que converge como fundamento de hecho y de derecho de los actos impugnados. 3.1- Sin embargo, la apelante insiste en que con la entrada en vigencia de las NIIF –a partir de lo reglado en el artículo 4.º de la Ley 1314 de 2009- se introdujeron cambios importantes, de una parte, la eliminación de los planes únicos de cuentas y de otra, el análisis de los términos de costos y gastos, pues se amplió el concepto de gastos de ahí que no se pudiera afirmar que los conceptos incluidos en la base gravable fuesen costos o gastos operativos. 3.2- A esos efectos, debe destacarse que, en la providencia que anuló parcialmente el acto administrativo que fundamenta la liquidación de la contribución especial para el 2018 a cargo de la actora (Resolución nro.

SSPD 20185300100025 del 30 de julio de 2018), se puso de presente que la demandada incluyó en la base gravable de la contribución cuentas que correspondían a gastos operativos -y no de funcionamiento-, los cuales tampoco correspondían a las erogaciones que excepcionalmente podían incluirse en la base imponible, conforme al parágrafo 2.º del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, cuya procedencia está estrictamente condicionada a que hubiere un faltante presupuestal justificado por la Administración. Al mismo tiempo, se precisó en la sentencia que el cambio del sistema contable a Normas Internacionales de Información Financiera -NIIF- para el caso de las empresas sometidas a la vigilancia y control de las superintendencias, no significó la eliminación de la revelación de la información de los costos y gastos incurridos.

Específicamente se dijo: «[e]n ese escenario, si bien con el cambio a las Normas de Información Financiera no es aplicable un plan de cuentas propiamente para el reporte de la información, no es menos cierto que el anexo nro. 2 del Plan de Contabilidad (anterior), exige como requisito adicional a las taxonomías en XBRL, el cargue oportuno del sistema Unificado de Costos y Gastos para entes prestadores de servicios públicos domiciliarios, en el cual se encuentran en la cuenta 75 costos de producción: i) los Servicios personales, ii) Generales, iii) Arrendamientos, iv) Licencias, contribuciones y regalías, v) Órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones, vi) Peajes terrestres, vii) Honorarios, viii) Servicios públicos, ix) Materiales y otros gastos de operación, x) Seguros, xi) Órdenes y contratos por otros servicios».

A partir de ello, se concluyó que: «[i]ndependiente que en el marco conceptual para la información financiera no exista una distinción entre el costo y gasto, pues la definición de este incluye todas partidas incurridas en el transcurso de las operaciones ordinarias de la entidad inclusive los costos de ventas, ello no implica que la Superintendencia adicione a la base gravable de la contribución especial de manera indiscriminada rubros que expresamente el legislador no autorizó y que conforme con el reporte de la información financiera en formato XBRL corresponde a gastos operativos y no de funcionamiento».

Más aún, estimó que los cambios normativos contables no implicaron un desuso del concepto de gastos de funcionamiento «y por el contrario, al no ser un concepto considerado contablemente incluso en las normas de información financiera, se debe acoger la definición de gastos de funcionamiento desarrollada vía jurisprudencia para Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 determinar la contribución».

Adicionalmente, se advirtió que en la resolución no se adujeron razones de faltantes presupuestales que justificara incluir los rubros de gastos operativos, así que no se configuraba un hecho sustentado en la excepción normativa, y en todo caso, los rubros tampoco correspondían a los gastos operativos que expresamente el legislador autorizaba adicionar a la base gravable, como serían: «las compras en bloque y/o a largo plazo, compras en bolsa y/o a corto plazo, (…) y los peajes».

Dado que esos análisis responden suficientemente a los reparos de la apelante en el presente juicio y, que la anulación parcial del acto que sustenta la expedición de los actos demandados en el ejusdem se proyecta sobre su legalidad, la Sala reitera el anterior análisis para desestimar las censuras de la parte apelante, pues de conformidad con lo ya decidido por esta corporación, los gastos operativos que incluyó la demandada en la base imponible no corresponden a los gastos de funcionamiento sobre los cuales debió liquidarse la contribución a cargo de la actora por su actividad vinculada a la energía eléctrica, y adicional, los cambios normativos contables no significaron que desapareciera la diferencia entre gastos de funcionamiento y costos operativos.

Por tanto, no prosperan los cargos de apelación. Si bien procede confirmar la decisión del tribunal, se precisa corregir los yerros en las fechas de la liquidación oficial y de la resolución que resolvió el recurso de apelación y en el monto cuya devolución fue ordenada, para lo cual, se modificará la sentencia. 3- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, conforme a lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar la sentencia apelada, la cual quedará así: Primero. Declarar no probadas las excepciones de mérito propuestas por la demandada, denominadas “ausencia de vicios de los actos administrativos demandados, por cuanto los motivos en los que se fundan son consistentes y congruentes acordes con la normativa y jurisprudencia aplicable” y “existencia en debida forma de la contribución especial establecida en el acto administrativo del 16 de julio de 2019, en relación con las resoluciones de carácter particular atacadas por la demandante”, según lo expuesto en la parte motiva.

Segundo. Declarar la nulidad parcial de: (i) la Liquidación Oficial nro. 2018 5340029626, del 03 de agosto de 2018, mediante la cual la SSPD liquida la contribución especial de energía eléctrica a cargo de CHEC … por el año 2018, (ii) la Resolución nro. SSPD 2018 5300117285, del 20 de septiembre de 2018, por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición, y (iii) la Resolución nro.

SSPD 2018 5000127415, del 18 de octubre de 2018, por medio de la cual la SSPD resuelve el recurso de apelación. Tercero. A título de restablecimiento del derecho, declárese que la contribución especial a cargo de Chec … para el año 2018, por el servicio de energía eléctrica corresponde a la suma de $312.255.334, según liquidación consignada en la parte considerativa.

Cuarto. Se ordena a la Superintendencia de Servicios Públicos … devolver a Chec la suma de $1.362.792.666, que se compone de: (i) el valor cancelado en exceso por anticipo de $156.707.066 ajustada al IPC, junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en Radicado: 25000-23-37-000-2019-00120-01 (28056) Demandante Central Hidroeléctrica de Caldas, Chec Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 los artículos 192 y 195 del CPACA; y (ii) el valor cancelado en exceso por la demandante con posterioridad a la expedición de la Liquidación Oficial de $1.206.085.600, ajustado al IPC y junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en los artículos 192 y 195 del CPACA.

Quinto. Sin condena en costas. 2. Sin condena en costas en segunda instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN