Radicado: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: Seguridad Andes de Colombia Ltda. Segurandes Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: SEGURIDAD ANDES DE COLOMBIA LTDA. SEGURANDES Demandado: SECRETARÍA DISTRITAL DE HACIENDA ACLARACIÓN DE VOTO Con el respeto debido por la decisión mayoritaria de la Sala, me permito aclarar el voto en la sentencia proferida en el expediente de la referencia, mediante la cual se confirmó la providencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, por la cual se declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y, a título de restablecimiento del derecho la firmeza de las declaraciones del impuesto de industria y comercio presentadas por la sociedad contribuyente por los bimestres 3 a 6 de 2013, y todos los bimestres de 2014.
En la sentencia de la referencia se consideró que el artículo 46 de la Ley 1607 de 2012, por medio del cual se dispuso una base gravable especial, es aplicable respecto del impuesto de industria y comercio, independientemente de que el concejo municipal o distrital la incorporen o no en el ordenamiento local, pues la autonomía de las entidades territoriales se encuentra enmarcada en la ley.
Para ello, se indicó que, «la base gravable especial referida [artículo 46 de la Ley 1607 de 2012] era aplicable directamente, sin que eso implicara el desconocimiento del principio de predeterminación de los entes territoriales», reiterando lo expuesto en la sentencia del 11 de noviembre de 2021, exp. 254791, en la que se expuso que «[d]e ahí que la base gravable especial creada por el legislador en la referida norma sea aplicable directamente por las entidades territoriales, sin que ello desconozca el principio de predeterminación de los tributos que consagra el artículo 338 de la Constitución Política.
En efecto, “así como las disposiciones locales en cuanto a la base gravable general del ICA son de obligatoria aplicación por parte de los entes locales, las bases gravables especiales autorizadas por parte de la Ley, también deben ser aplicadas directamente por estos entes, como en este caso”». Frente a la aplicación de la mencionada disposición por parte de la contribuyente y el actuar de la administración tributaria, considero en todo caso dable como fundamento de la aclaración, expresar lo siguiente: El principio de autonomía tributaria de los entes locales, especialmente el de Bogotá Distrito Capital, fue desarrollado desde el artículo 1 de la Constitución Política de 1991, que trajo consigo cambios de suma trascendencia entre los que se encuentra el 1 C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, en la que la suscrita aclaró el voto.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: Seguridad Andes de Colombia Ltda. Segurandes Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 reconocimiento de un nivel de autonomía para las entidades territoriales, con la finalidad de materializar el postulado de la descentralización como una de las características del modelo de Estado Social de Derecho.
El Constituyente quiso que las entidades territoriales, en este caso el Distrito Capital y los municipios, gozaran de autonomía en materia tributaria al interior de su jurisdicción. Para ello, les otorgó la facultad para decretar impuestos, que previamente hayan sido creados o autorizados por el legislador, que en tiempos de paz es el Congreso de la República.
Conforme con el artículo 287 de la Constitución, la expresión de la autonomía está en el reconocimiento de las facultades que poseen las entidades territoriales para gobernarse por autoridades propias, ejercer competencias específicas acordes con la libertad de gestión de sus intereses y administrar sus propios recursos, sea que estos provengan de los tributos que establezcan o de la participación en las rentas nacionales, con el propósito de atender la realización de los cometidos que se les han asignado.
Esa competencia se concreta en el artículo 313-4 ib., el cual destaca que le corresponde a los Concejos «votar de conformidad con la Constitución y la ley los tributos y los gastos locales». Dichas normas, acompasadas con el artículo 338 de la Carta Política, determinan inequívocamente el marco constitucional que rige la potestad impositiva del Distrito y los municipios, la cual se debe ejercer de conformidad con la Constitución y la ley, pero que facultan para disponer sobre diferentes elementos de los tributos a su cargo, como ocurre en este caso con una base gravable previamente establecida en la normativa local que regulaba la materia.
Al respecto, la Corte Constitucional ha manifestado que «[l]a Constitución institucionalizó el concepto de autonomía, con el fin de acentuar y fortalecer la descentralización territorial, de modo que las entidades territoriales gocen de un ámbito de libertad e independencia política, administrativa y fiscal, para la gestión de sus propios intereses, aunque bajo las limitaciones que se derivan de la Constitución y las que el legislador puede imponer respetando el núcleo o la esencia de dicha autonomía».
En ese sentido, se destaca que «el principio constitucional de la autonomía local delimita el campo de acción de la ley. Por lo tanto, en todos los asuntos o materias respecto de los cuales la Constitución no habilita al legislador para dictar normas relativas a la destinación manejo o inversión de los recursos de dichas entidades, éstas gozan de plena libertad e independencia para adoptar las decisiones administrativas correspondientes, a través de sus órganos competentes, juzgando su oportunidad o conveniencia y según lo demanden las necesidades públicas o sociales»2.
En desarrollo de la autonomía fiscal que otorga la Constitución, cada ente territorial puede incorporar en su normativa las disposiciones del orden nacional a través de los respectivos acuerdos municipales, verificando previamente que resulten pertinentes, en tanto sean congruentes y compatibles con estas, sin que ello exija que sean idénticos, en la medida en que deben ajustarse a sus realidades y necesidades, que 2 Corte Constitucional, sentencia C-495 de 1998.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: Seguridad Andes de Colombia Ltda. Segurandes Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 no precisamente son las mismas del nivel nacional, e incluso de otros municipios con características diferentes a las del Distrito Capital3.
Visto lo anterior y para el caso, se tiene que, la forma de calcular el ICA (base gravable) y la tarifa sobre la cual se liquida, están reguladas por el artículo 33 de la Ley 14 de 19834, que dispone: «ARTÍCULO 33.- El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios.
Sobre la base gravable definida en este artículo se aplicará la tarifa que determinen los Concejos Municipales dentro de los siguientes límites: 1. Del dos al siete por mil (2-7 x 1.000) mensual para actividades industriales, y 2. Del dos al diez por mil (2-10 x 1.000) mensual para actividades comerciales y de servicios5 […]». Por su parte, el artículo 154 [numeral 5] del Decreto Ley 1421 de 1993 (Régimen especial en el cual se organiza a Bogotá como Distrito Capital y otorga autonomía para la gestión de sus intereses, dentro de los límites de la Constitución y la ley), compilado por el artículo 42 del Decreto Distrital 352 de 2002 (Estatuto Tributario de Bogotá D.C.)6, disponen sobre la base gravable del tributo, lo siguiente: «Dec.1421/93.
Artículo 154. [ ] 5. Su base gravable estará conformada por los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período gravable. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas. Así como las devoluciones, rebajas y descuentos, exportaciones y la venta de activos fijos.
Hacen parte de la base gravable los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos en esta disposición. Con base en estudios y factores objetivos, el concejo podrá establecer presunciones de ingresos mensuales netos para determinadas actividades. La base gravable para el sector financiero continuará rigiéndose por las normas vigentes para él. Dec. 352/02. 3 Así lo puso de presente la Sala en sentencias del 6 de diciembre de 2012, exp. 18016, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y del 15 de octubre de 2015, exp. 19948, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 4 Norma incorporada por el artículo 196 del Decreto Ley 1333 de 1986. 5 Artículo modificado por el artículo 342 de la Ley 1819 de 2016, la cual adicionó al parágrafo segundo que: «[…]Seguirá vigente la base gravable especial definida para los distribuidores de derivados del petróleo y demás combustibles, del artículo 67 de la Ley 383 de 1997, así como las demás disposiciones legales que establezcan bases gravables especiales y tarifas para el impuesto de industria y comercio, entendiendo que los ingresos de dicha base corresponden al total de ingresos gravables en el respectivo periodo gravable.
Así mismo seguirán vigentes las disposiciones especiales para el Distrito Capital establecidas en el Decreto-ley 1421 de 1993». (Subraya la Sala) 6 Normativa vigente al momento de los hechos. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: Seguridad Andes de Colombia Ltda. Segurandes Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Artículo 42.
Base gravable. El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos.
Hacen parte de la base gravable, los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos en este artículo. […] Parágrafo segundo. Los contribuyentes que desarrollen actividades parcialmente exentas o no sujetas, deducirán de la base gravable de sus declaraciones, el monto de sus ingresos correspondiente con la parte exenta o no sujeta».
Tanto la Ley 14 de 1983, como el Decreto 1421 de 1993 (decreto especial con fuerza de ley), establecieron unas bases gravables especiales para el ICA respecto de: i) las agencias de publicidad7, ii) las administradoras y corredoras de bienes raíces, iii) para los distribuidores de derivados del petróleo8 y iv) para las entidades del sector financiero9, todas estas adoptadas por el Concejo Distrital de Bogotá en el Decreto 352 de 2002.
Así mismo, las Leyes 383 de 1997 y 56 de 1981 determinaron bases gravables especiales para las entidades que prestan servicios públicos domiciliarios10, y por la generación eléctrica11, respectivamente; las cuales fueron adoptadas de igual forma por el Distrito Capital. En ese orden, la Constitución y las disposiciones señaladas constituyen un cuerpo normativo, dictado en ejercicio de las atribuciones legislativas especiales que por una sola vez se le otorgaron al Distrito Capital para que dictara las normas correspondientes, entre otras, las atinentes al régimen tributario, lo cual trae como consecuencia que el marco jurídico sobre el impuesto de industria y comercio adoptado por la entidad demandada se encuentra vigente y es de obligatorio cumplimiento tanto para la Administración Tributaria, como por los contribuyentes.
Ahora bien, atendiendo a lo señalado, se advierte que dentro de ese marco normativo que regula el ICA en el Distrito Capital, no está incluido lo previsto en el artículo 46 de la Ley 1607 de 2012, que modificó el artículo 462-1 del Estatuto Tributario, en el cual se estableció una «base gravable especial» aplicable al impuesto sobre las ventas, entre otras, para actividades de servicio de vigilancia y aseo, una tarifa del 16% en la parte correspondiente al AIU, que no podrá ser inferior al diez por ciento (10%) del valor del contrato.
En el parágrafo de dicho artículo también se dispuso que la base gravable descrita aplicaría para efectos de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta, al igual que para los impuestos territoriales. 7 Parágrafo 2 artículo 33 de la Ley 14 de 1983. 8 Parágrafo 3 artículo 33. 9 Artículo 41. 10 Artículo 51. 11 Artículo 7 de la Ley 56 de 1981.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01578-01 [26134] Demandante: Seguridad Andes de Colombia Ltda. Segurandes Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 La mencionada disposición no ofrecía la certeza suficiente para que de su interpretación se concluyera que, al referirse a la aplicación de la base gravable especial «para efectos de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta, al igual que para los impuestos territoriales», se hablara directamente del impuesto de industria y comercio, y si se trataba de una modificación a la base gravable de las actividades de aseo, cafetería y vigilancia, o si solo concernía a un sistema de retenciones para su recaudo.
Tal era la falta de claridad del artículo 46 de la Ley 1607 de 2012, que se hizo necesaria la intervención del legislador, quien a través del artículo 182 de la Ley 1819 de 2016, procedió a modificar únicamente el parágrafo del artículo 462-1 del Estatuto Tributario, aclarando que la base gravable se aplicaría igualmente al impuesto de industria y comercio12.
Todo lo cual sucedió después de ocurridos los hechos motivo del presente litigio. Empero, aunque sería válido incluso un análisis más de fondo en torno al alcance de la autonomía de los entes territoriales en estos aspectos, comoquiera que rige el principio de legalidad de los tributos, que condiciona el actuar de la Administración a la ley, comparto la decisión mayoritaria de la Sala contenida en el fallo.
En los términos señalados dejo expuesta mi aclaración de voto. Con todo comedimiento, (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO 12 «ARTÍCULO 182. Modifíquese el parágrafo del artículo 462-1 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
PARÁGRAFO. Esta base gravable especial se aplicará igualmente al Impuesto de Industria y Comercio y Complementarios, para efectos de la aplicación de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta y de la retención en la fuente sobre el Impuesto de Industria y Comercio y Complementarios, así como para otros impuestos, tasas y contribuciones de orden territorial».