Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., diez (10) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante FABIO ALBERTO ORTEGA MÁRQUEZ Demandado MUNICIPIO DE MEDELLÍN Temas Impuesto de industria y comercio.
Año gravable 2013. Servicios notariales. Liquidación de aforo. Base gravable. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por ambas partes contra la sentencia del 9 de diciembre de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, que decidió: «PRIMERO. SE DECLARA la nulidad parcial de la Resolución 63144 del 21 de junio de 2018, expedida por la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Hacienda del municipio de Medellín, y de su acto confirmatorio, la Resolución 201950061270 del 4 de julio de 2019, emitida por la Secretaría de Hacienda Municipal.
SEGUNDO. A título de restablecimiento del derecho, SE ORDENA al municipio de Medellín, modificar la liquidación de aforo del impuesto de industria y comercio correspondiente al periodo gravable 2013, a cargo del señor Fabio Alberto de Jesús Ortega Márquez, en el sentido de excluir de la base gravable los ingresos percibidos por concepto de actos notariales y de registro.
TERCERO. Se niegan las demás pretensiones de la demanda.
CUARTO. Se condena en costas a la entidad demandada, de conformidad con los parámetros definidos en la parte motiva de la presente decisión.»1.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Fabio Alberto Ortega Márquez ejerció la actividad de Notario Quince de Medellín durante el año 2013. El Municipio de Medellín profirió el Emplazamiento para Declarar Nro. 180721 del 23 de agosto de 2017, acto que otorgó a Fabio Alberto Ortega Márquez el plazo de un mes para presentar la declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2013, so pena de imponer sanción por no declarar y determinar el tributo mediante una liquidación oficial de aforo.
El demandante dio respuesta al emplazamiento para declarar el 10 de octubre de 2017. La entidad territorial negó los argumentos del contribuyente e impuso sanción por no declarar de $53’930.000, mediante la Resolución Nro. 56705 del 3 de enero de 2018. 1 Página 25 del PDF 16 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Además, el ente territorial determinó el impuesto de industria y comercio a cargo de Fabio Alberto Ortega Márquez por el año gravable 2013 en $89’883.000, mediante la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 del 21 de junio de 2018.
El contribuyente presentó recurso de reconsideración contra cada acto administrativo, mediante la presentación de dos escritos. El Municipio de Medellín confirmó la liquidación oficial de aforo mediante la Resolución Nro. 201950061270 del 4 de julio de 2019. En el expediente no obra un acto que decida el recurso de reconsideración contra la sanción por no declarar, pero si que el actor solicitó la declaración del silencio administrativo positivo en su favor.
Esta petición fue resuelta mediante la Resolución Nro. 201950101449 del 22 de octubre del mismo año que se abstuvo de pronunciarse sobre la ocurrencia del silencio administrativo positivo, pero disminuyó la sanción a $1’080.000.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), Fabio Alberto Ortega Márquez formuló las siguientes pretensiones: «1. Que declare que son nulos y sin efectos los siguientes actos administrativos: 1.1.
La Resolución 63144 del 21 de junio de 2018, proferida por la Subsecretaría de Ingresos del Municipio de Medellín, mediante la cual se Resuelve Practicar Liquidación Oficial de Aforo a cargo del contribuyente FABIO ALBERTO DE JESÚS ORTEGA MÁRQUEZ, por el periodo gravable 2013, en cuantía de $89.883.000. 1.2. La Resolución No. 201950061270 de 04 de julio de 2019, notificada por edicto desfijado el día 13 de agosto del mismo año, expedida por el Secretario de Hacienda Municipal, mediante la cual se resuelve Confirmar la Resolución anterior. 2.
Que como consecuencia de las anteriores declaraciones y a título de Restablecimiento del Derecho, si hubiere lugar a ello, se ordene modificar la Liquidación Oficial de Aforo, tomando como base gravable los ingresos que NO constituyen Actos Notariales. 3. Que en el evento que se ordene la modificación a la Liquidación de Aforo se aplique la norma que le sea más favorable al contribuyente, en virtud del principio de irretroactividad de la ley 4.
Que se condene en costas y agencias en derecho a la entidad demandada»2. Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 y 338 de la Constitución; el parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 (Estatuto de Registro de Instrumentos Públicos); los artículos 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; los artículos 28, 65, 67, 136 y 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013; y los artículos 25 y 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012.
Los cargos de nulidad se resumen así: 2 Páginas 2 a 3 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 1. Infracción de las normas superiores: violación del artículo 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012 por la indebida determinación de la base gravable.
El Municipio de Medellín profirió la liquidación oficial de aforo tomando como base gravable los ingresos brutos de las declaraciones de IVA presentadas para los periodos gravables del año 2013, para un valor total de $7.860’495.000. Por lo anterior desconoció lo previsto por el artículo 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012 para establecer la base gravable del impuesto de industria y comercio.
En efecto, esta norma establece que este elemento del tributo se determina tomando los ingresos brutos obtenidos por el contribuyente durante el periodo gravable y restando las deducciones y las no sujeciones relativas a ese impuesto. Esto significa que no se previó la posibilidad de tomar como base gravable los ingresos brutos registrados en las declaraciones del IVA.
Así pues, la operación realizada por la administración de la entidad territorial es una extensión normativa que usurpa funciones del concejo municipal, lo que desconoce el artículo 338 de la Constitución. En realidad, el Municipio de Medellín debió iniciar una investigación fiscal previa que le permitiera establecer los ingresos que no tuvieron origen en actos notariales del contribuyente para conformar la base gravable del impuesto de industria y comercio por el año 2013.
De otro lado, debe tenerse en cuenta que el IVA es un impuesto del orden nacional, creado por el Congreso de la República y regulado por los artículos 420 y siguientes del Estatuto Tributario. Ahora, respecto de este tributo, los notarios (como lo es el demandante) son simples agentes retenedores, pues el propietario del recaudo es el Estado.
En consecuencia, el dinero que corresponde al IVA no es un ingreso de la notaría y, por lo tanto, no pueden adicionarse para conformar la base gravable del impuesto de industria y comercio. 2. Infracción de las normas superiores: violación del parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 por la adición a la base gravable de ingresos derivados de actos notariales.
El parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 estableció que los actos notariales y de registro no pueden ser gravados con impuestos del orden municipal, con excepción del impuesto de registro de la Ley 223 de 1995. Con base en esta norma, todos los actos expedidos por los notarios en ejercicio de sus funciones no están sujetos al impuesto de industria y comercio.
Esto lo reconoció el Municipio de Medellín en la Resolución Nro. 8062 del 13 de mayo de 20153 y en la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 de 2018. En concordancia, el artículo 25 del Acuerdo Municipal 064 de 2012 dispone que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es la realización de actividades comerciales, industriales, de servicios y financieras en el territorio del municipio de Medellín. De esta forma, se observa que el concejo municipal no incluyó los actos notariales y de registro en el hecho generador y, por lo tanto, los ingresos originados en ellos no hacen parte de la base gravable. 3 El actor no suministra otro dato que permita identificar este acto administrativo, ni su contenido, ni su relación con el asunto bajo examen.
Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Pese a lo anterior, la entidad territorial demandada concluyó que Fabio Alberto Ortega Márquez es responsable del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2013 tomando como base gravable los ingresos brutos liquidados en la declaración del IVA, sin excluir los ingresos originados en actos notariales. 3.
Falsa motivación porque la base gravable del impuesto de industria y comercio fue sustentada en una norma inexistente. Con base en lo expuesto en los dos cargos de nulidad anteriores, también se concluye que existió una falsa motivación de los actos acusados porque, se reitera, no procede la conformación de la base gravable del impuesto de industria y comercio tomando los ingresos brutos liquidados en la declaración del IVA. 4.
Falta de motivación por la indebida exposición de los fundamentos del Municipio de Medellín. Los actos acusados señalan que fueron proferidos con base en el Decreto Municipal 350 de 2018, que derogó el Decreto 1018 de 2013. Sin embargo, esto constituye un error porque la actuación administrativa inició en vigencia del Decreto Municipal 1018 de 2013, y por lo tanto, debe terminar con él. De otro lado, la lectura de la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 de 2018 permite evidenciar que el Municipio de Medellín no realiza ningún debate probatorio respecto de la determinación de la base gravable del impuesto de industria y comercio.
Esto supone una violación del artículo 119 del Decreto 350 de 2018 que, si se admite su aplicación, establece que las liquidaciones oficiales de aforo deben exponer de forma sumaria los fundamentos de la decisión. Así las cosas, la inadecuada motivación del acto administrativo acusado supone una violación del derecho al debido proceso del contribuyente, previsto en el artículo 29 de la Constitución. 5.
Incumplimiento de los requisitos de procedibilidad para proferir la liquidación oficial de aforo. El artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013, aplicable al caso bajo examen, establece que la liquidación oficial de aforo solo procede luego de agotado el recurso de reconsideración contra el acto que impuso la sanción por no declarar.
En el caso bajo examen, el Municipio de Medellín impuso sanción por no declarar por valor de $53’930.000 a Fabio Alberto Ortega Márquez, mediante la Resolución Nro. 56705 del 3 de enero de 2018. Luego, esta sanción fue reducida a $1’080.000, mediante la Resolución Nro. 201950101449, notificada el 23 de noviembre de 2019. El segundo acto administrativo enunciado señaló que no procedían recursos en su contra.
Pero, al tratarse de una sanción, en realidad procedía el recurso de reconsideración dentro de los dos meses siguientes a su notificación y, solo de no interponerse el recurso, la decisión quedaría en firme en ese mismo plazo. Esto significa que, en este caso, la sanción por no declarar solo quedó en firme el 24 de enero de 2020, pese a lo cual la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 fue proferida el 21 de junio de 2018, lo que viola el derecho al debido proceso del contribuyente.
De otro lado, debe tenerse en cuenta que la Resolución Nro. 201950101449, que redujo la sanción por no declarar, tomó como base los ingresos gravados no Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 declarados de $156’530.728, hecho que debió influir en la determinación del impuesto objeto de la liquidación oficial de aforo, pero fue omitido por la entidad territorial. 6.
Indebida determinación de los ingresos brutos. Fabio Alberto Ortega Márquez presentó 6 declaraciones del IVA por el año gravable 2013, pero en ninguna de ellas liquidó ingresos brutos de $7.860’495.000. En realidad, las declaraciones presentaron los siguientes valores como ingresos brutos: i) $528’392.000, ii) $1.244’291.000, iii) $1.439’200.000, iv) $1.347’013.000, v) 1.481’380.000 y vi) $1.820’219.000.
De esta forma, la liquidación oficial de aforo incurrió en un error grave que impone declarar su nulidad. Oposición a la demanda El Municipio de Medellín controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos: 1. Actividades sujetas al impuesto de industria y comercio. El artículo 36 de la Ley 14 de 1983 estableció que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es el desarrollo de actividades industriales, comerciales o de servicios.
Para estos efectos, definió las actividades de servicios como aquellas dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una de las actividades allí enunciadas o análoga a ellas. Con base en esta norma, el Consejo de Estado concluyó que la lista de actividades de esta definición es de carácter enunciativo, no taxativo4.
En este mismo sentido, la Corte Constitucional señaló que la expresión “análogas” es constitucional, pues las entidades territoriales solo pueden gravar aquellas que sean similares o tengan semejanza con las enunciadas por el legislador5. Ahora, aunque el legislador acudió a un listado enunciativo para describir a las actividades de servicios, esto no significa que los concejos municipales tengan la obligación de describir cada actividad gravada.
De esta forma, aunque no exista una norma que expresamente consagre que están gravados los servicios notariales, estos deben considerarse sujetos al impuesto de industria y comercio. De otro lado, el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 prohibió gravar ciertas actividades con el impuesto de industria y comercio y a ciertos sujetos. Sin embargo, en esta prohibición no incluyó a las actividades realizadas por los notarios. 2.
Los actos acusados fueron debidamente motivados. La liquidación oficial de aforo objeto de controversia contiene una motivación adecuada porque expuso los fundamentos de hecho y de derecho, precisó las normas aplicables y analizó el emplazamiento para declarar y la respuesta del contribuyente. De esta forma, fue cumplido el contenido exigido por los artículos 113 y 119 del Decreto Municipal 350 de 2018. 4 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 6026. Sentencia del 1 de septiembre de 1995. CP: Consuelo Sarria Olcos 5 Corte Constitucional. Sentencia C-220 del 16 de noviembre de 1996. MP: Carlos Gaviria García. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 3.
Los servicios notariales están gravados por el impuesto de industria y comercio. Como fue expuesto, las definiciones del artículo 36 de la Ley 14 de 1983 permiten concluir que el servicio notarial es una actividad análoga a la de servicio y, por lo tanto, está gravado con el impuesto de industria y comercio. Debe tenerse en cuenta que el Consejo de Estado señaló que la prohibición de gravar con impuestos territoriales los actos notariales y de registro no significa que no están gravados los ingresos por los trámites que son realizados ante las notarías.
Así las cosas, los servicios notariales están gravados por el impuesto de industria y comercio respecto de los demás servicios prestados por los notarios6. Ahora, el parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 excluye los actos notariales de los impuestos territoriales. Esta norma, que fue declarada constitucional por la Corte Constitucional, también precisó que los actos notariales y de registro son diferentes a los ingresos percibidos por las notarías en virtud de los trámites que los ciudadanos realizan ante ella, por lo que la exclusión no es aplicable en este último escenario7. 4.
Exposición del principio de irretroactividad de la ley. Los artículos 338 y 363 de la Constitución establecen que las normas tributarias rigen hacia el futuro. Ahora, la Corte Constitucional precisó que las normas tributarias favorables aplican desde el periodo fiscal en que se expidan, mientras que las gravosas operan a partir del periodo fiscal siguiente8.
De esta forma, deben analizarse las condiciones previstas por la norma tributaria para decidir los aspectos sustanciales de la obligación fiscal. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda con base en las siguientes consideraciones: 1. El actor tiene la obligación de declarar y pagar el impuesto de industria y comercio por el año gravable 2013 en el Municipio de Medellín. El Acuerdo Municipal 064 de 2012 establece que todas las actividades de servicio desarrolladas en el Municipio de Medellín están gravadas con el impuesto de industria y comercio. 6 En este punto, la entidad territorial citó las siguientes providencias: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 66001-23-31-000-2001-00422-02 (13911). Sentencia del 5 de diciembre de 2003. CP: Ligia López Díaz.; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-31-000-2003-03037-01 (17324). Sentencia del 27 de mayo de 2010. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; iii) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-31-000-2007-00502-01 (18338). Sentencia del 21 de agosto de 2012. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; iv) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 66001-23-31-000-2012-00156-01 (20416). Sentencia del 9 de octubre de 2014.
CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; y v) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 47001-23-31-000-2011-00133-01 (19960). Sentencia del 30 de marzo de 2016. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 7 Corte Constitucional. Sentencia C-260 del 6 de mayo de 2015. MP: Gloria Stella Ortiz Delgado. 8 Corte Constitucional.
Sentencia C-185 del 10 de abril de 1997. MP: José Gregorio Hernández Galindo. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 La Ley 14 de 1983 establece un listado de actividades que se consideran de servicio.
Sin embargo, la Corte Constitucional señaló que esta lista no es taxativa, sino enunciativa, pues la ley también señala que pueden ser gravadas actividades análogas a ellas9. Con base en esto, el Consejo de Estado concluyó que los servicios notariales están gravados con el impuesto de industria y comercio porque es una actividad análoga al listado de actividades de servicio dispuesto por la ley10.
El parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 dispone que los actos notariales y de registro no pueden ser gravados con impuestos territoriales. La Corte Constitucional precisó que estos actos no sujetos son manifestaciones de la voluntad que crean, extinguen o modifican una situación jurídica. Así, por ejemplo, se consideran actos notariales no sujetos a impuestos territoriales la extensión de escrituras públicas o las declaraciones extrajuicio.
Con base en lo anterior, la Corte concluyó que los actos notariales son distintos al servicio notarial, por lo que los ingresos obtenidos por la prestación de dicho servicio sí están gravados11. En conexidad con esta precisión, el Consejo de Estado también señaló que el servicio notarial es diferente al acto notarial o de registro. Así las cosas, los ingresos obtenidos por los trámites realizados por los ciudadanos no están exentos de impuestos territoriales con base en el parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 201212.
En el caso bajo examen, las partes no discuten que el actor ejerció las funciones de Notario Quince de Medellín durante el año 2013, por lo que está probado que tenía la obligación de declarar y pagar el impuesto de industria y comercio por los ingresos percibidos en ejercicio de esa actividad. 2. Es aplicable el Decreto Municipal 1018 de 2013.
El artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013 dispone que solo procede la expedición de la liquidación oficial de aforo cuando se agote el recurso de reconsideración interpuesto contra la sanción por no declarar. En concordancia, el artículo 138 ibidem señala que, agotado el procedimiento del artículo 137, el Municipio de Medellín tendrá un plazo de 5 años para determinar la obligación tributaria mediante la liquidación oficial de aforo, contados desde el vencimiento del plazo para declarar.
El Decreto Municipal 1018 de 2013 fue derogado por el Decreto Municipal 350 a partir de su publicación, el 13 de junio de 2018. El artículo 40 de la Ley 153 de 1887, modificado por el artículo 624 del Código General del Proceso, señala que las leyes procesales son aplicables desde el momento en que empiezan a regir y prevalecen sobre las normas anteriores, excepto cuando un término haya empezado a correr, entre otros eventos.
En este caso, el emplazamiento para declarar fue proferido el 23 de agosto de 2017, la Resolución Nro. 56705 (que impuso la sanción por no declarar) fue proferida el 3 9 Corte Constitucional. Sentencia C-220 del 16 de noviembre de 1996. MP: Carlos Gaviria García. 10 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta.
Proceso: 17001-23-31-000- 2012-00197-01 (22593). Sentencia del 9 de mayo de 2019. CP: Jorge Octavio Ramírez. 11 Corte Constitucional. Sentencia C-260 del 6 de mayo de 2015. MP: Gloria Stella Ortiz Delgado. 12 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 66001-23-31-000- 2012-00156-01 (20416). Sentencia del 9 de octubre de 2014.
CP: Martha Teresa Briceño de Valencia Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 de enero de 2018 y el actor interpuso recurso de reconsideración en su contra el 8 de marzo del mismo año. Esto significa que estas actuaciones fueron surtidas en vigencia del Decreto Municipal 1018 de 2013.
Por lo anterior, el plazo para determinar la obligación tributaria mediante liquidación oficial de aforo empezó a contabilizarse con base en el Decreto Municipal 1018 de 2013, por lo que esta es la norma aplicable al caso bajo examen. Así las cosas, aplica la restricción del artículo 137, en el sentido que la liquidación oficial de aforo solo podía proferirse después de que se agotara el recurso de reconsideración contra la resolución sanción. No obra prueba en el expediente del acto administrativo por medio del cual fue resuelto el recurso de reconsideración contra la resolución sanción. Pese a lo anterior, se constata la existencia de la solicitud de declarar la ocurrencia del silencio administrativo positivo que fue resuelta el 22 de octubre de 2019, mediante la Resolución Nro. 201950101449, agotando el procedimiento administrativo que impuso la sanción por no declarar, mientras que la Liquidación Oficial de Aforo 63144 fue proferida el 21 de junio de 2018.
Es decir, que la liquidación oficial de aforo fue proferida de forma previa a que fuera agotado el recurso de reconsideración contra la resolución sanción. No obstante, los actos sancionatorios no son objeto de controversia en este proceso, por lo que no se realizará ningún pronunciamiento sobre su legalidad. 3. Procede la exclusión de los ingresos derivados de actos notariales de la base gravable del impuesto de industria y comercio.
La expedición de la liquidación oficial de aforo de forma previa al agotamiento del recurso de reconsideración contra la resolución sanción, para este caso tiene una incidencia en la legalidad de los actos administrativos acusados porque son contradictorios. En efecto, la Resolución Nro. 201950101449 de 2019 disminuyó la sanción impuesta porque excluyó de la base gravable los ingresos derivados de actos notariales, según lo prevé el parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012.
Sin embargo, esta exclusión no fue aplicada en la liquidación oficial de aforo porque fue proferida de forma previa y en contradicción con el artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013. Lo expuesto es suficiente para declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados, sin que sea necesario analizar los demás cargos de nulidad propuestos por el demandante.
En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, se ordenó modificar la liquidación oficial de aforo para excluir de la base gravable los ingresos percibidos por el actor por concepto de actos notariales y de registro. 4. Procede la condena en costas en primera instancia. Se impone condena en costas al Municipio de Medellín porque prosperaron las pretensiones de la demanda.
Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Recursos de apelación 1. Apelación del demandante. Fabio Alberto Ortega Márquez solicitó revocar la sentencia de primera instancia para declarar la nulidad total de los actos administrativos acusados con base en los siguientes argumentos: La administración del Municipio de Medellín realizó una modificación de la norma tributaria aplicable y excedió sus competencias porque determinó la base gravable del impuesto de industria y comercio tomando los ingresos brutos de las declaraciones del IVA correspondientes al año 2013.
En efecto, esto desconoció que el numeral 3° del artículo 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012 ordena que la base gravable del tributo se determina restando, de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las deducciones y las no sujeciones al impuesto. Es decir, que el Concejo Municipal de Medellín no autorizó tomar como base gravable los ingresos brutos de las declaraciones del IVA.
De otro lado, la entidad territorial expidió la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 el 21 de junio de 2018, antes de que quedara en firme el Recurso de Reconsideración que procedía contra la Resolución Nro. 201950101449 de 2019. Este vicio no solo es procedimental, sino también sustancial, lo que da lugar a declarar la nulidad total de los actos acusados por desconocer el artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013.
Esta conclusión se refuerza en que el mismo Tribunal reconoció que esta norma es aplicable al caso bajo examen. 2. Apelación de la demandada. El Municipio de Medellín solicitó revocar la sentencia de primera instancia para negar las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente: El artículo 66 de la Ley 383 de 1997 y el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 establecen que los municipios deben aplicar los procedimientos previstos en el Estatuto Tributario Nacional.
Para el caso de la liquidación oficial de aforo, la regulación aplicable son los artículos 715 a 717 de dicho Estatuto. Con base en estas normas, el procedimiento de aforo tiene tres etapas: i) el emplazamiento por no declarar, ii) la sanción por no declarar y iii) la liquidación oficial de aforo. Ahora, el artículo 717 del Estatuto Tributario dispone que la liquidación oficial de aforo solo procede cuando se agote el procedimiento para imponer la sanción por no declarar, dentro de los 5 años siguientes al vencimiento del plazo para declarar.
De esta forma, la sanción por no declarar y la liquidación oficial de aforo son actos administrativos relacionados entre sí, pero independientes, por lo que cada uno constituye un acto administrativo definitivo y susceptible del recurso de reconsideración. El Consejo de Estado inicialmente consideró que se violaba el derecho al debido proceso del contribuyente cuando la administración imponía la sanción por no declarar en la liquidación oficial de aforo.
Sin embargo, modificó esta postura en la sentencia del 26 de mayo de 201613, por lo que actualmente se considera que la administración tributaria puede adelantar ambos procesos de forma acumulada o 13 El Municipio de Medellín no suministra más datos que permitan identificar la providencia. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 separada, e incluso de forma simultánea o sucesiva.
Así las cosas, el plazo para proferir la liquidación oficial de aforo es el previsto en el artículo 717 del Estatuto Tributario, sin que sea requisito previo la imposición de la sanción por no declarar. Ahora, es cierto que la administración inició proceso de fiscalización con el fin de determinar los ingresos y establecer cuáles obedecen a «servicios notariales», es decir las actividades que pueden ser consideradas gravadas con el impuesto de industria y comercio pues no se consideran actos notariales o de registro.
Pero también lo es que el actor se negó a suministrar información para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio durante el trámite administrativo, en especial al dar respuesta al emplazamiento para declarar. Por este motivo, los actos administrativos tomaron como base gravable los ingresos brutos de las declaraciones del IVA presentadas respecto del año 2013, pues el artículo 173 del Decreto Municipal 350 de 2018 permite tener como fuente de información de ingresos presuntivos los cruces de información con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN).
En este orden, el demandante incumplió su carga probatoria porque no suministró la información que tiene en su poder para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio. Los actos administrativos acusados fueron debidamente sustentados, pues exponen los fundamentos de hecho y de derecho de la liquidación oficial de aforo.
No procede la condena en costas impuesta en primera instancia porque no fue demostrada su causación, como lo indica el numeral 9° del artículo 392 del Código de Procedimiento Civil. Alegatos de conclusión Fabio Alberto Ortega Márquez reiteró lo dicho en la demanda y en el recurso de apelación. El Municipio de Medellín guardó silencio.
Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 del 21 de junio de 2018 y de la Resolución Nro. 201950061270 del 4 de julio de 2019 proferidas por el Municipio de Medellín, que determinaron el Impuesto de Industria y Comercio a cargo de Fabio Alberto Ortega Márquez por el año gravable 2013, según los argumentos propuestos en los recursos de apelación. 1.
Los procedimientos para proferir la liquidación oficial de aforo y la sanción por no declarar son autónomos e independientes. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 1.1. Esta Sección, en sentencia del 1° de agosto de 201914, expuso las diferentes posturas jurisprudenciales sobre la posibilidad de proferir la liquidación oficial de aforo de forma separada o acumulada con la sanción por no declarar.
En dicha providencia, la Sección señaló que el artículo 66 de la Ley 383 de 1997 y el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 establecen que los departamentos y los municipios aplicarán los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional para la determinación de los tributos territoriales y para la imposición de sanciones tributarias, entre otros aspectos.
Además, el artículo 59 de la Ley 788 de 2002 permite que el monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos puedan disminuirse o simplificarse según la naturaleza de los tributos que administran y teniendo en cuenta el principio de proporcionalidad. Esto significa que al procedimiento de aforo adelantado por las entidades territoriales le son aplicables las mismas disposiciones de los artículos 715, 716 y 717 del Estatuto Tributario, salvo que la respectiva entidad territorial establezca reglas especiales que simplifique dicho procedimiento.
Ahora, con base en las normas del Estatuto Tributario, la Sección Cuarta del Consejo de Estado inicialmente consideró que no procedía la expedición de la liquidación oficial de aforo y la imposición de la sanción por no declarar en un mismo acto administrativo, so pena de que fuera violado el derecho al debido proceso del contribuyente15.
No obstante, la Sección modificó esta postura a partir de la sentencia del 26 de mayo de 201616 porque nada se opone a que la liquidación oficial de aforo y la sanción por no declarar sean proferidas en trámites administrativos separados, de forma simultánea o acumulados, pues esto atiende los principios de eficiencia, celeridad, eficacia y economía, según lo permite el artículo 637 del Estatuto Tributario17.
En todo caso, la sentencia del 1° de agosto de 2019 precisó lo siguiente: «Teniendo en cuenta la disparidad de criterios, la Sala consideró necesario tomar una posición, por lo que, en lo sucesivo, se entenderá que la liquidación oficial de aforo y la sanción por no declarar pueden expedirse de forma independiente o en un mismo acto administrativo, sin embargo, cuando la Administración impida al contribuyente tener acceso a la sanción reducida prevista en el parágrafo 2 del artículo 643 del Estatuto Tributario, procede el reconocimiento de la sanción reducida por violación al debido proceso»18. 14 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000- 2013-00367-01 (21977). Sentencia del 1° de agosto de 2019. CP: Milton Chaves García. 15 Las providencias citadas por la sentencia del 1° de agosto de 2019 sobre esta postura son las siguiente: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta.
Proceso: 17001-23-31-000- 2002-01149-01 (15530). Sentencia del 3 de octubre de 2007. CP: María Inés Ortiz Barbosa; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2009-00083-01 (18425). Sentencia del 11 de octubre de 2012. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; y iii) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-33-000-2012-00486-01 (20979). Sentencia del 4 de febrero de 2016. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. 16 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000- 2011-00296-01 (19732). Sentencia del 26 de mayo de 2016. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 17 La postura actual fue reiterada recientemente en la siguiente providencia: Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-31-000-2015-00079-01 (23212). Sentencia del 11 de junio de 2020. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez. 18 Sentencia del 1° de agosto de 2019. Op. Cit. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 De otro lado, en sentencia del 3 de julio de 2020, esta Sección también señaló que debe ser inaplicada la norma procedimental del orden municipal que hace más gravoso el procedimiento previsto en el Estatuto Tributario Nacional, pues contraría el mandato del artículo 66 de la Ley 383 de 1997 y del artículo 59 de la Ley 788 de 2002, así como la Sentencia C-232 de 199819. 1.2.
Fabio Alberto Ortega Márquez, en la apelación, sostuvo que la expedición de la liquidación oficial de aforo antes de la firmeza de la sanción por no declarar constituye un vicio sustancial, cuya consecuencia es la nulidad total de los actos administrativos acusados por la violación del artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013, norma que es aplicable a este caso, a pesar de haber sido derogada por el Decreto Municipal 350 de 2018, porque estaba vigente al momento de la expedición el emplazamiento para declarar, según lo reconoció el Tribunal.
En contraposición, el Municipio de Medellín afirmó que la jurisprudencia actualmente admite que la resolución sanción y la liquidación oficial de aforo sean expedidas en procedimientos administrativos separados, sean simultáneos o sucesivos, por lo que la determinación del tributo antes de la firmeza de la sanción por no declarar no vulneró los derechos del contribuyente.
Para decidir los cuestionamientos planteados, debe tenerse en cuenta que el procedimiento de fiscalización se rige por la norma vigente al momento de la presentación de la declaración o de que finaliza el plazo para hacerlo, según sea el caso, pues en ese momento empieza a correr el término para proferir la respectiva liquidación oficial e imponer las sanciones procedentes.
Esto significa que, para este caso, debe aplicarse el Decreto Municipal 1018 de 2013, norma que estaba vigente al momento en que finalizó el plazo para presentar la declaración del impuesto de industria y comercio por el año fiscalizado (2013) y al momento de la expedición del emplazamiento para declarar (23 de agosto de 2017). Ahora, el artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013 dispone lo siguiente: «ARTÍCULO 137.
CONSECUENCIA DE LA NO PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN CON MOTIVO DEL EMPLAZAMIENTO. Vencido el término que otorga el emplazamiento de que trata el artículo anterior, sin que se hubiere presentado la declaración respectiva, la Subsecretaría de Ingresos procederá a proferir el acto administrativo imponiendo la sanción por no declarar prevista en el artículo 195 del Acuerdo Municipal 64 de 2012 y agotado este procedimiento con su respectivo recurso de reconsideración, procederá la liquidación oficial de aforo»20 (subraya la Sala).
Como se observa, esta norma expresamente exige al Municipio de Medellín imponer la sanción por no declarar y, en caso de que sea interpuesto el recurso de reconsideración en su contra, decidirlo, antes de proferir la liquidación oficial de aforo. Sin embargo, esta norma debe ser inaplicada por la excepción 19 En este sentido ver: Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-31-000-2008-00759-01 (24584). Sentencia del 3 de julio de 2020. CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. 20 Esta norma puede ser consultada en el siguiente enlace: https://www.medellin.gov.co/normograma/docs/astrea/docs/d_alcamed_1018_2013.htm. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 de ilegalidad en la medida que no simplifica el procedimiento previsto en el Estatuto Tributario.
En efecto, como fue expuesto, la jurisprudencia de la Sección interpretó que el Estatuto Tributario Nacional permite que la liquidación oficial de aforo y la sanción por no declarar sean proferidas en trámites administrativos separados, de forma simultánea o acumulados, puesto que de esta manera se materializan los principios de eficiencia, celeridad, eficacia y economía. Contrario sensu, estos mismos principios son desconocidos en los eventos en que se restrinja esta posibilidad, sometiendo la expedición de la liquidación oficial de aforo al previo agotamiento del procedimiento para imponer la sanción por no declarar.
En todo caso, debe tenerse en cuenta que la expedición de la liquidación oficial de aforo antes de que quede en firme la sanción por no declarar impuesta, en el asunto bajo examen, no viola el derecho al debido proceso del demandante por dos motivos. El primero, consiste en que, como lo destaca la línea jurisprudencial decantada desde el 26 de mayo de 2016, el procedimiento sancionatorio y el de fiscalización son autónomos, de tal manera que nada impide que sean adelantados de forma conjunta o separada.
Incluso, luego de que se anunció el cambio jurisprudencial, la sentencia del 15 de septiembre de 2016 señaló que la expedición de la liquidación oficial de aforo sin la previa imposición de la sanción por no declarar no vulnera el derecho al debido proceso de los contribuyentes, en los siguientes términos: «(…) Si el contribuyente no presenta la declaración, bien puede la administración imponer la sanción por no declarar y la liquidación de aforo.
Pero si la administración tributaria decide no imponer la sanción por no declarar en acto previo e independiente de la liquidación de aforo, eso no implica vulnerar ni el debido proceso ni el derecho de defensa, como lo alegó la demandante. En efecto, una vez formulado el emplazamiento para declarar, cada actuación sigue su curso de manera independiente, simultánea o de manera acumulada, sin que pueda considerarse que la actuación administrativa prevista para imponer la sanción constituye una etapa previa e ineludible para adelantar la actuación administrativa para formular la liquidación de aforo»21 (subraya la Sala).
El segundo motivo por el que no fue violado el derecho al debido proceso es que la entidad territorial profirió y notificó el emplazamiento para declarar, hecho que está probado en el expediente. En efecto, según lo indicó la misma sentencia del 15 de septiembre de 2016 antes citada, «cada actuación administrativa (liquidación oficial de aforo y sanción por no declarar) requiere indispensablemente del emplazamiento para declarar, para garantizar el derecho de defensa».
En consecuencia, en el asunto bajo examen, el demandante pudo ejercer su derecho de defensa en la oposición al emplazamiento para declarar, por lo que la Sala no encuentra que se le haya violado el derecho al debido proceso. En este orden de ideas, se inaplicará el artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013 con base en la excepción de ilegalidad del artículo 148 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 21 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 54001-23-31-000- 2007-00349-01 (20181). Sentencia del 15 de septiembre de 2016. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 1.3.
No obstante, lo anterior no es suficiente para revocar la sentencia de primera instancia porque, además, el Tribunal también consideró que el Municipio de Medellín debió tener en cuenta la decisión tomada en la Resolución Nro. 201950101449 de 2019 por los siguientes motivos: «(…) en la Resolución 201950101449 del 22 de octubre de 2019, en la cual, se itera, se consideró que, “en relación con la base gravable real correspondiente al periodo 2013”, la Subsecretaría de Ingresos mediante informe con radicado mercurio 201920081099 del 24 de septiembre de 2019, “estableció el valor real de la sanción impuesta al contribuyente FABIO ALBERTO ORTEGA MÁRQUEZ… con base en la información enviada por el mismo contribuyente, en cuanto al gravamen por concepto del impuesto de industria y comercio sobre los servicios notariales.”.
En suma, para determinar la nueva base gravable del ICA, se tuvieron en cuenta los ingresos por servicios notariales, excluyendo, los actos notariales del año 2013. Acorde con la postura jurisprudencial previamente abordada, se itera, los ingresos percibidos por las Notarías por concepto de actos notariales sujetos a registro, se les aplica la exclusión de gravámenes contenida en el parágrafo 2 del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012, por ende, no pueden ser tenidos en cuenta para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo del actor.
En virtud de lo anteriormente expuesto, sin necesidad de abordar los demás cargos de violación sustentados en la demanda, en aplicación del principio de economía procesal, se accederá parcialmente a las pretensiones de la demanda (…)»22 (subrayado propio). Según lo transcrito, el Tribunal concluyó que los actos administrativos acusados, que determinaron oficialmente el tributo, son parcialmente nulos porque el mismo Municipio de Medellín reconoció, al resolver el recurso de reconsideración contra la resolución sanción, que debía reducir la base de la sanción (que coincide con la base gravable del impuesto de industria y comercio) por la exclusión de los ingresos derivados de los actos notariales y de registro.
Debido a lo anterior, la Sala procederá analizar los cargos propuestos en los recursos de apelación presentados por ambas partes. 2. Determinación de la base gravable del impuesto de industria y comercio en el caso bajo examen. 2.1. El actor, en su apelación, no discutió que tiene la obligación de declarar el impuesto de industria y comercio en el Municipio de Medellín porque desempeñó la actividad de notario por el año gravable 2013, tal como lo señaló el Tribunal en la sentencia de primera instancia23.
En todo caso, se evidencia que esta Sección24 consideró que las actividades notariales se subsumen en la definición de actividades de servicio del artículo 14 de la Ley 14 de 1983 porque: i) en la prestación del servicio no media una relación laboral, ii) el servicio consiste en la ejecución de una obligación de hacer mediante la función de dar fe pública, iii) existe una contraprestación por 22 Página 24 del PDF 16 del índice 2 de SAMAI. 23 Página 19 del PDF 16 del índice 2 de SAMAI. 24 En este sentido ver: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 17001-23-31-000-2012-00197-01 (22593). Sentencia del 9 de mayo de 2019. CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23- 31-000-2013-00182-01 (21108). Sentencia del 14 de junio de 2018. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez; y iii) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 05001-23-31-000- 2012-00378-01 (20754). Sentencia del 9 de abril de 2015. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 la labor realizada y iv) es una actividad análoga a la lista enunciativa dispuesta por el legislador.
Ahora, el parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 dispone que «Ningún acto notarial ni de registro podrá ser gravado con impuestos, tasas o contribuciones municipales o departamentales, con excepción del Impuesto de Registro autorizado por la Ley 223 de 1995 y las que lo modifiquen o adicionen». Respecto de esta norma, la Sentencia C-260 de 2015 concluyó lo siguiente: «(…) el objeto de la prohibición es impedir que se graven con tributos de las entidades territoriales los actos notariales y de registro.
En un sentido gramatical la palabra acto debe entenderse como acción, en un sentido jurídico, el acto es aquel hecho voluntario que crea, modifica, o extingue derechos y obligaciones. Bajo esta perspectiva, la prohibición no se refiere al servicio público notarial o de registro, sino a aquellos actos jurídicos que se adelantan ante las autoridades que prestan estos servicios, es decir, aquellas manifestaciones de voluntad con la entidad suficiente de crear, modificar o extinguir situaciones jurídicas determinadas, en materia de derechos y obligaciones.
Un ejemplo claro de un acto notarial seria aquel relacionado con la función fedante como la extensión de una escritura pública de compraventa de bien inmueble, una declaración extrajudicial, entre otros; y en el caso de acto de registro, el ejemplo estaría determinado por la acción de registrar cualquiera de los documentos enunciados en el artículo 4 de la Ley 1579 de 2012. 53.
Hecha esta aclaración, la prohibición contenida en la norma demandada no afecta la noción de actividad de servicio notarial ni de registro, razón por la cual, no se extiende al impuesto de industria y comercio que grava el servicio notarial, y el que debe ser transferido por los notarios en atención a la función que cumplen. (…)»25 (subraya la Sala).
En este mismo sentido, la Sección afirmó que los actos notariales y de registro son distintos a los ingresos que las notarías perciben en virtud de todos los trámites que los ciudadanos realizan ante ellas. Así las cosas, se precisó que: «(…) una cosa es que no puedan gravarse con tributos locales los actos sujetos a registro; por ejemplo, una escritura pública de compraventa de un inmueble, y otra, muy distinta, el ejercicio del servicio notarial, que es gravado con el impuesto de industria y comercio, en los términos de las normas tributarias y de la jurisprudencia de esta Sección»26 (subraya la Sala).
Con base en lo expuesto, todos los ingresos percibidos por el contribuyente por la prestación del servicio notarial están gravados con el impuesto de industria y comercio. 2.2. El Municipio de Medellín, en la apelación, sostuvo que Fabio Alberto Ortega Márquez no cumplió su carga de la prueba porque no acreditó cuáles son los ingresos gravados.
De esta forma, concluyó que procedía tomar como ingresos gravables los ingresos brutos de las declaraciones del IVA por los seis bimestres del mismo año. 25 Corte Constitucional. Sentencia C-260 del 6 de mayo de 2015. MP: Gloria Stella Ortiz Delgado. 26 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-31-000- 2013-00182-01 (21108).
Sentencia del 14 de junio de 2018. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez. Además, esta providencia reiteró la postura asumida en el siguiente fallo: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 66001-23-31-000-2012-00156-01 (20416). Sentencia del 9 de octubre de 2014. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 Por el contrario, el demandante afirmó en su recurso que el Municipio de Medellín excedió sus competencias al tomar como la base gravable del tributo los ingresos brutos liquidados en las declaraciones del IVA porque desconoció el procedimiento para determinar este elemento del tributo, regulado por el numeral 3° del artículo 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012. 2.3.
Como fue expuesto anteriormente, al caso bajo examen le es aplicable el Decreto Municipal 1018 de 2013, que en el artículo 182 dispone lo siguiente: «ARTÍCULO 182. SISTEMA DE INGRESOS PRESUNTIVOS MÍNIMOS EN TRIBUTOS MUNICIPALES. Dentro del proceso de investigación tributaria, la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Hacienda Municipal, podrá mediante presunción, fijar la base gravable con fundamento en la cual se expedirá la correspondiente liquidación oficial.
La presunción de que trata el presente artículo se efectuará teniendo en cuenta una o varias de las siguientes fuentes de información: a) Cruces con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. (…)». Como se observa, esta norma establece que los ingresos gravados por impuestos territoriales en el Municipio de Medellín pueden constatarse, entre otros, por el cruce de información con la DIAN.
En todo caso, la entidad territorial debe tener en cuenta que el artículo 743 del Estatuto Tributario y el artículo 166 del Decreto Municipal 1018 de 2013 establecen que la idoneidad de los medios de prueba depende de su conexión con el hecho que trata de probarse y el grado de convencimiento que le sea atribuible con base en las reglas de la sana crítica.
Ahora, el numeral 3° del artículo 32 del Acuerdo Municipal 064 de 2012 invocado por el demandante en el recurso de apelación no reguló los medios probatorios para determinar los ingresos gravables de los contribuyentes en el Municipio de Medellín. En realidad, dicha norma solamente delimitó los ingresos que serán tenidos en cuenta para determinar el valor del impuesto de industria y comercio, así: «ARTÍCULO 32: ELEMENTOS DEL IMPUESTO.
Los elementos del Impuesto de Industria y Comercio son los siguientes: (…) 3. BASE GRAVABLE: El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará con base en el total de ingresos brutos del contribuyente obtenidos durante el año o periodo gravable. Para determinarla se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, las deducciones y no sujeciones relativas a Industria y Comercio».
En este orden, el Municipio de Medellín puede determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio con base en las pruebas obtenidas por los cruces de información con la DIAN, pero siempre debe valorar esta información con base en las reglas de la sana crítica y contrastarla con las demás pruebas practicadas en el procedimiento de fiscalización, sean de oficio o a petición del contribuyente.
Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 2.4. En el caso bajo examen, los documentos que obran en el expediente demuestran lo siguiente: La Liquidación Oficial de Aforo Nro. 63144 al momento de determinar el valor del tributo a cargo del contribuyente por el año gravable 2013, señaló: «5.
Que por lo tanto, la Administración Municipal practicará la liquidación oficial de aforo, según lo establecido en los artículos 96, 118 y 119 del Decreto Municipal 350 de 2018, tomando como base gravable por el período gravable 2013 los ingresos brutos declarados en IVA por $7.860.495.000, reconociendo como descontable devoluciones en ventas por $44.574.000, quedando como base gravable $7.815.921.000 aplicando la tarifa 10 por mil según código de actividad 305, para un total del impuesto a cargo $89.883.000 incluido avisos y tableros, según lo establecido en el artículo 173 del Decreto Municipal 350 de 2018»27.
La Resolución Nro. 201950061270 del 4 de julio de 2019 (que confirmó la liquidación oficial) realiza un estudio más detallado del periodo probatorio previo a la decisión del recurso de reconsideración. En él se puso de presente que dicho recurso se fundamentó en que la entidad territorial incluyó en la base gravable del impuesto de industria y comercio ingresos no gravados, por lo que, antes de decidir el recurso, se decretó una inspección contable mediante el Auto Nro. 156 del 8 de mayo de 2018.
En cumplimiento de lo anterior, fue proferido el Requerimiento de Información Nro. 70609 el 21 de mayo de 2019. Sin embargo, el contribuyente no suministró la información solicitada, sino que dio respuesta al requerimiento señalando que no procede la práctica de pruebas luego de recurrida la liquidación oficial de aforo28. Debido a lo anterior, mediante oficio del 15 de junio de 2019, la Subsecretaría de Ingresos informó que no pudo practicar la inspección contable decretada.
Sin embargo, señaló que al verificar la base de datos suministrada por la DIAN se evidencia que el actor presentó declaraciones del IVA por el año 2013 con un total de ingresos brutos de $7.860’495.000 y devoluciones de ventas por valor de $44’574.00029. En este orden de ideas, la Resolución Nro. 201950061270 señaló que «tenía el contribuyente el deber formal de presentar a la Administración las pruebas tendientes a desvirtuar la base gravable tomada para practicar la liquidación de aforo (ingresos brutos declarados en IVA), pues es sobre este sujeto sobre quien recae la carga de la prueba (…)»30.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que el demandante no controvierte las afirmaciones contenidas en los actos administrativos acusados, por lo que aceptó que no aportó pruebas durante el trámite administrativo para demostrar cuáles fueron los ingresos gravados con el impuesto de industria y comercio en el Municipio de Medellín durante el año 2013. 27 Página 56 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. 28 La respuesta al requerimiento especial fue transcrita en el acto acusado en las páginas 77 a 78 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. 29 Este oficio fue transcrito en el acto acusado en las páginas 76 a 80 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. 30 Página 75 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI.
Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 Por lo expuesto, el Municipio de Medellín estaba facultado para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio a cargo de Fabio Alberto Ortega Márquez por el año gravable 2013 con base en la información registrada en las declaraciones del IVA presentadas por ese mismo periodo, según lo previsto en el artículo 182 del Decreto Municipal 1018 de 2013 y en el artículo 173 del Decreto Municipal 350 de 2018.
La anterior conclusión se refuerza en que el contribuyente no desplegó ninguna actividad probatoria en el trámite administrativo ni en el proceso judicial para desvirtuar que los ingresos informados a la DIAN, mediante las declaraciones del IVA, no están gravados con el impuesto de industria y comercio ante el Municipio de Medellín. 2.5.
Como fue expuesto, el Tribunal señaló que la entidad territorial debió reducir la base gravable del impuesto de industria y comercio en la liquidación oficial de aforo tal como lo hizo en la Resolución Nro. 201950101449 de 2019. Dicho acto administrativo señaló que Fabio Alberto Ortega Márquez suministró la información mediante respuesta del 11 de septiembre de 2019 (luego de proferidos los actos administrativos acusados), en la que consta que el ingreso gravable por el año 2013, excluyendo el ingreso derivado de actos notariales, asciende a solo $156’530.728.
No obstante, como fue expuesto, la prohibición del parágrafo 2° del artículo 15 de la Ley 1579 de 2012 solo es aplicable a los actos notariales, pero no para los ingresos por la prestación del servicio notarial. Lo anterior significa que la base gravable utilizada por la entidad demandada para determinar el tributo corresponde con las disposiciones legales que rigen la materia.
Ahora, esta Sección señaló, en sentencia del 2 de octubre de 201931, que la base del ICA y de la sanción por no declarar deben coincidir porque es un factor común entre ambos conceptos, motivo por el que en ese caso se redujo la sanción impuesta que había sido liquidada con una base superior a la determinación del tributo. No obstante, esta regla jurisprudencial no es aplicable a este caso porque no se discute la legalidad de la sanción, sino el monto del impuesto a cargo de Fabio Alberto Ortega Márquez.
Así las cosas, reducir el valor del impuesto que fue determinado de forma ajustada a la ley (como ocurrió en este caso) solo porque la autoridad demandada redujo la base de su sanción, desconocería el principio de justicia, que impone a los contribuyentes colaborar con el funcionamiento del Estado en lo que le corresponde por mandato legal.
Repárese, en que la información que el actor entregó a la administración territorial para que se disminuyera la sanción por no declarar no fue allegada al expediente judicial de la referencia. En todo caso, según consta en la misma Resolución Nro. 201950101449 de 2019, la información aportada no fue certificada por contador ni se anexó ningún soporte que demuestre su veracidad.
Es decir, en realidad el documento que dio lugar a la disminución de la sanción únicamente consistió en una afirmación realizada por el contribuyente, que no tiene ninguna prueba que la respalde. 31 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000- 2013-01537-01 (23324). Sentencia del 2 de octubre de 2019.
CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 Además, el hecho que la liquidación oficial de aforo y la sanción por no declarar estén contenidos en actos administrativos separados, implica que frente a cada uno de ellos pueden presentarse cargos de nulidad diferentes y, «por lo tanto, su juicio es independiente, y los efectos de la decisión que se adopte frente a uno, no afectan (sic) necesariamente el análisis de legalidad que corresponde hacer de cara al otro»32.
Debido a lo anterior, los actos administrativos acusados en este caso no incurrieron en una causal de nulidad porque tomaran como ingreso gravable de Fabio Alberto Ortega Márquez por el periodo 2013 los ingresos brutos declarados para el IVA por el mismo año, menos las devoluciones en ventas. 2.6. Con base en lo expuesto, no prospera el recurso de apelación presentado por el actor.
En cambio, lo expuesto hasta ahora es suficiente para declarar la prosperidad del recurso interpuesto por el Municipio de Medellín, por lo que no es necesario analizar los argumentos propuestos por la entidad territorial con relación a la debida fundamentación de los actos acusados y la improcedencia de la condena en costas en primera instancia, la que pierde fundamento. 3.
No procede la condena en costas en ambas instancias. No se impondrá condena en costas porque no fue demostrada su causación, tal como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 4. Conclusión. La Sala revocará la sentencia apelada y, en su lugar, negará todas las pretensiones de la demanda.
Además, no habrá condena en costas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Inaplicar el artículo 137 del Decreto Municipal 1018 de 2013 en virtud de la excepción de ilegalidad. 2.
Revocar la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, el 9 de diciembre de 2020. 3. Negar las pretensiones de la demanda. 4. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. 32 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 54001-23-31-000- 2011-00291-01 (20833). Sentencia del 30 de agosto de 2016. CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Radicado: 05001-23-33-000-2019-03229-01 (25481) Demandante: Fabio Alberto Ortega Márquez Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salvo el voto (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO