Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN PRIMERA Bogotá, D.C., ocho (8) de noviembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Radicación: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: INSTITUTO NACIONAL DE CONTADORES PÚBLICOS DE COLOMBIA - INCP Demandado: CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA RECHAZA DEMANDA I.

ANTECEDENTES 1.1. El Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia - INCP, actuando por conducto de apoderado, en ejercicio del medio de control de nulidad previsto por el artículo 137 del CPACA, presentó demanda en la que formuló las siguientes pretensiones: “(…)

PRIMERO: Que declare la nulidad parcial del concepto radicado bajo la referencia CGR - OJ - 079, registrado en correspondencia bajo el número 2021EE0088912, emitido por la Contraloría General de la República el día 3 de junio de 2021. SE[G]UNDO: Que declare la nulidad del acápite 5 de conclusiones del concepto radicado bajo la referencia CGR - OJ - 079, registrado en correspondencia bajo el número 2021EE0088912 de la Contraloría General de la República, de 3 de junio de 2021, en particular las siguientes expresiones: ‘Por ende, en cada caso particular y concreto cuando sean vinculados revisores fiscales y/o contadores públicos debe analizarse su conducta junto a la de los demás presuntos responsables, en relación de la <conexidad próxima y necesaria> con la gestión fiscal, teniendo como parámetro de tipicidad de la responsabilidad fiscal lo dispuesto en los artículos 1, 4, 5 y 6 de la Ley 610 de 2000, con las modificaciones Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 2 introducidas por el Decreto Ley 403 de 2020, para establecer según el caso si hay lugar o no a declarar la responsabilidad fiscal’ (…)“.

Como fundamento de la enjuiciabilidad del acto acusado, en el escrito de demanda se señaló: “(…) A. EL CONCEPTO CGR - OJ - 079 ES UN ACTO DEMANDABLE 1) (…). (…) [S]e pone de presente que el concepto identificado bajo la referencia interna CGR - OJ - 079 de 2021 tiene un carácter autoregulador, utilizando las expresiones de la Corte Constitucional, al contener una manifestación de voluntad que produce efectos jurídicos adversos que atentan contra el orden público económico y la seguridad en el tráfico jurídico.

El concepto CGR - OJ - 079 de 2021 adopta una decisión que vincula a todos los contadores públicos que ejercen labores de revisoría fiscal, en particular los cerca de 18.000 contadores asociados al Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia, al convertirlos en sujetos de responsabilidad fiscal. La respuesta dada por la Contraloría NO es un simple consejo, orientación u opinión en relación con las materias a su cargo, como lo establecen las reglas generales del derecho de petición de consulta, sino que es una instrucción que contiene además una regla de interpretación como si se tratara de un código de procedimiento administrativo, que de paso crea un nuevo sujeto de responsabilidad fiscal, cuya competencia para expedirlo está reservada a la ley.

Contrario a lo que puede suceder con un derecho de petición común, en el que el peticionario puede escoger si acepta o no el ‘consejo de la Administración’, en el caso en estudio no existe tal opción, pues en el acto demandado la Contraloría anuncia que investigará y sancionará a los revisores fiscales que, a su juicio, contribuyan indirectamente en la producción de un daño al patrimonio público.

(…) (…) [S]e insiste en el hecho de que el concepto CGR OJ 079 de 2021 sienta un criterio de interpretación oficial que se impone a los funcionarios de la entidad que adelantan investigaciones fiscales en un tema que produce efectos jurídicos frente a los profesionales de la contaduría al convertirlos en contra de la ley en gestores fiscales.

En efecto, el derecho de petición presentado por el Instituto Nacional de Contadores Públicos fue dirigido al Contralor General de la República, quien lo remitió por competencia a la Oficina Jurídica. De acuerdo con el numeral 1º del artículo 43 del Decreto Ley 267 de 2000, la Oficina Jurídica tiene dentro de sus competencias asistir al Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 3 Contralor General en el conocimiento y trámite de todas las actuaciones que comprometan la posición institucional jurídica de la entidad.

Si el concepto emitido no comprometiera la posición institucional jurídica de la entidad, el Contralor General de la República no habría tenido que remitir por competencia el asunto a la Oficina Jurídica y podría haber delegado dicha respuesta a cualquier miembro de su despacho. Debe entenderse entonces que en la respuesta está plasmada la posición institucional de la entidad.

En definitiva, el concepto demandado produce el efecto jurídico de convertir en sujetos vigilados de control fiscal a particulares que no desempeñan gestión fiscal ni guardan una relación de conexidad próxima y necesaria para con la administración o manejo de recursos públicos. Por lo anterior, es claro que dicho acto es demandable ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa. 2) En el evento de que no se acepte la tesis de que el concepto CGR - OJ - 079 de 2021 es una manifestación de voluntad de la Contraloría General de la República encaminada a producir efectos jurídicos frente a los administrados que desempeñan labores como revisores fiscales, se pone de presente que en años recientes la jurisprudencia del Consejo de Estado ha aceptado la posibilidad de demandar ‘actos’ de la administración, sin que éstos revistan la naturaleza jurídica de ‘acto administrativo’, bajo la premisa de que ‘el sometimiento de cualquier manifestación de la Administración Pública al control del contencioso no puede depender únicamente de que se afecten situaciones jurídicas particulares’1.

La tesis expuesta en sentencia de fecha 27 de noviembre de 2014 se fundamenta en el artículo 103 del CPACA, en concordancia con lo preceptuado por el artículo 89 de la Constitución Política (…)”. (mayúsculas y negrillas originales) 1.2. La demanda fue radicada vía correo electrónico en el canal digital habilitado por la Secretaría de esta Sección de la Corporación2, y su conocimiento inicialmente correspondió al despacho del que era titular el doctor Roberto Augusto Serrato Valdés3, quien manifestó4 su 1 “Colombia - Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera. Sentencia de fecha 27 de noviembre de 2014. Consejero Ponente. Guillermo Vargas Ayala. Rad. 05001 23 33 000 2012 00533 01” (referencia propia de la cita). 2 Visto en el índice 2 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00. 3 Actualmente el titular de dicho despacho es el Consejero de Estado Germán Eduardo Osorio Cifuentes. 4 Visto en el índice 4 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 4 impedimento para conocer del asunto, el cual fue declarado fundado por la Sala de la Sección Primera por auto del 17 de febrero de 20225. 1.3. Por auto del 16 de mayo de 20236, el Despacho inadmitió la demanda para que se (i) allegara la constancia de “(…) publicación, comunicación, notificación o ejecución, según el caso (…)” del concepto demandado, o en su defecto acreditara lo indicado en el inciso segundo del numeral 1 del artículo 166 del CPACA7; y se (ii) precisaran los fundamentos de derecho en los cuales se sustenta la demanda, en atención a que el concepto se fundamentó en varias disposiciones del Decreto Ley 403 de 2020 (artículos 124 y subsiguientes), que fueron declaradas inexequibles por la Corte Constitucional mediante la sentencia C-090 de 2022. 1.4.

Por memorial radicado vía correo electrónico el 31 de mayo de 20238, el apoderado de la parte actora allegó escrito de subsanación en los siguientes términos: “(…) 1. Publicación, comunicación, notificación o ejecución del acto En cuanto a la comunicación del acto, declaro bajo la gravedad de juramento que el concepto CGR – OJ – 079 de fecha 3 de junio de 2021 no ha sido publicado por la entidad demandada y que el mismo reposa en la Oficina Jurídica de la Contraloría General de la República, radicado bajo la referencia 2021EE0088912. 2.

Precisión de los fundamentos de derecho 5 Visto en el índice 8 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00. 6 Visto en el índice 17 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00. 7 “ARTÍCULO 166. Anexos de la demanda.

(…) // Cuando el acto no ha sido publicado o se deniega la copia o la certificación sobre su publicación, se expresará así en la demanda bajo juramento que se considerará prestado por la presentación de la misma, con la indicación de la oficina donde se encuentre el original o el periódico, gaceta o boletín en que se hubiere publicado de acuerdo con la ley, a fin de que se solicite por el Juez o Magistrado Ponente antes de la admisión de la demanda.

Igualmente, se podrá indicar que el acto demandado se encuentra en el sitio web de la respectiva entidad para todos los fines legales (…)”. 8 Visto en el índice 22 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00. Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 5 (…) // Visto el alcance del requerimiento realizado, se aclara que los apartes demandados del concepto CGR – OJ – 079 de fecha 3 de junio de 2021 no se basan únicamente en las disposiciones del Decreto Ley 403 de 2020, artículos 124 y subsiguientes, sino también en una interpretación errónea e ilegal de los artículos 1º de la Ley 610 de 2000 y 119 de la Ley 1474 de 2011 (…)”. 1.5.

El asunto ingresó al despacho el 13 de junio de 20239. II. CONSIDERACIONES El despacho para resolver examinará lo siguiente: (i) la enjuiciabilidad de los conceptos emitidos por la administración en respuesta a peticiones de consulta y (ii) se pronunciará frente al caso concreto. 2.1. Enjuiciabilidad de los conceptos emitidos por la administración en respuesta a peticiones de consulta El artículo 28 del CPACA establece que “(…) [s]alvo disposición legal en contrario, los conceptos emitidos por las autoridades como respuestas a peticiones realizadas en ejercicio del derecho a formular consultas no serán de obligatorio cumplimiento o ejecución. (…)”.

Acerca de la precitada disposición, la Corte Constitucional señaló10 que esta “(…) fija un parámetro razonable y proporcionado al alcance de las decisiones pronunciadas por las autoridades bajo el rótulo de concepto y, (…) protege el sistema de fuentes de origen constitucional, otorgándole un margen de autonomía a las autoridades frente a las decisiones por ellos proferidas bajo la modalidad del concepto (…)”.

De igual forma, en la misma providencia la Corte Constitucional reiteró lo indicado en la sentencia C-487 de 199611, en el sentido que “(…) [c]uando el concepto se produce a instancia de un interesado, éste 9 Visto en el índice 23 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00. 10 Sentencia C-951 de 2014.

M.P. Martha Victoria Sáchica Méndez (e). 11 M.P. Antonio Barrera Carbonell. Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 6 queda en libertad de acogerlo o no y, en principio, su emisión no compromete la responsabilidad de las entidades públicas, que los expiden, ni las obliga a su cumplimiento o ejecución. (…) No obstante, cuando el concepto tiene un carácter autorregulador de la actividad administrativa y se impone su exigencia a terceros, bien puede considerarse como un acto decisorio de la Administración, con las consecuencias jurídicas que ello apareja (…)”.

Por su parte, la Sección Primera de esta Corporación en sentencia del 20 de febrero de 202012, estudió y rectificó su postura frente al criterio para determinar los actos susceptibles de control judicial ante esta jurisdicción, en el sentido que “(…) contrario al pronunciamiento del año 201413, denominado ‘ensanchamiento del ámbito del control judicial’ (…), la Sala rectifica dicha posición, que permitía ejercer control judicial respecto de todas las denominadas circulares, instrucciones u órdenes [incluidos conceptos], para, en su lugar, señalar que serán pasibles de enjuiciamiento ante la jurisdicción las decisiones administrativas, independientemente de su denominación, (…) que tengan la capacidad de producir efectos jurídicos vinculantes y, por lo mismo, [de ser] controladas por las causales de nulidad previstas por el legislador (…)”.

En este sentido, la misma Sección ha indicado14 que, por regla general, con relación al carácter enjuiciable de los conceptos que emite la administración en respuesta a las consultas que se elevan en ejercicio 12 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. C.P. Nubia Margoth Peña Garzón. Expediente radicación nro. 11001 03 24 000 2010 00317 00. 13 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Sentencia del 27 de noviembre de 2014. C.P. Guillermo Vargas Ayala. Expediente radicación nro. 05001 23 33 000 2012 00533 01. 14 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Sentencia del 25 de agosto de 2022. C.P. Hernando Sánchez Sánchez. Expediente radicación nro. 11001 03 24 000 2006 00143 00.

Véase igualmente: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Auto del 14 de septiembre de 2021. C.P. Oswaldo Giraldo López. Expediente radicación nro. 11001 03 24 000 2014 00071 00; Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Auto del 5 de diciembre de 2019. C.P. Roberto Augusto Serrato Valdés. Expediente radicación nro. 25000 23 41 000 2019 00131 01.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 7 del derecho fundamental de petición, estos “(…) i) (…) no constituye[n] acto administrativo; ii) no son susceptibles de la acción de nulidad, puesto que (…) [no] establece[n] ninguna disposición o regla que produzca efectos jurídicos, de allí que no es oponible ni vincula a los particulares como tampoco a autoridad alguna; iii) no son obligatorios jurídicamente, se trata de una opinión, apreciación o juicio, que por lo mismo se expresa en términos de conclusiones (…) y, iv) sirve[n] como simple elemento de información o criterio de orientación (…)”; de manera que “(…) si esa opinión, juicio o apreciación dada en un concepto jurídico, es o no acertada jurídicamente, no es algo que sea susceptible de examinar por esta Jurisdicción de manera separada y directa (…)”15 (se destaca).

En consecuencia, precisó que16 “(…) solo en determinadas situaciones, y según su contenido específico, los conceptos pueden convertirse en un verdadero acto administrativo cuando contienen una decisión capaz de producir efectos jurídicos (…) // lo que impone al operador jurídico, en cada asunto específico analizar su contenido, con el fin de determinar si obedece a un acto administrativo, o a una simple manifestación de la administración sin efectos jurídicos (…), a fin de verificar si procede su control ante esta jurisdicción. 2.2.

Caso concreto En el asunto bajo examen se verifica lo siguiente: (i) El representante legal de la organización demandante presentó17 ante la Contraloría General de la República “(…) Derecho de petición: Consulta sobre el tratamiento de gestores fiscales a los revisores fiscales y su eventual responsabilidad fiscal”, solicitando que “(…) se 15 Ibidem. 16 Ibidem. 17 Visto en el índice 2 de la Sede Electrónica para la Gestión Judicial del proceso con radicado nro. 11001-03-24-000-2021-00819-00.

Archivo PDF “2 INCP Derecho (…)”. Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 8 emita concepto o respuesta a los interrogantes que habrán de plantearse, respecto a si los contadores públicos y revisores fiscales por el solo hecho del ejercicio de su profesión o actividad, adquieren la condición de gestores fiscales, y por ende pueden ser objeto de fallos con responsabilidad fiscal (…)”, para lo cual formuló las siguientes preguntas: “[…] a) ¿Cuáles son las razones jurídicas que tiene la Contraloría de la República para vincular como gestores fiscales a quien tiene la calidad de revisor fiscal, si de acuerdo con la línea jurisprudencial del Consejo de Estado, estos no realizan gestión fiscal? b) Con fundamento en qué argumentos jurídicos, ¿la Contraloría General de la República abre juicio de responsabilidad fiscal a quien ostenta el cargo de revisor fiscal, cuando el alto tribunal de lo contencioso administrativo ha señalado que no es competente para ello? c) ¿Cuál es la posición jurídica actual de la Contraloría General de la Rep[ú]blica, sobre si la actividad de revisor fiscal, implica gestión fiscal y por ende puede dar lugar a un eventual fallo con responsabilidad fiscal? d) ¿Qué razones tiene la Contraloría para no dar aplicación a lo establecido por el artículo 41 de la ley 43 de 1990, en cuanto a la vinculación como responsables solidarios de quienes ejercen la revisoría fiscal, si estos no responden por los actos administrativos de las empresas o personas a las cuales presta sus servicios? […]”.

(ii) Mediante el oficio que se demanda en el presente medio de control, esto es, el 80112-CGR-OJ-07918, con radicado nro. 2021EE0088912, del 3 de junio de 2021, “Tema: DECRETO LEY 403 DE 2020 – GESTIÓN FISCAL – RESPONSABILIDAD FISCAL – REVISORES FISCALES”, emitido por el Director (e) de la Oficina Jurídica de la Contraloría General de la República, dio respuesta a la aludida consulta presentada por la parte actora en los siguientes términos: “(…) La Oficina Jurídica de la Contraloría General de la República -CGR- recibió la comunicación citada en la referencia, que procedemos a responder a continuación: (…) 18 Ibidem, Archivo PDF “1 CONCEPTO 079”.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 9 2. Alcance del concepto y competencia de la Oficina Jurídica Los conceptos emitidos por la Oficina Jurídica de la CGR, son orientaciones de carácter general que no comprenden la solución directa de problemas específicos, ni el análisis de actuaciones particulares.

En cuanto a su alcance, no son de obligatorio cumplimiento o ejecución19 ni tienen el carácter de fuente normativa y sólo pueden ser utilizados para facilitar la interpretación y aplicación de las normas jurídicas vigentes, en materia de control fiscal. Por lo anterior, la competencia de la Oficina Jurídica para absolver consultas se limita a aquellas que formulen las dependencias internas de la CGR, los empleados de las mismas y las entidades vigiladas ‘sobre interpretación y aplicación de las disposiciones legales relativas al campo de actuación de la Contraloría General’20, así como las formuladas por las contralorías territoriales ‘respecto de la vigilancia de la gestión fiscal y las demás materias en que deban actuar en armonía con la Contraloría General'21 y las presentadas por la ciudadanía respecto de ‘las consultas de orden jurídico que le sean formuladas a la Contraloría General de la República’22.

(…) Se aclara que no todos los conceptos implican la adopción de una doctrina e interpretación jurídica que comprometa la posición institucional de la CGR, porque de conformidad con el artículo 43, numeral 16 del Decreto Ley 267 de 200023, esta calidad sólo la tienen las posiciones jurídicas que hayan sido previamente coordinadas y con la(s) dependencia(s) implicada(s) (…)”.

(…) 5. Conclusiones 5.1. A sus preguntas a, b, c y d se responde: (…) El artículo 267 de la Constitución Política, modificado por el artículo 1 del Acto Legislativo 04 de 2019, señala que la vigilancia y el control fiscal son una función pública que ejercerá la Contraloría General de la República, la cual vigila la gestión fiscal de la administración y de los 19 “Art. 2[8] de la Ley 1437 de 2011, sustituido por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015” (referencia propia de la cita). 20 “Art. 43, numeral 4° del Decreto Ley 267 de 2000” (referencia propia de la cita). 21 “Art. 43, numeral 5° del Decreto Ley 267 de 2000” (referencia propia de la cita). 22 “Art. 43, numeral 12 del Decreto Ley 267 de 2000” (referencia propia de la cita). 23 “Art. 43 OFICINA JURÍDICA.

Son funciones de la Oficina Jurídica: ( ) 16. Coordinar con las dependencias la adopción de una doctrina e interpretación jurídica que comprometa la posición institucional de la Contraloría General de la República en todas aquellas materias que por su importancia ameriten dicho pronunciamiento o por implicar una nueva postura de naturaleza jurídica de cualquier orden” (referencia propia de la cita).

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 10 particulares o entidades que manejen fondos o bienes públicos, en todos los niveles administrativos y respecto de todo tipo de recursos públicos (…). En tal sentido, a través del Decreto Ley 403 de 2020 se enriquece la descripción normativa de la gestión fiscal, así como de su relación con la vigilancia y el control fiscal de los fondos o bienes públicos y de sus resultados, identificando principios que deben ser observados por quienes ejercen la gestión fiscal y otros que están asociados al ejercicio de la vigilancia y control fiscal sobre la gestión fiscal de los fondos o bienes públicos y de sus resultados, que comprende todas las actividades del respectivo sujeto de control desde una perspectiva macro y micro, sin perjuicio de la selectividad, con el fin de evaluar de manera cabal y completa los planes, programas, proyectos, procesos y operaciones materia de examen y los beneficios económicos y/o sociales obtenidos, en relación con el gasto generado, los planes y sus metas cualitativas y cuantitativas, y su vinculación con políticas gubernamentales.

(…) Así, bajo las condiciones propias de cada caso particular y concreto les corresponde a los funcionarios con competencia de vigilancia y control fiscal analizar las funciones y/o conductas asociadas a los presuntos responsables fiscales, estableciendo si existe una relación de ‘conexidad próxima y necesaria’ con la gestión fiscal, sin que resulte factible ‘a priori' aplicar cláusulas genéricas eximentes de responsabilidad administrativa como la enunciada en el artículo 41 de la Ley 43 de 1990, que no está contemplada ni en la Constitución Política ni en las normas sustantivas de la responsabilidad fiscal que tienen un carácter especial y autónomo respecto de cualquier otro régimen de responsabilidad.

(…) Contexto en el cual se reitera la conclusión del concepto CGR-OJ-037- 2018, radicado 2018EE0035259 de fecha 21 de marzo de 2018, en la cual se indicó que: ‘La gestión fiscal presuntamente irregular puede producir un daño al patrimonio del Estado, de manera directa o indirecta. El primer caso ocurre cuando se trata de un gestor fiscal típico; el segundo caso ocurre cuando interviene un servidor público o particular que no es gestor fiscal de los recursos involucrados, pero que con ocasión de la gestión fiscal del titular de la misma contribuye a la producción del daño, mediante una relación de ‘conexidad próxima y necesaria’.

Por ende, en cada caso particular y concreto cuando sean vinculados revisores fiscales y/o contadores públicos debe analizarse su conducta junto a la de los demás presuntos responsables, en relación de la ‘conexidad próxima y necesaria’ con la gestión fiscal, teniendo como parámetro de tipicidad de la responsabilidad fiscal lo dispuesto en los artículos 1, 4, 5 y 6 de la Ley 610 de 2000, con las modificaciones introducidas por el Decreto Ley 403 de 2020, para establecer según el caso si hay lugar o no a declarar la responsabilidad fiscal (…)”.

(se destaca). Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 11 (iii) Conforme con lo anterior, el despacho estima que, en consideración a su objeto y contenido, el oficio acusado se limita a emitir un concepto no vinculante frente a una consulta específica planteada por la parte actora, de cuyas conclusiones no se puede derivar un mandato expreso con carácter normativo más allá de las opiniones, apreciaciones o juicios que en abstracto contiene.

Lo anotado, habida cuenta que lo que se indica en el concepto acusado es que “(…) en cada caso particular y concreto cuando sean vinculados revisores fiscales y/o contadores públicos debe analizarse su conducta junto a la de los demás presuntos responsables, en relación de la ‘conexidad próxima y necesaria’ con la gestión fiscal, teniendo como parámetro de tipicidad de la responsabilidad fiscal lo dispuesto en los artículos 1, 4, 5 y 6 de la Ley 610 de 2000, con las modificaciones introducidas por el Decreto Ley 403 de 2020, para establecer según el caso si hay lugar o no a declarar la responsabilidad fiscal (…)”, de lo que no se desprende prima facie que, como se afirma en la consulta que dio lugar a dicho concepto “(…) los contadores públicos y revisores fiscales por el solo hecho del ejercicio de su profesión o actividad, adquieren la condición de gestores fiscales (…)”, ni tampoco, como se alega en la demanda, se deriva “(…) una instrucción que contiene además una regla de interpretación como si se tratara de un código de procedimiento administrativo (…)”.

En ese sentido, el concepto acusado no constituye una manifestación de fondo de la administración que cree, modifique o extinga una situación jurídica, y corresponde a una apreciación jurídica en abstracto e indeterminada, a partir de unas disposiciones vigentes para la fecha de su emisión24, sin la capacidad de producir efectos jurídicos 24 Se anota que las normas del Decreto Ley 403 de 2020, referidas en el concepto acusado y que modificaron algunas de las disposiciones que en materia del proceso de responsabilidad fiscal se encuentran consagradas en la Ley 610 de 2000 y la Ley 1474 de 2011, fueron declaradas inexequibles por la Corte Constitucional en la sentencia C-090 de 2020, M.P. Antonio José Lizarazo Ocampo.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 12 en los términos del artículo 28 del CPACA; por consiguiente, como lo ha dicho esta Sección y se refirió en esta providencia, “(…) si esa opinión, juicio o apreciación dada en un concepto jurídico, es o no acertada jurídicamente, no es algo que sea susceptible de examinar por esta Jurisdicción de manera separada y directa (…)” (se destaca)25.

Ahora, si bien la parte actora manifiesta que en todo caso procede controlar el concepto demandado con fundamento en “(…) [l]a tesis expuesta en sentencia de fecha 27 de noviembre de 2014 (…)”, en la cual en su momento la Sección Primera adoptó la postura denominada “ensanchamiento del ámbito del control judicial”; se advierte que, como se expuso en precedencia, la Sala de esta Sección rectificó dicha posición en sentencia del 20 de febrero de 202026, en el sentido de que “(…) serán pasibles de enjuiciamiento ante la jurisdicción las decisiones administrativas, independientemente de su denominación, (…) que tengan la capacidad de producir efectos jurídicos vinculantes (…)”, lo que no se verifica frente al concepto acusado.

(iv) Por último, en atención a las demás consideraciones manifestadas por la parte actora en el escrito de demanda para justificar el carácter enjuiciable del oficio demandado, se acota que, según se verifica, el aludido concepto fue emitido por la Oficina Jurídica de la Contraloría General de la República en ejercicio de la atribución prevista en el numeral 12 del artículo 43 del Decreto Ley 267 de 2000, según la cual aquella tiene como función “(…) estudiar y conceptuar sobre las peticiones relacionadas con las consultas de orden jurídico que le sean formuladas a la Contraloría General de la República (…)”; en ese sentido, no está acreditado que tal documento haya sido emitido (i) por remisión del Contralor General de la República, con la finalidad de 25 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Sentencia del 25 de agosto de 2022. C.P. Hernando Sánchez Sánchez. Expediente radicación nro. 11001 03 24 000 2006 00143 00. 26 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. C.P. Nubia Margoth Peña Garzón. Expediente radicación nro. 11001 03 24 000 2010 00317 00.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 13 sentar “(…) la posición institucional jurídica de la entidad (…)”, (ii) ni en desarrollo de la atribución prevista en el numeral 1 del artículo 4327 del Decreto Ley 267 de 2000, siendo improcedente darle ese alcance. Adicionalmente, el concepto demandado, como afirmó la parte actora, “(…) no ha sido publicado (…)”, por lo que inicialmente no tendría la pretensión de ser un documento cuyo contenido sea oponible a terceros o a otras autoridades; ni se acredita que formal o materialmente haya sido referido o aplicado de manera concreta y específica como doctrina, fundamento, directriz o parámetro en procesos de responsabilidad fiscal contra contadores públicos o revisores fiscales, aunado a que se observa que tal concepto se remite y se sustenta en la conclusión de otro (nro.

CGR-OJ-037-2018, radicado 2018EE0035259, de fecha 21 de marzo de 2018). Por consiguiente, atendiendo lo dispuesto por el numeral 3 del artículo 169 del CPACA, procede rechazar la demanda del presente asunto, toda vez que, se dirige contra un concepto que no es pasible de control judicial. Por lo expuesto, el Despacho en Sala Unitaria,

RESUELVE

PRIMERO: RECHAZAR la demanda de nulidad promovida por el Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia - INCP, en contra del Concepto nro. 80112-CGR-OJ-079, con radicado nro. 2021EE0088912 del 3 de junio de 2021, “Tema: DECRETO LEY 403 DE 2020 – GESTIÓN FISCAL – RESPONSABILIDAD FISCAL – REVISORES FISCALES”, emitido por el Director (e) de la Oficina Jurídica de la 27 “(…)

ARTÍCULO 43. Oficina Jurídica. Son funciones de la Oficina Jurídica: 1. Asistir al Contralor General y por su conducto a las dependencias de la Contraloría General de la República en el conocimiento y trámite de conceptos, fallos y asesorías de los asuntos jurídicos que les corresponda resolver, bien por ser de su directa competencia, o por delegación de funciones y en general en todas las actuaciones que comprometan la posición institucional jurídica de la entidad (…)”.

Radicado: 11001-03-24-000-2021-00819-00 Demandante: Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia 14 Contraloría General de la República, por las razones señaladas en la parte motiva.

SEGUNDO: En firme esta decisión, archívese el expediente, previas las anotaciones correspondientes.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE, OSWALDO GIRALDO LÓPEZ Consejero de Estado CONSTANCIA: La presente providencia fue firmada electrónicamente en la sede electrónica para la gestión judicial SAMAI. En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad conservación y posterior consulta, de conformidad con la ley.