Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D.C., veinticinco (25) de julio de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Demandado: DIAN Temas: Renta 2016.
Firmeza. Deducciones SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 1.° de junio de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.
ANTECEDENTES El 17 de abril de 2017, SUMIMAS SAS presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2016, en la cual registró un saldo a favor de $2.082.163.0001. Previo requerimiento especial y respuesta a este, el 20 de febrero de 2020, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes expidió la Liquidación Oficial de Revisión 3124120200000012, en la cual adicionó $801.054.000 en el renglón de activos fijos; desconoció gastos operacionales de administración por $68.447.000; rechazó operacionales de ventas por $1.005.502.000; incrementó el impuesto a cargo en $268.487.000; impuso sanción por inexactitud de $268.487.0003 y liquidó el saldo a favor en $1.545.189.000.
Previa interposición del recurso de reconsideración4, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN profirió la Resolución 001447 de 5 de marzo de 2021, en la cual confirmó el acto liquidatorio5. DEMANDA El demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: 1 Fl. 46 c.a. 2 Fls. 651-674 c.a. 3 Saldo a favor declarado $2.082.163.000 Saldo a favor propuesto $1.813.676.000 Base para liquidar la sanción por inexactitud $268.487.000 Tarifa 100 % Sanción por inexactitud determinada $268.487.000 4 Fls. 679-703 c.a. 5 Fls. 792-805 c.a. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 «1.
DECLARAR LA NULIDAD de: - La Resolución No.001447 de fecha 05 de marzo de 2021 por la cual se resuelve un recurso de reconsideración, proferida por el Subdirector de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y, - La liquidación oficial de revisión No.312412020000001 de fecha 20 de febrero de 2020, proferida por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la misma entidad.
Actos administrativos mediante los cuales dicho ente tributario nacional pretende modificar la declaración de ISLR del ejercicio fiscal 2016, de la compañía SUMIMAS S.A.S. 2. Se RESTABLEZCA EL DERECHO de la sociedad SUMIMAS S.A.S., en el sentido de dejar en firme la declaración de ISLR del año gravable 2016. 3. Se CONDENE A LA DEMANDADA al pago de las COSTAS Y AGENCIAS EN DERECHO a que haya lugar por motivo del ejercicio de la presente acción, de acuerdo con lo que se pruebe dentro del proceso».
Invocó como disposiciones violadas, las que se enuncian a continuación: • Artículos 2, 6, 29, 83, 121, 209 y 363 de la Constitución Política; • Artículos 1, 3, 9 y 40 del CPACA • Artículos 107, 617, 618, 683, 742, 743, 745, 746, 771-2 y 777 del Estatuto Tributario; • Artículo 193 de la Ley 1607 de 2012 y, • Código Civil Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Si bien el requerimiento especial indica que se profirió en términos, el Concepto Unificado 014116 de 25 de julio de 2017 indicó que los nuevos términos de firmeza de las declaraciones tributarias que introdujo la Ley 1819 de 2016, regirán para los períodos gravables 2017 y siguientes.
Por ello, como la sociedad presentó la declaración del año 2016, el 17 de abril de 2017, la Administración tenía hasta el 17 de abril de 2019 para notificar el requerimiento especial, siendo extemporáneo el acto de trámite que se notificó el 26 de junio de 2019, por fuera del término de 2 años. La DIAN desconoce los principios de confianza legítima e irretroactividad y la situación jurídica consolidada en cabeza de la contribuyente, originada en la firmeza de la liquidación privada, al aplicar el Concepto DIAN 1002082011543 de 6 de diciembre de 2018, que contiene una tesis diferente a la expuesta en el Concepto 014116 del 25 de julio de 2017, según el cual los términos de firmeza de las declaraciones tributarias que introdujo la Ley 1819 de 2016, regirán a partir del período gravable 2017.
SUMIMAS aportó los documentos que demuestran las operaciones realizadas con terceros, esto es, facturas y cuentas de cobro que cumplen con las exigencias de los artículos 617, 618 y 771-2 del ET, las cuales no fueron apreciadas por la Administración, bajo la excusa de que no están traducidas al español o que no reunían requisitos, sin hacer un análisis detallado de estas.
La DIAN trasgredió el principio de la carga dinámica de la prueba, al no decretar las pruebas necesarias y al trasladar a la sociedad sus falencias probatorias, a pesar que Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 los valores de los costos y gastos declarados están debidamente soportados en la contabilidad de la compañía y en las demás pruebas que se aportaron.
Gastos operacionales de administración – gastos de representación La DIAN rechazó $68.447.441, al advertir que se trató de la compra de elementos del hogar, lo cual desconoce el artículo 107 del ET, porque no tiene relación de causalidad y necesidad con la actividad productora de renta de la compañía. SUMIMAS, durante el procedimiento de fiscalización, precisó que tal operación es necesaria para la actividad productora de renta, pues se trata de la adquisición de muebles y elementos decorativos que hacen parte de los enseres de la empresa, los cuales se requieren para proyectar una imagen frente sus clientes.
No procede aplicar la sentencia de unificación del Consejo de Estado (2020CESUJ-4- 005 de fecha 26 de noviembre de 2020), porque no existía en el periodo cuestionado y, según los artículos 10 y 102 del CPACA, la extensión de los efectos de tales providencias debe ser solicitada por el administrado. No es cierto que los artículos comprados al tercero en el exterior GRACIOUS HOME, tienen una connotación suntuaria, que nada tienen que ver con la actividad productora de renta, pues corresponden a muebles y elementos decorativos que, según la costumbre mercantil, se compran para el desarrollo del objeto social, ya que se debe contar con un espacio apropiado para los clientes.
Gastos operacionales de ventas - gastos de transporte, fletes y acarreos Juan Carlos Salto ($148.410.290) El proveedor expidió una cuenta de cobro del 25 de enero de 2016, por $47.932.000, relacionada con el servicio de transporte. SUMIMAS, bajo el principio de buena fe, presume que la información suministrada por el tercero es acorde con la realidad, y no podía saber que en el año anterior percibió ingresos superiores a los establecidos en artículo 499 del ET, y si el RUT que presentó está actualizado.
Además, el monto cobrado por la operación no supera el tope previsto para presumir que dejó de pertenecer al régimen simplificado. Posteriormente, el proveedor expidió la cuenta de cobro de 29 de marzo de 2016, por $100.478.290, que tampoco supera el tope para presumir que el tercero dejó de pertenecer al régimen simplificado, y se desconoce si percibió otros ingresos.
Cuando una persona natural, en un periodo determinado deja de cumplir uno o varios de los requisitos que le permiten estar en el régimen simplificado, la actualización del RUT deberá realizarse en el periodo siguiente e inscribirse en el régimen común. Los responsables del régimen simplificado (actualmente no responsables de IVA) no están obligados a expedir factura.
El artículo 616-2 del ET señala los casos en los que no se requiere expedir factura, exceptuando de esa obligación las ventas efectuadas por los responsables del régimen simplificado. Lo anterior fue reiterado por el literal c) del artículo 1.6.1.4.2 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, que incorporó el literal c) del artículo 2 del Decreto 1001 de 1997.
Ivonne Nomely Ortiz ($27.519.000) Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Aunque la DIAN indica que la cuenta de cobro presentó inconsistencias en el número de cédula del proveedor, y que los servicios prestados son de otra vigencia fiscal, se considera que un error de forma o de transcripción en el número de la cédula del proveedor no invalida la operación, pues la sociedad actuó bajo el principio de buena fe, y en los casos en que no se afecte el impuesto a cargo, prevalece la sustancia sobre la forma.
Por otra parte, aun cuando la cuenta de cobro describa que la prestación de servicios corresponde a diciembre de 2015, la causación se realizó el 5 de febrero de 2016, cuando esta se recibió, porque es el instrumento por el cual nace el derecho y la obligación para las partes, y a partir de ese momento se entiende realizado el hecho económico.
Andrea Mancera ($28.518.428) La DIAN rechazó el gasto, ya que los servicios de transporte fueron prestados en el año 2015, y son de otra vigencia fiscal. El gasto debe ser aceptado, pues si bien el concepto de la prestación de servicios es del año 2015, la causación se realizó el 22 de febrero de 2016, cuando se recibió la cuenta de cobro, ya que es el instrumento por el cual nace el derecho y la obligación para las partes, y a partir de ese momento se considera realizado el hecho económico.
Reparaciones locativas ($801.054.000) La DIAN indicó que la orden de servicio de STOR INGAL S.A.S. no corresponde a una reparación locativa, sino a la adquisición de un activo fijo (estantería metálica) depreciable y/o amortizable, por lo que lo llevó al patrimonio, como mayor valor del activo. Procede el reconocimiento de las reparaciones locativas, conforme al artículo 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 2015, pues si bien la sociedad adquirió una estantería, esta fue elaborada a la medida e incrustada en las bodegas donde operaba la compañía, en aras de mejorar el aspecto visual de las mismas.
Asimismo, para el año 2016 las bodegas estaban dadas en arrendamiento a la compañía y, si bien estas fueron compradas por SUMIMAS, la operación se perfeccionó en el año 2017. De acuerdo con el artículo 655 del CC, las estanterías no removibles son un inmueble por destinación, que encaja en una reparación locativa y no en el concepto de activo fijo o de propiedad planta y equipo como lo pretende la DIAN.
En el requerimiento especial la DIAN abordó argumentos distintos a los alegados en la liquidación oficial, por lo cual se evidencia falta de correspondencia. Las operaciones cuestionadas por la Administración fueron reales y constituyen gastos necesarios y proporcionales con la actividad generadora de renta. La Administración violó el artículo 683 del ET, porque los particulares solo responden por sus acciones u omisiones y no por las de otros, lo cual se conoce como «principio de intransmisibilidad de las responsabilidades y culpas» dispuesto en el artículo 6 de la CP.
Además, vulneró los artículos 742 y 745 del ET, al fundamentar su actuación en Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 indicios que carecen de solidez, y si hubiese un vacío probatorio, debe fallarse en favor de la contribuyente.
El Consejo de Estado6 ha considerado que los errores de los proveedores no pueden imputarse al contribuyente, de manera que, si las cuentas de cobro cumplen los requisitos mínimos legales y la realización de la deducción corresponde efectivamente al ejercicio fiscal 2016, tiene derecho a descontar los costos y deducciones. No procede la sanción por inexactitud, porque la determinación privada del impuesto se efectuó con base en contabilidad de la compañía, la cual es llevada de conformidad con las normas que regulan la materia y los fundamentos legales para la procedencia de los costos y deducciones.
Asimismo, la DIAN desconoció los principios tributarios, su actuación no se ajusta a derecho y se presenta una diferencia de criterio entre la Administración y el contribuyente, relativo a la interpretación del derecho aplicable. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Como la declaración del año gravable 2016, se presentó en el año 2017, le aplicaba el artículo 714 del ET, modificado por la Ley 1819 de 2016, que amplió el término de firmeza de las declaraciones tributarias de dos a tres años.
No se vulnera el principio de confianza legítima de la actora, pues para la fecha en que la citada ley entró en vigor no se había presentado la declaración de renta del año 2016. No se aplicó retroactivamente la ley, pues en no se alteró una situación consolidada. Procede el rechazo de los gastos operacionales de administración por $68.447.440, ya que, en consonancia con el artículo 251 del CGP, las facturas aportadas por la actora en idioma inglés, sin traducción oficial, no pueden ser tenidas como pruebas.
Por ello, SUMIMAS no acreditó el cumplimiento del artículo 771-2 del ET, que establece que los contribuyentes deben allegar facturas con el lleno de los requisitos previstos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los art. 617 y 618 Ib., para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables. Además, se calificaron los elementos como decorativos para el hogar, al identificar que la compra corresponde, entre otros, a mini cestos, toallas planas, toallas de baño, papelera de oro barroco, esencias, etc., lo que refuerza el rechazo por la falta de acreditación del requisito de necesidad previsto en el artículo 107 del ET.
Gastos operacionales de venta Respecto al rechazo de gastos por $148.410.290, se observa que el proveedor Juan Carlos Salto estaba obligado a expedir factura de conformidad con los artículos 617 y 618 del ET, al superar el monto de 3.500 UVT equivalentes a $98.185.000, y a 4.000 UVT equivalentes a $113.116.000 en el año 2015, previstas en los numerales 1 y 5 del art. 499 del ET7; no obstante, para demostrar la operación, la contribuyente aportó cuentas de cobro.
Procede el rechazo de gastos por $27.519.000, porque como soporte de la operación la actora allegó la orden de compra con la cuenta de cobro y el documento equivalente, 6 sentencia del 21 de mayo de 2015, C.P. Martha Teresa Briceño, Exp. 20575. 7 Derogado Ley 2010 de 2019. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 en los que se relaciona el número de cédula 1.074.187.076, que no corresponde a la proveedora Ivonne Adriana Nomely Ortiz, sino a otra persona (Quintín Pabón Luis Eduardo).
La inconsistencia en el registro contable incumple los artículos 617 y 771-2 del ET, en concordancia con el artículo 3.° del Decreto 522 de 2003, que señalan como requisito de la factura de venta y del documento equivalente la mención de apellidos, nombre, o razón social y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. Además, el rechazo procede porque en la cuenta de cobro se consigna un servicio prestado en diciembre del año 2015 y en enero de 2016, siendo el primero otra vigencia fiscal, incumpliendo el principio de causación y lo dispuesto en los artículos 104, 105 y 107 del ET.
Sobre el rechazo de gastos con la proveedora Adriana Lorena Mancera Robles por $28.518.428, el documento equivalente da cuenta de un servicio de transporte prestado en el año gravable 2015, que es una vigencia fiscal anterior, incumpliendo lo previsto en el artículo 105 del ET, el cual prevé que, para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, la deducción realizada fiscalmente se corresponde con los gastos devengados contablemente en el año o periodo gravable.
Así, la realización contable y fiscal del gasto corresponde al año gravable 2015, que es la vigencia en la que nació la obligación de pago a la citada proveedora. La deducción por reparaciones locativas por $801.054.123 corresponde al suministro de estantería metálica, tipo pesado de doble profundidad y entrepiso y accesorios piking por parte del proveedor STOR INGAL SAS, a través de la factura de venta SI 1561 del 26 de septiembre de 2016.
La compra de estantería no reúne las características para ser considerada como gasto, al no evidenciar una disminución en los activos del ente económico y, por el contrario, reunir las características de un activo fijo, al ser un recurso económico presente controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, que no se enajena dentro del giro ordinario del negocio y cumple con los siguientes criterios: • Derecho.- Porque de la compra e instalación de la estantería se deriva un derecho que debió ser reconocido y valorado a nivel contable, siendo susceptible de depreciación o amortización atendiendo la naturaleza del derecho que se reconozca a nivel contable de quedar la estantería fija en inmueble arrendado. - Potencial para producir beneficios económicos.- Porque la estantería tiene el potencial de producir beneficios para la entidad, posibilitando al otorgar el derecho de uso, que el ente económico produzca entradas de efectivo mediante el uso del recurso económico, o por la posibilidad de producir bienes o prestar servicios a través de éste. - Control.- Porque SUMIMAS controla el recurso económico al tener la capacidad presente de dirigir el uso y obtener los beneficios económicos que pueden proceder de éste.
La compra de estantería no reúne las características de reparación locativa, al no tener por finalidad mantener el inmueble, o conservar sus características funcionales, lo cual se desprende del art. 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 2015. La conducta de la demandante se subsume en el supuesto de hecho previsto en el art. 647 del ET, por cuanto llevó deducciones por gastos operacionales de administración y de ventas improcedentes, lo que derivó en un mayor saldo a favor.
Por último, se deben reconocer costas procesales en favor de la DIAN. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, por estas consideraciones: El 17 de abril de 2017, la contribuyente presentó la declaración de impuesto sobre renta del año 2016; por tanto, de acuerdo con el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016 y la jurisprudencia del Consejo de Estado8, al denuncio privado le aplica el término de firmeza de 3 años, contados a partir del vencimiento del término para declarar.
En consecuencia, para el 26 de junio de 2019, fecha en que la DIAN le notificó el requerimiento especial, la declaración no estaba en firme y, por ende, no se vulneraron los principios de confianza legítima e irretroactividad de las normas tributarias. Respecto al rechazo de $68.447.440, correspondiente a gastos operacionales de administración derivados de la factura emitida por Gracious Home, se niega el cargo propuesto, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 251 del CGP y la jurisprudencia del Consejo Estado, porque la factura o documento equivalente debía traducirse al idioma castellano. Frente al desconocimiento de los gastos operacionales de venta por $148.410.290, por operaciones con JUAN CARLOS SALTO, por $ 27.519.000 con IVONNE NOMELY ORTIZ y por $28.518.428 ANDREA MANCERA, la contribuyente no adelantó una actividad probatoria con el objeto de comprobar los elementos por los cuales la DIAN no reconoció las erogaciones, esto es: i) la no expedición de factura por quien estaba obligado a ello, ii) que la cuenta de cobro fue presentada con una identificación de una persona diferente a quien la firma y iii) que el servicio se prestó en un periodo diferente.
Respecto al rechazo de la deducción relacionada con el suministro de estantería metálica adquirida al proveedor STOR INGAL SAS por $801.054.123, la factura que soporta la operación demuestra la adquisición de una serie de elementos para la actividad de la sociedad, sin que se evidencie una obra civil que determine una mejora locativa a los predios en los que lleva a cabo su actividad generadora de renta.
De acuerdo con el artículo 60 ET, la adquisición de dichos elementos no comporta una reparación locativa, pues en realidad se adquieren para llevar a cabo la actividad generadora de renta, los cuales no se enajenan en el giro de los negocios y tienen vocación de permanencia. Procede la sanción por inexactitud, ya que la demandante no aportó razones o pruebas que permitan inferir que existe una diferencia de criterios que le permitieran inaplicar los artículos 60, 617, 618 y 771-2 del ET y 251 CGP.
No se justificó la imposición de costas a cargo de la parte demandante. RECURSO DE APELACIÓN La parte actora interpuso recurso de apelación, bajo los siguientes argumentos: 8 Sentencia de 1° julio de 2021, Exp. 11001-03-27-000-2020-00004-00(25176), C.P. Dr. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Operó la firmeza de la declaración conforme al Concepto Unificado 014116 del 25 de julio de 2017, en el que se indicó que los nuevos términos de firmeza de las declaraciones tributarias que introdujo la Ley 1819 de 2016, regirán para los períodos gravables 2017 en adelante.
No le asiste razón al a quo al indicar que la declaración tributaria no está en firme, y que no se vulneró el principio de confianza legítima e irretroactividad de la ley tributaria, pues existía una situación jurídica consolidada, en tanto que la sociedad presentó la liquidación privada del año 2016, en la fecha de su vencimiento, por lo cual la Administración tenía hasta el 17 de abril de 2019 para notificar el requerimiento especial, lo cual se efectuó extemporáneamente hasta el 29 de julio de 2019, por fuera del término de 2 años.
Si bien la DIAN, cambió la tesis del Concepto 014116 de 25 de julio de 2017, generó una confianza en los contribuyentes, en cuanto a que el término de firmeza de las declaraciones, modificado por la Ley 189 de 2016, empezó a regir a partir del año 2017. Se debe aceptar la suma de $68.447.441, que cumple con los supuestos del artículo 107 del ET, norma que no exige que a instancia del gasto se genere un ingreso.
La adquisición de elementos decorativos para las instalaciones y bodegas de la compañía cumplen los requisitos de necesidad y proporcionalidad, y tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, de conformidad con el artículo 107 del ET, ya que esos inmuebles deben estar acondicionados para recibir a sus clientes. La traducción de la factura no se presentó porque al momento de la fiscalización, se estaba en pleno pico de pandemia por COVID-19 y el Ministerio de Relaciones Exteriores, tenía suspendidos los trámites no esenciales, con lo cual no fue posible hacer el trámite en cuestión. Juan Carlos Salto ($148.410.290) El proveedor le expidió a SUMIMAS cuentas de cobro por $47.932.000 y por $100.478.290, por concepto del servicio de transporte, sin que le sea exigible a la sociedad saber si en el año anterior, el proveedor percibió ingresos superiores para presumir que dejó de pertenecer al régimen simplificado, ya que se parte de la buena fe de éste y del RUT presentado en el que constan las responsabilidades.
Cuando el proveedor realizó la operación con SUMIMAS no estaba obligado a expedir factura y, en todo caso, la facultad de hacer tales objeciones compete a la Administración. Ivonne Nomely Ortiz ($27.519.000) Un error de forma o de transcripción no puede invalidar la operación, sobre la cual la contribuyente obró de buena fe. El incumplimiento de un deber formal no impide el cumplimiento del deber material, pues se trata de formalidades previas al pago del tributo, cuyo incumpliendo no conlleva evasión o defraudación al Estado.
En aplicación del principio de la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal y teniendo en cuenta que el documento soporte reúne los requisitos legales, se debe aceptar el gasto. Andrea Mancera ($28.518.428) Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Aun cuando el concepto de la prestación de servicios es por el año 2015, la causación se efectuó al momento de recibir la cuenta de cobro, que fue en el ejercicio fiscal 2016 y, por tal razón, a partir de ese momento se considera realizado el hecho económico.
Reparaciones locativas ($801.054.000) La orden de servicio del tercero STOR INGAL S.A.S. corresponde a una reparación locativa a unas bodegas arrendadas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 2015. Así, «las reparaciones locativas por lo general conducen a modificar el aspecto visual, estético o de salubridad de un inmueble, lo cual aplica en el presente caso, puesto que la estantería elaborada por el tercero, es fija y no removible por lo cual no se trata de un activo fijo y tal y como precisa la norma, la reparación locativa permite cambiar o sustituir algo ya existente en el inmueble, que fue lo que se realizó en este caso, al implementar unos estantes en la estructura ya existente, sin que esto haya implicado modificarla o cambiarla».
No procede la imposición de la sanción por inexactitud, pues la determinación del impuesto se efectuó con base a los datos tomados de la contabilidad de la compañía, la cual es llevada de conformidad con las normas que regulan la materia y se cuenta con los fundamentos legales para la procedencia de los costos, deducciones y compras. En el proceso se evidencia una diferencia de criterio entre la contribuyente y la DIAN, toda vez que la sociedad actuó acorde a las normas, doctrina y jurisprudencia citadas en la demanda.
TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA El recurso de apelación fue admitido mediante auto de 6 de febrero de 2024. Al ser innecesaria la práctica de pruebas en segunda instancia, no se dio traslado a las partes para alegar (art. 247 CPACA). El Ministerio Público pidió confirmar la sentencia apelada, por considerar que: i) la declaración de renta del año 2016 no adquirió firmeza, ya que el término de 3 años previsto en el artículo 277 de Ley 1819 de 2016, aplica para todas las liquidaciones privadas presentadas a partir del 29 de diciembre de 2016; ii) procede el rechazo de gastos operacionales de administración por $68.447.441, porque la factura que soporta esa deducción no fue traducida al castellano; iii) se debe mantener el rechazo de los gastos de transporte, fletes y acarreos, pues la actora no desvirtuó los reparos de la DIAN y; iv) procede el rechazo de gastos por reparaciones locativas, ya que los elementos adquiridos son activos fijos en los términos del artículo 60 del ET.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por SUMIMAS SAS, por el año gravable 2016. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, corresponde establecer si operó la firmeza de la declaración de renta del año 2016.
En caso negativo, se debe establecer si proceden los gastos rechazados por la Administración y si hay lugar a imponer sanción por inexactitud. Firmeza de la declaración de renta año gravable 2016 Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 El 17 de abril de 2017, la actora presentó la declaración de renta del año gravable 2016 y el 21 de junio de 2019, la DIAN formuló el Requerimiento Especial 312382019000042, en el cual propuso modificar la mencionada declaración tributaria, acto que se notificó el día 26 del mismo mes y año. La demandante expresó que, en virtud del Concepto Unificado 014116 de 25 de julio de 2017, en el que la DIAN afirmó que el término de firmeza de las declaraciones tributarias que introdujo la Ley 1819 de 2016, regía para los períodos gravables 2017 y siguientes, y en aplicación del principio de irretroactividad en materia tributaria, la declaración presentada por la sociedad no podía ser modificada, pues ya se encontraba en firme y existía una situación jurídica consolidada.
Se considera que no le asiste razón al recurrente al predicar firmeza de la declaración de renta del año gravable 2016, pues se debe tener en cuenta el término de tres (3) años establecido en el artículo 714 del ET, modificado por el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016, por ser una norma de carácter procesal9 de aplicación inmediata -en los términos del artículo 40 de la Ley 153 de 188710-, la cual entró a regir desde el 29 de diciembre de 2016, fecha de su publicación en el Diario Oficial, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 376 de la misma ley.
De acuerdo con lo anterior, respecto de las declaraciones tributarias como la presentada por la demandante el día 17 de abril de 2017, aplica la referida norma y, en consecuencia, a partir de esa fecha empieza a correr el término de 3 años para que la Administración le notifique el correspondiente requerimiento especial, lo cual, en el presente caso acaeció oportunamente el 26 de junio de 2019.
Tampoco advierte la vulneración del principio de irretroactividad, pues el término señalado en el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016, se aplicó a una declaración que se presentó de manera posterior a la fecha en que entró en vigor la ley. Para la Sala no son de recibo los argumentos relacionados con la existencia de una situación jurídica consolidada derivada de la aplicación del Concepto Unificado 014116 de 25 de julio de 2017, pues la Sala ha sido enfática en precisar que la tesis allí expuesta «nunca gozó de protección jurídica en la medida en que contrariaba el ordenamiento.
Por ese motivo el citado concepto fue revocado expresamente por la misma autoridad que lo profirió y la jurisprudencia de esta Sección, en el precedente del 01 de julio de 2021 que se reitera11, le negó valor jurídico a la interpretación acogida, a cambio de lo cual advirtió que el plazo de revisión previsto en el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016 empezó a regir, con efecto general inmediato, «desde el 29 de diciembre del 2016, día en que dicha ley fue publicada en el Diario Oficial nro. 50.10112».
Se resalta. En tales condiciones, tampoco se transgredió el principio de confianza legítima, pues la contribuyente no puede beneficiarse de una interpretación que, además de haber sido reconsiderada por la misma autoridad administrativa que la emitió, es contraria a la normativa superior aplicable al caso (arts. 40 de la Ley 153 de 1887 y 277 y 376 de la Ley 1819 de 2016). 9 Sentencia de 1.° julio de 2021, Exp. 25176, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. «Así, la Sección ha determinado que el precepto en cuestión incorpora una norma de carácter procesal, pues el mismo se limita a fijar el plazo general de caducidad para el ejercicio de la potestad de revisión encomendada a la autoridad tributaria, cuya inobservancia implica la pérdida de competencia por el factor temporal, en las condiciones previstas por los artículos 730 del ET y 137 del CPACA». 10 Modificado por el artículo 624 del CGP. 11 Sentencia de 1 julio de 2021, Exp. 25176, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez 12 Sentencia de 9 de mayo de 2024, Exp. 28334, C.P. Wilson Ramos Girón. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Gastos operacionales de administración – gastos de representación ($68.447.441) La contribuyente, en su declaración de renta de 2016, incluyó gastos de representación por $68.447.441.
La DIAN, en el requerimiento especial precisó que, como soporte de esa erogación, la contribuyente aportó la orden de servicios a nombre del tercero en el exterior Gracious Home, en la que se observa la compra de elementos de hogar que no tienen relación con la actividad productora de renta, por lo que propuso su desconocimiento, con fundamento en el artículo 107 del ET.
En respuesta, la sociedad expresó que el gasto debe ser aceptado al cumplir con los requisitos del artículo 107 del ET, ya que los elementos adquiridos son muebles y elementos decorativos que hacen parte de los enseres de la empresa, necesarios para proyectar una excelente imagen ante los clientes, puesto que las bodegas y oficinas deben estar acondicionadas para recibirlos.
En la Liquidación Oficial de Revisión 312412020000001 de 20 de febrero de 2020, la Administración expresó que se debe mantener la glosa propuesta, ya que: • El documento que soporta el gasto, esto es, la «FP SERVICIOS» 22, cuyo concepto relaciona Gastos de Representación y Relaciones Públicas, y el documento denominado GRACIOUS HOME 0831155 por valor de USD 22.326.20, contiene la relación de los artículos adquiridos en idioma extranjero, sin que se haya allegado la traducción correspondiente, de conformidad con el artículo 251 del CGP. • No es posible identificar los artículos o bienes.
Si bien en el acto preparatorio se catalogaron como elementos decorativos para el hogar, clasificación que fue aceptada por la sociedad en la respuesta al requerimiento. Consultada la traducción de algunos elementos que se identifican en la factura, se verifica que corresponden a «champaña, mini cestos, toallas planas, toallas para baño, papelera de oro barroco, esencias etc.». • En el certificado de existencia y representación legal de la investigada se observa que su objeto social es la compraventa y distribución de insumos para computadores como cintas, tintas, tóner para impresoras, fotocopiadoras, artículos de papelería, aseo y cafetería, compraventa e importación de radioteléfonos, computadores y partes, por lo cual se considera que los gastos no son procedentes, al no cumplir con los requisitos de causalidad y necesidad previstos en el artículo 107 del ET, sin que sea posible identificar los conceptos de los bienes que allí se relacionan para efectos de determinar si los mismos resultan indispensables para obtener la renta en la relación causa - efecto. • Si bien el gasto puede resultar conveniente para la empresa, ello no es suficiente para señalar que se trata de una erogación necesaria e indispensable para el desarrollo de actividades económicas señaladas en el objeto social o que tengan injerencia en estas, por lo que se concluye que no cumple con los requisitos del artículo 107 del ET.
La demandante, en el recurso de reconsideración, manifestó que procede el gasto declarado al cumplir los presupuestos del artículo 107 del ET, reiterando que se adquirieron elementos decorativos que se acostumbran en el desarrollo del objeto de la sociedad, por lo que se configura la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, pues las bodegas y oficinas deben estar acondicionadas para recibir a los clientes.
Añadió que la operación se soporta con la factura expedida por el proveedor a SUMIMAS, la cual cumple los requisitos legales. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 La DIAN, en la resolución que resolvió el citado recurso indicó que la contribuyente se limitó exponer afirmaciones sin sustento probatorio para demostrar que el gasto cumple con los requisitos del 107 del ET.
Agregó que la jurisprudencia ha determinado que los objetos de lujo y recreo que no estén encaminados a objetivos económicos, sino al consumo particular o personal, no cumplen con el requisito de necesidad, por lo que resulta evidente que los elementos identificados tienen una connotación suntuaria o de lujo. Precisó que la contribuyente, en la respuesta al requerimiento especial y en el recurso de reconsideración, aportó la factura en idioma extranjero sin la correspondiente traducción oficial.
El a quo consideró que procedía el rechazo de la suma de $68.447.440, contenida en la factura emitida por Gracious Home, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 251 del CGP y la sentencia de 22 de febrero de 2018, proferida en el expediente 05001-23-33-000-2012-00544-01 en la que se indicó que los documentos en idioma extranjero, que carecen de traducción oficial, no pueden ser tenidos como prueba13.
La parte actora en el recurso de apelación indicó que los elementos decorativos de las instalaciones y bodegas de la compañía cumplen los requisitos de necesidad y proporcionalidad y además, tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, de conformidad con lo exigido por el artículo 107 E.T, dado que las bodegas y oficinas deben estar acondicionadas para recibir a sus clientes.
Asimismo, indicó que la traducción de la factura no se presentó, por cuanto al momento de la fiscalización, se estaba en pleno pico de pandemia por COVID-19 y el Ministerio de Relaciones Exteriores, tenía suspendidos los trámites no esenciales. La Sala observa que la actora aportó como soporte de la erogación, lo siguiente: • Documento denominado “FP SERVICIOS No. 22 de 22 de marzo de 2016, expedido por la sociedad contribuyente. 13 Sentencias de 7 de octubre de 2010, Rad. 16635-16680, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; 10 de marzo de 2011, Rad. 16966, 6 de agosto de 2014, Rad. 19933, C.P Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia; 20 de junio de 2013, Rad. 16780, 6 de noviembre de 2014, Rad. 19243, C.P Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; 12 de diciembre de 2014, Rad. 19121, 5 de octubre de 2016, Rad. 19366, C.P Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 • Factura expedida por el proveedor en el exterior Gracious Home, el 21 de marzo de 2016, la cual está escrita en inglés, como se observa a continuación: Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 Se confirmará el rechazo del gasto, toda vez que la parte actora no demostró que los elementos adquiridos del proveedor Gracious Home cumplen los requisitos de procedencia de las deducciones previstos en el artículo 107 del ET.
En efecto, dado que no es posible apreciar como prueba la factura aportada en inglés, al tenor de lo previsto en el artículo 251 del CGP, en la cual se describen 97 artículos, no se puede establecer la naturaleza de los elementos adquiridos por la sociedad y, menos aún, si la erogación en que incurrió tiene relación con la actividad productora de renta.
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 Para la Sala no son de recibos los argumentos relacionados con la imposibilidad de traducir la citada factura, pues si la contribuyente pretendía hacer valer tal erogación ante la Administración de Impuestos estaba obligada efectuar la correspondiente traducción, máxime que ese documento fue expedido el 21 de marzo de 2016, esto es, antes de que se presentara la pandemia.
Además, teniendo en cuenta que la falta de traducción de la factura fue advertida en sede administrativa, la contribuyente estaba facultada para aportar las pruebas necesarias con la demanda para su correspondiente valoración14, incluso con la demanda. Gastos operacionales de ventas – gastos de transporte Juan Carlos Salto ($148.410.290) La contribuyente registró gastos por concepto de transporte por $148.410.290 correspondiente a operaciones con el proveedor Juan Carlos Saltos García. Para el reconocimiento de estos, aportó las ordenes de servicios 5053 de 25 de enero de 2016 y 5455 de 29 de marzo de 2016 y las cuentas de cobro suscritas por el citado proveedor.
La DIAN desconoció esta erogación en tanto que: • El prestador del servicio estaba obligado a expedir la correspondiente factura con los requisitos establecidos en los artículos 617, 616 y 771-2 del ET, pues para el año 2016 tenía inscrita en el RUT la actividad correspondiente a «Actividades de asesoramiento empresarial y en materia de gestión», la cual está gravada con IVA y en los años 2015 y 2016 percibió ingresos por $161.463.718 -de acuerdo con la información exógena reportada por la misma actora- y $148.410.290, respectivamente, los cuales sobrepasaron el tope para pertenecer al régimen simplificado. • Es responsabilidad del sujeto pasivo del tributo adquirente del bien o servicio verificar el cumplimiento de los requisitos para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables, sin que sea oponible que la cuenta de cobro es suficiente para que el gasto discutido sea aceptado, pues no es el documento idóneo que le permita el reconocimiento fiscal de la erogación. La parte actora, en el recurso de apelación, señaló que procede el reconocimiento del gasto, toda vez que el proveedor expidió las cuentas de cobro correspondientes, sin que le sea exigible a la sociedad saber si en el año anterior ese tercero percibió ingresos superiores, para efectos de presumir que ese proveedor dejó de pertenecer al régimen simplificado, ya que se parte de la buena fe de éste y del RUT presentado en el que constan las responsabilidades.
La Sala considera que el cargo no tiene vocación de prosperidad, ya que la actora no podía soportar el gasto mediante cuentas de cobro, pues tales documentos no constituyen el soporte idóneo previsto por el artículo 771-2 del ET. 14 Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar».
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 En efecto, el citado artículo prevé que, para el reconocimiento de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, se requiere de facturas con el lleno de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e) f) y g) de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario.
Al respecto, la Corte Constitucional, al declarar exequible el artículo 771-2 del Estatuto tributario15, señaló que la consecuencia del incumplimiento del deber formal de exigir y presentar la factura o el documento equivalente por las operaciones constitutivas de costo o gasto se concreta en su desconocimiento. Así las cosas, teniendo en cuenta que la Administración de Impuestos demostró que el prestador del servicio estaba obligado a expedir factura -aspecto no refutado por la actora-, no es procedente que se pretenda soportar un gasto con un documento diferente, como lo es la cuenta de cobro, ya que en estos eventos la libertad probatoria no es absoluta, pues en su condición de adquirente del servicio estaba obligada a exigirla16.
No es de recibo que la actora afirme que no debía saber si el prestador del servicio percibió ingresos superiores, a efectos de presumir que dejó de pertenecer al régimen simplificado, o si estaba obligado a expedir la factura, pues de acuerdo con la información exógena reportada por la misma contribuyente en el año 201517, efectuó pagos a Juan Carlos Salto por $161.463.718, lo cual indica que por esa vigencia (2015) este proveedor percibió ingresos brutos superiores a 4000 UVT ($113.116.000) y que, por tanto, no podía pertenecer al régimen simplificado, según los términos del artículo 499 del ET (vigente para la fecha).
Además, no se advierte que la DIAN exigiera a la contribuyente obligaciones adicionales a las establecidas por la ley, ya que en los casos en que se declara una erogación respecto de la cual se espera su reconocimiento, el contribuyente se encuentra obligado a verificar que las operaciones adelantadas con sus proveedores cumplan los presupuestos legales18.
Ivonne Nomely Ortiz ($27.519.000) La Administración rechazó el gasto al advertir que en la orden de servicios, la cuenta de cobro y el documento equivalente con los que se pretende soportar la operación con la citada prestadora del servicio, el número de la cédula allí señalado corresponde al de otra persona, por lo cual no se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 3.° de Decreto 522 de 2003, a la luz del artículo 771-2 del ET.
Asimismo, indicó que los servicios fueron prestados en diciembre de 2015 y enero de 2016, por lo que el registro completo de la deducción para el año 2016 es improcedente. En el recurso de apelación, la actora adujo que un error de forma o de transcripción no puede invalidar la operación, aunado a que la contribuyente de buena fe acepta los documentos expedidos por los proveedores, de acuerdo con los datos suministrados por estos en la cuenta de cobro.
Igualmente expresó que en aplicación del principio de la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal y teniendo en cuenta que el documento soporte del gasto reúne los requisitos legales, se debe aceptar la deducción. 15 Sentencia C-733 del 26 de agosto de 2003, M.P. Dra. Clara Inés Vargas Hernández. 16 Sentencia de 7 de marzo de 2018, Exp. 21041, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 17 Fl. 558 c.a. 18 Corte Constitucional, sentencia C-733 de 2003.
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 Conforme a los artículos 771-2 del ET y 3.° del Decreto 522 de 2003, para la procedencia de las deducciones a la sociedad demandante, como adquirente del servicio, le correspondía expedir el documento equivalente al proveedor con el cumplimiento de los siguientes requisitos contenidos en el artículo 617 del ET, b) los apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio, d) un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta, e) fecha de expedición y g) el valor total de la operación19.
En ese sentido, se confirma la glosa formulada por la DIAN, toda vez que la falencia advertida por la DIAN respecto a la identificación del proveedor no se trata de un error de forma o trascripción, sino que evidencia el incumplimiento sustancial de uno de los requisitos mínimos para el reconocimiento del gasto, como lo es indicado en el citado literal b), lo que impide determinar con certeza la identidad del beneficiario del pago.
A lo anterior se suma que no existe claridad sobre el periodo en el cual se causó la erogación. Andrea Mancera ($28.518.428) La DIAN rechazó el gasto con fundamento en que, si bien esta erogación se soporta en el documento equivalente 0565 de 22 de febrero de 2016, a nombre de Andrea Mancera y en la cuenta de cobro del día 23 del mismo mes y año expedida por la citada proveedora, el servicio fue prestado en el año 2015, vigencia fiscal diferente a la investigada.
La recurrente señala que aun cuando el concepto de la prestación de servicios corresponde al año 2015, la causación se efectuó al momento de recibir la cuenta de cobro, lo que acaeció en el ejercicio fiscal 2016 y, por tal razón, a partir de ese momento se considera realizado el hecho económico. Sobre la realización de las deducciones la Sala ha precisado que20: «3.1- Para atender esa cuestión, la Sala precisa que el artículo 105 del ET (entonces vigente) prescribe que la «realización» de las deducciones corresponde al momento en que «nace la obligación de pagar», aunque «no se haya hecho efectivo el pago».
Así, el entonces denominado principio de «causación» (hoy devengo) fijaba el momento de realización fiscal de las expensas en virtud del surgimiento de la «obligación de pagarlas». Aunque a efectos civiles el nacimiento de la obligación y la exigibilidad del pago son conceptos disímiles que pueden ocurrir en momentos diversos, a efectos fiscales, la referencia hecha en el artículo 105 del ET a «la obligación de pagar» está relacionada con el momento en que se hace exigible la obligación, lo cual puede ocurrir con posterioridad a su nacimiento.
Así, porque la exigibilidad determina el momento a partir del cual el acreedor tiene el derecho de solicitar (coercitivamente o no) el «pago» de su acreencia; y el deudor queda compelido a ejecutar la prestación debida. Ahora bien, la Sala destaca que dicha disposición debe ser interpretada en armonía con los artículos 26 y 574, ordinal 1.º, ibidem que prescriben el principio de anualidad en la cuantificación del impuesto sobre la renta y con las disposiciones contables que prescriben el criterio de causación (hoy devengo), esto es, el criterio según el cual los hechos económicos se realizan cuando se comprueba que el ente económico «tiene o tendrá un beneficio o un sacrificio económico», sin considerar si el pago de la obligación ha tenido lugar o no (artículos 12 y 48 del Decreto 2649 de 1993, vigentes para la época de los hechos debatidos). 19 En ese sentido, sentencia de 14 de julio de 2020, Exp. 25465, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello 20 Sentencia de 5 de mayo de 2022, Exp. 25000, C.P. Julio Roberto Piza.
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 Tal interpretación sistemática permite concluir que, sin perjuicio de que por disposición del artículo 771-2 del ET todo costo, gasto e impuesto descontable deba estar soportado en una factura, el periodo en el que se emita dicho documento es indiferente a efectos de la realización de los factores negativos que componen la base gravable del impuesto sobre la renta.
De ahí que, con la adición introducida por el artículo 135 de la Ley 1819 de 2016 al segundo parágrafo del artículo 771-2 del ET, se haya establecido que «los costos y deducciones efectivamente realizados durante el año o período gravable serán aceptados fiscalmente, así la factura de venta o documento equivalente tenga fecha del año o período siguiente».
De acuerdo con el precedente trascrito, se considera que el cargo no está llamado a prosperar, pues si bien el gasto fue contabilizado en 2016 y la cuenta de cobro fue expedida por la prestadora del servicio en febrero de ese año, se trata de una erogación que se causó en el año 2015, cuando se prestó el servicio de transporte, sin que se encuentre demostrada que las partes de la operación pactaron una fecha diferente respecto de la exigibilidad del pago.
Reparaciones locativas ($801.054.000) La DIAN considera que no procede el reconocimiento del gasto de $801.054.000 registrado por la contribuyente como reparaciones locativas, ya que conforme con el artículo 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 2015 la compra de la estantería es una adquisición de activos fijos y debe hacer parte del patrimonio, pues en la factura de venta emitida por STOR INGAL SAS, se observa en la descripción del artículo «contrato de suministro de estantería metálica tipo pesado doble profundidad, tipo entrepiso y accesorio Piking».
La contribuyente en sede administrativa enfatizó que el gasto si corresponde a reparaciones locativas, pues la estantería elaborada por el tercero es fija y no removible a la medida de las bodegas en las que operaba la compañía, las cuales estaban dadas a la sociedad en arrendamiento. Agregó que para el año 2016, las bodegas estaban arrendadas a la sociedad, y si bien fueron compradas posteriormente, ese negocio se perfeccionó en el año 2017.
Al efecto, agregó copia del contrato de arrendamiento de 9 de marzo de 2016, en el que figura como arrendador: Alianza Fiduciaria S.A. como vocera y administradora del Fideicomiso La Acuarela y El Carmelo y como arrendatario: SUMIMAS SAS, respecto de dos bodegas, el cual solo está suscrito por el representante legal de la hoy actora y no por el arrendador.
El a quo consideró que procedía la glosa determinada por la Administración, ya que la adquisición de la estantería no comporta una reparación locativa, sino que en realidad se adquiere para hacer parte de esos elementos tangibles necesarios para llevar a cabo la actividad generadora de renta, los cuales no se enajenan y que tienen vocación de permanencia. En el recurso de apelación, la parte actora reiteró que la operación adelantada con el tercero STOR INGAL SAS, se trata de una reparación locativa a unas bodegas arrendadas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 2015, y que «la estantería elaborada por el tercero, es fija y no removible por lo cual no se trata de un activo fijo y tal y como precisa la norma, la reparación locativa permite cambiar o sustituir algo ya existente en el inmueble, que fue lo que se realizó en este caso, al implementar unos estantes en la estructura ya existente, sin que esto haya implicado modificarla o cambiarla».
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 Para resolver, la Sala observa que el artículo 1998 del Código Civil dispone que se entiende por reparaciones locativas, las que según la costumbre del país sean de cargo de los arrendatarios, y en general, las de aquellas especies de deterioro que ordinariamente se producen por culpa del arrendatario o de sus dependientes, como descalabros de paredes, o cercas, albañales y acequias, rotura de cristales, etc.
A su vez el artículo 2028 del mismo ordenamiento prevé que las citadas reparaciones se reducen a mantener el edificio en el estado en que el arrendatario lo recibió. El artículo 8 de la Ley 810 de 2003, señala «que las reparaciones o mejoras locativas, consideradas como aquellas obras que tienen como finalidad mantener el inmueble en las debidas condiciones de higiene y ornato, sin afectar su estructura portante, su distribución interior, sus características funcionales y formales, y/o volumetría no requieren licencia de construcción».
En consonancia, el artículo 2.2.6.1.1.10 del Decreto 1077 de 201521, establece que se entiende por reparaciones o mejoras locativas «aquellas obras que tienen como finalidad mantener el inmueble en las debidas condiciones de higiene y ornato sin afectar su estructura portante, su distribución interior, sus características funcionales, formales y/o volumétricas.
No requerirán licencia de construcción las reparaciones o mejoras locativas a que hace referencia el artículo 8 de la Ley 810 de 2003 o la norma que lo adicione, modifique o sustituya». Además, indica que «[e]stán incluidas dentro de las reparaciones locativas, entre otras, las siguientes obras: el mantenimiento, la sustitución, restitución o mejoramiento de los materiales de pisos, cielorrasos, enchapes, pintura en general, y la sustitución, mejoramiento o ampliación de redes de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, telefónicas o de gas.» La Sala considera que el cargo formulado por la recurrente no tiene vocación de prosperidad, toda vez que el gasto derivado de la adquisición de la estantería metálica no puede ser considerado como una reparación locativa, al no guardar relación con las finalidades establecidas en las normas antes mencionadas que regulan ese concepto.
En ese sentido, la deducción solicitada no tiene como fin mantener, sustituir, restituir o mejorar aspectos de la esencia del inmueble tales como pisos, cielos o de redes de servicios públicos, sino que corresponde a la adquisición de un activo fijo para el desarrollo de su actividad económica. Además, la actora se limitó a indicar que con la estantería adquirida se efectuó una sustitución, ya que se fijó en la estructura existente del inmueble, sin embargo, no aportó otras pruebas que demostrara lo afirmado, con el objeto de que la DIAN y la autoridad judicial pudieran valorar y determinar que la erogación corresponde a una reparación locativa.
No prospera el cargo de apelación. Sanción por inexactitud El artículo 647 del ET establece que, procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.
En este caso se considera procedente la sanción, porque la sociedad demandante registró deducciones improcedentes, lo cual derivó un menor impuesto a pagar, circunstancia que constituye inexactitud sancionable, sin que se presente diferencia de criterio sobre la interpretación del derecho aplicable, pues justamente, con base en la normativa aplicable, resulta improcedente el beneficio reclamado. 21 "Por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario del Sector Vivienda, Ciudad y Territorio." Radicado: 25000-23-37-000-2021-00380-01 [28263] Demandante: SUMIMAS SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 Así las cosas, se impone confirmar la providencia impugnada.
Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso22, no se condenará en costas en esta instancia (gastos del proceso y agencias en derecho), comoquiera que no están demostradas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 1.° de junio de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO MILTON CHAVES GARCÍA Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO WILSON RAMOS GIRÓN 22 C.G.P. «Art. 365.
Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.
Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».