Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ Bogotá D.C dieciséis (16) de octubre de dos mil veinticinco (2025) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Demandado: U.A.E. de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP Temas: Aportes parafiscales al Sistema de Seguridad Social 2014.
Notificación de la liquidación oficial. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 11 de junio de 2021, dictada por el Tribunal Administrativo del Atlántico, Sala de Decisión Oral, Sección B, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos1.
“1. Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial No. RDO-2017-03221 del 14 de septiembre de 2017, proferida por el Subdirector de Determinación de Obligaciones de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP y de la Resolución No. RDC 619 de 24 de octubre de 2018, emitida por el Director de Parafiscales de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP, únicamente en lo concerniente al monto que sirvió de base para la liquidación y la sanción. Como consecuencia de la anterior declaración y a título de restablecimiento del derecho, la liquidación y sanción que corresponde al señor Omar de Jesús Zapata González por no pagar oportunamente los aportes al Sistema General de Seguridad Social en pensión y salud en el año 2014, deberá establecerse sobre la base de la renta líquida gravable ($33.077.000) relacionada en la declaración de renta de la vigencia fiscal 2014, tal como se evidencia en la casilla de dicha declaración. 2.
En el evento de habérsele dado cumplimiento a la obligación liquidada por la UGPP en los actos demandados, la entidad demandada deberá devolver lo que el demandante haya pagado en exceso. En caso contrario, deberá expedir una nueva liquidación que contenga los criterios adoptados en la presente decisión. 3. Negar las demás pretensiones de la demanda. 4.
Sin costas”.
ANTECEDENTES Actuación administrativa Previo requerimiento para declarar y/o corregir, la entidad demandada expidió la Resolución RDO-2017-03221 del 14 de septiembre de 20172, en la que liquidó a cargo del demandante la suma de $56.364.000 por aportes al Sistema de Seguridad Social junto con la correspondiente sanción por omisión por valor de $112.728.000. 1 Samai CE índice 2, folios 1 a 17. 2 Samai CE índice 2, folios 34 a 56.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Contra esta resolución se interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante la Resolución RDC 619 del 24 de octubre de 20183, que modificó el acto recurrido, determinando una obligación a cargo del demandante y a favor del Sistema de la Seguridad Social por concepto de salud y pensión por valor de $56.158.600, y sanción por omisión por valor de $112.317.200.
Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la parte demandante formuló mediante apoderado ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones4: “PRETENSIÓN PRINCIPAL: Se declare la nulidad total del siguiente acto administrativo: 1.
Resolución No. RDO-2017-03221 del 14 de septiembre del 2017: "por medio de la cual se profiere a Omar de Jesús Zapata Gonzales [sic], identificado con la cédula de ciudadanía no. 72.157.767, liquidación oficial por omisión en la afiliación y/o vinculación de los aportes al Sistema de Seguridad Social Integral en el subsistema de salud y pensiones, y se sanciona por omisión" cuyos periodos están comprendidos entre enero a diciembre de 2014, determinando una presunta obligación al sistema de la seguridad social por salud y pensión por un valor de cincuenta y seis millones trescientos sesenta y cuatro mil pesos m/cte.
($56.364.000) y sanción por la omisión, por un valor de ciento doce millones setecientos veintiocho mil pesos m/cte. ($112.728.000). PRETENSIONES SUBSIDIARIAS: A. De manera cordial y como pretensión subsidiaria solicitamos a su señoría, que, en caso de no conceder la pretensión principal de nulidad total del acto administrativo de liquidación oficial se realice un análisis detallado de cada uno de los cargos imputados en la presente demanda, y si es del caso, proceda a realizar una reliquidación en solo lo desfavorable a mi poderdante de la presunta deuda fijada por la UGPP en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, declarando la nulidad parcial del siguiente acto: 1.
Resolución No. RDC-2018-0619 del 24 de octubre del 2018: "Por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución No. RDO-2017-03221 del 14 de septiembre del 2017” cuyos periodos están comprendidos entre enero de 2014 a diciembre de 2014, determinando una presunta obligación al sistema de la seguridad social por salud y pensión por un valor de cincuenta y seis millones ciento cincuenta y ocho mil seiscientos pesos m/cte.
($56.158.600) y sanción por la omisión, por un valor de ciento doce millones trescientos diecisiete mil doscientos pesos m/cte. ($112.317.200). 2. De igual forma, señor juez, con el fin de evitar un perjuicio mayor a mi poderdante al haber interpuesto esta demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, en el dado caso se obligue a realizar un pago a seguridad social.
Solicitamos cordialmente que se le exonere del pago de los intereses moratorios del capital por deuda a la seguridad social, permitiéndole a mi representando por medio de la sentencia, utilizar la correspondiente planilla tipo J, la cual se utiliza para condenas de sentencia judicial. SOBRE EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO: A. Sobre el daño emergente: 1.
Que se reconozca por concepto de daño emergente el pago de los gastos incurridos en la defensa jurídica ejercida por mi poderdante durante el proceso 3 Samai CE, índice 2, folios 100 a 143. 4 Samai CE, índice 2, folios 1 a 52. Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 de fiscalización de la UGPP y para interponer la presente demanda de nulidad y restablecimiento.
Los valores de los gastos incurridos son por un valor de siete millones cuatrocientos cincuenta mil ochocientos sesenta y ocho pesos m/cte. ($7.450.868), los cuales se prueban con los contratos de prestación de servicios suscritos con el suscrito y que se allegan en el acápite de pruebas de la presente demanda. 2. En el caso de una eventual declaración de nulidad total o parcial de los actos atacados, solicitamos cordialmente, se ordene a la Unidad, la devolución de los dineros pagados por concepto de pago de seguridad social del año fiscalizado, respeto al capital, intereses moratorios y/o sanciones por omisión, inexactitud o mora.
CONDENA EN COSTAS Solicito que se condene en costas a la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP, de conformidad con el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.” Invocó como normas vulneradas los artículos 29, 48, 83 y 338 de la CP (Constitución Política); 137 y 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo); 5 de la Ley 797 de 2003; 18 de la Ley 1122 de 2007; 135 de la Ley 1753 de 2015; 107, 617, 618, 730 nums. 3 y 4 del ET (Estatuto Tributario), y los Decretos 510 de 2003 y 3085 de 2007, bajo el siguiente concepto de violación5: 1.
Violación del principio de legalidad La UGPP desconoció el principio de legalidad, en tanto no tiene potestad para definir los elementos de las contribuciones a la seguridad social, dado que por su naturaleza tributaria la potestad de establecer tales parámetros es exclusiva del Congreso de la República. La norma que la demandada presenta como aplicable para definir la base gravable no existía para el momento del periodo objeto de fiscalización (año 2014).
Para el año en mención regía el artículo 18 de la Ley 1122 de 2007 -posteriormente derogada por la Ley 1753 de 2015-, conforme al cual la base de cotización de los independientes contratistas se fijó en un máximo del 40% de sus ingresos, mientras que para los independientes por cuenta propia no se creó una base determinable. Tal circunstancia creó una inseguridad jurídica que eximió al demandante de la obligación de cotizar al sistema de la seguridad social por ese año, ya que desconocía la base sobre la que debía cotizar para aplicar la tarifa.
Se entiende que solo podía aplicarse la base gravable para los independientes por cuenta propia una vez fuera regulada por el Congreso de la República. Este vacío legal solo fue colmado con la Ley 1753 de 2015; por tanto, para el año 2014 no existía base gravable para los independientes por cuenta propia. En todo caso, si existiera una obligación, se deberá cotizar sobre un salario mínimo, como lo dispone el artículo 6 de la Ley 797 del 2003. 2.
Falsa motivación por desconocimiento de la presunción de veracidad de la declaración de renta La demandada desconoció la presunción de legalidad que cobija a la declaración tributaria del impuesto de renta del año 2014 del demandante, pues ignoró sin justificación los costos y gastos incluidos en esta, con lo que violó el principio constitucional de la presunción de la buena fe. 5 Ibidem.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 3. Falta de competencia de la UGPP para analizar los costos y gastos de la declaración de renta – Potestad exclusiva de la DIAN Aduce que no existe dentro del ordenamiento jurídico una ley que haya dado la potestad directa a la UGPP para analizar el costo y gasto de los contribuyentes, pues esta es exclusiva de la DIAN.
Por lo tanto, la UGPP no puede analizar ni rechazar los costos de la declaración de renta del año 2014, ya que carece de competencia para hacerlo, de lo cual se deriva la nulidad de los actos demandados. 4. Configuración del silencio administrativo positivo Se configuró el silencio administrativo positivo, en tanto la UGPP tenía un término de seis meses para emitir y notificar la liquidación oficial, contados desde el momento en que se radicó la respuesta al requerimiento para declarar o corregir, según el artículo 50 de la Ley 1739 de 2014.
En este caso, dicha respuesta se radicó el 7 de abril de 2017, por lo que la demandada debió haber notificado la liquidación oficial a más tardar el día 7 de octubre de 2017; sin embargo, la notificación solo se llevó a cabo el día 26 de octubre de 2017, momento para el cual ya había transcurrido el término legal. Por otra parte, según lo ha reconocido la jurisprudencia, no basta con que se expida el acto dentro del término indicado en la ley, sino que para que esta pueda tener validez debe haberse notificado al obligado, según se desprende del numeral 2 del artículo 730 ET. 5.
Violación al debido proceso por falta de notificación por otros medios Alegó una vulneración al debido proceso por la indebida notificación del requerimiento de información, del requerimiento para declarar y/o corregir y de la liquidación oficial, pues el demandante no tuvo oportunidad de notificarse personalmente de estos actos, en la medida que las comunicaciones enviadas a la dirección del RUT fueron devueltas y, en consecuencia, notificadas por aviso.
Por efecto de lo anterior, el demandante no tuvo conocimiento de la existencia del proceso de fiscalización en su contra. La situación descrita constituye razón suficiente para que la UGPP tuviese la obligación de comunicar la existencia del proceso de fiscalización al demandante por otros medios legalmente válidos (vía telefónica o por correo electrónico) antes de intentar una comunicación por aviso. 6.
Indebida notificación directa por error en la dirección La entidad demandada notificó erróneamente los actos previos y la notificación oficial demandada, por cuanto no tomó de manera correcta la dirección del RUT, que corresponde a la Carrera 53 68 180 LC 22, mientras que la UGPP notificó a la Carrera 53 68 180 LC 23, vulnerando de esta manera el principio de publicidad de los actos administrativos. 7.
Improcedencia del rechazo de costos y gastos certificados por contador La UGPP aplicó arbitrariamente una presunción sobre los ingresos del demandante, ya que en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración realizó un prorrateo en los doce meses del año de sus ingresos brutos. Así mismo, rechazó la certificación del contador presentada que explica cómo fueron obtenidos sus ingresos y gastos, incluyendo el cálculo del monto a pagar y las correspondientes sanciones sobre esa misma presunción. Tal comportamiento desconoce que los aportes a la seguridad social no deben determinarse sobre Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 presunciones sino sobre lo efectivamente percibido, según lo dispuesto en la Ley 797 de 2003.
Con este proceder, la administración violó también el principio de igualdad. Téngase en cuenta que, en otros casos, ha aceptado la prueba de los ingresos certificados por contador público, mientras que en este caso rechazó esta prueba de la realidad económica del demandante. 8. Falsa motivación por estimación errónea del IBC del mes de enero de 2014 Los actos adolecen de falsa motivación, en la medida en que la UGPP tuvo en cuenta el salario mínimo del año 2014 para el cálculo del IBC del mes de enero de 2014.
Con tal decisión desconoció que lo procedente era calcularlo con el salario mínimo del año anterior en virtud del artículo 1.º del Decreto 3085 de 2007 y de la Resolución MinSalud 2388 de 2016. Se violó también el principio de igualdad, ya que en otros procesos sí tuvo en cuenta lo que indican estas normas y en otros no, como es el caso del demandante. 9.
Falsa motivación por inaplicación de la norma más favorable en la liquidación de la sanción Hay falsa motivación en la estimación de la sanción por omisión impuesta en los actos demandados. Considera el demandante que la UGPP debía aplicar la norma vigente para el momento de su notificación, que era el artículo 314 de la Ley 1819 de 2016 y no el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012.
La primera de las leyes citadas establecía que el monto de la sanción a quien ya se le hubiese notificado requerimiento para declarar o corregir no podía exceder el 100% del aporte a cargo. A su turno, si existía un requerimiento para declarar o corregir posterior a la publicación de la ley, debía aplicarse por favorabilidad lo mencionado en el artículo 314 de la misma.
La UGPP estimó la sanción por un valor de $103.146.120 en el requerimiento para declarar o corregir RCD-2016-02427, cuando el monto por aporte ascendía a $56.364.000, por lo que la sanción no podía superar esta última cifra. Sostuvo el demandante que este trato desconoce el principio de igualdad, ya que la UGPP reconoció en otros casos la aplicación del principio de favorabilidad de las sanciones.
El valor porcentual para liquidar la sanción se modificó por la Ley 1819 de 2016 (del 6 % al 5 %), por lo que la sanción procedente era equivalente al 5%. 10. Falta de proporcionalidad de la base de cotización. Aplicación del principio de favorabilidad No cabe concluir que la base de cotización para los independientes por cuenta propia se debe calcular sobre el 100% de sus ingresos netos, a diferencia de lo que ocurre con los contratistas, pues esa interpretación va en contravía de los principios de igualdad, favorabilidad e irretroactividad tributaria, que han sido reconocidos en la jurisprudencia. Si la UGPP determinó fiscalizar a los independientes, al menos debió aplicar el principio de favorabilidad y calcular los aportes sobre la base de los independientes por cuenta propia, equivalente al 40% de sus ingresos, con base en lo dispuesto en la Ley 1753 de 2017.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la demanda6, con base en lo siguiente: 1. Principio de legalidad Para la UGPP, la entidad está habilitada por la ley para verificar la existencia o no de hechos generadores y validar la obligación de pago de los aportes al sistema de la protección social en cabeza de los obligados a contribuir al sistema.
No es cierto que los trabajadores independientes y rentistas de capital carecían para el año 2014 de base gravable para liquidar sus aportes al sistema de seguridad social, pues esto había sido definido por los artículos 15 del Decreto 3063 de 1989, 16 del Decreto 1406 de 1999, y 15 y 157 de la Ley 100 de 1993. Además, los rentistas de capital habían sido reconocidos como sujetos aportantes al sistema de seguridad social por la jurisprudencia de la Corte Constitucional.
Si un trabajador independiente (expresión que incluye a todas las personas económicamente activas) tiene capacidad de pago, debe afiliarse y realizar aportes conforme a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011. No puede sostenerse que en el año 2014 los rentistas de capital no podían realizar aportes porque no se había reglamentado la base de cotización o un sistema de presunción de ingresos, pues ello supondría desconocer tanto las normas citadas como la jurisprudencia constitucional que así lo dispusieron. 2.
Sobre la presunción de legalidad de la declaración de renta Para la UGPP, no se puede afirmar que no se quiso tener en cuenta las erogaciones consignadas en la declaración de renta por error, pues esa actuación corresponde a un mandato del legislador. Si no se validó la deducción de ningún valor en las condiciones esperadas por el demandante, fue porque este guardó silencio ante el requerimiento que le hiciera la UGPP, y no allegó oportunamente los soportes que demostraban las erogaciones en que había incurrido para desplegar su actividad productora de renta.
Tal falta de acción probatoria, a juicio de la demandada, se evidenció en las diferentes etapas del proceso de fiscalización. Si el demandante contaba con capacidad de pago, tenía el deber de afiliarse y realizar aportes al sistema de seguridad social. Aún si no existiera una norma específica que dispusiera la base de cotización de los trabajadores independientes que fungieron como rentistas de capital debía afiliarse y pagar el aporte, porque pudo indicar su base de cotización bajo el marco general previsto por el legislador.
Incluso, si hubiera querido, pudo declarar que ganaba un salario mínimo y pagar sobre esa base, lo que tampoco hizo, en detrimento de la sostenibilidad del sistema de seguridad social. 3. Competencia de la UGPP para analizar los costos y gastos de la declaración de renta El IBC aplicable a los independientes corresponde a los ingresos percibidos, de los que se pueden deducir las expensas necesarias que cumplan con los requisitos de los artículos 107, 617, 618 y 771-2 del ET, que el demandante no acreditó. La UGPP consideró como ciertos los hechos relacionados con los ingresos del aportante.
Sin embargo, no era posible tener en cuenta los costos y deducciones para determinar los ingresos efectivamente percibidos. Para ello, a juicio del demandado, era 6 Samai Tribunal, índice 21. Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 indispensable confirmar que estos cumplían con los requisitos del artículo 107 del ET, carga probatoria que recaía sobre el demandante, y que este no observó. La UGPP hace una valoración de las pruebas allegadas frente a la procedencia de costos y gastos, únicamente en virtud de las facultades exclusivas que en materia de aportes parafiscales le fueron conferidas por el legislador.
Por tanto, no es posible decir que la única entidad que puede hacer esta clase de valoración es la DIAN. 4. Silencio administrativo positivo No se configuró un silencio administrativo positivo, en tanto la liquidación oficial se emitió dentro de la oportunidad señalada en la ley. El término de seis meses que tenía la administración para proferir la liquidación oficial corrió desde el 25 de abril de 2017 al 25 de octubre de 2017.
En este caso, el acto se profirió el día 14 de septiembre de 2017 (Resolución nro. 2017-03221), notificado por aviso el 25 de octubre del 2017. En todo caso, el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012 no contempla que la notificación deba realizarse dentro de los seis meses siguientes a la respuesta al requerimiento, pues la norma es clara al indicar que el término solamente es para la expedición del acto.
No se configura silencio administrativo positivo, ya que esta figura solo se predica de la falta de respuesta por parte de la administración tributaria dentro del año siguiente a la presentación del recurso de reconsideración, lo cual tampoco ocurrió en este proceso. 5. Violación al debido proceso por irregularidades en la notificación No se presentó ninguna irregularidad en la notificación, comoquiera que las notificaciones realizadas por la demandada fueron correctamente enviadas a la dirección informada por el aportante en el RUT.
Según las guías de correo, la dirección informada en el RUT del demandante era la CR 53 68 180 LC 23 de Barranquilla, a la que se envió el requerimiento de información, el requerimiento para declarar o corregir y la liquidación oficial. Estos envíos fueron devueltos, por lo que se procedió a la notificación por aviso. No había lugar a exigir que la administración tratara de comunicarle por todos los medios a su alcance al demandante, por cuanto la UGPP realizó todo el procedimiento de notificación en cumplimiento de las normas establecidas en el Estatuto Tributario. 6.
Procedencia del rechazo de costos y gastos certificados por contador Las certificaciones contables aportadas por el demandante no cumplían con los requisitos formales exigidos, por lo que su desestimación es procedente. Por tanto, no había lugar a reconocer los costos y gastos incluidos en la declaración de renta. En todo caso, en el archivo de Excel que acompaña la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, y que forma parte integral del mismo, se reconocieron costos por la suma de $60.499.642.
Se rechazaron los demás declarados por no cumplir con los requisitos exigidos para su aceptación. Era totalmente procedente mensualizar los ingresos de la declaración de renta, según el artículo 35 del Decreto 1406 de 1999, ya que los trabajadores independientes tienen el deber de cotizar por periodos mensuales. Por esta razón, ante la falta de respuesta por parte del demandante respecto a la forma en que sus ingresos se presentaron durante el proceso de fiscalización, la UGPP tomó la decisión de mensualizarlos, no a partir de una presunción, sino a partir de un expreso mandato legal.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 7. Estimación del IBC del mes de enero de 2014 No existió error al estimar la base de cálculo del aporte correspondiente al mes de enero de 2014, pues según el artículo 1.º del Decreto 3085 de 2007, cuando el trabajador independiente no presente su declaración anual de ingresos base de cotización, se presumirá que el ingreso base de cotización es igual a aquel definido para el periodo anual anterior.
Por esta razón, la demandada procedió al recálculo del IBC, teniendo en cuenta el salario mínimo mensual legal vigente del año 2013, lo que llevó a disminuir el ajuste determinado en el acto oficial en $205.400. 8. Aplicación del principio de favorabilidad en la estimación de la sanción No se vulneró el principio de favorabilidad en la estimación de la sanción por omisión al tasarse esta en el 10% y no en el 5%, ya que el demandante no respondió el requerimiento para declarar y/o corregir a pesar de haberse notificado en debida forma y no allegó prueba del pago de aportes.
A juicio de la UGPP, tal circunstancia hacía procedente incrementar la sanción al 10%, conforme al mandato legal. 9. Estimación de la base de cotización Por ser las contribuciones parafiscales tributos de causación inmediata, no era posible aplicar el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 de manera retroactiva. En consecuencia, la determinación del IBC de los trabajadores independientes debía hacerse de conformidad con el artículo 19 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003, en concordancia con el artículo 1.º del Decreto 510 de 2003.
Sentencia apelada El Tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, con base en lo siguiente7: 1. Silencio administrativo positivo Explicó que no se configuró silencio administrativo positivo, pues la UGPP profirió la liquidación Oficial RDO-2017-03221 el 14 de septiembre de 2017, que fue notificada por aviso el 25 de octubre de 2017, por Io que concluyó que se expidió y notificó dentro del término contemplado en el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012. 2.
Notificación de los actos administrativos Afirmó que no existió una indebida notificación de los requerimientos de información, para declarar o corregir ni de la liquidación oficial ya que, según consta en el expediente, la UGPP le notificó al demandante los actos proferidos dentro del proceso administrativo, quien tuvo la oportunidad de contestar el requerimiento para declarar e interponer el recurso de reconsideración procedente. 3.
Liquidación del IBC del mes de enero de 2014 La UGPP efectuó el cálculo del IBC de enero de 2014 teniendo en cuenta el salario mínimo legal de 2013, ya que no obra prueba en el expediente que acredite que el demandante presentó una declaración en los términos del artículo 1.º del Decreto 3085 de 2007. Por tanto, era procedente que realizara el cálculo del IBC del mes de enero de 2014 de esa manera. 7 Samai Tribunal, índice 9.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 4. Estimación de la sanción Se evidenció que para proferir el Requerimiento para Declarar y/o Corregir RCD 2016-02427 del 6 de diciembre de 2016, la UGPP tuvo como fundamento el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012.
Sin embargo, al momento de expedir la liquidación oficial, la demandada liquidó la sanción en los términos del artículo 314 de la Ley 1819 de 2016, con lo cual se ajustó a las normas aplicables. No se configuró una violación al principio de favorabilidad, pues el artículo 135 de la Ley 1753 del 2015 entró en vigor el 9 de junio de 2015 y, en virtud del principio de irretroactividad de la ley, esta disposición no le era aplicable al demandante por corresponder a hechos que ocurrieron antes de su expedición. 5.
Estimación de la base de cotización Con todo, la UGPP erró al tomar como base para determinar el monto de las cotizaciones únicamente los ingresos brutos, sin tener en cuenta los costos o gastos que también se relacionaron en la declaración de renta. No hay lugar a presumir que los ingresos brutos obtenidos son los relacionados en la respectiva declaración, pero se le exija al demandante que acredite efectivamente los costos o deducciones declarados en el mismo documento, cuando el análisis frente a estos rubros tiene que ser integral.
Por lo tanto, declaró la nulidad parcial de los actos por medio de los cuales la UGPP liquidó y sancionó al demandante por no pagar oportunamente aportes al Sistema General de Seguridad Social en pensión y salud en el año 2014. A título de restablecimiento del derecho, el Tribunal ordenó recalcular la liquidación y la sanción que corresponden al demandante por no pagar oportunamente los aportes al Sistema General de Seguridad Social en pensión y salud en el año 2014.
Para tal fin, se ordena tomar la base de la renta líquida gravable relacionada en la declaración de renta de la vigencia fiscal 2014. Recursos de apelación De la parte demandante 1. Estimación de la base de cotización La parte demandante8 apeló la decisión del Tribunal. Consideró que no se podía aplicar la base gravable que utilizó la UGPP para determinar las obligaciones al Sistema de Protección Social, ya que el artículo 19 de la Ley 100 de 1993 estableció que los trabajadores independientes cotizan sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien, situación que no sucedió en este caso, ya que no existió afiliación del demandante a ninguna entidad.
Por lo anterior, solicitó determinar si para el periodo en discusión existía o no base gravable para la cotización de los aportes al Sistema de Protección Social. Advirtió que la información sobre los costos y gastos se encontraba en la declaración de renta del año 2014, por lo que la UGPP no debió aplicar una presunción de ingresos sin tener en cuenta los demás rubros declarados, en la medida que la valoración de esa prueba debió ser integral.
En todo caso, la entidad carecía de competencia para determinar los aportes al Sistema de Protección Social y no debió presumir los ingresos, considerando que no existía la reglamentación del gobierno nacional sobre el tema. Esto generó la vulneración del principio de legalidad. Además, la presunción de ingresos de la UGPP se mantuvo a pesar de 8 Samai CE, índice 2.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 que el demandante explicó sus ingresos con base en una certificación de contador público. 2. Notificación de los actos administrativos Insistió en que la liquidación oficial le fue notificada por fuera del término de seis meses que establece la ley, por lo que operó la causal de nulidad establecida en el numeral 3° del artículo 730 del ET.
Igualmente, sostuvo que ante la devolución de las comunicaciones enviadas, la administración debió intentar comunicarse con él por cualquier otro medio, con el fin de garantizarle la posibilidad de notificarse personalmente de los actos de fiscalización. 3. Liquidación del IBC del mes de enero de 2014 Insistió en que la UGPP cometió un error al calcular el IBC del mes de enero, ya que tuvo en cuenta el valor de $15.400.000, esto es teniendo en cuenta el salario mínimo del año 2014, cuando correspondía tomar el del año anterior.
Por último, reiteró que debía aplicarse el principio de favorabilidad en el cálculo del aporte, por lo cual era aplicable el límite del 40% del IBC establecido en la Ley 1753 del 2015. De la parte demandada 1. Principio de legalidad La parte demandada apeló el fallo9, al considerar que los actos demandados se motivaron en debida forma y con base en la normativa aplicable al caso concreto, y no se vulneró el principio de legalidad porque es deber del aportante contribuir con las cargas públicas.
Indicó que el demandante acreditó sus ingresos en el periodo 2014 mediante la declaración de renta, por lo que tenía el deber de afiliarse y pagar los aportes al Sistema de Seguridad Social como trabajador independiente, de acuerdo con lo regulado en la Ley 100 de 1993 y sus decretos reglamentarios. 2. Estimación de la base de cotización El desconocimiento de los costos y gastos tuvo sustento en la falta de pruebas y el incumplimiento con la carga probatoria de acreditar los criterios de deducibilidad establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario.
El demandante allegó soportes de costos por valor de $277.491.231, de los cuales fueron rechazados $216.991.589 por corresponder a documentos soporte duplicados, ilegibles, que no corresponden al periodo fiscalizado, o que no cumplían con los requisitos establecidos en los artículos 107 y 771 del ET. En cambio, la UGPP reconoció algunos costos por valor de $60.499.642.
La UGPP tiene plenas facultades para determinar las contribuciones parafiscales de la Protección Social. Así, la valoración de la procedencia de costos y gastos lo hace en virtud de las facultades otorgadas por el legislador. Por otro lado, sostuvo que debe mantenerse el prorrateo del ingreso realizado por la entidad en los doce meses del año 2014, y el IBC depurado por valor de $14.738.000 para el mes de enero y $15.400.000 para los demás periodos. 9 Samai CE, índice 2.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Pronunciamientos finales El ministerio público consideró que la sentencia de primera instancia debía ser revocada. En primer lugar, estimó que es claro que los trabajadores independientes y rentistas de capital sí están obligados a cotizar e, incluso, se estableció una presunción de capacidad de pago para las personas naturales que declaren impuestos de renta, IVA e industria y comercio, estando obligados a afiliarse al régimen contributivo.
De otro lado, en el artículo 6 de la Ley 797 de 2003 se estableció la base de cotización de los trabajadores independientes. No le asiste razón al demandante al sostener que la liquidación oficial se notificó por fuera del término legal, en tanto el requerimiento para declarar o corregir del 6 de diciembre de 2016 fue notificado por aviso fijado del 16 al 20 de enero de 2017, y se publicó en el portal web y en la cartelera de la UGPP, por lo que el demandante tenía del 24 de enero al 24 de abril de 2017 para responderlo, y presentó su respuesta el 7 de abril de 2017.
El término de seis meses para proferir y notificar la Liquidación Oficial corría del 25 de abril al 25 de octubre de 2017, siendo proferida el 14 de septiembre de 2017 y notificada por aviso el 25 de octubre de 2017, dentro del término legal. No hubo una notificación indebida, ya que ante la devolución de la notificación, era procedente la notificación por aviso.
No se encuentra error en el Tribunal respecto del cargo de la liquidación del IBC correspondiente al mes de enero de 2014, en tanto no hay prueba de la presentación de la declaración anual del IBC, por lo que la entidad podía presumir que el IBC era igual a aquel definido para el periodo anual anterior; esto es, efectuar el cálculo del IBC de enero de 2014, con el salario mínimo legal de 2013.
Finalmente, consideró que si bien en virtud del artículo 746 del ET los hechos consignados en las declaraciones tributarias se consideran ciertos, la jurisprudencia ha establecido que ello no impide que la autoridad exija prueba de lo consignado en la misma, y realice una verificación. Para el caso, le correspondía al actor aportar los documentos necesarios para demostrar la veracidad de los costos y deducciones con los que pretendía justificar los ingresos del IBC, para la realización de los aportes a salud y pensión. La UGPP goza de competencia para adelantar las investigaciones que tengan como fin determinar la existencia de los hechos que dan lugar a obligaciones frente a las contribuciones de la protección social, por lo que podía analizar los costos y las deducciones consignadas en la declaración de renta y exigir su prueba en cumplimiento del artículo 107 del ET para la determinación de los aportes a salud y pensión. Si el demandante no logró cumplir con la carga probatoria, era procedente que la entidad no tuviera en cuenta las sumas consignadas como costos y gastos en la declaración de renta, para efectos de estimar la base de los aportes a la seguridad social.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Problemas jurídicos (i) ¿La liquidación oficial proferida por la entidad demandada fue notificada dentro del término indicado en la ley? En caso afirmativo, también deberá la Sala estudiar si: (ii) ¿Existía el deber de cotizar aportes al Sistema de Protección Social a cargo de los independientes por el año 2014? (iii) ¿La administración debió tener en cuenta los costos y gastos incluidos en la declaración de renta para efectos de calcular los aportes a la seguridad social Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 correspondientes a los meses de enero a diciembre del año 2014, a cargo del demandante? La Sala no se ocupará de examinar las conclusiones del a quo relativas a la aplicación del principio de favorabilidad en la estimación de la sanción por omisión impuesta en los actos demandados, comoquiera que este punto no fue expresamente objetado por el demandante en su recurso de apelación. Tampoco habrá de pronunciarse sobre la determinación del IBC del mes de enero de 2014 conforme al salario mínimo de 2013, en tanto ese asunto fue decidido a favor del demandante en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, y por el Tribunal en la sentencia apelada.
Análisis del caso concreto 1. Notificación del requerimiento para declarar y/o corregir. Dirección de notificación. Prospera el cargo formulado por el apelante Los artículos 563 y 565 del ET10 prevén que las actuaciones de las autoridades de impuestos deben ser notificadas en forma electrónica, personal o por correo. Esta última se surte «mediante la entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección de notificaciones del contribuyente».
La dirección es «la informada en el RUT». Lo anterior supone que la notificación debe surtirse en primer término en la dirección exacta registrada por el contribuyente en el RUT. En el presente asunto, para revisar la correcta aplicación de estas disposiciones consta en el expediente que la dirección registrada por el demandante en el RUT era la “Carrera 53 68 180 LC 22 11”.
Esta dirección no corresponde a la utilizada por la UGPP para la notificación (“Carrera 53 68 180 LC 23”)12, según se deriva de lo afirmado por la propia demandada, por lo que no se observó el mandato legal de notificar en la dirección correcta. Ahora bien, la legislación contempla que en caso de devolución de notificaciones por correo cuando el envío se hizo a una dirección errada, surge la obligación de corregir el error por parte de la administración, para lograr la notificación en la dirección correcta: “Artículo 567.
Corrección de actuaciones enviadas a dirección errada. Cuando la liquidación de impuestos se hubiere enviado a una dirección distinta de la registrada o de la posteriormente informada por el contribuyente habrá lugar a corregir el error en cualquier tiempo enviándola a la dirección correcta. En este último caso, los términos legales sólo comenzarán a correr a partir de la notificación hecha en debida forma.
La misma regla se aplicará en lo relativo al envío de citaciones, requerimientos y otros comunicados.” (Subraya y negrilla fuera del texto original) De acuerdo con la norma citada y la jurisprudencia sobre esta materia13, en este caso, la notificación del requerimiento para declarar o corregir es irregular porque no se remitió a la dirección exacta señalada en el RUT.
Así, como la UGPP intentó 10 Aplicables a los procedimientos de liquidación oficial a cargo de la demandada por remisión expresa del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007. 11 Folio 29, c.p. 1. 12 Cfr. Guía de notificación a folio 14 de la copia electrónica del Requerimiento para Declarar o Corregir contenido en el CD que obra a folio 244, c.p.2. 13 Cfr. Sentencia del 26 de junio de 2024, exp. 28117, M.P. Wilson Ramos Girón. Ver también sentencias del 18 de octubre de 2018, exp. 22099, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 15 de octubre de 2020 y del 18 de marzo de 2021, exps. 24761 y 22795, M.P. Julio Roberto Piza; y del 20 de junio de 2024, exp. 28196, M.P. Wilson Ramos Girón. Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 la notificación a una dirección errónea, no se encontraba habilitada para acudir a la notificación por aviso.
Es un hecho no debatido que la notificación por aviso se realizó entre el lunes 16 de enero de 2017 y el día viernes 20 del mismo mes, como consta en los antecedentes administrativos, por lo que el término para responder el requerimiento iniciaba al día hábil siguiente; esto es el día lunes 23 de enero de 201714. No obstante, como se expuso arriba, tal notificación fue irregular, al valerse de la notificación supletoria por aviso cuando el mecanismo de notificación principal adolece de vicios.
En efecto, como la notificación por correo se tuvo como fallida por una causa imputable a la UGPP – envío a una dirección diferente a la informada en el RUT-, la demandada no estaba autorizada para notificar por aviso el requerimiento mencionado. Como la UGPP contaba con una dirección de notificación informada en el RUT, debió reintentar la notificación personal que constituye el mecanismo de notificación principal. 2.
Verificación de la dirección para notificar. Notificación por aviso de las diferentes piezas procesales. Advierte la demandante que, en el presente asunto, no le era dable a la UGPP notificar las diferentes piezas procesales con el mecanismo supletorio del aviso. Lo anterior atendiendo lo dispuesto en el artículo 568 del ET que dispone: “ARTICULO 568.
NOTIFICACIONES DEVUELTAS POR EL CORREO. Los actos administrativos enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad.
La notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en el portal o de la corrección de la notificación. Lo anterior no se aplicará cuando la devolución se produzca por notificación a una dirección distinta a la informada en el RUT, en cuyo caso se deberá notificar a la dirección correcta dentro del término legal.” (Se subraya) Así, como en este caso, la devolución se originó en el hecho de que no se remitió a la dirección informada por el demandante en el RUT, no le era dado a la UGPP proceder de manera automática a la notificación por aviso de ninguna de las piezas procesales.
El asunto cobra especial relevancia en el caso de la liquidación oficial porque, como se analiza a continuación, al recurrir la notificación por aviso de manera improcedente, derivó en que el acto fue expedido por funcionario carente de competencia, como consecuencia de la notificación extemporánea. Notificación de la liquidación oficial El artículo 50 de la Ley 1739 de 2014, que modificó el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012, expresamente señala: “Artículo 180.
Procedimiento aplicable a la determinación oficial de las contribuciones parafiscales de la protección social y a la imposición de sanciones por la UGPP. Previo a la expedición de la Liquidación Oficial o la Resolución Sanción, la UGPP enviará un Requerimiento para Declarar o Corregir o un Pliego de Cargos, los cuales deberán ser respondidos por el aportante dentro de los tres (3) meses siguientes a su notificación. Si el aportante no admite la propuesta efectuada en el Requerimiento para Declarar o Corregir o en el Pliego de Cargos, la UGPP procederá a proferir la respectiva Liquidación Oficial o la Resolución Sanción, dentro de los seis (6) meses siguientes, si hay mérito para ello.” (Se resalta) Conforme esta norma, la administración debe expedir la liquidación oficial dentro de 14 Archivo pdf contenido en el CD a folio 245 del cuaderno principal, y nro. 47 en Samai.
Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 los seis meses siguientes al vencimiento del término para la presentación de la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir.
Para la Sala, la liquidación oficial debe emitirse en el término legal, una vez transcurrido en su totalidad el término para que el administrado responda el requerimiento, en aras de preservar el derecho de réplica de este, así como la integridad de los términos con que cuenta la administración para emitir los actos liquidatorios. Ahora bien, según la jurisprudencia de la Corte Constitucional y del Consejo de Estado, cuando las normas señalan que un acto debe ser proferido dentro de un término debe entenderse que debe ser emitido y notificado dentro de este15.
Por tanto, no le asiste la razón al Tribunal cuando afirma la oportunidad del acto, considerando exclusivamente la fecha de emisión de este. En el caso en análisis está establecido –y no es tema de debate- que el requerimiento declarar y/o corregir fue notificado –aunque de manera irregular- mediante el día 20 de enero de 2017. Si bien el aportante dio respuesta al requerimiento el 7 de abril de 2017, el término de 6 meses concedido a la autoridad para emitir y notificar la liquidación oficial inició una vez transcurrido el término para responder el requerimiento para declarar y/o corregir16; esto es, el término para responder el requerimiento de 3 meses, corrió entre el 23 de enero de 2017 y el 23 de abril del mismo año, y el término de 6 meses para proferir y notificar el acto liquidatorio entre el 24 de abril de 2017 y el 24 de octubre del mismo año. Como la Liquidación Oficial se notificó el 25 de octubre de 2017, la UGPP carecía de competencia temporal para expedir el acto.
Frente al argumento de la demandada de que el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012 solo exige la expedición del acto, y no su notificación dentro del plazo indicado, se reitera que el vocablo proferir que emplea esta última disposición debe entenderse que incluye la notificación del acto17. Así, concurren varios vicios en la actuación demandada, todos los cuales son suficientes para derivar en la nulidad del acto.
De un lado, se utilizó indebidamente la notificación supletoria por aviso y, por otro lado, el acto fue proferido (emitido y notificado) por fuera del término fijado en la Ley, derivando en la carencia de competencia temporal para expedir el acto, y con ello, en la causal de nulidad señalada en el numeral 1 del artículo 730 del ET. Por las consideraciones precedentes, y al prosperar el anterior cargo de apelación de la parte demandante, la Sala anulará los actos demandados, y estima innecesario examinar los demás cargos de la apelación planteados.
Costas Acorde con el criterio acogido por la Sala mayoritaria18 al momento de expedir esta decisión, procede la condena en costas –agencias en derecho- en ambas instancias a cargo de la parte vencida en razón a la prosperidad del recurso de apelación, conforme lo establece el artículo 365 del CGP. Para tal efecto se liquidarán de acuerdo con su causación, comprobación y razonabilidad en los términos del numeral 3 del artículo 366 ib. 15 Sentencias C-1114 del 25 de noviembre de 2003, M.P. Jaime Córdoba Triviño; sentencias del 7 de septiembre de 2023, exp. 27076, M.P. Milton Chaves García, y del 8 de febrero de 2024, exp. 27904, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 16 Sentencia del 3 de octubre de 2024, exp. 27952, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 17 Sentencia del 8 de febrero de 2024, exp. 27904, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 18 Sentencia del 23 de septiembre de 2025, (exp. 28292, CP.
Wilson Ramos Girón). Radicado: 08001-23-33-000-2019-00329-01 (27224) Demandante: Omar de Jesús Zapata González Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 Las agencias en derecho se fijan en aplicación del Acuerdo PSAA16-10554 de 2016 a favor de la demandante en un (1) SMLMV para cada instancia. Por tanto, la liquidación de las costas la hará de manera concentrada el Tribunal, en los términos del artículo 366 del Código General del Proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada, en su lugar: “1. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial No. RDO-2017-03221 del 14 de septiembre de 2017, proferida por el Subdirector de Determinación de Obligaciones de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP y de la Resolución No. RDC 619 de 24 de octubre de 2018, emitida por el Director de Parafiscales de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP. 2.
Como consecuencia de la anterior declaración y a título de restablecimiento del derecho, declarar que la parte demandante no se encuentra obligada al pago de los aportes al Sistema de Seguridad Social correspondientes al año 2014 liquidados en los actos demandados.” 2. Condenar en costas en ambas instancias a la entidad demandada, conforme lo señalado en la parte considerativa de esta providencia. Notifíquese y comuníquese.
Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidente Aclara voto (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador