Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., treinta (30) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Demandada: DIAN Temas: Renta 2015.
Valoración probatoria. Costos y gastos. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 31 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que decidió2: Primero: Negar las pretensiones de la demanda.
Segundo: Por no haberse causado no se condena en costas.
ANTECEDENTES Actuación administrativa Previo requerimiento especial y respuesta al mismo, con la Liquidación Oficial de Revisión 322412019000110 del 08 de abril de 2019, la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2015 presentada por Alpecorp Colombia SAS3 el 22 de marzo de 2016, para disminuir: costos de venta de $13.837.156.000 a $11.150.598.0004, gastos operacionales de administración de $2.551.590.000 a $2.099.250.0005, otras deducciones de $191.869.000 a $97.882.0006, otras retenciones de $403.914.000 a $396.643.0007 e imponer sanción por inexactitud de $815.492.000 (100%). 1 Ingresó al despacho el 17 de noviembre de 2023.
SAMAI CE, Índice 3. 2 SAMAI Tribunal, Índice 27. 3 Cuyo objeto social es el suministro, comercialización, importación, exportación, fabricación de toda clase de equipo contra incendio, entre otros, vehículos de bomberos. 4 Compras a DINAL (simuladas) 2.388.056.143 Doble registro Navitrans 128.847.816 Al régimen simplificado documento equivalente sin requisitos 169.654.000 Total desconocimiento 2.686.557.959 5 Personas naturales documento equivalente sin requisitos 443.506.624 Gastos laborales arts. 108, 114 y 664 ET 8.211.549 Mayor valor registrado Agencia de Turismo Global Blue Representaciones S.A. 621.854 Total rechazo 452.340.027 6 Gastos de ejercicios anteriores 90.869.601 Impuestos asumidos del tercero Luis Antonio Macías Quemba 3.117.511 Total rechazo 93.987.112 7 Retenciones que no se certificaron debidamente $7.271.000.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Recurrida en reconsideración8 la decisión anterior, solo en lo atinente a los costos de venta por compras a Distribuciones Nacionales DINAL SAS ($2.388.056.143) y al régimen simplificado ($169.654.000), así como a los gastos operacionales de administración con personas naturales del régimen simplificado ($443.506.624), la demandada confirmó la referida liquidación oficial mediante la Resolución 992232020000026 del 05 de marzo de 2020.
Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones9: 1. Que se declare la nulidad del acto administrativo Liquidación Oficial de Revisión N° 322412019000110 del 08 de abril de 2019 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. 2.
Que se declare la nulidad del acto administrativo, la Resolución N° 622-992232020000026 del 5 de marzo de 2020, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales notificada por edicto desfijado el 23 de junio de 2020. 3. Que como consecuencia de las anteriores declaraciones de nulidad, se restablezca el derecho de mi poderdante, por el impuesto y vigencia fiscal correspondiente. 4.
Que se ordene el archivo definitivo del expediente administrativo correspondiente a la vigencia fiscal de 2015 del impuesto sobre la renta del contribuyente en mención. Invocó como vulnerados los artículos 23, 29, 189.11 y 228 de la Constitución; 240 a 242 del CGP (Código General del Proceso); 138, 161 a 164 y 166 del CPACA; 62, 88, 617, 684, 671, 732, 742, 743, 771-2, 771-5, 772, 774 y 781 del ET (Estatuto Tributario); 48 a 51 del CCo (Código de Comercio), así como, 3, 11, 123 y 124 del Decreto 2649 de 1993; y 3 del Decreto 522 de 2003; bajo el siguiente concepto de violación10: Adujo vulneración del debido proceso porque la demandada remitió la citación para notificar la resolución de reconsideración a una dirección diferente a la registrada en el RUT de la compañía, además, pretermitió el último día de comparecencia para surtir esa notificación personal, el cual finalizaba el 09 de junio de 2022, sin embargo, el 08 de junio de 2022 fijó el edicto de notificación de ese acto definitivo.
También señaló, que a causa de esa notificación irregular operó el silencio positivo de la Administración. Sin especificar las glosas a las que se opone, de manera general indicó, que no procede el rechazo de costos y gastos porque entregó los documentos que demuestran la realidad de los hechos económicos (libros oficiales y los libros o cuentas auxiliares, junto con los soportes, comprobantes y demás documentos que hacen parte de la misma), sin embargo, la demandada los desconoció aun cuando, en su entender, esos soportes y comprobantes contables explican la operación económica que representan. 8 Sin controvertir los demás rechazos ni la sanción por inexactitud. 9 SAMAI Tribunal, Índice 6. 10 Ibidem.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Refirió que no lleva inventario porque los pedidos son muy específicos y según lo requerido por el cliente se va adquiriendo lo necesario; que no se configuró fraude fiscal, pues los pagos en efectivo no están prohibidos y la realización de reiteradas transacciones no constituye ilegalidad, de modo que la DIAN debió demostrar fehacientemente que la actora violó la ley; y que la declaratoria de DINAL como proveedor ficticio no había ocurrido en el año 2015, por lo cual no tenía razones para rechazar las operaciones con ese tercero. Los pagos a personas naturales debían acreditarse con documentos equivalentes a la factura y en tal sentido se aportaron las cuentas de cobro y documentos equivalentes donde se especifica el concepto y valor de los servicios prestados, aunado a que se verificaron planillas y pagos a la seguridad social, sin embargo, la DIAN no las aceptó.11 Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda12.
Señaló que los actos administrativos demandados revisten plena legalidad por cuanto se expidieron con sujeción a la normativa tributaria y conforme con el material probatorio e indiciario recaudado en desarrollo de sus actividades de fiscalización, dándole a la actora las oportunidades de contraprobar los hallazgos de la Administración. De ahí, que se garantizó el debido proceso y el derecho de defensa.
Tampoco se vulneraron los derechos al debido proceso, defensa y contradicción de la actora, pues en el expediente consta que la citación para notificar personalmente la resolución de reconsideración, se entregó el 10 de marzo de 2020, en la dirección procesal que ella informó en el recurso de reconsideración, motivo por el cual no es cierto lo referido en la demanda en cuanto a que dicha notificación se realizó el 11 de marzo de 2020 y por ello se pretermitió un día del plazo de comparecencia a la notificación personal, lo que a su vez derivó en un silencio positivo administrativo.
Aparte que la actora acudió efectivamente ante esta jurisdicción dentro del término de caducidad. El rechazo de costos por pagos al tercero DINAL se fundamentó en la valoración en sana crítica de las pruebas directas e indicios recolectados en el trámite de fiscalización dados a conocer a la actora con el requerimiento especial, momento a partir del cual correspondía a ella la carga de la prueba al quedar desvirtuada la presunción de veracidad de la declaración y por tratarse de aspectos negativos de la base imponible, sin embargo, la demandante no demostró la realidad de las operaciones, para lo cual, bien pudo allegar órdenes de compra, remisiones de la mercancía, registros de entrada de mercancía al almacén, costos y guías de transporte.
Además, se observaron pagos supuestamente realizados a DINAL mediante cheques, de los que no se aportó ningún soporte, por lo que se requirió a los respectivos bancos, pero estos informaron la imposibilidad de establecer la trazabilidad de esos pagos. Así, la conclusión de que las compras a DINAL fueron simuladas a propósito de obtener un beneficio fiscal se cimentó en un nutrido acervo probatorio e indiciario que la demandante no desvirtuó en sede administrativa ni jurisdiccional, con independencia de que dicho tercero fuera declarado proveedor ficticio en el año 2017 y que los pagos en efectivo no están prohibidos. 11 La sanción por inexactitud no se discutió en sede administrativa, ni se cuestiona en la demanda. 12 SAMAI Tribunal, Índice 14.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 El rechazo de los costos y gastos por el pago a personas naturales se derivó de las múltiples inconsistencias que no permitieron identificar el cumplimiento de los requisitos de los documentos y comprobantes de egreso allegados por la demandante, tales como la expedición de documentos equivalentes con los mismos números y fechas discordantes entre estos y sus comprobantes de egreso.
Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas13. Concluyó que no hubo violación del debido proceso de la actora, por cuanto ella recibió la citación para notificarse personalmente de la resolución de reconsideración en la dirección procesal que informó, acorde con lo cual dicho término transcurrió en debida forma, lapso en que la convocada no acudió para notificarse personalmente, debiendo cumplirse la notificación del señalado acto mediante edicto como lo hizo la autoridad tributaria y, por eso, es improcedente la invocación de la demandante sobre un silencio administrativo positivo que no ocurrió. En el expediente se constató irregularidades contables, como que la actora registró las mercancías como costo, sin el previo ajuste del libro de inventarios, no llevó control de mercancía ni de los pagos, por lo que no era posible establecer la trazabilidad de la adquisición de los productos y su pago.
No se aportaron los soportes internos y externos de los pagos, tales como, órdenes de compra, entrada de mercancía al almacén, costos y guías de transporte, soportes de los pagos en efectivo y los comprobantes de los cheques girados, además la misma demandante señaló que no lleva un control de la mercancía adquirida y sus pagos. Del cruce de información con los bancos Davivienda y Bancolombia se estableció que los cheques que giró la actora no estaban a nombre de DINAL, tampoco correspondían a las chequeras emitidas por esas entidades financieras.
Hallazgo sobre el que la demandante afirmó que no giraba los cheques a nombre de ese proveedor, sino que sus mismos funcionarios los cobraban para luego hacer el pago a dicho proveedor en efectivo, sin que quedaran comprobantes de egreso o prueba de la entrega y recepción de esas considerables sumas de dinero. En la dirección registrada por DINAL en el RUT, no fue posible su ubicación por parte de la DIAN, en dicho lugar se informó que no conocían a la citada sociedad ni a sus representantes legales.
Surgió, además, que en el año 2017 el señalado tercero fue declarado proveedor ficticio. Todo eso, llevó a que la demandada mediante prueba indiciaria cuestionara la realidad de las operaciones comerciales con DINAL y se radicara en la demandante la carga de probar la validez y existencia de esas transacciones, la realidad sustancial de la operación, actividad probatoria que esta no cumplió por medios distintos a las facturas, con lo cual se puso en evidencia que las compras cuestionadas no existieron.
La demandante no desvirtuó los motivos del rechazo de los pagos a personas del régimen simplificado, toda vez que en los documentos equivalentes allegados se advirtieron inconsistencias que no permiten establecer la realidad sustancial de las operaciones ni aceptar estas erogaciones, aunado que la actora carece de los soportes externos que las demuestren tales como, constancias de los pagos, comprobantes de pago a la seguridad social o contrato en razón al que se prestó el servicio. 13 SAMAI Tribunal, Índice 27.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 En síntesis, como no se acreditó la realización material de los costos y gastos glosados, no se desvirtuaron los ajustes propuestos parte de la administración. Recurso de apelación La demandante apeló el fallo del tribunal14, bajo el argumento que la primera instancia incurrió en indebida interpretación de la prueba y extralimitación de su función, toda vez que exigió fotografías, contratos, inventarios, registros de venta, entre otros, para la demostración las operaciones, esto es, una tarifa legal que el artículo 771-2 del ET no estableció para la aceptación de los costos y deducciones15.
Pronunciamientos finales Las partes guardaron silencio en esta etapa procesal. El delegado del Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia apelada, por compartir lo señalado por la primera instancia16. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 1- Se juzga la legalidad de los actos demandados atendiendo a los cargos de la apelación propuestos por la actora -apelante única-, contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas.
En concreto, corresponde establecer si procedía rechazar los costos de venta y gastos operacionales de administración glosados respecto de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2015, y la consecuente sanción por inexactitud. Se anota que el cargo de la demanda en el que se invocó el silencio positivo de la administración por indebida notificación del acto que resolvió la reconsideración no fue materia de impugnación, pese a haber sido resuelto negativamente en primera instancia. Se advierte que la apelación plantea de manera general indebida interpretación de la prueba por el tribunal, sin reparo particular y sin circunscribir a una glosa en específico de las controvertidas en este medio de control y que fueron analizadas por la primera instancia. En ese orden, el cargo será analizado frente a los costos y gastos discutidos, en el entendido que el tema de la valoración de documentos allegados por la demandante ha sido el debate común a los rechazos.
Análisis del caso concreto 2- La sociedad apelante censura al tribunal que realizara una indebida interpretación de las pruebas contables y las facturas aportadas a la actuación administrativa, y que le exigiera la demostración de los costos y gastos glosados con medios de prueba distintos a la factura, pese a que esta es la tarifa legal impuesta para el efecto según el artículo 771-2 del ET.
El Tribunal dio la razón a la demandada, al considerar que el conjunto de pruebas directas e indicios recolectados por la autoridad tributaria desvirtuaron la realidad 14 SAMAI Tribunal, Índice 30. 15 Sin referir a la sanción por inexactitud. 16 SAMAI Tribunal, Índice 11. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 meramente documental de los pagos que se adujeron realizados, lo cual no fue demeritado por la actora.
Para dar solución al debate propuesto, se precisa que el artículo 771-2 del ET exige que las operaciones constitutivas de costos, deducciones e impuestos descontables estén soportadas en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación fiscal17; lo cual no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal18, quien en ejercicio de sus facultades de fiscalización puede verificar dichas transacciones y, si es del caso, rechazarlas.
Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en la normativa fiscal y en la legislación civil, en cuanto sean compatibles con la primera19. Lo anterior significa que la eficacia probatoria de las facturas no es absoluta, pues está sujeta a la verificación de la autoridad fiscal, quien en desarrollo de sus facultades de fiscalización puede desvirtuarla a través de los medios de prueba aludidos.
Lo mismo ocurre con la contabilidad, pues si bien el artículo 772 del ET establece que los libros de contabilidad constituyen prueba a favor del contribuyente cuando se llevan en debida forma20, el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisa que serán prueba suficiente, siempre que no hayan sido desvirtuados “por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley”.
En ese sentido, una vez la DIAN controvierte la realidad de los documentos que soportan las operaciones, le corresponde al contribuyente aportar los elementos demostrativos que acrediten su existencia. En el caso concreto, de la declaración de renta del año 2015 presentada por la actora, entre otros rubros -discutidos en el proceso- se desconocieron costos de venta por compras DINAL de $2.388.056.143 al corresponder a compras simuladas.
Igualmente, costos de venta por pagos a personas naturales del régimen simplificado de $169.654.000 y gastos operacionales de administración con personas naturales del régimen simplificado por $443.506.624 en razón a falta de certeza sobre la realidad de los mismos e incumplimiento de los requisitos previstos en los artículos 771-2 del ET y 3 del Decreto 522 de 2003 -inconsistencias de numeración y fechas-.
Respecto del desconocimiento costos de venta por compras DINAL de $2.388.056.143, en los antecedentes administrativos se evidencia que estos se rechazaron porque: (i) En la visita al contribuyente del 25 de septiembre de 201721, se solicitaron las facturas de compra realizadas al tercero DINAL junto los soportes internos y externos, tales como órdenes de compra, remisión de la mercancías, entradas y salidas de almacén, costos y guías de transporte, etc., frente a lo cual, la demandante en visita del 20 de diciembre de 201722, manifestó que no llevaba registro alguno ni inventario, pues el proveedor se limitaba a entregar la mercancía con la factura al jefe de bodega, quien informaba a la encargada de pagos.
(ii) En el acta de visita del 09 de enero de 201823, la actora informó que no se utilizaba la cuenta 14 para el manejo del inventario de la materia prima e insumos de su actividad 17 Literales b), c), d), e), f), y g) del artículo 617 y artículo 618 del Estatuto Tributario. 18 Sentencia del 19 de marzo de 2016 (exp. 21185, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez). 19 Artículo 742 del Estatuto Tributario.
“La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto sean compatibles con aquellos”. 20 Artículo 774 del Estatuto Tributario. 21 SAMAI Tribunal, Caa 1, pdf. 30 y 31. 22 SAMAI Tribunal, Caa 1, pdf. 185 a 187. 23 SAMAI Tribunal, Caa 2, pdf. 13 a 15.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 económica, que las compras de insumos eran registradas directamente en las cuentas del costo, de acuerdo con las órdenes de compra según licitaciones o contratos directos.
(iii) Atendiendo a la relación de cheques que aportó la demandante el 06 de febrero de 201824, se requirió a los bancos Davivienda25 y Bancolombia26 que informaran la trazabilidad de esos pagos, cuya respuesta fue: - Bancolombia, en escrito del 21 de mayo de 2018 informó “Es de resaltar, que los siguientes cheques mencionados en su oficio, no se encontraron en los movimientos de la Cuenta Corriente N°108- 506523-68 para el año 2015, de igual forma los mismos no corresponden a consecutivos de chequera asignados a la cuenta antes mencionada.”27. - Davivienda, el 30 de julio de 2018 informó: “1.
Se aclara que los cheques relacionados por ustedes, no hacen parte a las chequeras emitidas por el Banco Davivienda. 2. Una vez efectuada la validación de los cheques girados desde la cuenda corriente XXXX XXXX 9069, no se evidencian cheques a favor de Distribuciones Nacionales Dinal S.A.S. Identificado con NIT: 900.709.582; adjuntamos CD que contiene archivo con la relación de los cheques girados por el tercero durante el año 2015, y copa bifacial de los mismos.”28 (iv) En el acta de inspección contable sobre libros de contabilidad del 01 de junio de 201829, consta que la demandante no llevaba consecutivos de los comprobantes de contabilidad ni de los documentos equivalentes, sólo contabiliza las facturas según el número del proveedor.
(v) Mediante auto de organización 4232 del 18 de junio de 201830 se trasladaron a este proceso, las pruebas del expediente adelantado a DINAL, por IVA del bimestre 1 de 2015, la cuales dan cuenta de diferentes requerimientos devueltos y visitas infructuosas a su domicilio fiscal donde no fue posible ubicarla31. Del análisis en sana crítica de los hechos y pruebas referidas, al margen de la declaratoria de proveedor ficticio del proveedor DINAL32, la Sala encuentra que la inconsistencia de la información contable allegada por la actora no le otorga fiabilidad, pese a lo cual la demandante no aportó otros medios de prueba que permitieran establecer la realidad de las operaciones de compra glosadas.
Así mismo, que a pesar de las diligencias llevadas a cabo por la autoridad tributaria no fue posible constatar esas operaciones, y que las investigaciones a la sociedad DINAL evidenciaron que esta no contaba con capacidad económica, de inventarios e infraestructura física que le permitieran ejecutar las operaciones de venta, no atendió los llamados realizados por la Administración y no se ubicó en la dirección registrada en el RUT, entre otras irregularidades.
A este respecto, se reitera que la demostración de la realidad de la operación trasciende la formalidad del soporte, aunque este constituya tarifa legal33. Por eso, aun cuando el artículo 771-2 del ET establece un único medio probatorio para sustentar, entre otros, los 24 SAMAI Tribunal, Caa 3, pdf. 56 y 57. 25 SAMAI Tribunal, Caa 6, pdf. 120 a 122. 26 SAMAI Tribunal, Caa 6, pdf. 116 a 119. 27 SAMAI Tribunal, Caa 8, pdf. 96 a 111. 28 SAMAI Tribunal, Caa 12, pdf. 207 y 208. 29 SAMAI Tribunal, Caa 8, pdf. 28 a 36. 30 SAMAI Tribunal, Caa 9, pdf. 65. 31 SAMAI Tribunal, Caa 9, pdf. 66 a 100. 32 SAMAI Tribunal, Caa 9, pdf. 98 y 99. 33 Sentencia del 9 de junio de 2022 (exp. 25769, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello).
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 costos, la Administración está habilitada para acudir a otros medios probatorios, entre ellos, los indicios, para constatar la realidad de la operación. De modo que las facturas pueden ser desvirtuadas por otros medios probatorios, directos o indirectos, que no estén prohibidos en la ley, como ocurre en este caso con los indicios detectados en las visitas de verificación, inspecciones y cruces con terceros, además de la contabilidad de la actora que no ofrece certeza de los hechos alegados, pues, como se indicó, no estaba acorde con la declaración de renta del año 2015.
Así pues, las pruebas recaudadas por la DIAN desvirtúan las facturas y demás pruebas presentadas por la actora como soporte de costos declarados, pues constituyen indicios contundentes que desvirtúan la existencia de las transacciones de compra. En contraste, la demandante no desvirtuó los hallazgos ni las conclusiones de la Administración respecto a la inexistencia de las operaciones, se limitó a afirmar que las facturas y la contabilidad cumplían los requisitos legales.
En suma, como la Administración encontró elementos de prueba sobre la irrealidad de las operaciones cuestionadas con el referido proveedor, sin que la actora acreditara la realidad por medios distintos a la relación de facturas y la contabilidad desprovista de credibilidad, pese a asistirle la carga demostrativa de los aspectos negativos de la base imponible por ser quien los invoca a su favor34, y especialmente, porque la autoridad tributaria cuestionó su veracidad, la Sala concluye la procedencia del desconocimiento de los costos glosados, sin que por lo demás se advierta indebida interpretación probatoria ni extralimitación del tribunal. 3- Como se anticipó al inicio de las consideraciones, frente al desconocimiento de costos de venta35 y gastos operacionales de administración36 con personas del régimen simplificado, tampoco se especificó el cuestionamiento sino que se planteó de forma general en torno a la valoración probatoria efectuada por el Tribunal.
En ese orden, se procede a su análisis. Al respecto, se observa que el motivo de rechazo de esos costos y gastos se concretó en la falta de certeza sobre la realidad de los mismos y el incumplimiento de los requisitos para su aceptación en la depuración del impuesto de renta, en los términos de los artículos 771-2 del ET y 3 del Decreto 522 de 2003 -inconsistencias de numeración y fechas-, sumado a otras anomalías que les restaron credibilidad.
En efecto, la apelante no se opuso de forma específica a las inconsistencias advertidas por la DIAN, sino que adujo de manera genérica haber cumplido la tarifa legal del citado artículo 771-2 ib., asimismo, se destaca que las partes no discuten que las aludidas transacciones se relacionan con personas del régimen simplificado, por lo que para la aceptación de estas erogaciones el medio de acreditación idóneo era el documento equivalente a la factura, tampoco cuestionan el monto de esas transacciones.
Partiendo de lo anterior, se recuerda que para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta tratándose de documentos equivalentes, el artículo 771-2 del ET37 dispone que estos deben cumplir los requisitos establecidos en las letras b), d), e) y g) del artículo 617 ibidem, correspondientes a: apellidos y nombre o razón social y NIT del 34 Sentencias del 31 de mayo de 2018 y 05 de agosto de 2021 (exps. 20813 y 22478, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez) y del 09 de febrero de 2023 (exp. 26365, CP: Wilson Ramos Girón). 35 $169.654.000. 36 $443.506.624 37 Declarado exequible en la sentencia C-733 del 26 de agosto de 2003, MP: Clara Inés Vargas Hernández.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 vendedor o de quien presta el servicio; llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva; fecha de expedición y valor total de la operación. En lo que respecta al requisito de la numeración consecutiva -letra d-, el parágrafo del artículo 771-2 del ET prescribe que bastará con que el documento equivalente contenga la correspondiente numeración. Concordantemente el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, establece que las adquisiciones de responsables del régimen común a personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado de IVA, deben acreditarse con un documento equivalente a la factura expedido por el adquirente, con los requisitos de: a) apellidos, nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios; b) apellidos, nombre y NIT de la persona natural beneficiaria del pago o abono; c) número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva; d) fecha de la operación; e) Concepto; f) valor de la operación; y, g) discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación. En el caso concreto, la actora solicitó unos valores como costo y otros como gasto de la declaración de renta del año 2015, relativos a pagos que señala haber realizado a personas del régimen simplificado de IVA: - Rubiel Sabbi Vargas, Luis Hernando Gómez y Oscar Javier Fajardo para un total de costos de venta de $169.654.000. - Jorge Eduardo López Vargas, Leidy Milena Martínez Herrera, Jorge Hernán Orozco Grisales, Hernando Alberto lozano González, Iván Darío Castañeda Martínez, Yury Alexandra Torres Briceño, Stanly Sabbi Barajas, Alexandra Ortiz Romero, Laura Juliana Alvis Alvis, Luis Antonio Macias Quemba, Eduardo Velásquez Olea, Nubia Marlen Martínez Buitrago y Jhon Ramos Vargas, para un total de gastos operacionales de administración de $443.506.624.
En relación con dichos costos de venta, en los antecedentes administrativos se evidencia que la actora no expedía a los señalados proveedores los documentos equivalentes bajo un consecutivo numérico, pues en un mismo mes emitió documentos equivalentes con igual número para dos personas y conceptos diferentes, tal es el caso del documento equivalente 40, uno del 30 de enero de 2015 a nombre de Rubiel Sabbi Vargas por $2.500.000 y otro del 20 de enero de 2015 por $3.800.000 a nombre de Luis Antonio Macias Quemba38.
Adicionalmente, respecto de ese mismo tercero Rubiel Sabbi Vargas se observó que la demandante expidió 11 documentos equivalentes todos fechados el día 30 de cada mes39. Respecto del tercero Luis Hernando Gómez Durán se aportó el documento equivalente 305 del 30 de diciembre de 201540, sin concepto, en cuyo ítem “cantidad” se encuentra el número 1, sin embargo, en las casillas valor unitario y total se registran 10 cifras que oscilan entre el $1.800.000 y $24.000.000, no obstante, en el total a pagar aparece la cifra de $1.427.200.
Se observaron documentos cuyos números no guardan orden cronológico, como es el caso del tercero Oscar Javier Fajardo, donde el documento equivalente 274 del 30 de noviembre de 2015, tiene comprobante de egreso del 04 de noviembre de 201541. El documento equivalente 302 del 18 de diciembre de 2015, tiene comprobante de egreso del 10 de diciembre de 201542. 38 SAMAI Tribunal, Caa 11, pdf. 66. 39 SAMAI Tribunal, Caa 9, pdf. 150 a 178. 40 SAMAI Tribunal, Caa 12, pdf. 26. 41 SAMAI Tribunal, Caa 12, pdf. 39 y 40. 42 SAMAI Tribunal, Caa 12, pdf. 60 y 61.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Esas situaciones develaron que la actora incumplió el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, no solo por el conjunto irregularidades en la numeración y en las fechas de los documentos equivalentes, sino por no expedir el documento equivalente a que estaba obligada, por cada compra y/o servicio adquirido a personas no obligadas expedir factura y/o documentos equivalentes o pertenecientes al régimen simplificado.
En lo referente a los gastos operacionales rechazados se advirtieron las mismas inconsistencias de los costos de venta por pagos a personas naturales. Así, los documentos equivalentes de 1043 de los 13 proveedores asociados a los gastos cuestionados, tenían un solo registro contable en diciembre de 2015 por $30.000.000 anuales (en todos los casos mensualidades de $2.500.000), pese a tratarse de personas y conceptos económicos disimiles.
Se observaron documentos equivalentes que compartían la misma numeración, es el caso de Laura Juliana Alvis Alvis, donde dos documentos equivalentes, uno del 27 de febrero de 2015 y otro del 30 de marzo de 2015, se identifican con el número 7344. Adicionalmente, tanto para costos y gastos, se observó la conducta indiciaria desfavorable a la demandante descrita en el artículo 781 del ET45, pues fueron varias y reiteradas las ocasiones en las que Administración requirió a la actora los documentos equivalentes junto con los respectivos soportes internos y externos, sin ser entregados, fue luego del cierre de la inspección tributaria que ésta los allegó. De lo expuesto, la Sala concluye que, si bien la demandante aportó documentos equivalentes de los costos y gastos cuyo reconocimiento persigue, lo cierto es que estos no satisfacen los requisitos del artículo 771-2 del ET, en concordancia con los artículos 617 ibidem y 3 del Decreto 522 de 2003, incumplimiento que la actora no justificó ni subsanó; aunado al conjunto de inconsistencias e indicios que no dan certeza de su realidad.
Razón por la cual, no están dados los supuestos de procedibilidad de esas erogaciones como costo y gasto de la declaración de renta del año 2015. Por consiguiente, no prospera la apelación. Corolario de lo anterior, se ratifica la sanción por inexactitud impuesta en el 100%46. Conclusión 4- Por lo razonado en precedencia se establece que en este caso procede rechazar los costos y gastos analizados por cuanto la actora no demostró la realidad de las operaciones cuya inexistencia quedó en evidencia por la contundencia de un conjunto de indicios no desvirtuado, aunado a que emitió documentos equivalentes que no cumplían los requisitos exigidos para su reconocimiento en la depuración del impuesto sobre la renta.
En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada. 43 Jorge Eduardo López Vargas, Leidy Milena Martínez Herrera, Jorge Hernán Orozco Grisales, Hernando Alberto lozano González, Iván Darío Castañeda Martínez, Yury Alexandra Torres Briceño, Stanly Sabbi Barajas, Alexandra Ortiz Romero, Laura Juliana Alvis Alvis y Nubia Marlen Martínez Buitrago. 44 SAMAI Tribunal, Caa 11, pdf. 38 y 40. 45 “El contribuyente que no presente sus libros, comprobantes y demás documentos de contabilidad cuando la administración lo exija, no podrá invocarlos posteriormente como prueba en su favor y tal hecho se tendrá como indicio en su contra.
En tales casos se desconocerán los correspondientes costos, deducciones, descuentos y pasivos, salvo que el contribuyente los acredite plenamente. Únicamente se aceptará como causa justificativa de la no presentación, la comprobación plena de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito. La existencia de la contabilidad se presume en todos los casos en que la ley impone la obligación de llevarla.” 46 No discutida en el proceso.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00468-01 (28257) Demandante: Alpecorp Colombia SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Costas 5- Acorde con el criterio de la Sección, por no estar probadas en el expediente, no se condenará en costas en esta instancia, conforme con el artículo 365.8 del CGP.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. Confirmar la sentencia apelada. 2. Sin condena en costas en segunda instancia. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO MILTON CHAVES GARCÍA Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO WILSON RAMOS GIRÓN La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador