Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., nueve (9) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante CENCOSUD COLOMBIA S.A. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Información exógena 2015.

Sanción por enviar información con errores SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, y la apelación adhesiva, presentada por la demandante, contra la sentencia del 18 de mayo de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió lo siguiente1: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Resolución Sanción por suministrar Información con error 312412019000009 del 14 de febrero de 2019 proferida por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, por la cual impuso a CENCOSUD COLOMBIA S.A., y de la Resolución 992232929000002 (sic) del 19 de febrero de 2020, que desató el recurso de reconsideración, por las razones expuestas en esta sentencia.

SEGUNDO: Como consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, SE DECLARA que: − CENCOSUD COLOMBIA S.A tiene derecho a la reducción de la sanción al 10% conforme a lo señalado en el artículo 651 del ET, para lo cual, la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN debe validar el pago soportado en el recibo 4910041059580, por $21.209.000. − CENCOSUD COLOMBIA S.A incurrió en sanción por enviar información con errores, por lo que está obligada a pagar en favor de la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, una multa de $4.496.147, de acuerdo con el recalculo de la sanción imputada en los actos administrativos demandados y las consideraciones expuestas en esta sentencia.

TERCERO: Por no haberse probado, no se condena en costas. (…)”.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN) expidió el Pliego de Cargos Nro. 312382018000056 del 26 de julio de 2018, en el que propuso imponer a Cencosud Colombia S.A. (en adelante Cencosud) sanción equivalente al 5% del valor de la información presentada con error y relacionada con su proveedor Continente S.A. por el periodo 2015. 1 Samai, índice 2, carpeta del cuaderno de primera instancia, PDF de la sentencia, páginas 22 a 23.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 La contribuyente aceptó parcialmente el pliego de cargos mediante memorial del 27 de agosto de 2018, con el fin de acogerse a la reducción de la sanción de los artículos 640 y 651 del Estatuto Tributario.

Además, allegó el recibo de pago correspondiente. El 14 de febrero de 2019, a través de la Resolución Sanción Nro. 312412019000009, la DIAN le impuso a Cencosud la sanción máxima de 15.000 Unidades de Valor Tributario (en adelante UVT), establecida en el artículo 651 del Estatuto Tributario, pues consideró que el error en la presentación de la información no fue debidamente subsanado.

La demandante presentó recurso de reconsideración contra la anterior decisión, pero la DIAN la confirmó con la Resolución Nro. 992232020000002 del 19 de febrero de 2020.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones2: “1. PRIMERA: Respetuosamente solicito al Honorable Tribunal DECLARAR LA NULIDAD total de los siguientes actos administrativos: (i) Resolución No. 992232020000002 del 19 de febrero de 2020, notificada el 03 de marzo de 2020, “Por la cual se decide un recurso de reconsideración”.

(ii) Resolución Sanción No. 312412019000009 del 14 de febrero de 2019, notificada el 19 de febrero de 2019, por la cual se expide una Resolución Sanción por Suministrar Información con Error. 2. SEGUNDA: Como consecuencia de lo anterior, solicitamos que se RESTABLEZCA en su derecho a mi representada, mediante la declaración de que no es procedente el cobro de la sanción establecida en el artículo 651 del E.T, literal a), fijada por la DIAN en la suma de CUATROCIENTOS VEINTICUATRO MILLONES, CIENTO OCHENTA Y CINCO MIL PESOS M/CTE ($424.185.000). 3.

TERCERA: Que se DECLARE válida la determinación y pago de la sanción que canceló CENCOSUD a través del Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales No. 4910041059580, el día 24 de agosto de 2018 en el Banco Davivienda, por la suma de $21.209.000.” A los anteriores efectos, la demandante invocó como violados los artículos 3, numeral 1, y 29 de la Constitución Política; 651, 683, 684, 745 y 746 del Estatuto Tributario; 42 y 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 167 del Código General del Proceso.

El concepto de la violación de esas disposiciones se resume así: 1. Cumplimiento de los requisitos para la reducción de la sanción. Indicó que cumplió lo previsto en el artículo 651 del Estatuto Tributario para acceder a la reducción de la sanción al 10% y que, al desconocerse esa realidad, la Administración incurrió en falsa motivación. 2 Samai índice 2.

“ED_ESCRITODE_02DEMANDA(.pdf) NroActua 2” Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Transcribió la norma referida y destacó que exige el cumplimiento de las siguientes condiciones i) la presentación de un memorial que acepte la sanción reducida, ii) la prueba de que la omisión o el error fue subsanado y iii) el pago efectivo o la celebración de un acuerdo de pagos del monto ajustado.

En relación con lo anterior, señaló que, el 27 de agosto de 2018, presentó memorial de aceptación de la sanción, sin embargo, según la jurisprudencia, aun de no haberlo hecho, procedía la reducción, so pena de incurrir en un excesivo rigorismo3. Frente al segundo requisito, afirmó que acreditó el pago de la sanción liquidada con las reducciones de los artículos 640 y 651 del Estatuto Tributario y, en cuanto al tercer requisito, que destacó fue el único discutido por la DIAN, precisó que las inconsistencias y/o errores fueron subsanados en debida forma y se presentaron las explicaciones correspondientes.

Puso de presente que, según el Pliego de Cargos, el error consistió en presentar información exógena relacionada con uno de sus proveedores, concretamente en los Formularios 1001 (pagos o abonos en cuenta) y 1005 (IVA descontable). Atendiendo lo anterior, indicó que en el memorial de aceptación de la sanción aclaró que no existía información errónea en el Formulario 1005 (IVA descontable), pues debía ser leído en conjunto con el Formulario 1006 (IVA generado).

Resaltó que los actos acusados no volvieron a mencionar algún error relacionado con este punto, por lo que no persiste controversia sobre él. Respecto del Formulario 1001, manifestó que aceptó la falta y llevó a cabo la corrección correspondiente, según consta en las pruebas anexas a la demanda, para lo cual tuvo en cuenta los soportes contables y el certificado expedido por el revisor fiscal.

Destacó que el artículo 651 del Estatuto Tributario no exige que el contribuyente infractor deba presentar la explicación de las circunstancias o motivos que dieron lugar al error, la tardanza o la omisión para acceder a la reducción de la sanción. En todo caso, atendiendo las facultades de fiscalización de la DIAN y en virtud del principio de buena fe y colaboración, explicó en sede administrativa que la diferencia entre el Formato 1001 y la certificación del revisor fiscal corresponde a que éste último documento no incluyó el rubro de provisiones por recibo de mercancías, las cuales fueron facturadas en el año 2016.

Aclaró que no pretende desconocer que existió una asimetría de la información exógena de las partes, la cual se deriva de las políticas contables de registro de facturas. Empero, consideró que ese hecho no constituye una indebida subsanación ni condiciona la reducción de la sanción. Estimó que el artículo 651 del Estatuto Tributario no prevé una tarifa legal para acreditar que el error u omisión se subsanó en debida forma.

En este punto, insistió que la administración no puede escudarse en formalismos exagerados4. Además, comentó que el hecho de que las explicaciones no satisfacen al fisco es insuficiente para concluir que el error fue indebidamente subsanado. Precisado lo anterior, expuso que su proveedor informó el ingreso recibido de acuerdo a su facturación y causación, mientras que Cencosud informa la compra 3 Citó la sentencia No. 20344 de noviembre de 2014 C.P. Martha Teresa Briceño De Valencia. 4 En este punto, la actora invocó la sentencia de abril de 2007, exp. 15441, sin suministrar más información para su identificación. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 en el momento del recibo de la mercancía, por lo que difieren en el tiempo.

Luego, explicó cuál es su política contable y destacó los aspectos que, a su juicio, tienen incidencia para este caso. 2. Inexistencia de la obligación de justificar los hechos o circunstancias que dieron lugar a la imposición de la sanción. Expuso en qué consiste la causal de nulidad de falsa motivación5. Con base en ello, cuestionó que la demandada considere que los contribuyentes deben justificar su conducta al punto de “satisfacer al fisco” para acceder a la sanción reducida, lo anterior, debido a que el artículo 651 del Estatuto Tributario no contempla dicho requisito.

Destacó que la reducción de la sanción está condicionada a un resultado objetivo, que consiste únicamente en que se reconozca o acepte el error, que se subsane en el término de ley y que se pague el monto correspondiente. 3. Violación del derecho de defensa y contradicción. Reprochó que la administración tributaria incluyera nuevos asuntos que solamente fueron señalados en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración y que cerró la sede administrativa, con lo que le trasladó a Cencosud la responsabilidad de probar un hecho que, de acuerdo con la carga dinámica de la prueba, le correspondía a la DIAN.

Explicó que, en la resolución sanción, la demandada reconoce que se modificó el Formato 1001 con relación a la cuenta 5007 (compra de activos móviles), pues inicialmente informó un valor de “$16.677.103.234” 6 y en la corrección lo redujo a “$8.338.551.617”7. Pero no modificó la cuenta la 5016 (otros costos y deducciones), que tanto en la información inicial como en la corrección tuvo un valor de “$14.492.862”8.

Debido a lo anterior, en la resolución sanción, la DIAN consideró que había una diferencia de “$8.338.552.017”9 entre la información inicialmente presentada y la corregida. Luego, al resolver el recurso de reconsideración, según la actora, la DIAN se abstuvo de continuar con los anteriores cuestionamientos y, en su lugar, manifestó que la diferencia persistía por valor de $95.093.206, pues Cencosud informó un valor de compra de activos móviles a su proveedor de $8.338.551.617, mientras que Continente S.A. suministró información de $8.243.458.411, lo que insistió es un nuevo punto que no fue objeto de debate previamente.

Recordó que el Consejo de Estado ha manifestado que las sanciones deben imponerse por los hechos que sean planteados por medio del pliego de cargos y que lo contrario correspondería a una vulneración del derecho al debido proceso.10 5 Citó la sentencia No. 25000-23-24-000-2008-00265-01, C.P. María Claudia Rojas Lasso del 14 de abril de 2016. 6 Samai, índice 2, carpeta del cuaderno de primera instancia, carpeta de la demanda y sus anexos, PDF de la demanda, página 25. 7 Ibidem. 8 Ibidem. 9 Ibidem. 10 Citó las sentencias No. 9886, C.P. Delio Gómez Leyva del 6 de agosto de 1998;

No. 19212, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia del 17 de julio de 2014 y No. 12283, C.P. Ligia López Díaz del 17 de julio de 2014. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Así mismo, indicó que el acto que decidió el recurso de reconsideración afirmó que era carga de la contribuyente desplegar su actividad probatoria para justificar las afirmaciones frente a la información exógena reportada, para lo cual invocó el artículo 167 del Código General del Proceso.

Empero, para la demandante, esto desconoce sus derechos porque no se le otorgó la oportunidad previa de pronunciarse al respecto, pues reitero que se trataba de un nuevo cuestionamiento. Desde la perspectiva probatoria mencionó que la contabilidad cumple con los todos los requisitos legales, no ha sido desvirtuada y que Cencosud subsanó su error y transmitió la información exógena relacionada con su proveedora en debida forma.

En ese sentido, señaló que no le era exigible al demandante la carga de acreditar que la contabilidad y la información exógena remitida por otro contribuyente es correcta. Explicó que de conformidad con la carga de la prueba es la DIAN, quien, por sus prerrogativas jurídicas, sus condiciones privilegiadas y su facilidad para recaudar las pruebas, podía constatar con mayor facilidad los hechos y en esta medida, advertir con certeza y fiabilidad, si alguno de los contribuyentes efectivamente se equivocó o si, por el contrario, las diferencias obedecen a una disparidad en las políticas contables.

Finalmente, señaló que, en virtud de los artículos 745 y 746 del Estatuto Tributario, la información reportada por Cencosud se presume veraz y cualquier vacío probatorio debe resolverse en favor de los contribuyentes. Oposición de la demanda. La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda, para lo cual puso de presente que la actora no discute que incurrió en hechos sancionables y, a continuación, presentó sus argumentos de defensa frente a cada cargo de nulidad propuesto, así: 1.

Sobre el cumplimiento de los requisitos para la reducción de la sanción. Analizó las condiciones para aplicar el beneficio de la sanción por suministro de información, concluyendo que solamente se podrá acceder cuando se subsana el error u omisión, se acepta la sanción reducida y se realiza el pago correspondiente. Señaló que no incurrió en falsa motivación porque los actos acusados fueron expedidos con las exigencias legales, y que su forma y contenido corresponden con el material probatorio el cual reposa en el expediente.

Además, indicó que la motivación es bastante extensa y detalla todos los hechos y las normas en que funda su decisión. Afirmó que, según la actora, antes de proferirse el pliego de cargos, detectó que cometió un error en la información suministrada, pero esperó hasta la expedición de dicho acto para acogerse a la reducción de la sanción. Recordó que la inconsistencia en la información exógena presentada por el demandante se ubica en los Formatos 1001 (conceptos 5007 y 5016) y 1005.

No obstante, la demandante solamente corrigió el concepto 5007 del Formulario 1001, por lo que se mantuvo una diferencia en el valor de la información. Así mismo, al comprobar la información aportada el 8 de febrero de 2019 y el ajuste presentado, se detectó que persistía una diferencia con el certificado del revisor fiscal del 1 de septiembre de 2016.

De esta forma, concluyó que la actora no subsanó los errores Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 en la información exógena y, por lo tanto, no procedía la reducción de la sanción. Señaló que no hubo error de interpretación de la norma aplicable porque la reducción de la sanción solo procedía por su aceptación, pero en este caso la actora intentó justificar que no existía ninguna infracción, para lo cual debió controvertir la respectiva resolución sanción. Comentó que el artículo 167 de la Ley 1564 de 2012 establece que corresponde a las partes probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen y en consecuencia le correspondía al demandante probar sus afirmaciones frente a la información exógena reportada.11 Al respectó afirmó que la información allegada no logró demostrar que la diferencia entre los datos reportados en la información exógena por concepto de compras corresponda a la mercancía que recibió en fecha posterior a la emisión de la factura por parte del vendedor, y por consiguiente no se subsanó el error, negándose la reducción de la sanción al 10%. 2.

Sobre la obligación de justificar los hechos o circunstancias que dieron lugar a la imposición de la sanción. Sostuvo que la certificación del revisor fiscal no se puede considerar prueba suficiente debido a que no contenía detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que la sociedad pretendía demostrar.

Refirió que la Administración requirió justificar las inconsistencias debido a que la información contable no fue considerada eficiente, pertinente o suficiente por lo que se generaron mayores inquietudes respecto de las correcciones realizadas en los Formatos 1001 y 1005 Afirmó que los valores analizados y reportados por la administración al resolver el recurso de reconsideración, tuvieron como fuente la información que el contribuyente presentó en las diferentes etapas del proceso administrativo para insistir en su tesis según la cual había subsanado los errores cometidos, por lo que adujo que no es cierto que se hayan incluido nuevos asuntos a la discusión. 3.

Sobre la violación al derecho de defensa y contradicción. Analizó las reglas de carga de la prueba para concluir que correspondía al actor demostrar a la administración que sus afirmaciones eran las correctas frente a la información exógena.12 De la misma forma, adujo que Cencosud reconoció que su sistema de registro contable y de facturación no permite el cruce de información reportada por el tercero e insistió en que se incumplió el requisito de la subsanación para aplicar la reducción de la sanción. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: 11 Citó la sentencia No. 20813, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez del 31 de mayo de 2018. 12 Citó la sentencia No. 18249, C.P Martha Teresa Briceño De Valencia de 2012 Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Luego de exponer los hechos probados y las normas aplicables a este caso, señaló que la apreciación de la DIAN en cuanto a la incongruencia entre la información contable de la demandante y de su proveedora es resultado de lo expuesto en el recurso de reconsideración y que no modificó la conducta reprochada en el pliego o en la resolución sanción, por lo que negó el cargo de violación del derecho al debido proceso de la actora.

De otro lado, explicó que el litigio versa sobre el cumplimiento del requisito de la reducción de la sanción que consiste en subsanar la información omitida o presentada con errores. Afirmó que no existe una única regla de interpretación frente a los conceptos “corregir o subsanar” del artículo 651 del Estatuto Tributario, pero consideró que es posible extraer los siguientes criterios de la jurisprudencia: i) los principios de gradualidad y proporcionalidad son de obligatoria observancia, ii) la Administración debe considerar el ánimo de colaboración del sancionado en corregir el error, y iii) la subsanación del error como requisito para acceder a la sanción reducida puede ser parcial, caso en el cual, la tasación de la multa debe versar sobre la porción de información no corregida13.

Manifestó que la DIAN solicitó a la demandante certificar las transacciones que se llevaron a cabo en el año 2015 con su proveedora para adelantar el procedimiento de fiscalización. Como respuesta, presentó el Formato 1001 (pagos de abonos en cuenta y retención), relacionado con las cuentas 5007 (compra de activos móviles) y 5016 (otros costos y deducciones), y el Formulario 1005 (IVA no descontable).

Sin embargo, la información contenía errores porque el certificado del revisor fiscal no coincidió con los formatos allegados, lo que generó un daño al fisco al impedir establecer el valor de las operaciones de su proveedora. Respecto de la cifra reportada en el Formato 1005, la actora no presentó corrección alguna. No obstante, por medio de la resolución sanción, la DIAN aceptó detraer de la base de la multa la cifra reportada en él, considerando que se eliminó la incongruencia en la información registrada y la certificación del revisor fiscal al llevar a cabo la comparación con el formato 1006 (IVA generado).

Luego, indicó que Cencosud, para acogerse a la reducción de la sanción al 10%, presentó correcciones en el Formato 1001. Sin embargo, para la DIAN, dicha información no era congruente con las facturas antes de IVA ni con la certificación del revisor fiscal, pues persistía una diferencia de $1.299.731. Recalcó que la DIAN no se refirió a la disminución ostensible del daño por parte del demandante con la presentación de la corrección parcial ni atendió el principio de proporcionalidad sancionatoria porque negó la reducción de la sanción porque no se justificó una diferencia de $1.299.731, respecto de una multa inicialmente tasada en $424.185.000.

Bajo esos argumentos el tribunal consideró que la subsanación de la información realizada por parte de Cencosud le permite acceder a la reducción de la sanción al 10%. Empero, considerando que persiste un error en la presentación de la información el tribunal analizó la aplicación del principio de gradualidad y reliquidó la sanción. 13 Al respecto citó las sentencias del 9 de junio de 2022, exp. 24100, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 26 de septiembre de 2018, exp. 23569, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Sostuvo que el valor que debía reportar el demandante era el de las facturas antes de IVA, pues dan cuenta de las compras efectuadas a la proveedora, el cual correspondía a $7.903.429.728.

Además, indicó que el valor reportado en la información corregida es de $8.353.044.479. En consecuencia, la base de a sanción corresponde a la diferencia de dichos valores, que es de $449.614.751. Resaltó que, de conformidad con reglas establecidas por la Sentencia de Unificación 2019CE-SUJ-4-010 del 14 de noviembre de 2019, la tarifa aplicable es del 1%, debido a que la conducta sancionable se cometió el 13 de septiembre de 2016, previo a la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, así las cosas, liquidó la sanción en $4.496.147.

Recurso de apelación de la DIAN La demandada sustentó su recurso en que el Tribunal interpretó de forma errada la Sentencia de Unificación 2019CE-SUJ-4-010 del 14 de noviembre de 2019, pues aplicó una tarifa del 1%, cuando el correcto era del 5%, debido a que la información presentada con errores no fue debidamente subsanada. En relación con lo anterior, solicitó que, además de que se apliquen las reglas de unificación, “se realice un análisis exhaustivo de los hechos y pruebas presentados, a fin de que se llegue a una conclusión justa y acorde con la normativa vigente”14.

Indicó que la sentencia impugnada incurrió en un defecto fáctico, pues no tuvo en cuenta que los actos acusados determinaron que la inconsistencia se presentó en los Formato 1001 (pago o abono en cuenta), por valor de $16.691.596.096, y 1005 (IVA descontable), de $1.410.752.200, «valor último que por error no fue detraído para contabilizar base de la sanción»15, para un total de $18.102.348.296.

Aseguró que, teniendo en cuenta lo argumentado por la contribuyente en su corrección de información, la administración encontró justificado el valor de $1.410.752.200 por IVA descontable, por lo que la base de la sanción para este caso debe ser de $16.691.596.096. En consecuencia, al aplicarse una tarifa del 5%, el monto de la pena es de $834.579.805, por lo que se debe limitar al máximo legal de $424.185.000.

En este punto, también sostuvo que la corrección de Cencosud fue por valor de $8.353.044.479. Mientras que el valor de las facturas antes de IVA fue de $7.903.429.728 y que el certificado de revisor fiscal informó una cifra de $450.914.482, para un total de $8.354.344.210. Por lo anterior, adujo que la diferencia entre lo reportado en corrección y lo certificado es de $1.299.731, valor que fue utilizado como base de la sanción por el Tribunal, sin tener en cuenta que, según la resolución sanción, la actora no corrigió la información por valor de $8.338.551.617.

Finalmente, sostuvo que, en gracia de discusión, si se acepta que la sanción versa por la diferencia entre el valor corregido y el pendiente de corregir, la base aplicable en este caso sería de “$8.339.851.348”16, por lo que al aplicarse la tarifa del 5% daría como resultado una sanción de $416.992.567. 14 Samai, índice 2, carpeta del cuaderno de primera instancia, PDF de la apelación de la DIAN, página 5. 15 Ibidem. 16 Ibidem, página 6.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Recurso de apelación adhesiva de Cencosud La demandante afirmó que presenta el recurso en cuanto que la base de la sanción determinada por el a quo le fue desfavorable.

Para estos efectos, aclaró que considera ajustado a derecho que la sentencia impugnada concluyera que la DIAN omitió aplicar el principio de proporcionalidad sancionatoria y que incurrió en una interpretación errónea del artículo 651 del Estatuto Tributario. Así mismo, indicó que está de acuerdo en que la base de la sanción debió ser únicamente el valor de la información frente a la cual persistió el error.

Sin embargo, para calcularla, el a quo tomó el valor de la información corregida y le restó el de las facturas antes de IVA, para un total de $449.614.751. Empero, no tuvo en cuenta que la resolución que decidió el recurso de reconsideración aseguró que la diferencia solo persistía por valor de $95.093.206, valor que se origina por la diferencia entre lo reportado por la proveedora ($8.243.458.411) y la corrección del Formato 1001 en la cuenta 5007 ($8.338.551.617).

Destacó que la diferencia de $95.093.206 fue reconocida en el acto administrativo que cerró el procedimiento sancionatorio, por lo que no es procedente que el juez tome una base distinta ni más alta para liquidar la pena, en virtud de los principios de proporcionalidad y gradualidad. Oposición al recurso de apelación presentado por parte de Cencosud Cuestionó que la DIAN haya señalado que la base para imponer la sanción es de $16.691.596.096 considerando que desconoce el principio de proporcionalidad sancionatoria.

Afirmo que la demandada incurrió en temeridad procesal porque no es cierto que el valor pendiente de corrección es de $8.339.851.348. Sustentó lo anterior en que la resolución que los actos acusados encontraron justificada la diferencia de $8.338.551.617, tuvieron por acreditados los motivos por los que no se modificó la cuenta 5016 por valor de $14.492.862 y concluyeron que la única diferencia que permaneció asciende a la suma de $95.093.206.

Adicionalmente, manifestó que la demandada desconoce sus actos propios porque, con ocasión del recurso de apelación, está pretendiendo usar un valor para cuantificar la sanción diferente al aceptado de $95.093.206. Intervención del Ministerio Público El agente del Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1. Delimitación del problema jurídico.

La Sala advierte que el Tribunal negó el cargo de nulidad relacionado con la violación del derecho al debido proceso por la inclusión de nuevos asuntos en la resolución que decidió el recurso de reconsideración, aspecto que no fue objeto de recurso por ninguna de las partes. De igual modo, la actora, en su recurso, no insistió en los argumentos de la demanda relacionados con la diferencia en las políticas contables de Cencosud y su proveedora, la aplicación de la carga Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 dinámica de la prueba y la obligación de justificar la diferencia o error contenido en la información inicialmente presentada ante la DIAN.

En consecuencia, estos aspectos no serán estudiados, en virtud de lo dispuesto en el artículo 320 del Código General del Proceso. Entonces, atendiendo los cargos formulados en las apelaciones contra la sentencia de primera instancia, la Sala juzgará la legalidad de los actos acusados, para lo cual deberá determinar cuál es la base y la tarifa aplicables a la sanción por enviar información con errores. 2.

Sobre la base de la sanción por enviar información con errores. Según la DIAN, en este caso se debe utilizar como base de la sanción el valor de la información inicialmente presentada con error y que no fue subsanada por la actora. Además, sostuvo que, si no se acepta lo anterior, se debe tomar como base la diferencia entre lo corregido y lo pendiente de corregir de la información inicial.

Por su parte, Cencosud afirma que el Tribunal acertó al utilizar como base de la sanción la diferencia entre la información correcta y la corregida. Empero, no tuvo en cuenta que la resolución que decidió el recurso de reconsideración aceptó que dicha diferencia era de solo $95.093.206, valor que no puede ser modificado por el juez de lo contencioso administrativo.

Para resolver, la Sala pone de presente que la sanción por no enviar información dispuesta en el artículo 651 Estatuto Tributario, ha sido objeto de varias modificaciones. Así, para antes de la modificación del artículo 289 de la Ley 1819 de 2016, esta disposición preveía que la sanción sería hasta del 5% “de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea” (subraya la Sala).

Luego, con la reforma referida, la sanción correspondería al 4% “de las sumas respecto de las cuales se suministró de forma errónea”. Actualmente, con el artículo 80 de la Ley 2277 de 2022 prevé que la sanción corresponde al 0,7% “de las sumas respecto de las cuales se suministró en forma errónea”. Como se observa, a pesar del tránsito normativo, la base de la sanción prevista en la ley no ha sido modificada, pues en las 3 normas referidas indican que corresponde a las sumas respecto de las cuales se suministró la información errónea.

Ahora bien, esta Sección resolvió un caso similar al de la referencia en sentencia del 26 de septiembre de 201817, donde señaló que “al verificar que el demandante debía reportar información por la suma de $5.856.382.525, y que se informaron valores errados por $11.874.343.650, se observa que, en el caso, la diferencia entre dichos valores, en cuantía de $6.017.961.125, es la suma respecto de la cual (sic) información se presentó con errores, que corresponde a la base de imposición de la sanción”.

Con base en lo anterior, en sentencia del 13 de julio de 2023, se reiteró que “la base de imposición de la sanción por enviar información con errores corresponde a la diferencia entre el 17 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, proceso: 66001-23-33-000- 2015-00375-01 (23569), sentencia del 26 de septiembre de 2018, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Esta providencia fue reiterada en Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, proceso: 25000-23-37-000-2015-01889-01 (25120), sentencia del 11 de febrero de 2023, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 valor que se debió reportar y el reportado erróneamente”18.

Además, en esa misma providencia, se aclaró que “la base de liquidación no se determina atendiendo la corrección del error, sino lo previsto en el artículo 651 del Estatuto Tributario y el alcance dado por el mismo en la citada jurisprudencia, que la circunscribe a las sumas respecto de las cuales se suministró en forma errónea la información”.

Lo expuesto permite concluir que, contrario a lo dicho por la DIAN, no es procedente tomar como base de la sanción el valor total de la información inicialmente suministrada por la actora. De igual modo, tampoco procede tomar la diferencia entre lo corregido y lo pendiente de corregir. Así mismo, no le asiste la razón a la demandante al afirmar que se debe aplicar como base la cifra de $95.093.206, que se determinó en el acto que decidió el recurso de reconsideración, así: “(…) si bien con ocasión de la corrección de la información la Contribuyente informó que durante el año 2015 realizó operaciones por concepto de «compra de activos móviles» con el tercero Continente SA por $8.338.551.617, este valor no corresponde con el reportado por ese tercero, que asciende a $8.243.458.411, es decir que persistió una diferencia a (sic) de $95.093.206”19.

Se destaca que, según la actora, el valor de $95’093.206 debe ser utilizado y no puede ser modificado por el juez porque fue aceptado por la administración. Sin embargo, la Sala advierte que dicha cifra no fue tomada como base de la sanción, pues en el acto que decidió el recurso de reconsideración se determinó en la suma de $18.102.348.29620.

En realidad, la diferencia referida únicamente fue expuesta con el fin de demostrar que Cencosud no corrigió adecuadamente el error en que incurrió al persistir diferencias no justificadas. En consecuencia, nada impide que la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo determine cuál es la base adecuada. Ahora bien, teniendo en cuenta las anteriores precisiones, para determinar cuál es la base de la sanción aplicable en este caso (lo que es objeto de apelación por ambas partes), la Sala encuentra probado lo siguiente: • Cencosud presentó oportunamente la información exógena relacionada con Continente S.A. por el periodo 2015, mediante los Formatos 1001 (pago abono en cuenta) y 1005 (IVA descontable)21. • La contribuyente atendió un requerimiento de información por parte de la DIAN mediante memorial del 13 de septiembre de 201622.

Con ella, presentó el certificado de revisor fiscal del día 5 del mismo mes y año23, en cuyos anexos constan transacciones como proveedor con Continente S.A. en facturas por valor de $7.903.429.728, más de IVA de $1.359.204.305, para un total de $9.262.634.03324; y transacciones como cliente en valor total de $518.891.30225. • El 26 de julio de 2018, la Administración expidió el Pliego de Cargos Nro. 312382018000056.

En él obra que, para la DIAN, la actora presentó información errónea 18 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, proceso 25000-23-37-000- 2019-00273-01 (27074), sentencia del 13 de julio de 2023, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 19 Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 101-206”, 102 20 Ibidem, página 107. 21 Así se deriva de la lectura de los antecedentes del pliego de cargos.

Cfr. Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 1-100”, páginas 55 a 57. 22 Ibidem, página 24. 23 Ibidem, página 25. 24 Ibidem, página 28. Aunque el documento referido es parcialmente ilegible, esta afirmación se corrobora con lo expuesto por la DIAN en la resolución sanción. Cfr. Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 101-206”, página 52. 25 Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 1-100”, página 30.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 en el Formato 1001, por valor de $16.691.596.096, y el Formulario 1005, por un monto de $1.410.752.200, por lo que tomó como base la cifra de $18.102.348.29626. • El 27 de agosto de 2018, la demandante dio respuesta al pliego de cargos aceptando la sanción propuesta, con el fin de acceder a su reducción. Para estos efectos, corrigió el Formato 1001 (pago o abono en cuenta) y aclaró que no existía error en el Formulario 1005 (IVA descontable), pues debía ser analizado en conjunto con el Formato 1006 (IVA generado).

Luego, procedió a liquidar la sanción a su cargo teniendo como base el valor de $18.102.348.296, con lo que determinó que el monto de la sanción a su cargo es de $21’209.25027. • En relación con lo anterior, según el Recibo Oficial de Pago Nro. 4910041059580 del 24 de agosto de 2018, la actora pagó el valor de $21.209.00028. • Mediante Oficio Nro. 004543 del 19 de agosto de 2016, la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla solicitó a la actora información discriminada de las transacciones realizadas con Continente S.A. durante el año 201529. • El 8 de febrero de 2019, la demandante allegó su respuesta, donde se pronunció sobre las diferencias presentadas entre el Formato 1001 corregido y la certificación del revisor fiscal del 201630.

Con este memorial, la actora aportó certificado del revisor fiscal del día 5 del mismo mes y año, en el cual afirmaba que en el anterior certificado no incluyó el rubro de provisiones registradas por recibo de mercancías facturadas en el año siguiente, por valor de $450.914.48231. • La DIAN expidió la Resolución Sanción Nro. 312412019000009 del 14 de febrero de 2019, que consideró que no se subsanó la información presentada en relación al Formato 1001 porque, por un lado, no se justificó el error en cuantía de $8.338.552.017 y, por el otro, el certificado del revisor fiscal aun presenta diferencias con la información corregida32.

En consecuencia, efectuó la liquidación de la sanción tomando como base la cifra de $16.691.596.09633. • La DIAN resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por Cencosud mediante la Resolución Nro. 992232020000002 del 19 de febrero de 2020, donde retomó la base de la sanción del pliego de cargos, por valor de $18.102.348.29634.

No obstante, en este acto, la Administración expuso lo siguiente35: “De lo anterior se advierte que si bien con ocasión de la corrección de la información la Contribuyente informó que durante el año 2015 realizó operaciones por concepto de «compra de activos móviles» con el tercero Continente SA por $8.338.551.617, este valor no corresponde con el reportado por ese tercero, que asciende a $8.243.458.411, es decir que persistió una diferencia a (sic) de $95.093.206.

(…) Frente a lo anterior, se debe advertir que si bien en el oficio 100000999 de 8 de febrero de 2019 se señala que la diferencia entre el valor reportado por el tercero y el certificado por el revisor fiscal se justifica en que «en el valor certificado no se tuvo en cuenta el rubro de las provisiones registradas por recibo de mercancía, que posteriormente se facturaron en el año 2016», lo cierto es que el anexo denominado «Recepciones de mercancías 2015 (facturas registradas en 2016)» (fols. 124 a 127) da cuenta de que esas facturas ascienden a $450.914.482, es decir que el documento en cuestión tampoco justifica la diferencia que la Administración cuestiona”. 26 Ibidem, página 61. 27 Ibidem, página 70. 28 Ibidem, página 123. 29 Aunque en el expediente no obra este documento, así lo menciona la resolución sanción. Cfr. Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 101-206”, página 49. 30 Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 1-100, páginas 137 a 139. 31 Samai índice 2, carpeta de antecedentes administrativos, PDF denominado “FOLIOS 101-206”, página 45. 32 Ibidem, página 55. 33 Ibidem, página 57. 34 Ibidem, página 107. 35 Ibidem, página 102.

Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 Con base en lo expuesto, se advierte que la resolución sanción tuvo cómo información erróneamente presentada la relacionada con el Formato 1001, por valor de $16.691.596.096.

Sin embargo, en la resolución que decidió el recurso de reconsideración tomó como base de la sanción la cifra de $18.102.348.296, sin dar mayor explicación al respecto. En consecuencia, la Sala determinará la base de la sanción tomando como información inicialmente presentada con error el monto indicado en la resolución sanción, teniendo en cuenta que según el artículo 29 constitucional el derecho al debido proceso debe observarse en las actuaciones administrativas y judiciales, suma que por lo demás es la invocada por la DIAN en su apelación. De otro lado, se observa que la resolución que decidió el recurso de reconsideración afirmó que la actora no subsanó el error de la información con la corrección del Formato 1001 ni con los certificados de revisor fiscal porque las cifras allí contenidas no coinciden con la información reportada por Continente S.A. de $8.243.458.411.

En consecuencia, la Sala tomará este valor como aquel que debió reportar Cencosud para efectos de determinar la base de la sanción. Esta operación se realiza, así: Determinación de la base de la sanción Información presentada con errores $16.691.596.096 Información correcta según actos acusados $8.243.458.411 Base de la sanción $8.448.137.685 3.

Sobre la tarifa de la sanción por errores en la información. En este punto, la DIAN afirmó que el a quo interpretó erróneamente la Sentencia de Unificación CE-SUJ-4-010 del 14 de noviembre de 2019 porque aplicó la tarifa del 1%, cuando los hechos demostrados dan lugar a aplicar la tarifa del 5%. Para decidir lo anterior, la Sala observa que la sentencia de unificación referida estableció que, para las infracciones cometidas antes del inicio de la vigencia de la Ley 1819 de 2016 (como es este caso), norma que modificó el artículo 651 del Estatuto Tributario, es aplicable la tarifa del “1% de la cuantía de la información afectada por la infracción, cuando la información se suministre o se corrijan los errores antes de que se notifique la resolución sancionadora”.

Así mismo, previó que procede la sanción del “5% de la cuantía de la información afectada por la infracción, cuando en definitiva no se regularice la conducta infractora”. Ahora bien, como se expuso previamente, el artículo 651 del Estatuto Tributario también fue modificado por el artículo 289 de la Ley 1819 de 2016, que estableció una tarifa fija del 4%.

Y, para el momento en que se expide esta providencia, está vigente la reforma del artículo 80 de la Ley 2277 de 2022, que prevé una tarifa fija del “cero coma siete por ciento (0,7%) de las sumas respecto de las cuales se suministró en forma errónea” Así, para este caso, la norma más favorable es la prevista en la Ley 2277 de 2022, porque la tarifa corresponde al 0.7%, que resulta inferior a la aplicada por el tribunal del 1%, a la solicitada por la DIAN del 5% y a la prevista en la Ley 1819 de 2016.

En consecuencia, se procede a liquidar la sanción, en el siguiente sentido: Liquidación de sanción Base de la sanción $ 8.448.137.685 Porcentaje de la sanción 0,70% Sanción aplicable $59.136.964 Radicado: 25000-23-37-000-2020-00248-01 (27869) Demandante: Cencosud Colombia S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 La Sala advierte que la Administración deberá tener en cuenta el pago realizado por Cencosud de $21.209.000 efectuado el 24 de agosto de 2018 y la actualización prevista por el artículo 867-1 del Estatuto Tributario.

Finalmente, la Sala pone de presente que, como lo afirmó la DIAN, la actora no acreditó la subsanación total de los errores presentados en la información, lo que hace procedente la imposición de la sanción sin reducción. 4. Sobre la condena en costas. Comoquiera que lo expuesto da lugar a la nulidad parcial de los actos acusados, la Sala se abstendrá de imponer condena en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 5.

Decisión Conforme a lo expresado, la Sala confirmará la nulidad parcial ordenada en primera instancia. No obstante, modificará el ordinal segundo de su parte resolutiva con el fin de ajustar el restablecimiento del derecho procedente, según la liquidación de la sanción realizada en esta providencia. Además, no se impondrá condena en costas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley. FALLA 1. Modificar el ordinal segundo de la sentencia de primera instancia, proferida el 18 de mayo de 2023 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, la cual quedará así: “SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, declarar que Cencosud Colombia S.A incurrió en sanción por enviar información con errores por la suma de $59.136.964, de acuerdo con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia”. 2.

Confirmar en lo demás la sentencia impugnada. 3. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN