Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veinticinco (25) de mayo de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante GRANJAS PARAÍSO S.A.S. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto sobre las ventas.
Bimestre 5 del año gravable 2012. Impuestos descontables. Venta de bienes exentos. Reiteración jurisprudencial. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 5 de marzo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en la que se decidió1: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad de los actos administrativos contenidos en la Liquidación Oficial de Revisión del impuesto sobre las ventas No. 052412015000036 del 24 de julio de 2015 y la Resolución No. 052362016000002 del 8 de agosto de 2016, ambas proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), de conformidad con lo argumentado en la parte motiva de ésta providencia.
SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior, se dispone DEJAR en firme la declaración privada del IVA presentada por el contribuyente Granjas Paraíso S.A.S. para el quinto bimestre del año gravable 2012.
TERCERO: Condenar en costas en esta instancia a la parte demandada, conforme lo previsto en los artículos 188 del CPACA, en concordancia con los artículos 365 y 366 del Código General del Proceso. Fíjese como agencias en derecho el 3% del valor de las pretensiones concedidas. Liquídese por la Secretaría.
CUARTO: En firme la presente decisión, ARCHIVESE el expediente, una vez hechas las anotaciones en el sistema.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 15 de abril de 2013, Granjas Paraíso S.A.S. presentó la declaración de corrección del impuesto sobre las ventas2, correspondiente al bimestre 5 del año 2012, en la que registró ingresos brutos por operaciones exentas de $1.843.183.000, impuestos descontables por compras y servicios gravados de $187.007.000, una sanción de $1.040.000 y un total saldo a favor de $186.600.000.
Previo requerimiento especial3, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 052412015000036 del 24 de julio de 20154, mediante la cual reclasificó los ingresos brutos declarados por el contribuyente como operaciones exentas a 1 Fls. 647 y 648 vlto. 2 Fl. 8. 3 Fls. 12 a 30. 4 Fls. 31 a 41. Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 ingresos brutos por operaciones excluidas.
Como consecuencia de lo anterior, rechazó impuestos descontables por operaciones gravadas y, a su vez, le impuso sanción por inexactitud. Todo lo anterior derivó en un menor saldo a favor en la suma de $58.878.000. El 28 de septiembre de 2015, la sociedad demandante interpuso recurso de reconsideración5 en contra del acto de determinación, el cual fue decidido mediante la Resolución Nro. 052362016000002 del 8 de agosto de 20166, en el sentido de modificar el acto recurrido en cuanto a la suma a desconocer por impuestos descontables, pues la redujo a $47.432.000.
Todo lo cual derivó en la imposición de una sanción por inexactitud de $75.891.000 y en la liquidación de un total saldo a favor de $63.277.000.
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones7: «1. DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes actos administrativos: Liquidación Oficial de Revisión del Impuesto sobre las Ventas No. 052412015000036 del 24 de julio de 2015 "por medio de la cual se modifica la declaración de Impuesto Sobre la Venta (IVA) presentada por el contribuyente GRANJAS PARAISO S.A.S., por el QUINTO (5°) BIMESTRE del año 2012, e impone sanción por inexactitud". Resolución No. 052362016000002 del 08 de agosto de 2016 "por medio de la cual se Resuelve el Recurso de Reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión del Impuesto sobre las Ventas No. 052412015000036 del 24 de julio de 2015". 2.
Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a la sociedad GRANJAS PARAÍSO S.A.S. (NIT. 890.302.046-4), disponiendo que: El tratamiento dado por la sociedad Granjas Paraíso S.A.S. a las partidas declaradas en la corrección de declaración, presentada el 15 de abril de 2013, según formulario No. 3008630498455, por el Impuesto Sobre las Ventas (IVA) correspondiente al bimestre quinto (5°) del año gravable 2012, es el correcto y por ende se ajusta a los lineamientos que prescribe el Estatuto Tributario Nacional y demás normas aplicables para tal efecto. La declaración de corrección, presentada el 15 de abril de 2013, según formulario No. 3008630498455, por el Impuesto Sobre las Ventas (IVA) correspondiente al bimestre quinto (5º) del año gravable 2012, está en firme y por ende no sufre modificación alguna; La sociedad Granjas Paraíso S.A.S. no es responsable de la sanción por inexactitud determinada por la Dirección Seccional de Impuestos de Cali y por tanto se elimina todo registro en su contra por dicha sanción; Se cancele todo registro contable sobre cualquier posible obligación a cargo de Granjas Paraíso S.A.S. por concepto del impuesto sobre las ventas (IVA) correspondiente al quinto (5°) al bimestre del año gravable 2012, declarado el día 19 de noviembre de 2012, formulario No. 300800439770-6 y corregido con la declaración del 15 de abril de 2013, según formulario No. 3008630498455, radicado No. 91000174014915. Se actualice de inmediato la cuenta corriente que maneja la DIAN sobre mi representada, por el IVA aquí discutido. 5 Fls. 43 a 79. 6 Fls. 80 a 100. 7 Fl. 480.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 3. Se condene a la DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS CALI (quien en adelante se denominará así o “La DIAN”) a pagar las costas del proceso, incluidas las agencias en derecho, ya que están demostrados los elementos fácticos y jurídicos que prueban las irregularidades del ente fiscalizador».
A los anteriores efectos, la demandante invocó como normas violadas los artículos 1, 2, 4, 6, 13, 29, 95 numeral 9, 150, 209, 228, 229, 338 y 363 de la Constitución Política, 440, 477, 479, 481, 485, 488, 489, 647, 683, 703, 708, 711, 742, 744 y 850 del Estatuto Tributario, 40, 42, 43 y 188 de la Ley 1437 de 2011, 197 de la Ley 1607 de 2012, 176 de la Ley 1564 de 2012 y el Concepto Unificado del impuesto sobre las ventas Nro. 01 de 2003 expedido por la DIAN.
El concepto de la violación se resume así8: Planteó que el requerimiento especial fue expedido con falsa motivación, vicio que se replica en la liquidación oficial de revisión. Esto, porque en el acto preparatorio la DIAN no reclasificó ingresos por $436.751.000 de exentos a excluidos, mientras que en la liquidación oficial sí lo hizo, todo lo cual constituye una vulneración directa de los artículos 29 de la Constitución y 711 del Estatuto Tributario.
Agregó que es inaceptable el argumento de la demandada respecto a que, sobre este asunto, hubo un error de transcripción en el requerimiento especial, si se tiene en cuenta que en el requerimiento especial se pensaba reclasificar la suma de $673.160.750; «y comparado con la Liquidación Oficial de Revisión en la corrección del “supuesto error de transcripción” se lleva como excluidos la suma de $436.750.750, modificación no contemplada en el Requerimiento Especial».
Relató el proceso que realiza para vender la carne de cerdo en canal y, con base en ello, destacó que los cerdos que llegan a las plantas de sacrificio ubicadas en los municipios de Ipiales y de San Juan de Pasto son de propiedad de la demandante, hasta el momento en que se le entrega al cliente la carne de cerdo en canal, apta para el consumo o la comercialización y que nunca se venden animales vivos.
Señaló que su condición de productora de bienes exentos se desprende del certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio, así como por lo manifestado por el señor Fernando Efraín Chávez Chunatá, administrador del matadero de Ipiales a la DIAN, en las facturas expedidas por el frigorífico por el servicio de faenamiento, que están a nombre de la actora, en los comprobantes de egreso por el pago de ese servicio, en los registros contables, en las guías sanitarias de movilización interna de animales, en los certificados de propiedad y movilización y en los registros contables de estas operaciones, que no fueron controvertidos por la demandada y, por último, en las declaraciones extra juicio de las personas a las que se les enajenó la carne de cerdo en canal en el bimestre cuestionado (i. e. Carlos Javier Torres Balladares, Jaime Gilberto Cabrera Pazmiño y Marco Fidel Bravo Benavides).
Enfatizó en que no existe discusión sobre las operaciones que dieron lugar a los impuestos descontables y que, en este lugar, no hay mérito para aplicar el artículo 490 del Estatuto Tributario y «efectuar la proporcionalidad de los impuestos descontables como equivocadamente lo hizo el ente fiscalizador (…)». Lo anterior, porque al tratarse de un productor de bienes exentos, a la luz del artículo 477 del Estatuto Tributario, está facultado para llevar como impuestos descontables a la declaración del IVA el impuesto pagado en la adquisición de bienes o servicios en el periodo tributario objeto de debate. 8 Fls. 484 a 555.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Consideró que es violatorio del principio de igualdad el hecho de que, mediante los actos demandados, la demandada haya reclasificado de exentos a excluidos los ingresos derivados de las ventas realizadas con varias personas naturales.
Pero que, posteriormente, en los actos de determinación contra la declaración del IVA del bimestre 6 del año 2012, no lo haya hecho, pese a que se trataba de las mismas operaciones con las mismas personas naturales. Manifestó que las facturas emitidas tanto para la venta de la carne en canal, como la de sus proveedores en los servicios de sacrificio, cumplen los requisitos exigidos por el artículo 771-2 del ET, para ser considerada como medio de prueba de los impuestos descontables.
Expresó que no procede la sanción por inexactitud, pues los datos llevados en su declaración son reales, en la medida en que el desconocimiento de los impuestos descontables surge como consecuencia de la proporcionalidad realizada por la DIAN, pero no como consecuencia de que las operaciones que dan lugar a tales impuestos sean falsos o inexistentes.
Agregó que la Administración no tuvo en cuenta lo previsto en el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012. En todo caso, afirmó que existe una diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable. Finalmente, solicitó condenar en costas a la DIAN, porque la actuación demandada generó que la controversia tuviera que resolverse por la jurisdicción contencioso administrativa, «desgastando recursos del Estado y el (sic) contribuyente que en una adecuada actuación, se había ahorrado para bien de las partes».
Oposición de la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda9, con fundamento en los siguientes planteamientos: Frente al cargo por violación del principio de correspondencia, adujo que se presentó un error de digitación al no haberse indicado los valores reclasificados de ingresos exentos a excluidos, pero, en todo caso, las explicaciones de este asunto, por las que se desconocieron impuestos descontables por $74.726.000, quedaron en el anexo al requerimiento especial y, adicionalmente, fueron replicadas en la liquidación oficial.
En lo que respecta a la improcedencia de la reclasificación de los ingresos exentos a excluidos y el consecuente rechazo de los impuestos descontables, alegó que la contabilidad de la actora no ofrece confiabilidad para tenerla como medio de prueba, pues no refleja la realidad económica de la actora. Agregó que, si bien algunas transacciones se encuentran soportadas documentalmente, lo cierto es que, al analizar en conjunto las pruebas, se presentan una serie de indicios sobre la veracidad de las operaciones cuestionadas.
En específico, mencionó que esto se desprende de la visita al Matadero Municipal de Ipiales, el cual expidió certificaciones de sacrificio de cerdos a la demandante, «las cuales fueron ordenados y pagados por clientes de la sociedad, y no por GRANJAS PARAÍSO, tal como fue determinado en el requerimiento especial y confirmado en la Liquidación Oficial de revisión, en virtud de los testimonios de terceros como los operadores del MATADERO MUNICIPAL (…) y los compradores: TORRES BALLADARES JAVIER (…), CABRERA PAZMIÑO JAIME GILBERTO (…) y BRAVO BENAVIDES MARCO FIDEL». 9 Fls. 585 a 610.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 En lo referente a la violación del principio de igualdad, sostuvo que las pruebas de este proceso son diferentes a las recopiladas en el proceso de determinación adelantado contra la declaración del IVA del bimestre 6 del año 2012 de la actora.
En ese sentido, explicó que en ese periodo los terceros reconocieron que la actora les vendía carne en canal, contrario a lo manifestado por ellos mismos en el periodo objeto de discusión (bimestre 5 del año 2012), en el sentido de que el servicio de sacrificio es pagado por cada uno de los adquirientes de los cerdos en cumplimiento de convenio previo entre las partes, razón por la cual la demandante tiene facturas de venta y certificaciones de animales sacrificados expedidas a su nombre.
Precisó que los actos acusados se expidieron con fundamento en las pruebas obtenidas en el procedimiento administrativo, de ahí que se basen en hechos probados, como lo establece el artículo 742 del Estatuto Tributario. Destacó que lo que en realidad vende la actora a sus clientes en Pasto e Ipiales son animales vivos, de ahí que los ingresos derivados de esta operación deban considerarse excluidos del IVA, los cuales no dan derecho a devolución. Expresó que lo que pretende la actora es que se desconozcan las declaraciones inicialmente practicadas, para que se tengan en cuenta las aportadas en la demanda, las cuales son contradictorias.
Defendió la procedencia de la sanción por inexactitud toda vez que la actora incluyó en su declaración privada impuestos descontables imputables a operaciones declaradas como exentas, sin demostrar que tuvieran tal carácter. Finalmente, consideró que la condena en costas no era procedente en la medida en que las controversias tributarias son de interés público y, adicionalmente, porque la entidad acusada actuó conforme al debido proceso, pues los actos administrativos demandados están debidamente sustentados.
Sentencia apelada El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca10 anuló los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró la firmeza de la declaración del IVA de la contribuyente, correspondiente al bimestre 5 del año 2012. En adición, condenó en costas a la parte demandada. Señaló que los medios de prueba allegados en el procedimiento de determinación oficial, en el de devolución de saldos a favor, así como los recopilados de oficio por la DIAN, demuestran que la contribuyente no incurrió en inexactitud en la declaración del IVA del bimestre 5 del año 2012.
En efecto, afirmó que la demandante acreditó que sí realiza la actividad de venta de carne de cerdo en canal, a través de facturas y documentos equivalentes en los que se liquidó el correspondiente IVA generado por la prestación del servicio de degüello de porcinos, llevada a cabo por sus proveedores (i. e. Matadero Municipal de Ipiales y Frigorífico Jongovito S.A.), y en las que se especificó el número de animales sacrificados, así como la fecha de expedición que corresponde al bimestre 5 del año 2012.
Agregó que estas transacciones fueron certificadas por los proveedores de la demandante. Precisó que en la certificación del revisor fiscal de la actora se informó el número de animales sacrificados, su valor comercial en plaza unitaria y total, en la fecha de sacrificio. Todo lo anterior, respaldado en una relación de facturas de venta de carne 10 Fls.639 a 647.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 de cerdo en canal, así como en facturas de compra de insumos avícolas y porcícolas gravados con IVA. Indicó que en el expediente también obra la certificación de sacrificio de que trata el numeral 4 del literal a.) del artículo 13 del Decreto 522 de 2003, «en la cual se registró el nombre y el NIT de quien la expidió, con el acto administrativo del INVIMA que autoriza la prestación de ese servicio, diligenciado a nombre de Granjas Paraíso S.A.S., el tipo y el número de animales y la fecha de expedición también correspondiente a los meses de septiembre y octubre del año 2012».
Además, que se verificaron los certificados de propiedad y movilización expedidos por la Secretaría de Gobierno del Departamento del Valle del Cauca, en los cuales se registra el número de porcinos transportados, que eran de propiedad de la parte demandante, que se trasladaron de Granjas Paraíso ubicada en el municipio de Palmira corregimiento de Palmaseca, hacia los mataderos de Jongovito S.A. en Pasto y municipal de Ipiales, con la identificación del vehículo y la cantidad de animales, de igual manera con fechas de septiembre y octubre del año 2012.
Resaltó que la DIAN realizó cruces de información con los compradores reportados por la demandante, mediante los cuales se verificó que la actora era su única proveedora de carne de cerdo en canal y que este producto era vendido al público en los establecimientos de los clientes o que era distribuida a terceros. Considerando lo anterior, dijo que, con fundamento en el material probatorio obrante en el plenario, se encontraba acreditado el proceso productivo de levante y engorde porcino para su posterior sacrificio y venta de carne en canal que realiza la actora.
De manera que había lugar al reconocimiento de ingresos por operaciones de ventas exentas por los valores registrados en la declaración del IVA cuestionada, así como a declarar procedentes las compras gravadas y los impuestos descontables correspondientes, «en tanto además de que también fueron probados, la DIAN no los cuestionó en los actos demandados».
En ese orden, manifestó que los indicios que fundamentaron los actos enjuiciados no son suficientes para determinar la falta de prueba de las operaciones cuestionadas, pues lo cierto es que «se presentaron hechos indicativos de su procedencia». De otro lado, condenó en costas a la demandada porque resultó vencida en el proceso y porque existía prueba de la gestión de defensa adelantada por el apoderado de la parte demandante, «causándose así las costas en lo concerniente a las agencias en derecho», las cuales fijó en el 3% de las pretensiones concedidas.
Recurso de apelación La demandada apeló la sentencia de primera instancia para que se revoque y, en su lugar, se nieguen las pretensiones de la demanda. A estos efectos, esgrimió que la providencia carece de un análisis crítico e integral de las pruebas recaudadas en el procedimiento administrativo, pues se limitó a darle credibilidad a las facturas, documentos equivalentes y certificaciones, pero no a la prueba testimonial recaudada.
Todo lo cual lesiona el principio de imparcialidad y de lo previsto en el artículo 187 del CPACA. Puntualmente, adujo que el Tribunal no tuvo en cuenta los testimonios rendidos por los señores Carlos Javier Torres Balladares, Jaime Gilberto Cabrera Pazmiño y Marco Fidel Benavides Bravo. Explicó que, de tales testimonios, se comprueba que lo que vendía la actora era unidades de cerdo y no carne en canal.
Se refirió a varias comunicaciones entre la actora con la sociedad Frigorífico Jongovito S.A. a partir de las cuales afirmó que de ellas se extraía que el servicio de transporte y sacrificio de porcinos es ordenado Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 y pagado por personas diferentes a la demandante, aunque las facturas se expidan a su nombre.
Y que la retención en la fuente que debe practicar Granjas Paraíso S.A.S. a las plantas de sacrificio es determinada, informada y pagada posteriormente por terceros. Agregó que la demandante expide facturas por concepto de venta de carne en canal, en una fecha en la que en realidad los animales están vivos, por lo que son entregados en pie.
Todo lo cual refuerza la posición de que lo que vende la actora es animales en pie y no carne en canal, por lo que está operación no es exenta sino excluida del IVA. Manifestó que el fallo no desvirtuó las inconsistencias encontradas en la investigación respecto a la ausencia de la totalidad de la facturación de los animales despachados vivos, contra los animales sacrificados, ni el pago de los fletes del transporte, ni su contabilización. Finalmente se opuso a la condena en costas, puesto que los asuntos tributarios son de interés públicos, los actos administrativos se expidieron en cumplimiento de la función administrativa y, en todo caso, porque no se presentaron conductas dilatorias o temerarias.
Oposición al recurso de apelación La demandante no se pronunció sobre el recurso de apelación presentado por la demandada. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Publico guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala resolver el recurso de apelación presentado por la parte demandada en contra de la sentencia de primera instancia, que declaró la nulidad de los actos administrativos acusados, mediante los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre las ventas de Granjas Paraíso, correspondiente al bimestre 5 del año gravable 2012.
En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer si los ingresos percibidos por la actora durante el periodo en discusión provienen de la actividad de venta de carne de cerdo en canal, exenta de IVA a la luz del inciso segundo del artículo 440 del Estatuto Tributario, o de la venta de animales vivos o en pie, excluida del IVA, y, en consecuencia, si hay lugar o no a desconocer los impuestos descontables asociados a las compras gravadas.
Además, deberá analizarse si es procedente la condena en costas impuesta en contra de la DIAN en primera instancia. En caso de que prospere la impugnación formulada por la DIAN, la Sala deberá estudiar si se vulneró el principio de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial (cargo que no fue estudiado por el Tribunal).
Todo en virtud del debido proceso de la actora quien no presentó recurso de apelación porque la decisión de primera instancia le fue favorable. Como cuestión previa, la Sala declara que no se pronunciará sobre la procedencia de la sanción por inexactitud, en tanto que la decisión del Tribunal de levantarla no fue objeto de apelación por la DIAN.
Esta decisión se fundamenta en el principio de Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 congruencia y del debido de proceso de la actora, así como en los artículos 320 y 328 del Código General del Proceso.
Aclarado lo anterior, para resolver, la Sala reiterará, en lo pertinente, el criterio expuesto en las sentencias del 24 de septiembre de 202011, del 412 y del 2513 de agosto de 2022, en las que se decidió un asunto con los mismos supuestos fácticos y jurídicos debatidos en este proceso, entre las mismas partes, pero respecto al IVA de los bimestres 5, 6 y 4 del año 2011, respectivamente. 1.
La actora sí realizó venta de carne de cerdo en canal. Por lo tanto, son procedentes los ingresos por operaciones exentas y los correspondientes impuestos descontables. De los actos acusados, se advierte que el fundamento de la modificación a la declaración privada no es la inexistencia de las operaciones económicas de venta, ni el cuestionamiento de las compras, sino en la reclasificación de ingresos por operaciones exentas a excluidas, en la medida en que la Administración consideró que, a partir de las pruebas recaudadas, Granjas Paraíso no realizó ventas de carne de cerdo en canal, sino de animales en pie o vivos.
Por lo tanto, es preciso referirse a la normativa que regula esta clase de operaciones, en materia del IVA. El artículo 477 del Estatuto Tributario14, vigente para la época de los actos demandados, disponía que la «carne de animales de la especie porcino, fresca, refrigerada o congelada» estaban exentos del IVA. Esta Sala15 ha señalado que la finalidad de esta norma es que los bienes que integran la canasta familiar de los colombianos pasaran de excluidos a exentos (gravados con tarifa cero), para que el consumidor final no se viera afectado con un tributo que aumentara su valor, en tanto que el productor de esta clase de bienes adquiría el derecho a obtener la devolución del IVA que constituyera costo o gasto del proceso de producción. Conforme con los artículos 437, 440, 489 y 850, parágrafo 1, del Estatuto Tributario, el ganadero productor, esto es, el propietario de los animales que posteriormente sacrifica o hace sacrificar, tiene derecho a descontar los impuestos imputables a las operaciones exentas y, a su vez, a obtener la devolución de los saldos a favor originados en la declaración del IVA.
Lo anterior, porque la venta de carnes en canal constituye una operación exenta del IVA. Por su parte, la venta de animales vivos tiene el tratamiento fiscal de una operación excluida del IVA (el impuesto no se causa), conforme con el artículo 476 (numeral 9) del Estatuto Tributario. En consecuencia, el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios destinados a la cría y levante del animal no puede descontarse del IVA generado en su venta, sino que constituye mayor valor del costo.
En el sub examine, la DIAN reclasificó los ingresos exentos a excluidos y rechazó los impuestos descontables imputados a éstos, registrados por la contribuyente en su declaración del IVA del bimestre 5 del año 2012, debido a la supuesta ausencia de 11 Exp. 22974. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 12 Exp. 26030. C.P. Milton Chaves García. 13 Exp. 25750.
C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 14 Con la introducción por el artículo 31 de la Ley 788 de 2002. 15 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencias del 23 de agosto de 2007, Exp. 15210, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 24 de marzo del 2011, Exp. 16997, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y del 24 de septiembre de 2020, Exp. 22974, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 pruebas congruentes que demostraran que la actividad que desarrolla es la venta de carne de cerdo en canal y no la de animales en pie. No obstante, el Tribunal de primera instancia consideró que la demandante sí había logrado acreditar que vendía carne en canal, por lo que los impuestos descontables eran procedentes.
Por lo anterior, en esta instancia, la apelante única censura que el a quo únicamente haya tenido en cuenta las facturas, documentos equivalentes y certificaciones, pasando por alto los medios probatorios que, en su opinión, demuestran que la actora vendió animales vivos a comercializadores de carne, quienes fueron los que pagaron los servicios de transporte al frigorífico y de sacrificio.
En particular, la apelante hace referencia en el recurso a los testimonios de Carlos Javier Torres Balladares, Jaime Gilberto Cabrera Pazmiño y Marco Fidel Bravo Benavides, así como a oficios que datan del año 2003 hasta enero de 2012. En adición, la DIAN afirmó que la compañía frigorífica certificó el servicio mencionado a nombre de Granjas Paraíso, pese a que ella no los sacrificaba ni los hacía sacrificar y advirtió que las facturas no bastan para el reconocimiento de los impuestos descontables y que la contabilidad de la actora no podía tenerse como medio de prueba a su favor, pues no reflejaba su realidad económica.
Conforme con lo expuesto, la Sala destaca que la controversia entre las partes está relacionada con un asunto probatorio, ya que mientras que la actora asegura que las operaciones cuestionadas consistieron en la venta de carne en canal, la Administración sostiene que fueron venta de animales vivos o en pie a comercializadores de carne.
En ese orden de ideas, con el fin de determinar si era procedente el rechazo de los ingresos brutos por operaciones exentas y de los impuestos descontables imputables a estas, la Sala encuentra que en el expediente reposan los siguientes elementos probatorios: • El 8 de octubre de 2012, el Matadero Municipal de Ipiales certificó que Granjas Paraíso S.A.S. «(…) sacrifico (sic) en el Matadero Municipal de Ipiales en el mes de SEPTIEMBRE de 2012 la cantidad de trecientos (sic) treinta y nueve (339) porcinos, por un valor total de sacrificio durante este periodo de $10.170.000 (…)»16 (énfasis del texto original).
A su turno, el 8 de noviembre de 2012, la misma entidad también certificó que la actora «(…) sacrifico (sic) en el Matadero Municipal de Ipiales en el mes de OCTUBRE de 2012 la cantidad de doscientos setenta y uno (261) porcinos, por un valor total de sacrificio durante este periodo de $7.830.000(…)»17 (énfasis del texto original). Además, constan facturas18 por los servicios de transporte, lavado de vísceras y faenado que esa entidad le prestó a la actora. • Guías de movilización expedidas por el Instituto Colombiano Agropecuario (ICA)19 que datan de septiembre y octubre del año 2012, las cuales dan cuenta de que se transportaban porcinos desde las instalaciones de la actora (localizadas en Palmira) hasta el matadero (ubicado en Pasto).
Además, en estas certificaciones se informaba que la actora era la propietaria de los porcinos transportados. • Certificados de propiedad y movilización expedidas por la Secretaría de Gobierno del Departamento del Valle del Cauca20, expedidos en el bimestre cuestionado del año 2012, en los que se registra el número de porcinos transportados, que los animales 16 Fl. 42 de los antecedentes administrativos. 17 Fl. 51 de los antecedentes administrativos. 18 Fl. 251, 267, 280, 291, 302, 315, 329, 342, 372, 383, 393, 413, 423, 433, 443, 456 del cuaderno principal. 19 Fls. 125, 139, 151, 165, 177, 189, 201, 226, 247, 248, 263, 264, 276, 277, 287, 288, 298, 299, 311, 312, 325, 326, 369, 379, 390, 400, 403, 420, 430, 440, 453 del cuaderno principal. 20 Fls. 124, 138, 150, 164, 176, 188, 200, 212, 225, 246, 262, 275, 286, 297, 310, 324, 368, 389, 399, 409, 419, 429, 439, 452 del cuaderno principal.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 eran de propiedad de la contribuyente y que se trasladaron de Granjas Paraíso (ubicada en Palmira) hacia los mataderos en Ipiales y Frigovito. • Facturas de venta expedidas por el Frigorífico Jongovito Frigovito S.A.21 expedidas a nombre de la demandante, por concepto del servicio de sacrificio de cerdos. • Facturas de venta por concepto de «kilos de cerdo en canal» expedidas por la demandante durante el bimestre 5 de 201222. • Testimonio de Carlos Javier Torres Balladares, el cual fue recopilado en la visita realizada por la Administración al establecimiento de comercio denominado «Expendio de carne de cerdo La Octava».
En esta diligencia, el señor Torres Balladares informó que Granjas Paraíso era su único proveedor y que «el negocio era que cuando yo necesitaba cerdos les hacía el pedido con anticipación. GRANJAS PARAISO (sic) sumaba los kilos que me vendían y compaginaba estos kilos en canal con los del matadero y yo hacía las cuentas con la secretaría de GRANJAS PARAISO (sic) (…).
El pago correspondía al valor de los kilos en canal y el valor del sacrificio». • Testimonio de Jaime Gilberto Cabrera Pazmiño, que fue obtenido en la visita llevada a cabo en el establecimiento de comercio «Fama La Suprema» en el que adujo que, en el año 2012, su proveedor fue Granjas Paraíso, que le pagaba a la actora «el peso neto de los cerdos y el transporte y el sacrificio estaban a mi cargo, es decir, yo le pagaba al conductor y al matadero».
Además, que él pagaba el servicio de transporte de cerdos, enviados por Granjas Paraíso, que iban dirigidos de Palmira al Matadero Municipal de Ipiales, y que después Granjas Paraíso se comprometió a pagar «todo lo relacionado con el procedimiento antes mencionado». • Testimonio de Marco Fidel Bravo Benavides: informó que, en el año 2012, la demandante fue su único proveedor y que negociaba por kilo en canal, la cual recibía en el frigorífico Jongovito.
Que el servicio de sacrificio lo contrataba y pagaba Granjas Paraíso y que, posteriormente, ésta «cobraba el valor de la carne más el valor del sacrificio (…)». • Escrito del 9 de febrero de 200423, enviado por la sociedad frigorífica al extremo activo, remitiendo «copia de la consignación realizada en su cuenta (…) que corresponde al valor de la retención en la fuente por los pagos realizados por ustedes a través de nuestros usuarios». • Escrito del 29 de noviembre de 201024, enviado por el extremo activo a la compañía frigorífica, solicitando «el ingreso a sus instalaciones (…) para realizar un diagnóstico sanitario permanente en planta de sacrificio, de los cerdos faenados a nuestro nombre». • Escrito del 5 de octubre de 201125, de la actora dirigido a la sociedad frigorífica, informando que «a partir de la fecha el señor (…) sacrificará cerdos de Granjas Paraíso S.A.S. para que por favor facturen a nombre nuestro».
Valorados los anteriores medios de prueba, para la Sala es claro que la demandante vendió carne de cerdo en canal y que, contrario a lo expuesto por la DIAN, no hay prueba de la venta de animales en pie, pues conforme con lo indicado por los clientes de la actora, las facturas que acreditan el sacrificio y el transporte de los animales desde las instalaciones de Granjas Paraíso hasta el frigorífico, las guías de movilización y los certificados de propiedad y movilización, se constata que la contribuyente era la propietaria de los cerdos y quien asumía su sacrificio. 21 Fls. 128, 142, 154, 192, 204, 215 del cuaderno principal. 22 Fls. 129, 143, 155,169, 181, 193, 205, 216, 230, 252, 268, 281, 292, 303, 316, 330, 343, 373, 384, 394, 404, 414, 424, 434, 444, 457 del cuaderno principal. 23 Fls. 275 a 276 de los antecedentes administrativos. 24 Fl. 269 de los antecedentes administrativos. 25 Fl. 268 de los antecedentes administrativos.
Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Esta conclusión no cambia por el hecho de que, en algunos de los testimonios a los que se refirió la demandada en el recurso de apelación se haya señalado que la demandante no era quien transportaba los animales hacia el frigorífico.
Lo anterior, porque, tal y como lo señaló esta Judicatura en una de las sentencias que se reiteran, tales pruebas «resultan impertinentes para desvirtuar la realidad de las operaciones que adelantó concernientes al sacrificio de sus animales, en la medida en que el inciso 2.º del artículo 440 del ET no se refiere a su movilización a efectos de adquirir la calidad de productora de carne, ni constituye la actividad de sacrificio de porcinos»26.
De otro lado, las comunicaciones con las que la Administración pretende desconocer la calidad de la actora como productora de carne también resultan impertinentes, en la medida en que no corresponden al período gravable discutido y, en todo caso, «no demuestran un acuerdo entre el extremo activo y la compañía frigorífica que adelantaba el sacrificio de sus animales para que certificara y facturara a su nombre sacrificios que le eran ajenos, pues en tales escritos los dos sujetos negociales expusieron las particularidades e instrucciones propias de la actividad que se realizaba directamente por la demandante o a nombre suyo»27.
En otras palabras, estas comunicaciones no son suficientes para desvirtuar los demás medios probatorios que respaldan la venta de carne de cerdo en canal por parte de Granjas Paraíso28. En esas condiciones, la Sala estima que los elementos probatorios indicados por la Administración no son suficientes para desacreditar que, durante el bimestre 5 del año 2012, la actora vendió carne de cerdo en canal ni su calidad de productora de bienes exentos.
En esa medida, no es procedente el rechazo de los ingresos brutos por operaciones exentas del IVA ni de los impuestos descontables. No prospera el cargo de apelación. 2. Costas Por no estar probadas en el expediente, la Sala revocará la condena en costas impuesta en primera instancia y, por la misma razón, se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, a la luz del numeral 8 artículo 365 del Código General del Proceso. 3.
Decisión Por lo expuesto, la Sala revocará el ordinal tercero de la sentencia apelada, concerniente a la condena en costas en primera instancia. En lo demás, la confirmará. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Revocar el ordinal tercero de la sentencia del 5 de marzo de 2021 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. En su lugar, se dispone: 26 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 25 de agosto de 2022 (Exp. 25750, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez). 27 Ibidem. 28 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 4 de agosto de 2022. Exp. 26030. C.P. Milton Chaves García. Radicado: 76001-23-33-000-2016-01952-01 (27029) Demandante: Granjas Paraíso S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 «TERCERO: Sin condena en costas en primera instancia». 2.
Confirmar en lo demás la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN