Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C. dieciséis (16) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Demandado: DIAN Temas: Renta 2013.
Cuentas en participación. Ingresos. Costos y deducciones. Prueba. Sanción por inexactitud. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 11 de mayo de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas1.
ANTECEDENTES El 23 de septiembre de 2014, Jorge Eliécer Cantor Buitrago presentó declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2013, en la cual registró el total ingresos en $5.071.934.000, el total costos y deducciones en $4.496.679.000, la renta líquida gravable en $575.255.000, el impuesto a cargo en $174.669.000 y un saldo a favor de $15.593.000.
Previo Requerimiento Especial 322392016000104 del 20 de diciembre de 2016, y su oportuna respuesta, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió la Liquidación Oficial de Revisión 322412017000150 del 13 de septiembre de 2017, en la cual adicionó otros ingresos por $8.533.812.000 (para un total ingresos de $13.605.746.000), desconoció costos y deducciones por $3.456.697.000, determinó la renta líquida gravable en $13.072.764.000, el impuesto a cargo en $4.298.847.000, un saldo a pagar por impuesto de $4.108.585.000 e impuso sanción por inexactitud del 100 % en $4.124.178.000, lo que resultó en un total a pagar de $8.232.763.000.
El 25 de enero de 2018, la contribuyente interpuso recurso de reconsideración, decidido en la Resolución 992232018000096 del 13 de septiembre de 2018, emitida por la subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó el acto de determinación. 1 Expediente digital, índice 2 SAMAI.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 DEMANDA Jorge Eliécer Cantor Buitrago, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «1.
Se declare la NULIDAD DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN No. 322412017000150 DEL 13 DE SEPTIEMBRE DE 2017, Expediente I1 2013 2016 1425, CON FECHA DE APERTURA 2016/07/25, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá D.C. 2. Se declare la NULIDAD DE LA RESOLUCIÓN NÚMERO 992232018000096 DEL 13 DE SEPTIEMBRE DE 2018, POR LA CUAL SE DECIDIÓ EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN, Expediente 11 2013 2016 1425, CON FECHA DE APERTURA 2016/07/25, expedida por la subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica. 3.
Como consecuencia y de conformidad con el artículo 285 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, solicito EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO quebrantado con los actos administrativos que son objeto de demanda». El demandante invocó como normas violadas, las siguientes: − Artículo 29 de la Constitución Política; − Artículos 742, 743, 744, 745, 746, 750, 751, 752 Y 753 del Estatuto Tributario; y − Artículo 507 de Código de Comercio.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Se violó el debido proceso ante la negativa de decretar y practicar las pruebas pedidas en el procedimiento de determinación, como son los testimonios necesarios para establecer la legalidad de los soportes de pago presentados por «comisión por la venta del predio denominado la Riviera Real» y las características del contrato de cuentas en participación al que aplica el artículo 507 del Código de Comercio.
Solo se tomaron dos testimonios y la versión del demandante, a cuyo efecto la DIAN lo acusó lo de no llevar un control adecuado de los costos y gastos en que incurrió para el desarrollo de su actividad, lo que configuró falsa motivación de los actos acusados. Tampoco se practicó un peritaje contable sobre los datos declarados, lo que imposibilitó apreciar la totalidad de las pruebas necesarias para demostrar los hechos en los que se fundó la defensa; de ahí que la Administración no se basó en hechos probados ni siguió las reglas de la sana crítica, lo que vulneró los derechos de defensa y contradicción. No se configuraron los supuestos de la sanción por inexactitud, pues los datos declarados son veraces y los costos y deducciones cumplieron los requisitos para su procedencia. Su imposición se fundó en apreciaciones subjetivas de los funcionarios de la DIAN.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, en los siguientes términos: No se violó el debido proceso, pues los actos acusados se profirieron conforme a la ley, están debidamente motivados y soportados en las pruebas del proceso.
Los antecedentes administrativos soportan la actuación de la Administración, quien mediante sus facultades de fiscalización determinó que la operación del contribuyente no corresponde a lo consignado en su declaración privada. El actor, en el recurso de reconsideración, no controvirtió los costos y deducciones ni la sanción por inexactitud, con lo cual no se agotó la vía gubernativa sobre esos puntos.
El actor fue fiscalizado en su calidad de socio gestor, de la cual percibió ingresos en virtud de un contrato mercantil de cuentas en participación, actividad que, en los términos del numeral 19 del artículo 20 del Código de Comercio, lo obligaba a llevar contabilidad. En el periodo debatido el actor percibió $8.533.812.000 a título de ingresos devengados de manera anticipada, que estaban pendientes de causación para los años 2010 y 2012 y que debían incluirse en la liquidación de renta de 2013 conforme al artículo 507 Ib., y demás normas concordantes, de forma acorde con la realización del ingreso.
No procede la deducción por dependiente económico, pues el actor no tiene la categoría de empleado prevista en el Decreto Reglamentario 1473 de 2014 y el Concepto 36306 de 2015, que por demás se limita a 32 UVT ($10.306.944), y tampoco probó la existencia de personas a cargo, en los términos del artículo 387 del ET. Las demás deducciones y costos fueron rechazados porque, al realizar cruces con terceros, estos afirmaron no tener relación comercial o civil con el demandante; las facturas y demás pruebas aportadas no demostraron la relación de causalidad con la actividad económica.
De ahí que no se cumpliera la carga demostrativa de los hechos económicos registrados. Se configuró inexactitud sancionable, ante la omisión de ingresos y la inclusión de costos y gastos inexistentes, que derivaron en un mayor saldo a favor. TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA La demanda se admitió por auto del 30 de mayo de 2019, que dispuso notificar a las partes.
Aportada la contestación, en auto del 21 de agosto de 2022 se resolvieron las etapas para dictar sentencia anticipada, se decretaron como pruebas las documentales allegadas y se fijó litigio en determinar la legalidad de los actos acusados. Ejecutoriada la providencia se corrió traslado a las partes para alegar. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, por las siguientes razones: Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 No se violó el debido proceso ni se configuró falsa motivación, pues los actos acusados se sustentaron en los medios probatorios autorizados por la normativa aplicable, sobre los cuales el actor no cumplió la carga de demostrar los hechos económicos declarados.
El incremento de ingresos obedeció a que la DIAN encontró que, por cuenta del contrato de cuentas en participación celebrado con Inversiones Rico Ltda. en Liquidación, el actor acordó recibir el 80 % de la venta de dos lotes ubicados en Bogotá, con lo cual los ingresos percibidos fueron $13.605.746.000, y no los $5.071.934.000 declarados.
Al actuar como socio gestor en esa relación contractual, desarrolló una actividad como comerciante que lo obligaba a llevar contabilidad, conforme a los artículos 10, 19 y 20 del Código de Comercio, y la realización del ingreso se rigió por el artículo 27 del ET. De ahí que la DIAN considerara que la suma percibida debió acreditarse en la cuenta de ingresos contra un débito en la cuenta de pasivos, lo cual no fue rebatido por el contribuyente, quien no entregó libros de contabilidad, balances de prueba, estados financieros o soportes de los movimientos.
Ante la ausencia de contabilidad no se requería la práctica de un dictamen pericial contable, pues la carencia de documentos hacía inocua la labor del contador, en tanto se requería apreciar en conjunto los libros de contabilidad y los comprobantes internos y externos. Los costos y deducciones registrados no fueron soportados en las facturas o documentos equivalentes a que alude el artículo 771-2 del ET.
No es cierto que no se practicaran los testimonios solicitados, pues solo faltó recibir la declaración de un testigo que fue citado, pero no compareció. Sin embargo, los practicados no fueron favorables al actor, pues los terceros afirmaron que no recibieron pagos del demandante derivados del contrato de cuentas en participación. No se analizó la sanción por inexactitud, pues no se controvirtió en sede administrativa.
RECURSO DE APELACIÓN El demandante presentó recurso de apelación, con los siguientes argumentos: No se cumplieron los presupuestos para dictar sentencia anticipada, pues se requería la práctica de la audiencia inicial para que la DIAN aportara todas las pruebas documentales necesarias para decidir; no obstante, el a quo corrió el traslado para alegar de conclusión, que solo hizo el actor, pues la demandada no se pronunció. Se violó el debido proceso por la negativa de decretar y practicar los testimonios tendientes a establecer la legalidad de los soportes de pago presentados por cuenta de las comisiones devengadas por el contrato cuentas en participación, en los que actuó como socio gestor.
Los ingresos adicionados no entraron en las cuentas del contribuyente en el año 2013, pues los pagos se efectuaron desde 2010, con lo cual se requería el dictamen de un contador y una inspección tributaria, sobre los datos declarados. La falta de decreto de las pruebas solicitadas imposibilitó demostrar los hechos en los que se fundó la defensa; de ahí que las conclusiones de la Administración no se fundamenten en Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 hechos probados bajo las reglas de la sana crítica y vulneren los derechos de defensa y contradicción. La DIAN acusó al actor de no llevar un control adecuado de los costos y gastos en que incurrió para el desarrollo de su actividad, lo que configuró falsa motivación de los actos acusados, que solo se fundaron en la información exógena reportada y no los argumentos que presentó. Se invirtió la carga de la prueba, pues la DIAN debe acreditar que los datos declarados no corresponden a la realidad y las dudas se resuelven a favor del contribuyente.
No es cierto que no se discutiera la sanción por inexactitud en sede administrativa, pues los valores adicionados fueron controvertidos y, por contera, las demás glosas eran improcedentes, pues la información declarada es veraz y los costos y deducciones cumplieron los requisitos para su procedencia; además, su imposición se fundó en una apreciación subjetiva de los funcionarios de la DIAN, sin pruebas suficientes.
TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA Las partes no se pronunciaron. El Ministerio Público no conceptuó. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta del año 2013.presentada por Jorge Eliécer Cantor Buitrago. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer sí se cumplieron los presupuestos para dictar sentencia anticipada y si proceden la adición de ingresos y el rechazo de costos y deducciones declarados, en cuyo caso, la Sala determinará la sanción por inexactitud aplicable, comoquiera que el actor no la controvirtió en sede administrativa.
Sentencia anticipada. Presupuestos. El actor aduce que no se cumplieron los presupuestos para dictar sentencia anticipada, pues se requería celebrar la audiencia inicial para que la DIAN aportara las pruebas documentales necesarias para decidir; que, sin embargo, el a quo corrió «prematuramente» traslado para alegar de conclusión, lo que solo él hizo, pues la DIAN no se pronunció. El artículo 182A del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo -CPACA-, adicionado por el artículo 42 de la Ley 2080 de 2021, dispone que se podrá dictar sentencia anticipada, antes de la audiencia inicial, si se cumplen los siguientes requisitos: «ARTÍCULO 182A.
SENTENCIA ANTICIPADA. Se podrá dictar sentencia anticipada: 1. Antes de la audiencia inicial: a) Cuando se trate de asuntos de puro derecho; Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 b) Cuando no haya que practicar pruebas; c) Cuando solo se solicite tener como pruebas las documentales aportadas con la demanda y la contestación, y sobre ellas no se hubiese formulado tacha o desconocimiento; d) Cuando las pruebas solicitadas por las partes sean impertinentes, inconducentes o inútiles.
El juez o magistrado ponente, mediante auto, se pronunciará sobre las pruebas cuando a ello haya lugar, dando aplicación a lo dispuesto en el artículo 173 del Código General del Proceso y fijará el litigio u objeto de controversia. Cumplido lo anterior, se correrá traslado para alegar en la forma prevista en el inciso final del artículo 181 de este código y la sentencia se expedirá por escrito. […]».
Se subraya. En este caso, mediante Auto del 31 de agosto de 2022, el a quo prescindió de la práctica de la audiencia inicial, por considerar cumplidos los presupuestos para dictar sentencia anticipada, para cual indicó, respecto de las pruebas pedidas por la parte actora, que la prueba testimonial era inconducente, el dictamen pericial impertinente y las documentales solicitadas innecesarias.
Inconforme con la anterior decisión, mediante escrito del 13 de septiembre de 2022, el apoderado del actor interpuso los recursos de reposición y en subsidio de apelación, por considerar necesaria la celebración de la audiencia inicial y la práctica de las pruebas solicitadas y porque, a su juicio, la DIAN no envió la totalidad de los antecedentes administrativos del caso.
El recurso de reposición fue resuelto negativamente mediante auto del 19 de enero de 2023, el cual, a su vez, concedió el recurso de apelación ante esta Corporación2. En providencia del 31 de agosto de 2023, la Sección confirmó el auto de 31 de agosto de 2022, en lo referente a la improcedencia e inconducencia de las pruebas solicitadas, al considerar que la decisión del a quo no vulneraba el derecho de defensa del actor, «ya que en aplicación del principio de la carga de la prueba establecido en el artículo 167 del Código General del Proceso, se encontraba facultado para ejercer la actividad probatoria y aportar en oportunidad las pruebas que soportan los valores registrados en la declaración de renta del año 2013»3.
Así, el asunto quedó resuelto en la oportunidad correspondiente, sin que proceda reabrir un debate concluido, pues el auto explicó las razones por las cuales no se decretaron las pruebas requeridas, conforme con el ordenamiento jurídico. No prospera el cargo. Pruebas en el procedimiento administrativo El artículo 746 del ET establece la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, al señalar que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».
La Sala ha dicho que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto la contribuyente no está exenta de demostrar los hechos consignados en sus 2 Auto que también fue objeto de reposición, por cuanto, a juicio del actor, la apelación del auto debió concederse en el efecto suspensivo y no devolutivo, recurso negado por el Tribunal en providencia del 23 de enero de 2023. 3 Exp. 27484, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos4.
Esto implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla en ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del ET5. Así pues, es a la autoridad tributaria a quien corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; lo que, ante una comprobación especial o una exigencia legal, corre por cuenta del contribuyente6.
Ahora bien, el artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil7; no obstante, el artículo 743 ib. señala que la idoneidad8 de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos.
En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 Ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias9.
Esto supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración la contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, que deben valorarse por la Administración en garantía del debido proceso y los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que10 «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar». 4 Entre otras, sentencias del 1.º de marzo de 2012, Exp. 17568, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 7 de mayo de 2015, Exp. 20580, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; del 13 de agosto de 2015, Exp. 20822, C.P. Martha Teresa Ortiz de Rodríguez, del 25 de octubre de 2017, Exp. 20762 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 3 de mayo de 2018, Exp. 20727, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 5 E.T. «Art. 684.
Facultades de fiscalización e investigación. La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Para tal efecto podrá: a. Verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario. b. Adelantar las investigaciones que estime convenientes para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias, no declarados. c. Citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. d. Exigir del contribuyente o de terceros la presentación de documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros registrados. e. Ordenar la exhibición y examen parcial de los libros, comprobantes y documentos, tanto del contribuyente como de terceros, legalmente obligados a llevar contabilidad. f. En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación (…)». 6 Artículo 746 del ET. 7 Código de Procedimiento Civil - hoy Código General del Proceso. 8 Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho. 9 Sentencias del 4 de octubre de 2018, Exp 19778, del 5 de febrero de 2019, Exp. 20851, del 12 de febrero de 2019, Exp. 22156 y del 5 de marzo de 2020, Exp. 21687, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 10 Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 En el expediente se encuentran acreditados los siguientes hechos: - El 23 de septiembre de 2014, Jorge Eliécer Cantor Buitrago presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2013, registrando un saldo a favor de $15.593.000, ingresos percibidos en ejercicio de la actividad económica código CIIU 7499 - «otras actividades empresariales». - El 20 de diciembre de 2016, mediante requerimiento especial, la DIAN propuso modificar dicha declaración, para adicionar ingresos y rechazar costos y deducciones, para lo cual determinó un total de impuesto a cargo de $4.298.847.000 y una sanción por inexactitud de $6.598.685.000. - El 21 de marzo de 2017, el demandante respondió el requerimiento especial, oponiéndose a la modificación de la liquidación privada, con base en que la DIAN no demostró el ingreso adicionado al denuncio rentístico, porque no practicó unos testimonios ni se apoyó en un peritaje contable. - El 13 de septiembre de 2017, mediante liquidación de revisión, se determinó el impuesto a cargo así: - La DIAN indicó que el demandante actuó como socio gestor en un contrato de participación, y llevó a cabo una actividad comercial, por lo cual estaba obligado a llevar contabilidad.
Que el ingreso se causó por anticipo y corresponde al resultado de sumar lo percibido por cuenta del contrato por participación, la liquidación de este y «otros ingresos» que son intereses y rendimientos financieros, más arrendamientos. En lo relacionado con los costos y gastos, precisó que no fueron demostrados como lo exige el artículo 772-1 del ET.
El 15 de septiembre de 2017, se notificó dicho acto, contra el cual se interpuso recurso de reconsideración, en el cual resaltó que el acto de determinación no se basó en las pruebas que el contribuyente solicitó practicar y se dirigían a demostrar la realidad del ingreso, frente al cual, aceptó solamente la porción que correspondió a la liquidación del contrato por participación, pero no los otros valores establecidos por la DIAN. - El 13 de septiembre de 2018, mediante Resolución 992232018000096, la subdirectora de gestión de recursos jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN resolvió el recurso de reconsideración, confirmando en todas sus partes la liquidación oficial de revisión. Adición de ingresos El actor declaró ingresos por $5.071.934.000, adicionados por la DIAN en $8.533.812.000 (para un total ingresos de $13.605.746.000), con fundamento en que el 28 de septiembre de 2010 celebró contrato de cuentas en participación con Inversiones Rico Ltda., en Liquidación11, en el cual se comprometió a aportar para venta el 80 % de dos lotes ubicados en Bogotá e identificados con matrículas 50C-1401348 y 50C-1401349, y al cuidado y conservación de los mismos hasta la terminación del contrato, que se concretaría con la venta de los lotes.
De dicha venta y como contraprestación a la actividad de gestor, las partes acordaron que el demandante recibiría el 80 % del valor de la venta de los lotes, y el 20 % restante se destinaría a la empresa. 11 Folio 14 CAA 1. Tabla 1 Concepto Valor declaración privada Valor liquidación oficial Ingresos recibidos $5.071.934.000 $13.605.746.000 Deducción por dependientes económicos $507.000.000 $0 Costos y deducciones $3.989.679.000 $532.982.000 Total costos y deducciones $4.496.679.000 $532.982.000 Renta líquida gravable $575.255.000 $13.072.764.000 Total impuesto a cargo $174.669.000 $4.298.847.000 Saldo a pagar por impuesto a cargo $0 $4.108.585.000 Sanciones $0 $4.124.178.000 Total saldo a favor $15.593.000 $0 Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 La DIAN concluyó que por tratarse de un contrato de cuentas en participación (artículo 507 del Código de Comercio), en el que el actor actuó como socio gestor, este desarrolló una actividad mercantil (arts. 10 y 20 del Código de Comercio) que lo obligaba a llevar contabilidad (numeral 3 del artículo 19 ib), y que la realización del ingreso se regía por el artículo 27 del ET, según el cual, los obligados a llevar contabilidad por el sistema de causación debían declarar los ingresos en el año en que se realizan, lo cual ocurre cuando se hace exigible el pago.
De ahí que, para la Administración, la suma percibida debió reconocerse como una acreditación en la cuenta de ingresos contra un débito en la cuenta de pasivos. En virtud de la inspección tributaria del 29 de julio de 2016, el contribuyente aportó el contrato de cuentas en participación suscrito el 28 de septiembre de 2010, el cual estipula: «[…] entre los suscritos INVERSIONES RICO LTDA. EN LIQUIDACIÓN con Nit. 860.000.690-2 con domicilio en Bogotá, sociedad representada legalmente por ELISABETH ELFRIEDE SCHWETTGE LLANOS […] sociedad que en lo sucesivo se denominará EL SOCIO INACTIVO y JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO […] de común acuerdo hemos decidido celebrar un contrato de CUENTAS EN PARTICIPACIÓN de acuerdo con los siguientes antecedentes: El 18 de abril de 1991 con escritura 625 de la Notaría 45 de Bogotá, se contrató con el señor JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO (hoy socio gestor) la recuperación por vía legal de dos lotes de terreno identificados con las matrículas inmobiliarias No. 50C-1401348 y 50C-1401349 lotes estos con nomenclatura urbana Av.
Carrera 68 No. 3-05 y Av. Calle 3 No. 68-11 de la ciudad de Bogotá, los cuales se encontraban ocupados por el Instituto de Desarrollo Urbano IDU y empresa Distrital de Servicios Públicos EDIS, en contraprestación por esta labor Inversiones Rico Ltda. en Liquidación (hoy socio inactivo) pagará al Sr. JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO (hoy socio gestor) en forma de DACIÓN EN PAGO el equivalente al 40 % de estos terrenos. Igualmente en determinado momento la sociedad Inversiones Rico Ltda. en Liquidación (hoy socio inactivo) necesitó la inyección de recursos económicos, los cuales aportó a esta sociedad el señor JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO (hoy socio gestor) quien recibió de esta, como dación en pago por este aporte, otro 40 % de los terrenos anteriormente mencionados y habiéndose cumplido con la recuperación de los terrenos encomendada en el mandato, queda de propiedad del señor JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO (hoy socio gestor) el 80% de los terrenos anteriormente mencionados y el 20% restante de estos de propiedad de la sociedad Inversiones Rico Ltda. en Liquidación […]».
Mediante requerimiento ordinario 322392016001987 del 25 de agosto de 2016, Inversiones Rico Ltda., en Liquidación suministró la relación detallada de pagos, abonos en cuenta, costos y gastos relacionados con el contrato de cuentas en participación y el acta de liquidación final del contrato, de las cuales se estableció que: «[…] en el año gravable 2013 se da el momento de causación de los ingresos percibidos por anticipado que estaban pendientes de causarse, y en consecuencia deben ser declarados fiscalmente fruto de la ejecución del contrato de cuentas en participación, es decir, la suma de $8.533.812.000, pues fue en este momento en donde se rindieron cuentas finales por haberse cumplido con el objeto contractual y se distribuyeron las ganancias o pérdidas según lo convenido artículo 507 del Código de Comercio, tal y como consta en el acta de liquidación celebrada por las partes el 27 de agosto de 2013 (folios 220 al 224), suma a la que se le debe incrementar los ingresos percibidos en dicha vigencia fiscal fruto de la liquidación final del contrato de cuentas en participación, que según los certificados fue la suma de $5.000.000.000, es decir, el total de ingresos causados en función del contrato de cuentas en participación durante el año gravable 2013 corresponde a la suma de $13.533.812.000 […]».
Según se advierte, las pruebas que soportan los actos acusados corresponden a diferentes documentos, como son el contrato de cuentas en participación, cuyo Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 contenido se contrastó con los documentos allegados por Inversiones Rico Ltda. en Liquidación que dan cuenta de los montos adicionados oficialmente y las declaraciones de renta de aquel de otros periodos.
Al margen de la discusión sobre si el actor era o no comerciante obligado a llevar contabilidad, la Sala precisa que la adición de ingresos obedeció al hecho de que en el periodo en discusión se probó que este recibió como contraprestación por la venta de dos lotes, dentro del marco de un contrato de cuentas en participación en el que fungió como socio gestor, unos ingresos que no fueron registrados en su declaración del impuesto sobre la renta, aspecto que no desvirtuó, pues se limitó a solicitar la práctica de un peritaje contable y de pruebas testimoniales (negados en su oportunidad), sin presentar las pruebas que sustentaran sus afirmaciones, como era su obligación según la carga establecida en el artículo 167 del CGP.
Al efecto, se observa que, como la operación desarrollada en el marco contractual señalado fue objeto de comprobación especial, el contribuyente debía asumir la carga demostrativa tendiente a acreditar la realidad de la operación declarada, lo cual no ocurrió, pues no probó que la naturaleza de la operación fuera distinta de determinada por la DIAN, ni que el ingreso adicionado fuera diferente al establecido en los actos de determinación ($8.533.812.000, para un total ingresos de $13.605.746.000), los cuales se basaron en diferentes medios de prueba legalmente establecidos (documentos tales como el contrato de cuentas en participación, respuestas a requerimientos ordinarios de información, relación detallada de pagos, abonos en cuenta, costos y gastos relacionados con el contrato de cuentas en participación, el acta de liquidación final del contrato, entre otros) para desvirtuar los hechos económicos registrados por el demandante en su declaración. Por lo anterior, los cargos de violación al debido proceso y falta de motivación no están llamados a prosperar, en tanto los actos acusados se sustentaron en medios probatorios autorizados por la normativa aplicable para adicionar los valores adicionados, frente a los cuales la DIAN acreditó la carga probatoria que le correspondía, en tanto el actor no probó los registrados en su declaración ni desvirtuó los determinados.
No prospera el cargo. Desconocimiento de costos y deducciones El artículo 771-2 del E.T. establece que la prueba documental idónea para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto de renta son las facturas que cumplen con los requisitos de los artículos 61712 y 61813 del ET. Sin embargo, esto no impide que la Administración despliegue su facultad fiscalizadora, para corroborar la veracidad de las transacciones económicas que dieron lugar a dichos costos.
La Corte Constitucional declaró exequibles los incisos 1 y 2 del artículo 771-2 del ET, pues si bien el legislador «estableció que para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta se requerirá de facturas o documentos equivalentes que le permitan adquirir la 12 b) Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. c) Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado. d) Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. e) Fecha de su expedición. f) Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados. g) Valor total de la operación. 13 Los adquirentes de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes establecidos en las normas legales y de exhibirlas cuando la Administración Tributara así lo exija.
Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 certeza sobre datos necesarios para la determinación del impuesto 14», ello no «no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. En esa medida, debe entenderse que el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no limita la facultad comprobatoria de la Administración. Por tal razón, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora la DIAN logra probar la inexistencia de las transacciones aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta pueden ser rechazados15».
En el caso concreto, la DIAN desconoció costos y deducciones por $3.456.697.000, con lo cual redujo la cifra declarada a $532.982.000. En respuesta al requerimiento de información del 13 de septiembre de 201616, el demandante informó que pagó a Adriana María García Pérez, María Margarita Rendón Naranjo, María Elisa Pretelt García, Rafael Antonio Pretelt Londoño, Carlos Arturo Cassandro Santos y Joaquín Pérez Castillo, comisiones por el contrato de cuentas en participación celebrado con Inversiones Rico Ltda. en Liquidación. No obstante, tras ser requeridos por la DIAN, los terceros indicaron que: - Acta de comparecencia del 10 de octubre de 201617.
Se recibe la declaración de Adriana María García Pérez, quien dijo no tener relación comercial con el demandante ni conocer los soportes presentados por el contribuyente como prueba del costo correspondiente a la cuenta de cobro No. 1 del 6 de mayo de 2013 y el comprobante de egreso. - Acta de comparecencia del 9 de noviembre de 2016 y radicado 032E2016037362 del 13 de octubre de 2013.
Se recibe la declaración de María Margarita Rendón Naranjo, quien dijo no tener relación comercial con el contribuyente ni con la empresa Inversiones Rico Ltda. en Liquidación, como se advierte en el folio 88118 del expediente administrativo: «Al respecto la señora MARIA MARGARITA RENDÓN NARANJO ( ) manifestó que nunca sirvió como gestor dentro de la negociación que se realizó entre JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO ( ) y INVERSIONES RICO LTDA EN LIQUIDACIÓN ( ) y que por dicho negocio nunca ha recibido ningún dinero como comisión ni que conoce a ninguno de los anteriores.
El despacho procede a exhibir los soportes que reposan en el expediente del contribuyente JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO ( ) los que desconoce totalmente puesto que ella nunca ha recibido ningún dinero, adicionalmente ratifica que no conoce al señor JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO ni a INVERSIONES RICO LTDA en liquidación y que la firma que aparece en esos documentos no es la suya». - Radicado del 11 de octubre de 2013, en el que María Elisa Pretelt García indicó que no sostuvo relación comercial con el contribuyente, como se observa en el folio 586 del expediente administrativo: «[ ] nunca he tenido ningún tipo de relación comercial, laboral o civil con los contribuyentes JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO ( ) e INVERSIONES RICO LTDA EN LIQUIDACIÓN [ ].
Lo sucedido fue que, durante ese año [2013] mi padre ANTONIO PRETELT LONDOÑO [ ] gestó un negocio por $20.000.000.000 con dichos contribuyentes, en el cual se hizo acreedor de una comisión repartida entre varios comisionistas, la cual fue pagada durante los siguientes 3 años. El señor JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO solicitó como exigencia para que tal pago fuera realizado, que mi papá tenía que conseguir el RUT de algunos contribuyentes [ ] por tal razón entregué mi RUT». - Acta de comparecencia del 20 de octubre de 2016, en la que Rafael Antonio Pretelt Londoño indicó que recibió del demandante, a título de comisión, las sumas de $49.000.000 y $20.000.000, esta última en el 14 Sentencia C-733 de 2003, MP.
Dra. Clara Inés Vargas Hernández. 15 Sentencia de 11 de mayo de 2017, Exp. 21373, CP. Milton Chaves García. 16 Folios 370-371 CAA2. 17 Folios 315 y 316 del CAA2. 18 CAA 3. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 2013.
No obstante, no reconoció haber percibido la suma de $64.000.000, como estaba soportado en los comprobantes de egresos allegados por el contribuyente19. - Acta de comparecencia del 20 de octubre de 2016, en la que Carlos Arturo Cassandro Santos indicó que no tiene ninguna relación comercial con el contribuyente y desconoció la cuenta de cobro y la firma del comprobante de egreso allegados por el señor Jorge Eliécer Cantor Buitrago.
Así se observa en el acta visible en el folio 588 del expediente administrativo: «Al respecto el señor CASSANDRO SANTOS CARLOS ARTURO [ ] manifestó que nunca sirvió como gestor dentro de la negociación que se realizó entre JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO [ ] y INVERSIONES RICO LTDA EN LIQUIDACIÓN [ ] y que por dicho negocio nunca recibió ningún dinero como comisión. El despacho procede a exhibir los soportes presentados por el contribuyente JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO [ ] los que desconoce totalmente puesto que nunca ha recibido ningún dinero, adicionalmente informa que no conoce al señor JORGE ELIECER CANTOR BUITRAGO [ ] y que la firma que aparece en estos documentos no es la suya».
También obran en el expediente el comprobante de egreso 04002320 y la factura de venta 04921 que soportan el pago de $21.013.344, efectuado por el demandante a Augusto Noguera Vidales, por concepto de comisiones. Mediante Oficio del 30 de septiembre de 201622, la DIAN requirió información Joaquín Pérez Castillo sobre sus relaciones comerciales con el actor y los pagos recibidos por cuenta de este o Inversiones Rico Ltda. en Liquidación. No hay constancia de respuesta en el expediente, a pesar de que el oficio fue remitido a la dirección informada CR 7 83- 36 AP 602, como consta en la guía de entrega RN647156316CO, que se encuentra en el folio 571.
Con sustento en las pruebas indicadas, la DIAN aceptó parcialmente las erogaciones frente a Augusto Noguera Vidales y rechazó en su totalidad las registradas en relación con Rafael Antonio Pretelt Londoño, pues no pudo comprobar que los soportes existentes guardaban relación de causalidad con el período gravable 2013. Lo anterior, por cuanto de las respuestas obtenidas de los terceros relacionados y de Inversiones Rico Ltda. en Liquidación, no pudo demostrar la realidad de las expensas discutidas.
Ahora bien, el actor insiste en que la DIAN no decretó las pruebas solicitadas y se negó a recaudar los testimonios que solicitó, y que el recaudo y la valoración probatoria efectuada vulneró su debido proceso. Al efecto, se advierte que una vez notificado el Requerimiento Especial 322392016000104 del 20 de diciembre de 2016, en el que la DIAN le indicó al contribuyente las pruebas que fundaban la propuesta de modificación de la declaración privada, le correspondía a este responder el requerimiento especial oponiéndose a la propuesta de modificación. Pues bien, en dicha respuesta el contribuyente solicitó practicar las declaraciones de Joaquín Pérez Castillo, Rafael Antonio Pretelt Londoño, Ana María García, Carlos Arturo Cassandro Santos, Adriana María García, María Elisa Pretelt García y Augusto Noguera Vidales que, como se indicó, ya habían sido recaudadas.
Por ello, la liquidación de 19 Folio 587 CAA 3. 20 Folio 302 CAA 3. 21 Folio 303 CAA 3. 22 Folio 569 CAA 3. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 revisión indicó que no era necesario el decreto de los testimonios pues, para ese momento, ya había requerido a las personas cuya comparecencia fue solicitada.
Como se evidencia, la DIAN citó a los terceros cuyo testimonio requirió el demandante, y obtuvo las declaraciones que le permitieron arribar a las conclusiones expuestas en los actos acusados. Solo quedó por practicar la declaración de Joaquín Pérez Castillo a quien se citó debidamente, pero no compareció. De ahí que no se advierta violación del debido proceso por la deficiencia probatoria alegada, pues se recaudaron los medios de prueba suficientes para desvirtuar los hechos económicos declarados por el contribuyente, en quien recaía la carga de controvertir las razones que tuvo la Administración para el desconocimiento de los costos y deducciones cuestionadas.
Al efecto, la Sala precisó que si bien para la procedencia de costos, gastos e impuestos descontables, la normativa fiscal exige factura o documento equivalente, ello no excluye la posibilidad de verificar, mediante la práctica de diferentes medios probatorios23 la realidad de la operación. Y, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora la DIAN encuentra que las operaciones reportadas carecen de sustento, procede su rechazo, caso en el cual la parte interesada en hacer valer los costos o gastos debe desplegar la actividad probatoria que corresponda, para acreditar la existencia de la operación formalmente demostrada.
Conforme a lo anterior, del análisis en sana crítica de las pruebas recaudadas y practicadas, se advierte que la DIAN confrontó y desvirtuó los datos declarados por contribuyente, quien no infirmó los hallazgos que derivaron en las modificaciones debatidas, a pesar de que sobre este recaía la carga de hacerlo. No prospera el cargo. Se ratifica la sanción por inexactitud impuesta, pues el demandante omitió ingresos e incluyó costos inexistentes de los cuales derivó un mayor saldo a favor, cumpliéndose los presupuestos para su imposición, aspecto sobre el cual el contribuyente, quien no desvirtuó las razones de la entidad demandada.
Las razones anteriores son suficientes para confirmar la sentencia que negó la pretensión de nulidad de los actos acusados. Finalmente, conforme con los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en ambas instancias (gastos del proceso y agencias en derecho), por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 11 de mayo de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. 23 Sentencia del 9 de junio de 2022, Exp. 25769, CP.
Myriam Stella Gutiérrez Argüello, Cit. Sentencia del 29 de octubre de 2020, Exp. 24914, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicación: 25000-23-37-000-2019-00061-01 (27809) Demandante: JORGE ELIÉCER CANTOR BUITRAGO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 2.- Sin condena en costas en ambas instancias.
Notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN