Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., veintidós (22) de agosto de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Demandada: DIAN Temas: IVA. 2.° bimestre de 2011.

Impuestos descontables. Costas. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por la demandada contra la sentencia del 28 de abril de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que resolvió (índice 21): Primero: Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 052412014000019, del 19 de febrero de 2014, y de la Resolución 900135, del 23 de febrero de 2015, por medio de las cuales se desconoció el saldo a favor liquidado por la actora, como consecuencia del rechazo de impuestos descontables e impuso sanción por inexactitud.

Segundo: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho se declara en firme la declaración del impuesto sobre las ventas del 2.° bimestre del año gravable 2011 presentada por la sociedad demandante y, en consecuencia, se levanta la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados. Tercero: Condenar a la parte vencida al pago de las costas de esta instancia, en el evento de haberse causado y en la medida de su comprobación, las que deberán ser liquidadas por la secretaría del despacho, de conformidad con el artículo 366 del CGP, para lo cual se fijan como agencias en derecho la suma equivalente a un SMLMV.

ANTECEDENTES Actuación administrativa Mediante la Liquidación Oficial de Revisión 052412014000019, del 19 de febrero de 2014, la demandada modificó la declaración del IVA (impuesto sobre las ventas) presentada por la actora para el 2.° bimestre de 2011, en el sentido de rechazar el total de las compras gravadas y de los impuestos descontables originados en las mismas, e imponer sanción por inexactitud (ff. 2469 a 2499 caa).

Esa decisión fue modificada por la Resolución 900135, del 23 de febrero de 2015, para admitir las compras y el descuento del IVA pagado por estas, excepto las que estaban soportadas en tres facturas ilegibles, lo anterior conllevó la disminución de la sanción por inexactitud (ff. 2798 a 2822 caa). 1 El expediente entró al despacho sustanciador el 26 de enero de 2024 (índice 4.

Esta y las demás menciones de «índices» aluden al historial de actuaciones registradas en el repositorio informático Samai). Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 373 y 374): 1.

Que se declaren nulas por ser contrarias a la Constitución y a la ley, la Liquidación Oficial de Revisión 052412014000019, del 19 de febrero de 2014 y la Resolución 900135, del 23 de febrero de 2015, por la cual se decide el recurso de reconsideración, expedidas por la Dirección Seccional de Impuestos de Cali y la División de Gestión Jurídica de la DIAN, respectivamente.

Actos por medio de los cuales la entidad demandada desconoció el saldo a favor declarado por la actora, rechazó impuestos descontables pagados e impuso sanción por inexactitud. 2. Que, como consecuencia de la nulidad de los actos administrativos demandados, se restablezca en su derecho declarando lo siguiente: a. Que la liquidación privada presentada por la contribuyente, correspondiente al impuesto sobre las ventas del segundo bimestre del año 2011 se encuentra en firme por ser ajustada a la ley tributaria. b. Que se cancelen los registros contables que la DIAN hubiere abierto a la actora, por el impuesto sobre las ventas del segundo bimestre de 2011.

A los anteriores efectos, invocó como vulnerados a los artículos 1.°, 2.°, 29, 209 y 363 de la Constitución; 51 y 58 del CCo (Código de Comercio, Decreto Ley 410 de 1971); 437- 1, 484-1, 617, 647, 683, 742, 771-2 y 772 del ET (Estatuto Tributario); 50 del CPACA; y 12 del Decreto 2649 de 1993, bajo el siguiente concepto de violación (ff. 340 a 373): Expuso que compró «producto PVC en polvo» a cinco proveedoras ubicadas en Cúcuta, para su posterior venta a una vinculada local y censuró que su contraparte, pese a que comprobó la realidad de esas operaciones al estudiar el recurso de reconsideración, mantuviera el rechazo de las compras hechas a una de las vendedoras y del consecuente descuento del IVA pagado, con el argumento de que las facturas que las soportaban eran ilegibles.

Por tanto, las aportó para su valoración en el proceso. Acusó de falta de motivación a la liquidación oficial demandada y de infringir el debido proceso y la confianza legítima, porque sustentó las modificaciones a la autoliquidación en presuntos indicios sobre la simulación de las compras, que desestimó la propia demandada. Insistió en que probó la realidad de las operaciones porque acreditó que las proveedoras adquirían el producto que era importado desde Venezuela, lo remitían a través de una empresa de trasporte autorizada que lo entregaba en la fábrica de una compañía vinculada, que a su vez era su proveedora.

Señaló que esa instalación fue inspeccionada por la demandada, que constató que la mercancía era recibida y utilizada por la compradora para la fabricación de tubos. Explicó que el hecho de que esta entidad –que era su vinculada económica– pagara la mercancía a los proveedores o el medio de pago utilizado eran insuficientes para acreditar una simulación de las compras, ya que en ejercicio de la autonomía privada podría acordar las modalidades de pago acordes a las operaciones.

Por otra parte, negó estar obligada a acreditar la capacidad financiera, operativa y logística de la cadena de proveedores porque no se le podrían endilgar las consecuencias negativas de los incumplimientos en los que estos incurrieran. Por ende, insistió en la realidad de las compras cuestionadas y la procedencia del descuento del IVA pagado, que estaba soportado con facturas que cumplían los requisitos del artículo 771-2 del ET.

Finalmente, se opuso a la sanción por inexactitud impuesta, argumentando que no incurrió en la conducta infractora. Agregó que la demandada erró al cuantificarla, porque en lugar de determinar la base de la sanción con la diferencia entre el saldo a favor Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 determinado y el autoliquidado, sumó los dos rubros.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 395 a 415 vto.). Señaló que al decidir el recurso de reconsideración admitió la realidad de las compras del «producto PVC en polvo» y la procedencia del descuento del IVA pagado porque las proveedoras entregaron información que coincidía con los datos que declaró la actora; y que mantuvo el rechazo de las operaciones e impuestos descontables que estaban soportadas en tres facturas ilegibles porque no pudo verificarlas, al margen de que aceptara su idoneidad probatoria, conforme al artículo 771-2 del ET.

Sostuvo que respetó el debido proceso y motivó en debida forma los actos demandados, porque concluyó en la liquidación oficial, basada en hechos probados, que no eran reales las compras realizadas a cinco proveedores, que originaron los impuestos descontables rechazados. Explicó que, aunque las operaciones estuvieran soportadas en facturas, podía verificar la realidad de los negocios que las originaron y estimó haber desacreditado la prueba formal de los impuestos descontables con indicios sobre la simulación de las compras.

Indicó que las pruebas aportadas por la actora no superaron los indicios establecidos, entre los cuales resaltó: que no tenía oficinas o bodegas para almacenar la mercancía, ni registró transacciones en el sistema financiero; que su único cliente era una vinculada económica que directamente recibió la materia prima adquirida en sus instalaciones; que solo fue posible localizar a una de las proveedoras; que dos de ellas omitieron presentar las declaraciones del IVA del periodo debatido; que varias registraron el mismo domicilio que carecía de la infraestructura apropiada para almacenar la cantidad del producto que supuestamente le vendieron a la demandante; que el inicio de la actividad lucrativa de las vendedoras coincidía con la época de constitución de la actora; que los importadores de la mercancía afirmaron que procedía de Venezuela, pero no estaban registradas esas exportaciones en ese país; y que los pagos a las proveedoras los realizó la entidad vinculada en efectivo o directamente al importador, de modo que las proveedoras y la demandante solo sirvieron de intermediarias entre los importadores y la entidad vinculada con la actora.

Señaló que la demandante no realizó las compras y ventas del «producto PVC en polvo» que declaró, sino que prestó un servicio gravado con el IVA, al que no le eran imputables como descontables los impuestos pagados por la mercancía. Agregó que no le atribuyó a la actora las consecuencias por incumplimientos de terceros, sino aquellas que derivaron de la simulación de las operaciones que declaró. También sostuvo que la vendedora en cuestión fue declarada proveedor ficticio.

Por último, adujo que procedía la sanción por inexactitud impuesta, porque acreditó la ocurrencia del tipo infractor, i.e. la inclusión de los impuestos descontables inexistentes. Sentencia apelada El tribunal accedió a las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandada (índice 21). Precisó que, conforme a lo decidido al resolver el recurso de reconsideración, la litis debía centrarse en determinar si era procedente el descuento del IVA que estaba soportado en las tres facturas ilegibles que no pudieron valorarse en el procedimiento de revisión. Recalcó que si bien la demandada cuestionó inicialmente la existencia de las compras que declaró la actora, ese reproche quedó superado al decidir el recurso de reconsideración, oportunidad en la que aceptó que esas compras de materia Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 prima eran reales y que, en consecuencia, procedía el descuento del IVA pagado en su adquisición. Por lo anterior, dado que la actora aportó al proceso las tres facturas que la autoridad de impuestos consideró ilegibles, las valoró para concluir que acreditaban en debida forma las compras y el IVA descontable originado en las mismas, de manera que descartó el único reproche en el que sustentó la demandada su rechazo y la multa por inexactitud impuesta.

Recurso de apelación La demandada apeló la decisión del a quo (índice 24). Negó que las modificaciones a la declaración revisada se debieran solo a las tres facturas, eran ilegibles y censuró que se omitiera valorar las pruebas recaudas en el procedimiento de revisión, que demostrarían que las operaciones eran simuladas y que no procedía el IVA descontable declarado.

Reiteró los indicios que sustentaron la liquidación oficial demandada, los cuales, en su criterio, no se desacreditaron con las facturas aportadas por la actora. En particular, sobre la proveedora a la que se le hicieron las compras, cuyo rechazo confirmó la decisión del recurso de reconsideración, señaló que fue declarada proveedora ficticia en 2013.

Alegó que en otros procesos esta judicatura había avalado las liquidaciones oficiales relativas a las declaraciones del IVA presentadas por su contraparte respecto de otros bimestres del mismo año 2011, actos administrativos que tendrían el mismo sustento de los aquí acusados. Por último, se opuso a la condena en costas impuesta, porque no se acreditó su causación. Pronunciamientos finales La demandante y el ministerio público guardaron silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos formulados por la demandada, en calidad de apelante única, contra la sentencia del tribunal que accedió a las pretensiones de la demanda y la condenó en costas. Por tanto, corresponde decidir si las facturas que aportó la demandante carecían de idoneidad probatoria para acreditar la procedencia de las compras y del IVA descontable rechazados, en la medida en que en el procedimiento administrativo se habían reunido indicios indicativos de que las operaciones de compra de mercancía habían sido simuladas por la demandante.

En seguida, se fallará acerca de la condena en costas impuesta. Como la valoración de las facturas aportadas con la demanda constituye la razón de la decisión del a quo, si prosperara el cargo de apelación, la Sala tendría que pasar a evaluar los demás reproches planteados en la demanda. Análisis del caso concreto 2- El tribunal fijó la litis en torno a decidir si las tres facturas aportadas con la demanda eran suficientes para demostrar las compras denunciadas y el IVA descontable que rechazó la demandada bajo el argumento de que eran ilegibles.

Al efecto, explicó que, aunque la autoridad cuestionó inicialmente la existencia de las operaciones que declaró la actora en el periodo debatido, esa cuestión quedó superada al decidir el recurso en vía Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 administrativa, porque aceptó que las compras a cinco proveedoras de «producto PVC en polvo» eran reales.

Así las cosas, consideró improcedente reabrir ese debate en sede judicial, por lo que, después de verificar que las facturas que soportaban las operaciones rechazadas sí eran legibles y acreditaban la cuantía de las compras y del IVA descontable originado en las mismas, reconoció su procedencia. Para oponerse a esa decisión, la demandada insiste en que desacreditó la prueba formal de las operaciones, i.e. las facturas de venta, con indicios sobre su simulación, por lo cual censura que el a quo omitiera valorar las pruebas que recaudó en el curso de la actuación administrativa y concluye que, al comprobarse que las operaciones no eran reales, era improcedente el IVA descontable declarado por su contraparte.

Por esto, se opone a la anulación de los actos demandados, más teniendo en cuenta que esta judicatura ya había avalado la legalidad de las liquidaciones oficiales proferidas sobre las declaraciones del IVA presentadas por la actora en los bimestres 5.° y 6.° del año gravable 2011, por medio de las cuales también se rechazaron las compras hechas a las mismas proveedoras sobre las que se debate en el presente proceso.

Por último, agrega que, mediante acto administrativo del año 2013, fue declarada proveedora ficticia la vendedora que emitió las facturas aportadas al proceso. 3- Respecto del debate que corresponde dirimir en esta segunda instancia, la Sala verifica que, como lo advirtió el tribunal, la discusión sobre la simulación de las compras a que alude la apelante única quedó superada con la decisión del recurso de reconsideración. En esa oportunidad, la demandada señaló que «en la documentación aportada por el contribuyente tanto en la respuesta al requerimiento especial y con ocasión del recurso de reconsideración se corrobora lo afirmado por el representante legal de la compañía sobre el desarrollo de la actividad comercial y el papel que cumple la compañía en las operaciones de compra y venta analizadas, en el sentido según el cual se constituyó básicamente, para obtener precios más bajos en la adquisición de la materia prima requerida por su vinculado económico y único cliente, labor que cumple contactando a las proveedoras en Cúcuta quienes a su vez solicitan la mercancía a sus proveedoras en Venezuela y disponen el transporte directamente a las bodegas del destinatario [la compradora vinculada] en la ciudad de Yumbo en el Valle del Cauca, quien a su turno paga la mercancía a las proveedoras de su único proveedor, es decir, la contribuyente» (f. 2816 caa).

También indicó que «la dinámica de la operación económica explica por qué la contribuyente no tiene bodegas, ni inventarios, no realiza movimientos de dinero, no recauda dinero por las ventas, no efectúa desembolsos de pago». Lo que, en el criterio expresado por la aquí apelante, deja en evidencia que «la contribuyente en realidad funge como intermediaria en la operación» y, «aunque sin ser intermediarios en estricto sentido, las proveedoras en Cúcuta se limitan a buscar la mercancía requerida por su cliente, coordinan el transporte y la envían directamente a Cali o a Yumbo a las bodegas de [la compradora vinculada], de quien reciben los pagos».

De lo que expuso, la demandada concluyó que «la operación económica descrita tanto por la contribuyente como sus proveedoras, registrada y respaldada por soportes internos y externos, indica que la contribuyente más que vender bienes corporales muebles, lo que presta es un servicio»; pero expresamente admitió que como «el cuestionamiento inicial se centró en afirmar que las operaciones económicas analizadas son ficticias o simuladas, porque, el contribuyente no demostró manejo financiero de la operación y no tiene capacidad operativa para desarrollar la actividad», el planteamiento quedaba desestimado porque «las proveedoras sí fueron ubicadas, se les solicitó y allegaron la documentación que coincide con la aportada por el contribuyente de manera que es posible verificar la Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 realidad de estas transacciones» (f. 2816 caa).

Por lo anterior, en esa fase del procedimiento administrativo, la demandada decidió «acceder a aceptar las compras y el impuesto descontable en las transacciones con [las cinco proveedoras de la litis]». Sin embargo, respecto de una mantuvo el rechazo de las compras y el IVA descontable que estaba soportado en tres facturas que eran ilegibles. 4- Dadas esas circunstancias, coincide la Sala con lo decidido por el a quo en el sentido de que sería improcedente pronunciarse sobre la simulación de las operaciones a que alude la demandada en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación, dado que ese no fue el fundamento de la decisión administrativa que se analiza.

Es un hecho cierto que al decidir el recurso de reconsideración la demandada expresamente admitió que las operaciones realmente ocurrieron y que, si les cabía algún cuestionamiento, se circunscribía a la eventual calificación jurídica que podrían llegar a tener las operaciones como servicio de intermediación. Y junto a esa conclusión, advirtió que la decisión del recurso de reconsideración no era la oportunidad procesal para modificar el fundamento de las glosas a la liquidación privada, razón por la cual procedió a admitir las compras y el descuento del IVA pagado en estas, tal como se habían declarado, con la sola salvedad de aquellas que estaban documentadas en tres facturas que tachó de ilegibles.

Así, por mandato de los artículos 29 constitucional y 137 y 138 del CPACA, la Sala debe abstenerse de analizar los argumentos de la apelante dirigidos a cuestionar la realidad de las operaciones, pues esa cuestión quedó saldada en sede administrativa. Como el acto administrativo es el objeto y el límite del control de legalidad que ejerce la jurisdicción de lo contencioso–administrativo, abordar los cargos que formula la apelante conduciría a violar los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la parte actora, pues promovió una demanda para enervar las argumentaciones contenidas en el acto que resolvió el recurso de reconsideración, en tanto mantuvo parte de las glosas a la declaración, pero porque la autoridad estimó que las facturas eran ilegibles.

Por lo mismo, no hay contradicción entre el presente caso y las decisiones judiciales que invoca la apelante, porque, aunque esta Sección avaló la legalidad de las liquidaciones oficiales de revisión que modificaron las autoliquidaciones de los bimestres 5.° y 6.° de 2011 en las sentencias del 16 de marzo de 2023 (exp. 27057, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 29 de febrero de 2024 (exp. 27624, CP: Milton Chaves García), lo hizo porque el sustento de esas actuaciones era diferente al del sub examine.

Por ende, como la demandada no propuso argumentos adicionales contra la decisión del tribunal de avalar la procedencia de las compras y del descuento del IVA originado en las mismas, corresponde confirmar esa decisión. No prospera el cargo de apelación. 5- En cuanto a la condena en costas impuesta a la demandante en la sentencia recurrida, la apelante alega que era improcedente porque no se acreditó la causación de los gastos del proceso.

Al respecto, acatando el criterio de interpretación del ordinal 8.° del artículo 365 del CGP acogido por esta Sección en numerosa y reiterada jurisprudencia, la Sala revocará la condena en costas impuesta, en primera instancia, en la medida en que no se acreditó su causación. Prospera el cargo de apelación. Conclusión 6- Por lo expuesto, la Sala revocará el ordinal tercero de la sentencia de primera instancia, relativo a la condena en costas que se le impuso a la demandada.

En lo demás se confirmará el fallo, dado que los cargos de apelación formulados fueron incongruentes Radicado: 76001-23-33-000-2015-00720-01 (28428) Demandante: CIM Comerciar SAS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 con el fundamento de los actos administrativos enjuiciados y que la apelante no propuso argumentos adicionales contra la decisión del tribunal de avalar la procedencia de las compras y del descuento del IVA originado en las mismas, tras valorar las facturas que aportó la actora con la demanda.

Costas 7- Finalmente, acatando el criterio de interpretación del artículo 365.8 del CGP acogido por esta Sección, la Sala se abstendrá de imponer condena en costas en segunda instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar el ordinal tercero de la sentencia apelada. En su lugar se dispone: Tercero: Negar la condena en costas a cargo de la demandada. 2. En lo demás, confirmar la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en segunda instancia. 4. Reconocer personería a Oscar de Jesús Orozco Hernández como apoderado de la demandada conforme al poder conferido (índice 24).

Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. Este documento fue firmado electrónicamente. La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta MILTON CHAVES GARCÍA Ausente en comisión (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN