Radicado: 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante: Juan Rafael Osorno Jaramillo. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., veinticinco (25) de noviembre dos mil veintidós (2022) Referencia Nulidad Radicación 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante JUAN RAFAEL OSORNO JARAMILLO Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Recurso de reposición. Requisitos especiales de procedibilidad de la suspensión provisional de los efectos de los actos acusados.
Oficios DIAN Nro. 1130 de 2021 y Nro. 12 de 2022. AUTO INTERLOCUTORIO El despacho decide el recurso de reposición interpuesto por Juan Rafael Osorno Jaramillo contra el auto proferido el 12 de octubre de 2022, que negó la solicitud de medida cautelar de suspensión provisional de los efectos de los Oficios Nro. 1130 (también identificado con el Radicado Nro. 907362) del 26 de julio de 2021 y Nro. 12 (asimismo identificado con el Radicado Nro. 90112) del 14 de febrero de 2022, proferidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN).
ANTECEDENTES Objeto de la controversia. La DIAN profirió el Oficio Nro. 1130 de 2021, en el cual analizó el contenido de los artículos 258, 258-1 y 259 del Estatuto Tributario, así como los artículos 1.2.1.27.3 y 1.2.1.27.4 del Decreto 1625 de 2016, y concluyó que no es posible fraccionar el descuento del impuesto sobre la renta del IVA pagado por la adquisición, construcción, formación o importación de activos fijos reales productivos, porque no está expresamente previsto en el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, ni aprovechar su exceso, pues esta posibilidad no fue regulada por los artículos 258 y 259 ibidem.
Los peticionarios del anterior oficio solicitaron su reconsideración, la cual fue negada mediante el Oficio Nro. 12 de 2022, en el cual la entidad demandada precisó que las normas que regulan la materia señalan que el valor del descuento es el IVA pagado, lo que da a entender que si el contribuyente opta por este mecanismo debe utilizar la totalidad del IVA pagado, sin que sea posible fraccionarlo, y que en todo caso es aplicable el límite previsto en el artículo 259 del Estatuto Tributario.
El demandante solicitó la suspensión provisional de los efectos de los anteriores actos administrativos porque desconocen la interpretación literal y teleológica del artículo 258-1 del Estatuto Tributario al concluir que no es posible fraccionar o dividir el descuento en renta del pago del IVA para la adquisición, construcción, formación o importación de activos fijos reales productivos y porque, aunque es aplicable el límite a los descuentos del artículo 259 del Estatuto Tributario, esto no impide su fraccionamiento.
Radicado: 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante: Juan Rafael Osorno Jaramillo. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Providencia impugnada. Este despacho, mediante auto del 12 de octubre de 2022 negó la solicitud de medida cautelar porque, al confrontar el contenido de los actos acusados con el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, no es posible concluir que se desconoció su interpretación literal, pues el legislador no permitió de forma expresa fraccionar o dividir el descuento tributario.
Además, se advirtió que los demás fundamentos de la solicitud de medidas cautelares, relacionados con la interpretación teleológica del artículo 258-1 del Estatuto Tributario y la aplicación de los artículos 258 y 259 ibidem, no pueden ser analizados en esta etapa procesal porque corresponden al estudio de fondo del litigio, el cual está reservado para la sentencia. Recurso de reposición. Juan Rafael Osorno Jaramillo interpuso recurso de reposición contra la anterior decisión por los siguientes motivos: Indicó que se cumplen los requisitos de procedibilidad del artículo 231 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo porque la lectura del artículo 258-1 del Estatuto Tributario permite evidenciar que no se dispuso ninguna restricción al uso del descuento fiscal.
Pero, pese a esto, la interpretación de la DIAN, contenida en los actos acusados, limita y hace nugatorio el beneficio tributario. Aseguró que comparte la conclusión de que los demás argumentos propuestos en la solicitud de suspensión provisional no pueden ser objeto de estudio en esta etapa del proceso porque corresponden al fondo del litigio.
Sin embargo, consideró pertinente advertir que fueron expuestos para que sean tenidos en cuenta a lo largo del proceso judicial y para reforzar sus conclusiones. En todo caso, insistió en que la sola confrontación de los actos acusados y la norma superior invocada en la demanda permite acceder a la medida cautelar de suspensión provisional.
Destacó que la demanda cuenta con todo el soporte legal requerido, que podía ser presentada en cualquier momento por ser de simple nulidad y que resultaría más gravoso para el interés público negar la medida cautelar que acceder a ella. Para profundizar en la última afirmación, sostuvo que, de no prosperar su petición, la DIAN iniciaría procedimientos de fiscalización y adelantaría cobros coactivos con fundamento en los oficios acusados.
Por lo anterior, consideró que negar la medida cautelar causaría perjuicios irremediables a los contribuyentes, en especial en aquellos casos en que no sea procedente la devolución de lo pagado no debido. En cambio, a su juicio, la concesión de la medida cautelar no causaría perjuicio al Estado porque el posible recaudo que obtendría estaría sustentado en actos ilícitos y, en caso de que no prosperen las pretensiones de la demanda, podría ejercer sin más retardos su facultad fiscalizadora.
Traslado. La DIAN guardó silencio. Radicado: 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante: Juan Rafael Osorno Jaramillo. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 CONSIDERACIONES De forma preliminar, el despacho observa que el artículo 242 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 61 de la Ley 2080 de 2021, establece que el recurso de reposición procede contra «todos los autos, salvo norma legal en contrario».
En este orden, al no existir prohibición legal de presentar reposición contra el auto que decide sobre la solicitud de medidas cautelares, procede el estudio del recurso interpuesto por el demandante. Se destaca que el recurrente no presentó ningún motivo de inconformidad en cuanto que el auto objeto de la reposición consideró que no procede el análisis de la interpretación teleológica del artículo 258-1 del Estatuto Tributario ni de la aplicación de los artículos 258 y 259 ibidem, pues dichos cargos solo pueden ser estudiados en la sentencia por corresponder al fondo del litigio.
En consecuencia, no se realizará pronunciamiento sobre este punto. Ahora, según el actor, en este caso se cumplen los requisitos especiales de procedibilidad de la suspensión provisional del artículo 231 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo porque la simple lectura del artículo 258-1 del Estatuto Tributario permite evidenciar que, contrario a la interpretación de la DIAN, el legislador no limitó de ninguna manera el descuento tributario.
Para decidir este cargo del recurso, como se expuso en el auto recurrido, se debe tener en cuenta que el artículo 231 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo únicamente autoriza realizar un estudio prima facie de legalidad de los actos acusados mediante alguno de dos métodos: i) el «análisis» del contenido del acto y su «confrontación» con las normas superiores invocadas por el demandante, y ii) el estudio de las pruebas allegadas con la solicitud.
Pues bien, para realizar el ejercicio de confrontación dispuesto en la norma analizada, se observa que el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 95 de la Ley 2010 de 2019, dispuso lo siguiente: «ARTÍCULO 258-1. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS EN LA IMPORTACIÓN, FORMACIÓN, CONSTRUCCIÓN O ADQUISICIÓN DE ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS.
Los responsables del impuesto sobre las ventas (IVA) podrán descontar del impuesto sobre la renta a cargo, correspondiente al año en el que se efectúe su pago, o en cualquiera de los periodos gravables siguientes, el IVA pagado por la adquisición, construcción o formación e importación de activos fijos reales productivos, incluyendo el asociado a los servicios necesarios para ponerlos en condiciones de utilización. En el caso de los activos fijos reales productivos formados o construidos, el impuesto sobre las ventas podrá descontarse en el año gravable en que dicho activo se active y comience a depreciarse o amortizarse, o en cualquiera de los periodos gravables siguientes.
Este descuento procederá también cuando los activos fijos reales productivos se hayan adquirido, construido o importado a través de contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción irrevocable de compra. En este caso, el descuento procede en cabeza del arrendatario. El IVA de que trata esta disposición no podrá tomarse simultáneamente como costo o gasto en el impuesto sobre la renta ni será descontable del impuesto sobre las ventas (IVA)» (subraya el despacho).
Por su parte, el Oficio Nro. 1130 de 2021 resolvió la siguiente consulta: «Cuando el artículo (sic) habla de “EN CUALQUIERA DE LOS PERIODOS SIGUIENTES”’ ¿puedo discriminar Radicado: 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante: Juan Rafael Osorno Jaramillo. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 el valor cancelado del IVA por la compra de activos reales productivos durante (sic) dos periodos gravables, para mayor claridad a la pregunta con un ejemplo compra de un activo real productivo en el año 2020 por valor (sic) de $500.000.000 más iva $95.000.000 podría (sic) tomarme ese iva como descuento tributario para la declaración (sic) de renta del año 2020 un valor de $45.000.000 y para la declaración (sic) de renta del año 2021 los $50.000.000 restantes?» (negrilla del original)1.
La autoridad tributaria dio respuesta a esta petición analizando el contenido de los artículos 258, 258-1 y 259 del Estatuto Tributario, así como los artículos 1.2.1.27.3 y 1.2.1.27.4 del Decreto 1625 de 2016, con base en lo cual señaló que «No se encuentra expresamente contemplada la posibilidad de fraccionar el descuento tributario contemplado en el artículo 258-1 ibídem – como lo consulta el peticionario – ni aprovechar el exceso del mismo, producto de los límites de que trata el citado artículo 259, en los años gravables siguientes, como sí lo prevé el artículo 258 del Estatuto Tributario para otros descuentos tributarios.
Por el contrario, tanto el artículo 258-1 ibídem como su reglamentación permiten utilizar el referido descuento – que, de nuevo, equivale al valor del IVA pagado y que debe entenderse como el valor total – en el año gravable en que se pague o en cualquiera de los años gravables siguientes»2 (subraya la Sala). Por parte del Oficio Nro. 12 de 2022, se advierte que los peticionarios solicitaron reconsiderar la anterior postura, pero la DIAN decidió confirmarla al afirmar que «el valor del descuento es uno solo, esto es, el monto del IVA pagado, con lo cual la misma ley da a entender que, en el evento que el contribuyente opte por este (en lugar de la deducción del IVA vía costo o gasto), su valor corresponderá a la totalidad del susodicho IVA, sin lugar a su fraccionamiento y limitado en todo caso a lo establecido por el artículo 259 del Estatuto Tributario»3.
El despacho observa que, como lo indicó la DIAN en los actos acusados, el artículo 258-1 del Estatuto Tributario no contempla de forma expresa la posibilidad de fraccionar el descuento tributario ni aprovechar su exceso. Entonces, al confirmarse que dicha afirmación es cierta, se concluye que con el método de la confrontación no es posible determinar prima facie que los oficios acusados violaron la interpretación literal de la norma superior invocada por el demandante.
Ahora bien, como lo indicó el recurrente, el artículo 258-1 del Estatuto Tributario tampoco prohíbe expresamente el fraccionamiento o la división del descuento tributario. Sin embargo, esto en sí mismo no es suficiente para considerar que el legislador lo autorizó porque, se insiste, no fue dispuesto de forma expresa en la norma invocada como violada.
De ahí que sea necesario realizar un análisis de fondo del litigio para auscultar la intención del legislador y el contexto de la norma, pero este tipo de estudios están reservados para la sentencia, según se expuso en el auto impugnado y fue aceptado por el demandante en el recurso. De otro lado, el recurrente afirmó que debe prosperar su recurso porque sería más gravoso para el interés público negar la medida cautelar que concederla, pues se causarían perjuicios irremediables a los contribuyentes.
Al respecto, el artículo 231 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo no establece que este sea un requisito especial de procedibilidad de la suspensión provisional. En realidad, dicha norma indica que se debe demostrar, mediante un ejercicio de ponderación, que negar la medida cautelar sería más gravoso para el interés general «En los demás casos», es decir, para las solicitudes de medidas cautelares que no consistan en la suspensión provisional de los efectos de actos administrativos. 1 SAMAI.
Índice 3. PDF 2. Página 1. 2 Ibidem. Página 3. 3 SAMAI. Índice 3. PDF 3. Página 3. Radicado: 11001-03-27-000-2022-00042-00 (26704) Demandante: Juan Rafael Osorno Jaramillo. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Por lo tanto, este argumento de la reposición no es relevante para este caso porque, aun de ser cierto, no acreditaría el cumplimiento de un requisito especial de procedibilidad de la medida cautelar de la suspensión provisional de los oficios acusados.
Finalmente, el demandante puso de presente en el recurso que la demanda cuenta con todo el soporte legal requerido y que podía ser presentada en cualquier momento por ser de simple nulidad. Empero, estos argumentos no constituyen verdaderos motivos de inconformidad frente al auto impugnando, pues la medida cautelar fue negada por el incumplimiento de los requisitos del artículo 231 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, no porque la demanda carezca de fundamento o porque haya sido presentada luego de que operó el fenómeno de la caducidad.
Por lo anterior, no prospera el recurso de reposición, en consecuencia, se confirmará el auto impugnado. En mérito de lo expuesto, el despacho RESUELVE Confirmar el auto proferido el 12 de octubre de 2022, que negó la solicitud de medida cautelar de suspensión provisional de los efectos de los Oficios Nro. 1130 (también identificado con el Radicado Nro. 907362) del 26 de julio de 2021 y Nro. 12 (asimismo identificado con el Radicado Nro. 90112) del 14 de febrero de 2022, proferidos por la DIAN.
Cópiese, notifíquese y comuníquese. Cúmplase. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO