Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D.C., veinticuatro (24) de agosto de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Demandado: UAE DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL – UGPP Temas: Contribuciones al sistema de la protección social (enero a diciembre de 2013).
Procedimiento de determinación. Motivación de los actos administrativos. Conformación del IBC. Pagos salariales. Límite del 40%. Oportunidad probatoria en vía judicial. Disminución de sanción SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante1 y demandada2, contra la sentencia del 7 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, que resolvió3: «PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de La Liquidación Oficial No. RDO-2017- 0812 de 16 de mayo de 2017, proferida por la Subdirección de Determinación de obligaciones de la Dirección de Parafiscales de la UGPP y Resolución No. RDC-2018-00394 de 18 de mayo de 2018, proferida por la Dirección de Parafiscales de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social – UGPP, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración contra la anterior.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, ORDÉNESE a la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social – UGPP realizar una nueva liquidación en la que: 1. Impute el pago efectuado mediante la planilla No. 8468296404 de 13 de julio de 2017 a la Liquidación Oficial, haciendo el correspondiente ajuste respecto de la trabajadora Moreno Naranjo Angie Paola. 2.
Conforme a lo anterior, la UGPP deberá efectuar los ajustes que corresponda en la sanción impuesta […]».
ANTECEDENTES 1 Índice 22 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 2 Índice 23 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 3 Índice 19 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Expediente nro. 10260 El 29 de octubre de 2015, la Subdirección de Determinación de Obligaciones de la UGPP le profirió a Cuidarte Tu Salud S.A.S. el Requerimiento para Declarar y/o Corregir nro. 1120, por mora e inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a salud, ARL, SENA, ICBF y CCF, por los períodos de enero a diciembre de 20134.
El 3 de agosto de 2016, la misma dependencia expidió la Liquidación Oficial nro. RDO- M-394, en la que acogió lo propuesto en el anterior requerimiento. Contra ese acto se interpuso recurso de reconsideración, el que fue resuelto por la Resolución nro. RDC 396 del 8 de agosto de 2017. Esos actos se demandaron ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo correspondiendo su conocimiento al Tribunal Administrativo de Cundinamarca, expediente con radicación nro. 25000-23-37-000-2018-00174-005.
Expediente nro. 10260C (actos objeto de control judicial) El 30 de septiembre de 2016, la Subdirección de Determinación de Obligaciones de la UGPP expidió el Requerimiento para Declarar y/o Corregir nro. RCD-2016-00919, contra Cuidarte Tu Salud S.A.S. por omisión, mora e inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a pensiones y fondo de solidaridad pensional por los períodos de enero a diciembre de 2013.
El acto se notificó por correo el 14 de octubre de 2016, y la sociedad aportante dio respuesta el 11 de enero de 20176. El 16 de mayo de 2017, la citada dependencia profirió la Liquidación Oficial nro. RDO- 2017-00812, por las conductas, períodos y sistemas objeto del anterior requerimiento para declarar y/o corregir, y sancionó por omisión e inexactitud.
El acto se notificó por correo el 19 de mayo siguiente7. El 14 de julio de 2017, la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial, decidido el 18 de mayo de 2018, por la Dirección de Parafiscales de la UGPP mediante la Resolución nro. RDC-2018-00394, en el sentido de modificar el acto recurrido para disminuir los aportes y la sanción por inexactitud y confirmar la de omisión. Acto que se notificó personalmente el 14 de junio de 20188.
DEMANDA La parte demandante en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011 (en adelante, CPACA), formuló las siguientes pretensiones9: 4 Fl. 393 Cd de antecedentes administrativos. 5 Consultado el aplicativo SAMAI se evidencia que se profirió auto el 5 de mayo de 2023, mediante el cual se aprobó el acuerdo conciliatorio suscrito entre Cuidarte Tu Salud S.A.S. y la UGPP y, en consecuencia, se declaró terminado el proceso judicial. 6 Consideraciones Liquidación Oficial nro.
RDO-2017-00812 del 16 de mayo de 2017. Fl. 111 c.p. 1. 7 Fls. 111 a 137 y 110 c.p. 1. 8 Fls. 94 a 109 y 93 c.p. 1. 9 Fl. 11 c.p. 1. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 «1. DECLARAR LA NULIDAD de los actos administrativos contenidos en: - La RESOLUCIÓN No. RDC-2018-00394 de fecha 18 de mayo de 2018, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración, proferida por la Dirección de Parafiscales de la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social (UGPP) y, - La LIQUIDACIÓN OFICIAL No. RDO-2017-00812 de fecha 16 de mayo de 2017, proferida por la Subdirección de Determinación de Obligaciones de la Dirección de Parafiscales de la misma entidad. 2.
Se RESTABLEZCA EL DERECHO a la compañía CUIDARTE TU SALUD S.A.S., en el sentido de que se declare que esta no debe pagar las moras e inexactitudes, la sanción por inexactitud y la sanción por omisión liquidadas en los actos administrativos demandados. 3. Se CONDENE A LA DEMANDADA al pago de las COSTAS Y AGENCIAS EN DERECHO a que haya lugar por motivo del ejercicio de la presente acción, de acuerdo con lo que se pruebe dentro del proceso».
Invocó como disposiciones violadas, las siguientes10: • Artículos 2, 6, 29, 83, 121, 209 y 363 de la Constitución Política (CP) • Artículos 647, 683, 702, 703 y 708 del Estatuto Tributario (ET) • Artículos 1, 3 y 9 de la Ley 1437 de 2011 (CPACA) • Artículo 193 (numerales 10 y 12) de la Ley 1607 de 2012 • Código Sustantivo del Trabajo (CST) Como concepto de la violación, expuso11: 1.
Nulidad del acto administrativo por vicios en el procedimiento administrativo 1.1. Violación de los artículos 702, 703 y 708 del ET, porque la UGPP profirió dos requerimientos en relación con los mismos períodos La entidad expidió frente al mismo contribuyente y períodos (enero a diciembre de 2013), dos requerimientos para declarar y/o corregir: (i) el número 1120 del 29 de octubre de 2015 (salud, ARL, CCF, SENA e ICBF) y (ii) el número RCD-2016-00919 del 30 de septiembre de 2016 (pensión y fondo de solidaridad pensional), desconociendo que los artículos 702 y 703 del ET, aplicables por la remisión de la Ley 1151 de 2007, prevén que las liquidaciones privadas se pueden modificar por una sola vez, lo que implica expedir un solo acto preparatorio. 1.2.
Insuficiente motivación del acto administrativo. Violación del artículo 42 del CPACA Los actos contienen la relación normativa, los elementos del tributo, los resultados de las presuntas inexactitudes y mora, la base, la liquidación de la sanción y un archivo Excel, pero no explican ni motivan suficientemente los errores en los que incurrió el 10 Fls. 14 a 15 c.p. 1. 11 Fls. 19 a 89 c.p. 1.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 aportante, aspecto que debe contener la liquidación oficial, so pena de su nulidad (núm. 4, art. 730 del ET). Los motivos de las resoluciones acusadas son abstractos y ambiguos, y ante la falta de claridad de los presuntos yerros cometidos, acudió al cruce de información para inferir cuáles eran las posibles razones de la entidad para su cuestionamiento, lo que vulneró el debido proceso y la legítima defensa. 1.3.
Indebida aplicación de las normas del ET a los aportes parafiscales La naturaleza de los aportes parafiscales es diferente a la de los impuestos, pues estos últimos a diferencia de los primeros, no tienen una contraprestación directa y tangible para el contribuyente. Disparidad que impide la aplicación del Estatuto Tributaria frente a los aportes.
La UGPP en la resolución que decidió el recurso de reconsideración no resolvió los argumentos respecto a la mencionada inconformidad, lo que conduce a la nulidad de los actos administrativos enjuiciados. 1.4. La UGPP determinó 12 períodos fiscales en un solo acto administrativo Los aportes a los subsistemas que integran el sistema de la protección social son de período mensual y no es viable que la UGPP calcule en un solo acto las contribuciones por 12 meses.
A su juicio, se debe expedir un acto de determinación por cada período fiscalizado, de conformidad con la independencia de las liquidaciones prevista en el artículo 694 del ET. 1.5. Nulidad por liquidar en un solo acto mora e inexactitud Los actos son nulos porque en ellos se determinan presuntas inexactitudes en los pagos, y en los mismos se identifican trabajadores que estando obligados a pagar aportes no lo hicieron (omisos).
Tampoco señalan de forma clara y precisa la conducta en la que incurrió la sociedad aportante. El procedimiento de determinación a cargo de la UGPP tiene normas propias (art. 180 de la Ley 1607 de 2012), pero debe estar en sintonía con las del Estatuto Tributario (art. 156 de la Ley 1151 de 2007), de manera que, si se trata de la conducta de mora, debe expedirse un requerimiento parar declarar, si es inexactitud uno para corregir, y si es el cobro de mora en el pago de las contribuciones iniciar los procesos de cobro administrativo y/o judicial, según el caso (arts. 13 del Decreto 1164 de 1994 y 5 del Decreto 2633 de 1994). 1.6.
Indebida aplicación del procedimiento para la determinación de las obligaciones fiscales La UGPP mezcla diferentes tipos de actos de fiscalización en uno solo, por ejemplo, se evidencia un emplazamiento para corregir tratándose de la conducta de inexactitud, y uno para declarar relacionado con la omisión en el cumplimiento de las obligaciones formales.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 El requerimiento no contiene la base de cuantificación del tributo, su monto y la sanción, tampoco explica sumariamente las modificaciones. Además, insistió en que se debe expedir uno por cada período (mes) y no por el año. 1.7.
Firmeza de las autoliquidaciones Las autoliquidaciones de los períodos de enero a diciembre de 2013 están en firme, toda vez que el requerimiento para declarar y/o corregir se notificó 14 de octubre de 2016, es decir, por fuera del plazo de los 2 años que prevé el artículo 714 del ET. 1.8. Vulneración al debido proceso y al espíritu de justicia El debido proceso aplica a las actuaciones administrativas y judiciales, y propende porque se ajusten al ordenamiento jurídico previamente establecido.
En virtud de este principio, el actuar de los funcionarios públicos debe estar de conformidad con la buena fe, el respeto por las libertades y los derechos de los administrados. Por su parte, el espíritu de justicia en materia tributaria, no puede tener un referente distinto de la realidad objetiva de los hechos, puesto que de esta se origina; además, para poder determinar lo justo, es decir, lo que corresponde a cada cual, es menester acudir a los hechos reales. 2.
Nulidad de los actos administrativos por vicios probatorios. La UGPP pretende invertir la carga de la prueba La carga de la prueba recae en la Administración, excepto cuando el aportante solicita beneficios tributarios, en cuyo caso, este es quien debe asumir el ejercicio probatorio. La entidad no constató mediante una valoración probatoria adecuada, la correcta liquidación de las contribuciones por parte de la sociedad, desconociendo que la determinación de los tributos y la imposición de las sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el expediente.
La demandada desconoció el principio de la carga dinámica de la prueba, pues está en posición más favorable y queda a su arbitrio decretar las verificaciones pertinentes para esclarecer la verdad de una determinada situación. 3. Discusión del asunto de fondo 3.1. Ajustes por omisión en el pago de los aportes al sistema de la protección social.
El caso de Eduardo Trujillo González La compañía afilió y pagó los aportes a salud del trabajador Eduardo Trujillo González, pero no los de pensión, en razón a que aquél señaló que pertenecía al régimen de excepción. Mencionó que en varias oportunidades se le solicitó al fondo de pensiones Protección que reconociera y efectuara la afiliación del trabajador desde el año 2013, teniendo en cuenta que se realizó el pago del cálculo actuarial.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 3.2. Ajustes por mora en el pago de los aportes al sistema de la protección social Con la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir se aportaron las planillas PILA tipo M, mediante las cuales se pagaron los ajustes por mora que la sociedad aceptó. No obstante, en la liquidación oficial se mantuvieron los de la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo, frente a lo cual, se informó que se pagaron con un número de cédula errado, y se aportó la carta aclaratoria del traslado del dinero, por ende, no es procedente que se reclamen nuevamente las contribuciones. 3.3.
Ajustes por inexactitud en el pago de los aportes al sistema de la protección social 3.3.1. Bonificaciones no salariales que no forman parte del IBC Constituyen salario y forman parte del IBC los pagos habituales, que remuneren el servicio e incrementen el patrimonio del trabajador (art. 127 del CST). Entre tanto, no lo son y no integran la base gravable las sumas que eventual o permanentemente entrega el empleador al trabajador por mera liberalidad (art. 128 del CST).
Los pagos ocasionales y habituales pactados como no salariales, no constituyen salario, siempre y cuando no impliquen una contraprestación del servicio, ya que no están supeditados a una condición que el trabajador deba cumplir. Las partes de la relación laboral pueden disponer que, determinado beneficio o auxilio extralegal pese a retribuir el servicio, no tenga incidencia salarial.
Esos conceptos no pueden ser superiores al 40%, y de ser así, la porción que lo excede integra la base gravable. La sociedad y los trabajadores en los contratos acordaron una serie de pagos que no tienen carácter salarial, tales como: (i) bonificación por cumplimiento de metas y (ii) bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación. Respecto a la bonificación por cumplimiento de metas, advirtió que la denominación del concepto es errada y así se informó a la entidad, pues el pago no está sujeto al cumplimiento de objetivos y/o metas, sino que se entregan como auxilio de alimentación y rodamiento.
Sobre las bonificaciones por trabajo domiciliario12 y coordinación, señaló que si bien son habituales, en los contratos se pactó que son pagos no salariales que no se tienen en cuenta para la liquidación de las acreencias laborales, y pagos al sistema de la protección social. La entidad cobra aportes sobre valores que se entregan a los trabajadores para sufragar los gastos necesarios para cumplir sus funciones, tales como los de desplazamiento para atender a los pacientes. 12 El demandante se refiere a las bonificaciones por trabajo domiciliario, sin embargo, en los contratos y en el proceso de fiscalización fueron denominadas bonificaciones por desplazamiento.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 3.3.2. Bonificación de transporte, ahorro voluntario a pensiones y auxilio de alimentación 3.3.2.1. Bonificación de transporte Los gastos de transporte de Jina Marsela Sánchez Talero y Jenny Paola Aya Achipis no integran el IBC ni están sujetos al límite del 40%, porque son costos propios de la empresa, no remuneran el servicio y no incrementan el patrimonio del trabajador. 3.3.2.2.
Aportes voluntarios a pensión El único trabajador que recibió pagos por ese concepto fue Juan Carlos Uribe Aristizábal, con quien la sociedad pactó de manera individual que los recursos voluntarios destinados al fondo de pensiones no constituyen salario, por lo tanto, no se incluyen en la base gravable. Además, no tienen relación con el desempeño laboral.
En los actos acusados la UGPP mantuvo los ajustes, porque a su juicio, no se allegaron las pruebas en las que de forma expresa se convino que los citados aportes no son constitutivos de salario. Es oportuno tener en cuenta que, el pacto de desregularización salarial no solo se prueba en forma escrita, también puede ser de manera verbal. 3.3.3.
Inexactitud en el fondo de solidaridad En la mayoría de los casos en los que se presentaron ajustes por inexactitud, los trabajadores no superaron el tope de los 4 SMMLV (art. 6 Decreto 3771 de 2007) y, en otros, la UGPP incluyó en el IBC las bonificaciones no salariales. 3.3.4. Capacitaciones al personal Las capacitaciones al personal son un beneficio que se paga directamente a la empresa que dicta los cursos, actualizaciones, etc., y no a los trabajadores vinculados, por consiguiente, el concepto no debe incluirse en el total de la remuneración para efectos de calcular el límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010). 3.4.
Novedades. Incapacidades y licencias no remuneradas En los actos administrativos demandados se explican de manera general y abstracta los ajustes en los casos de novedades, sin justificarse los mayores valores determinados. Además, se desconoció el valor probatorio de las solicitudes de licencias no remuneradas que se otorgaron y de las incapacidades, aduciendo que no son conducentes.
Durante los períodos de incapacidad o licencia, aunque no se recibe salario, se deben pagar los aportes a salud y pensión, pero no a parafiscales ni a la ARL, como lo hizo la sociedad aportante. En los anexos de la demanda se relacionan 7 trabajadores, respecto de quienes la UGPP está volviendo a sumar el valor de la contraprestación económica por incapacidad.
Para probar el monto del pago, se aporta como prueba la transferencia electrónica. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 3.5. Correcciones La UGPP solo tuvo en cuenta 13 planillas PILA que se pagaron el 30 de octubre de 2016, omitiendo el análisis de todas las autoliquidaciones relacionadas y adjuntadas con la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir y el recurso de reconsideración, que también se aportan con la demanda. 4.
Sanciones 4.1. Sanción por omisión Al haberse subsanado la conducta de omisión no hay lugar a la imposición de la sanción, lo contrario, implicaría calcularla sobre la base de una obligación inexistente. 4.2. Sanción por inexactitud En las planillas PILA no se omitieron ingresos, por el contrario, es evidente el error de apreciación o la diferencia de criterios entre la UGPP y la compañía aportante, razón por la cual, no es procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados. 4.3.
Potestad sancionatoria. Violación de los principios al debido proceso, eficiencia y non bis in idem Se vulneraron los principios al debido proceso y el non bis in idem, porque la UGPP impuso dos sanciones en las que concurre la identidad del sujeto, de los hechos y su fundamento. OPOSICIÓN La UGPP se opuso a las pretensiones de la demanda, con sustento en lo siguiente13: Desde la expedición de la Ley 1151 de 2007 la entidad tiene competencia para efectuar las tareas de seguimiento, colaboración y determinación de la adecuada, completa y oportuna liquidación y pago de las contribuciones parafiscales de la protección social, así como para verificar la existencia de hechos generadores en la materia.
El requerimiento para declarar y/o corregir que expide la UGPP, no es el mismo requerimiento especial de que trata el artículo 703 del ET, y la norma que rige el procedimiento de determinación de las contribuciones parafiscales (art. 180 de la Ley 1607 de 2012) no prevé límite en la expedición del acto preparatorio y, tampoco distingue entre uno para declarar y otro para corregir.
Los actos expedidos por la UGPP se soportan en dos documentos, a saber: (i) el escrito de la liquidación oficial, que contiene las consideraciones, el marco legal, los antecedentes y fundamentos del requerimiento, los análisis y conclusiones, y (ii) el 13 Fls. 354 a 393 c.p. 2. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 archivo Excel adjunto en el que en las columnas se detallan los ajustes por conducta, subsistemas y trabajadores, razón por la cual, los actos acusados están motivados.
Además, si el demandante no entendió el archivo adjunto fue porque no acató las indicaciones puestas de presente en las resoluciones. La entidad adelantó cada una de las etapas del proceso de fiscalización siguiendo las reglas en la materia, profirió los actos con base en las pruebas aportadas al expediente, los notificó y concedió las oportunidades para que el aportante se pronunciara frente a los ajustes, lo que en efecto hizo, por lo tanto, no se le vulneró el debido proceso.
El procedimiento de determinación de las contribuciones parafiscales (art. 180 de la Ley 1607 de 2012) no establece que deba proferirse emplazamiento previo por no declarar (art. 715 del ET). El artículo 63714 ibidem, no hace parte de las normas a las que remite el artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, razón por la cual, no es aplicable.
Las disposiciones procedimentales en la materia no impiden la expedición de un requerimiento y liquidación oficial sobre más de una vigencia, subsistema o conducta. Además, tal situación no veta el derecho de defensa del aportante, pues de proferirse un acto por cada período, los ajustes determinados serían los mismos que se indicaron en los actos que se acumularon.
La remisión al Estatuto Tributario solo opera para aspectos procedimentales y es de carácter residual. Puso de presente que el parágrafo 2 del artículo 178 de la Ley 1607 de 2012 dispone que se pueden iniciar las acciones de determinación dentro de los cinco (5) años contados a partir de la fecha en la que el aportante debió declarar y no declaró, o lo hizo por valores inferior, razón por la cual, está vedado aplicar el artículo 714 del ET, además, es incompatible con la naturaleza de los tributos gestionados por la UGPP.
Por consiguiente, los períodos de enero a diciembre de 2013, posteriores a la entrada en vigor de la Ley 1607 de 2012, no estaban en firme, comoquiera que el requerimiento de información se notificó el 12 de marzo de 2014, es decir, dentro de los cinco (5) años. La actuación de la entidad respetó el debido proceso, el principio de eficiencia y el non bis in idem, obrando con espíritu de justicia, sin que se pueda desconocer que la compañía incumplió sus obligaciones con el sistema de la protección social.
No se vulneró el principio de la carga de la prueba porque con la información tributaria y contable que allegó la sociedad aportante se adelantó el proceso de fiscalización, sin necesidad de recaudar otros elementos de juicio. Precisó que en materia tributaria opera la carga dinámica de la prueba, y el aportante está en posición más privilegiada para demostrar los hechos económicos declarados y los que controvierte la Administración. En este caso, la demandante no logró desvirtuar la liquidación y pago de los aportes de forma completa y oportuna. 14 Trata sobre los actos en los que se pueden imponer sanciones.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Frente al caso del trabajador Eduardo Trujillo González, sostuvo que, pese a que la actora afirmó que cumplió con la obligación de afiliarlo al sistema pensional y pagó el cálculo actuarial, no aportó elementos de juicio que así lo demostraran, razón por la cual, persisten los ajustes.
En relación con la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo, precisó que el pago se realizó después de notificada la liquidación oficial, lo que significa que el valor fue determinado correctamente y es aceptado por el aportante. En todo caso, será aplicado en la etapa de cobro coactivo, sin que se pretenda un doble pago. Sobre la bonificación por cumplimiento de metas, indicó que se relacionan con el logro de labores reportadas en los correspondientes informes; además, pese a que la sociedad sostiene que denominó de manera errónea la cuenta contable, revisadas las pruebas se observa que el concepto de alimentación tiene cuenta independiente.
Describió la forma en la que se calculó el IBC y las contribuciones de la trabajadora Jenny Paola Aya Achipis, y citó un aparte de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración en el que se precisó que los contratos de trabajo no contienen cláusula de desalarización del mencionado emolumento. Por la falta de claridad de los auxiliares contables, las cláusulas de desalarización y la falta de contundencia de las certificaciones allegadas al proceso, las bonificaciones por cumplimiento de metas y por trabajo domiciliario y coordinación se consideraron como salariales.
Respecto de los aportes voluntarios a pensión, aclaró que solo Juan Carlos Uribe Aristizábal recibió el concepto que se calificó como salarial y produjo los ajustes que persistieron, en consideración a que la sociedad no tiene un plan institucional de pensiones, en el contrato de trabajo no hay pacto de desregularización salarial y se pagaron de forma habitual en los 12 períodos del año. En torno a la inexactitud en el fondo de solidaridad, señaló que es un argumento no propuesto en sede administrativa, no obstante, los ajustes son procedentes, porque en todos los casos el IBC superó los 4 SMMLV, monto a partir del cual se recaudan contribuciones a dicho fondo.
Además, existen discrepancias sobre los factores que conforman la base, que repercuten en la obligación. Se refirió a los casos de los trabajadores Gloria Cristina Carmona Marín, Miguel Antonio Sánchez Cárdenas y Ángela María Mosquera Millán. En cuanto a la capacitación al personal, advirtió que los auxiliares contables que se aportaron como prueba demuestran que los empleados recibieron pagos por ese concepto, y no se allegaron soportes de que la sociedad sufragó ese servicio a instituciones educativas.
Por consiguiente, se calificaron como salariales. En lo que tiene que ver con las incapacidades y licencias no remuneradas, manifestó que el cargo se planteó de forma genérica, sin indicarse ajustes y trabajadores específicos; sin embargo, describió la forma en la que liquidó los aportes cuando se presentaron las citadas novedades en los casos de los trabajadores Marly Andrea Salcedo Carrillo, Elvira Cano Barragán y Liseth Alejandra Otálora Adarme.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Frente a las planillas de corrección, sostuvo que el argumento es general y no se identifican las autoliquidaciones que la entidad omitió valorar. No obstante, los pagos realizados después de notificada la liquidación oficial no se descuentan del valor determinado, pues este no hace que la acción fiscalizadora se torne ilegal.
En todo caso, los montos serán aplicados en la etapa de cobro coactivo, y el mandamiento de pago se libra por el saldo insoluto de la obligación, de ocurrir que se cobre el 100% del mayor valor, se puede proponer la excepción de pago. Sobre la sanción por omisión, precisó que se causa por el solo hecho de no haber afiliado al trabajador a alguno de los subsistemas que integran el sistema de la protección social, y la corrección posterior con ocasión al proceso de fiscalización no hace que desaparezca la conducta, pues inclusive, desde el requerimiento para declarar y/o corregir se calcula la sanción. Por último, la sanción por inexactitud se determinó con fundamento en el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012, modificada al decidir el recurso de reconsideración acorde con los ajustes que la sociedad desvirtuó. TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA Mediante auto del 21 de agosto de 2020, se prescindió de la audiencia inicial, se tuvieron como pruebas las aportadas al expediente, y se corrió traslado a las partes y al Ministerio Público para que presentaran alegatos de conclusión y concepto, respectivamente15.
SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, en la sentencia apelada: (i) anuló parcialmente los actos administrativos demandados, (ii) a título de restablecimiento del derecho ordenó practicar una nueva liquidación en la que se impute el pago efectuado en la planilla PILA16 de los aportes de la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo, con la consecuente disminución de la sanción, y (iii) no condenó en costas17, con fundamento en lo siguiente18: De conformidad con el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012, la UGPP previo a la modificación o determinación oficial del tributo, debe notificar al aportante el requerimiento para declarar y/o corregir.
Pese a que la UGPP adelantó dos procesos de fiscalización y expidió dos requerimientos para declarar y/o corregir por los mismos períodos (enero a diciembre de 2013), existe un hecho diferenciador que es el subsistema fiscalizado, pues el caso objeto de estudio únicamente se refiere al subsistema de pensión y FSP, conducta de la entidad que no está prohibida en el ordenamiento jurídico. 15 Índice 14 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 16 PILA nro. 8468296404 del 13 de julio de 2017. 17 En la parte considerativa se hizo referencia a la no condena en costas ante la falta de prueba de su causación, pero en la resolutiva no se incluyó. 18 Índice 19 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Si bien realizar una fiscalización separada por cada subsistema no resulta eficiente, lo cierto es que en las etapas del proceso de determinación la demandante pudo ejercer su derecho a la defensa, por ende, no se vulneraron los principios al debido proceso ni el espíritu de justicia. Negó el cargo.
Los actos acusados no adolecen de falta de motivación porque en estos se relacionaron las actuaciones procesales adelantadas durante el trámite, los conceptos por omisión, mora e inexactitud, los fundamentos de la modificación y los datos de los trabajadores con base en las respuestas otorgadas por la sociedad al requerimiento para declarar y/o corregir.
Además, en el archivo Excel anexo se discriminaron los ajustes por cada persona y subsistema, y se creó un consolidado de datos sobre el tipo de incumplimiento, los días laborados, de incapacidad, vacaciones y suspensión, se diferenció el salario, las novedades y se dispuso una celda en la que se escribieron los motivos del ajuste. Negó el cargo.
Antes de la Ley 1607 de 2012, la UGPP aplicaba los procedimientos de liquidación oficial previstos en el Libro V, Títulos I, IV, V y VI del ET, por disposición del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007. En la actualidad, los artículos 178 y 180 de la Ley 1607 de 2012 son los que regulan el trámite para la determinación de los aportes, pero sigue vigente la remisión al Estatuto Tributario en tanto resulte compatible con las normas especiales.
En consonancia con lo anterior, según la Ley 1607 de 2012 (art. 180) el acto preparatorio es el requerimiento para declarar y/o corregir, que una vez notificado puede ser respondido por el aportante, y en el evento que este no acepte los ajustes propuestos por la entidad, se profiere una liquidación oficial contra la que procede el recurso de reconsideración, concluyéndose la discusión administrativa con la resolución que decide dicho recurso.
Esos actos se expiden independiente de la conducta de la que se trate (omisión, mora e inexactitud) y el número de meses que se fiscalicen, porque así fue la intención del legislador, sumado a que según el entendimiento del artículo 695 del ET, que se refiere a los períodos de fiscalización del IVA y retención en la fuente (periodicidad mensual), en un mismo acto se pueden acumular varios períodos en aplicación de los principios de economía, celeridad y eficiencia. Negó el cargo.
Las planillas PILA presentadas antes del 26 de diciembre de 2012, se rigen por el artículo 156 de la Ley 1151 de 2007 y el Libro V, Títulos I, IV, V y VI del Estatuto Tributario, es decir, aplica el término de firmeza de dos (2) años previsto en el artículo 714 del ET, y para las posteriores a dicha fecha, el plazo a tener en cuenta es el de cinco (5) años, señalado en el artículo 178 de la Ley 1607 de 2012.
En el caso particular, no operó la caducidad de la facultad de fiscalización respecto de los períodos enero a diciembre de 2013, porque el requerimiento de información se notificó el 26 de junio de 2014, es decir, antes de que transcurrieran los cinco (5) años previstos en el parágrafo 2 del artículo 178 de la Ley 1607 de 2012. Negó el cargo De otra parte, no se vulneró el principio de la carga dinámica de la prueba, porque la sociedad demandante es quien tiene la obligación de desvirtuar las glosas de la Administración. Para el efecto, se le concedió la oportunidad de allegar la información Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 y los soportes que consideraba pertinentes para acreditar los supuestos de hecho que pretendía debatir.
Negó el cargo Frente a los ajustes de Eduardo Trujillo González (omisión - pensión), precisó que el empleador que no afilie al trabajador al sistema general de pensiones debiendo hacerlo, formalizará esa omisión mediante el pago de la reserva actuarial, además, de la sanción que corresponda o los intereses de mora. En el archivo Excel anexo a la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se fijaron los ajustes con el cálculo actuarial del período 10-2013 del citado trabajador, en la suma $1.278.196.
Mientras que, en la planilla PILA que aportó la actora como prueba, se evidencia pago por el trabajador por valor de $578.000 (aportes $236.400 + intereses de mora $342.400), realizado después de la expedición de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Comoquiera que el pago se hizo después de culminado el trámite administrativo, no puede imputarse a la entidad el error en la apreciación de las pruebas, pues aquél no se llevó a cabo antes de la expedición del acto.
Por lo tanto, el valor sufragado debe ser tenido en cuenta en la etapa de cobro coactivo, previa comparación con el liquidado oficialmente. Negó el cargo. En cuanto a los ajustes de la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo (mora – cédula errada) expuso que con ocasión de la liquidación oficial se corrigió el error en el número de identificación, situación que se puso de presente en la interposición del recurso de reconsideración, pero la entidad al decidirlo se abstuvo de eliminar los ajustes, proceder que desconoce que el citado mecanismo de defensa es una de las oportunidades para allegar las pruebas que desvirtúen las glosas del acto de determinación. Prosperó el cargo.
En relación con el argumento de la actora, según el cual, algunas planillas PILA no se valoraron, afirmó que revisadas las actuaciones procesales no hay «fundamento en los argumentos esbozados por la demandante, pues además de la falta de precisión, en el escrito de demanda, frente a las planillas sobre las que indica no se tuvieron en cuenta dentro del proceso de fiscalización, por las afirmaciones realizadas por la Entidad demandada y de acuerdo a las decisiones tomadas en los actos administrativos, las planillas indicadas en el recurso de reconsideración, sí fueron objeto de valoración a la hora de tomar la decisión dentro del acto de cierre de la investigación»19.
Negó el cargo. Respecto de la bonificación por cumplimiento de metas y la bonificación por trabajo domiciliario y coordinación, explicó que no es la habitualidad lo que determina la naturaleza salarial del pago, sino la retribución del servicio. Además, que el empleador puede exceptuar de la base de aportes las bonificaciones, para lo cual, debe probar que acordó con los trabajadores que tales beneficios no integrarían el IBC.
En los actos administrativos los citados pagos se calificaron como salariales, en razón a que están ligados al cumplimiento de metas, a la ejecución de labores adicionales en desarrollo del contrato y a funciones asistenciales, por lo tanto, remuneran el servicio prestado y se incluyen en la base gravable. 19 Página 55 de la sentencia de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 Transcribió apartes de un contrato laboral, para concluir frente a la «bonificación por cumplimiento de metas – bonificaciones extralegal por desplazamiento, conforme lo indicó la demandante- como la bonificación extralegal por coordinación», que lo que hacen es reconocer el servicio prestado, «pues para determinar el valor de la primera bonificación la Empresa pondera el cumplimiento de las metas propuestas para cada mes y en ese sentido se configura como una forma de pago por el objetivo alcanzado», y con relación a la «bonificación extralegal por Coordinación lo que se está compensando es la sobrecarga laboral que pueda tener el trabajador que de manera temporal o permanente tenga a su cargo responsabilidad administrativa sobre un grupo de funcionarios, y de hecho, la cláusula es clara al indicar que se reconoce cuando el trabajador presente de manera oportuna los informes a su cargo y logre las metas indicadas para el equipo a su cargo»20.
Por consiguiente, como las bonificaciones retribuyen el servicio y, por ende, incrementan el patrimonio del trabajador, son pagos salariales que conforman la base gravable. Así, ante la falta de prueba sobre su desalarización, son procedentes los ajustes de los actos demandados. Negó el cargo. Sobre la bonificación de transporte, afirmó que en los actos acusados la UGPP catalogó el pago como no salarial sujeto al límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010), proceder que respeta las reglas sobre la materia, por lo tanto, son procedentes los ajustes.
Negó el cargo. En cuanto a los aportes voluntarios a pensión, precisó que las empresas pueden realizar aportes a un fondo de pensiones debidamente autorizado con el fin de patrocinar un plan de pensiones a favor de los trabajadores. Por disposición del artículo 169 (núm. 3) del Decreto Ley 663 de 1993, los aportes que hacen los empleadores, en su calidad de patrocinadores, no constituyen salario y, en consecuencia, no forman parte del IBC, sin que se requiera de pacto expreso entre las partes, pues tal connotación opera por disposición legal.
En el presente caso, no se acreditó que los aportes voluntarios se hicieron en virtud de un plan de pensiones, por lo tanto, son pagos salariales que integran la base gravable, como lo dispuso la UGPP en los actos administrativos enjuiciados. Negó el cargo. Frente a las inexactitudes por los aportes al FSP, indicó que las mismas se generaron porque las bonificaciones pagadas a los trabajadores tenían connotación de salarial, aspecto analizado en precedencia, por ende, integran el IBC, lo que repercute en el tope de los 4 SMMLV que dan lugar a la obligación de contribuir.
Negó el cargo. En torno al concepto de capacitación al personal, previo análisis del caso de Jina Marsela Sánchez Talero, concluyó que según la nómina los pagos se hicieron directamente a los trabajadores, además, que la UGPP calificó el pago como no constitutivo de salario limitado al 40% del total de la remuneración (art. 30 de la Ley 1393 de 2010), actuación de la entidad que se ajusta a las previsiones legales sobre la materia.
Negó el cargo. En relación con la novedad de incapacidad, explicó que cuando el trabajador no recibe salario sino un auxilio económico, este será la base para calcular los aportes a salud y pensión a cargo de las partes de la relación laboral en los porcentajes que les 20 Páginas 64 y 65 de la sentencia de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 corresponda, y no se pagan contribuciones a la ARL ante la ausencia de riesgo asegurable, ni a parafiscales «en virtud a la ausencia de prestación del servicio del trabajador durante este período»21.
Y respecto de la licencia no remunerada, señaló que no se causa la obligación de efectuar aportes parafiscales ni a la ARL, pero si a salud y pensión sobre el último salario base de cotización reportado con anterioridad a la fecha en la cual el trabajador inició el disfrute del respectivo permiso. Para resolver acerca de las novedades, analizó 14 trabajadores de los mencionados por la actora, evidenciando que: (i) en 13 de los casos el ajuste por inexactitud a pensión persistió porque «lo que recibe el trabajador como incapacidad debe ser tenido en cuenta para calcular el IBC»22 y (ii) en 1 caso se alega la novedad de licencia no remunerada, no obstante, en el período fiscalizado no se reporta.
A partir de lo anterior, concluyó que «no le asiste razón a la demandante, pues el valor recibido como auxilio de incapacidad si bien no debe hacer parte del total remunerado23 si debe hacer parte del IBC para efectos de calcular el aporte en discusión». Agregó que «aunque la UGPP suma lo recibido por auxilio de incapacidad dentro del valor total remunerado para efecto del cálculo del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, situación que no se ajusta a derecho, en ninguno de los casos analizados ese procedimiento tuvo incidencia en la liquidación de aportes, pues para ningún trabajador el pago de los conceptos no salariales extralimitó el 40% del total remunerado».
Negó el cargo. Como en los períodos investigados se presentaron y confirmaron ajustes por inexactitud es procedente la sanción por dicha conducta. También se probó la omisión con el sistema de la protección social, y pese a que en algunos casos se hicieron los pagos, estos fueron con posterioridad a la fecha en la que debía cumplirse la obligación, por lo tanto, había lugar a imponer la multa por ese comportamiento.
Además, no se presentó alguna diferencia de criterios para eximir a la aportante de la sanción por inexactitud (art. 647 del ET). Por último, no condenó en costas por no estar probadas en el expediente. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante24 apeló la sentencia y, en los mismos términos expuestos en la demanda, insistió en que los actos administrativos enjuiciados son nulos porque: (i) no se pueden expedir dos requerimientos para declarar y/o corregir frente a los mismos períodos, (ii) adolecen de motivación, (iii) no es posible fiscalizar 12 períodos independientes en un solo acto, e indebida aplicación del procedimiento para la determinación de las obligaciones parafiscales, (iv) no es viable determinar y liquidar en un solo acto las conductas de omisión, mora e inexactitud, (v) las autoliquidaciones de los períodos de enero a diciembre de 2013 están en firme, porque les aplica el término de dos (2) años del artículo 714 del ET, (vi) se desconoció el principio de la carga dinámica de la prueba, (vii) no proceden los ajustes por omisión del trabajador 21 Página 80 de la sentencia de primera instancia. 22 Páginas 81 y 82 de la sentencia de primera instancia. 23 Se refiere un pie de página que indica: «[p]ues este su naturaleza es de auxilio económico» [sic]. 24 Índice 22 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 Eduardo Trujillo González, (viii) las bonificaciones de transporte, trabajo domiciliario y coordinación, y los aportes voluntarios a pensión no son salariales, no integran el IBC y no están sujetas al límite del 40%25, (ix) los pagos por capacitación de personal se hacen a terceros y no a los trabajadores, por ese motivo, no hacen parte de la base gravable, (x) no son procedentes los ajustes al fondo de solidaridad pensional, (xi) los ajustes por las novedades de licencia no remuneradas e incapacidades son improcedentes, (xii) se vulnera el principio del non bis in idem y (xiii) las sanciones por inexactitud y omisión son improcedentes.
La parte demandada26 aseguró que no es viable excluir los pagos de las planillas PILA respecto de la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo, pues fueron realizados con posterioridad a la liquidación oficial y de aceptarse se variarían las circunstancias de hecho que sirvieron de fundamento para la expedición del acto enjuiciado. Agregó que estos no han sido desconocidos, solo que se valorarán en la etapa de cobro coactivo.
Puso de presente que no es posible cumplir con el restablecimiento del derecho ordenado en la sentencia, consistente en que «2. Conforme a lo anterior, la UGPP deberá efectuar los ajustes que corresponda en la sanción impuesta», pues los mayores valores determinados frente a la citada trabajadora que pagó la sociedad, se produjeron por la conducta de mora, no por la de inexactitud.
TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA Los recursos de apelación se admitieron mediante auto del 25 de julio 202227 y las partes no se pronunciaron en relación con los mismos. Al no ser necesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar. El Ministerio Público no emitió concepto (nums. 4 a 6, art. 247 del CPACA)28.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de la liquidación oficial proferida por la UGPP contra la sociedad actora, por omisión en la afiliación, mora e inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes al sistema de la protección social por los períodos de enero a diciembre de 2013, e impuso sanciones por inexactitud y omisión, y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración, en el sentido de reducir los ajustes y la sanción por inexactitud, y confirmar la de omisión. Por cuestiones metodológicas, y atendiendo a que la prosperidad de algunos cargos sustraería a la Sala de resolver sobre los demás, los argumentos de apelación de la parte demandante se resolverán en el siguiente orden: (i) si operó la firmeza de las autoliquidaciones de aportes de los períodos de enero a diciembre de 2013, (ii) si es improcedente: la expedición de dos requerimientos para declarar y/o corregir frente a los mismos períodos, la acumulación de 12 períodos en un mismo acto y, la determinación de ajustes por las conductas de omisión, mora e inexactitud en un solo 25 Lo decidido por el tribunal frente a la bonificación por cumplimiento de metas no fue objeto del recurso de apelación. 26 Índice 23 de SAMAI – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 27 Índice 4 de SAMAI. 28 Modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 acto administrativo, (iii) si los actos enjuiciados no están motivados, (iv) si las contribuciones parafiscales son diferentes de los impuestos y si les aplica el Estatuto Tributario, (v) si se desconoció el principio de la carga dinámica de la prueba, (vi) si son improcedentes los ajustes por omisión del trabajador Eduardo Trujillo González, (vii) si las bonificaciones de transporte, y de trabajo domiciliario y coordinación, los aportes voluntarios a pensión y los pagos por capacitación de personal no son salariales, no integran el IBC y no están sujetas al límite del 40%, (viii) si son improcedentes los ajustes al fondo de solidaridad pensional, (ix) si no proceden los mayores valores en los casos de novedades de incapacidad y licencia no remunerada, y (x) si son improcedentes las sanciones por inexactitud y omisión. Entre tanto, para resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, se decidirá si es improcedente el reconocimiento de los aportes pagados por la sociedad actora con posterioridad a la expedición de la liquidación oficial, en relación con la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo, y si hay lugar a la disminución de la sanción por esos ajustes. 1.
Firmeza de las planillas integradas de liquidación de aportes PILA de los períodos de enero a diciembre de 2013. Reiteración jurisprudencial29 El tribunal estableció que no operó la firmeza de las planillas integradas de liquidación de aportes presentadas por los períodos de enero a diciembre de 2013, toda vez que, para la fecha de presentación de las declaraciones se encontraba vigente el artículo 178 de la Ley 1607 de 2012, que dispone que el plazo de caducidad es de cinco (5) años, que se interrumpe con la notificación del requerimiento de información, el cual, a su juicio, fue oportuno porque se realizó el 26 de junio de 2014.
La demandante disiente de la decisión del a quo, porque considera que, a las planillas integradas de liquidación de aportes de los períodos de enero a diciembre de 2013 les aplican las normas contenidas en el ET, especialmente, el artículo 714 que prevé que el plazo de firmeza es de dos (2) años. Para resolver, se precisa que tratándose de los procesos de fiscalización de competencia de la UGPP, antes de la entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012 (art. 178, pár. 2)30 el ordenamiento jurídico no consagraba de forma expresa un plazo de caducidad para que la entidad ejerciera sus funciones de determinación; sin embargo, el artículo 156 penúltimo inciso de la Ley 1151 de 2007, hizo remisión al Estatuto Tributario, Libro V, Títulos I, IV, V y VI, en aquellos aspectos no regulados del proceso de determinación. Para la Sala, dicha remisión es procedente, pues la jurisprudencia constitucional31, así como esta Sección32, han considerado que los recursos parafiscales son denominados en la Constitución Política como «contribuciones parafiscales», los cuales tienen naturaleza tributaria y se encuentran sujetos a los principios que aplican a los tributos. 29 Sentencias del 23 de junio de 2022, exp. 25893, del 20 de octubre de 2022, exp. 26538, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 27 de abril de 2023, exp. 27118, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 30 Entró en vigor el 26 de diciembre de 2012 con la publicación en el Diario Oficial No. 48.655. 31 Corte Constitucional, sentencia C-430 de 2009, M.P. Juan Carlos Henao Pérez. 32 Cfr. sentencias del 30 de julio de 2020, exp. 24179 y del 3 de marzo de 2022, exp. 25632, C.P. Milton Chaves García, del 19 de agosto de 2021, exp. 25086, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, del 15 de octubre de 2021, exp. 23623, y del 28 de abril de 2022, exp. 24131, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 En ese orden, se advierte que una vez vencido el término del que dispone la administración para ejercer las facultades de fiscalización, la consecuencia directa es que las autoliquidaciones de aportes, que tienen la misma naturaleza de una declaración tributaria, se tornan inmodificables.
Dicho de otra forma, y equiparando estos efectos a lo previsto en el Estatuto Tributario, que se repite, aplica en virtud del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, para los períodos anteriores al 26 de diciembre de 2012 (fecha de entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012), la consecuencia sería la firmeza de la autoliquidación. Por consiguiente, resulta aplicable el término de firmeza previsto en el artículo 714 del ET33, el cual, en su tenor literal vigente para la fecha en la que comenzó a transcurrir para los períodos discutidos, disponía que «la declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial.
Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma»34. Situación diferente ocurre con las autoliquidaciones presentadas con posterioridad a la fecha en la que entró a regir la Ley 1607 de 2012 (26 de diciembre de 2012), frente a las cuales, resulta aplicable el artículo 178 ibidem que reguló de manera específica el plazo en el que la UGPP puede ejercer sus facultades de fiscalización, y lo fijó en cinco (5) años35.
En el presente caso, los períodos discutidos son los que corresponden a los meses de enero a diciembre del año 2013, por lo tanto, la firmeza ocurre una vez vencido el plazo señalado en la norma vigente al momento en el que comenzó a transcurrir, es decir, el artículo 178 de la Ley 1607 de 2012, motivo por el cual, la Sala concluye que le asiste razón al a quo al afirmar que en este asunto no es procedente la aplicación del artículo 714 del ET, por lo que no operó la firmeza de las autoliquidaciones de aportes al sistema de la protección social.
Por los anteriores motivos, no prospera el recurso de apelación. 2. De la improcedencia de: la expedición de dos requerimientos para declarar y/o corregir frente a los mismos períodos, la acumulación de 12 períodos en un mismo acto administrativo y, la determinación de ajustes por las conductas de omisión, mora e inexactitud en un solo acto 2.1.
De la expedición de dos requerimientos para declarar y/o corregir. Reiteración jurisprudencial Para la parte actora, se vulneró el debido proceso porque la UGPP profirió dos requerimientos para declarar y/o corregir por los mismos períodos fiscalizados, desconociendo que las normas del Estatuto Tributario (arts. 702 y 703), que aplican 33 Sobre la firmeza cfr. las sentencias del 24 y 30 de octubre de 2019, exps. 23599 y 23817, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 34 Antes de la modificación introducida por el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016. 35 En el mismo sentido ver sentencia del 27 de abril de 2023, exp. 27118, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 por remisión de la Ley 1151 de 2007, prevén que las liquidaciones privadas se pueden modificar por una sola vez, lo que implica expedir un solo acto preparatorio.
El tribunal negó el cargo, tras considerar que pese a que la UGPP adelantó dos procesos de fiscalización por los mismos períodos (enero a diciembre de 2013), existe un hecho diferenciador que es el subsistema fiscalizado, pues en el proceso de determinación que nos ocupa solo se hace referencia al subsistema de pensiones. En el expediente está probado que la UGPP adelantó dos actuaciones administrativas, en las que se expidieron los siguientes actos preparatorios y liquidaciones oficiales, contra Cuidarte Tu Salud S.A.S.: a) Expediente administrativo nro. 10260 - El Requerimiento para Declarar y/o Corregir nro. 1120 del 29 de octubre de 2015, por mora e inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a los subsistemas de salud, ARL, SENA, ICBF y CCF, por los períodos de enero a diciembre de 2013. - La Liquidación Oficial nro.
RDO-M-394 del 3 de agosto de 2016, por las mismas conductas, subsistemas y períodos del anterior requerimiento para declarar y/o corregir. Contra ese acto se interpuso recurso de reconsideración que fue resuelto mediante la Resolución nro. RDC 396 del 8 de agosto de 2017. Esos actos administrativos se demandaron ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, correspondiendo su conocimiento al Tribunal Administrativo de Cundinamarca, expediente con radicación nro. 25000-23-37-000-2018-00174-0036. b) Expediente administrativo nro. 10260C (actos objeto de control judicial) - El Requerimiento para Declarar y/o Corregir nro.
RDC-2016-000919 del 30 de septiembre de 2016, por omisión, mora e inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a los subsistemas de pensiones y fondo de solidaridad pensional, por los períodos de enero a diciembre de 2013. - La Liquidación Oficial nro. RDO-2017-00812 del 16 de mayo de 2017, por las conductas, subsistema y períodos objeto del anterior requerimiento parar declarar y/o corregir.
Contra este acto se interpuso recurso de reconsideración, resuelto mediante la Resolución nro. RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. Como lo ha considerado la Sección37, los subsistemas que conforman el sistema de la protección social son: (i) sistema general de seguridad social en salud, (ii) sistema general de seguridad social en pensiones, (iii) sistema general de riesgos laborales, (iv) Instituto Colombiano de Bienestar Familiar – ICBF, (v) régimen del subsidio familiar – cajas de compensación familiar, y (vi) Servicio Nacional de Aprendizaje – SENA. 36 Consultado el aplicativo SAMAI se evidencia que se profirió auto el 5 de mayo de 2023, mediante el cual se aprobó el acuerdo conciliatorio suscrito entre Cuidarte Tu Salud S.A.S. y la UGPP y, en consecuencia, se declaró terminado el proceso judicial. 37 Cfr. sentencia del 2 de octubre de 2019, exp. 24090, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, reiterada en sentencia del 20 de octubre de 2022, exp. 26538, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 También se ha precisado que las cotizaciones obligatorias a los diferentes subsistemas que integran el sistema de la protección social son de naturaleza tributaria, se enmarcan dentro de la categorización de tributos (como género) y se clasifican dentro de las denominadas contribuciones parafiscales (como especie)38.
La anterior conceptualización, para señalar que los aportes que se destinan a cada uno de los subsistemas pueden considerarse como un gravamen autónomo e independiente, pues si bien, en sí conforman un solo sistema con características similares (periodicidad), cada uno tiene sus propios elementos, como, por ejemplo, la tarifa. Acorde con lo anterior, las autoliquidaciones de las contribuciones de cada uno de los subsistemas se realizan mediante la planilla integrada de liquidación de aportes (PILA), sistema implementado por la Resolución nro. 001303 del 2005, con el propósito de facilitar el trámite mensual de los aportantes, evitando el trámite de formularios individuales por administradora, para en su lugar, diligenciar una sola planilla que permite el pago integrado.
Debe señalarse que antes de la entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012, el artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, en el inciso 15, establecía que «previamente a la expedición de la liquidación oficial deberá enviarse un requerimiento de declaración o corrección», precisando la norma que, el procedimiento de liquidación debía ajustarse a lo establecido en el Estatuto Tributario (Libro V, Títulos I, IV, V y VI).
Remisión que a la fecha se encuentra vigente, y que opera frente a los aspectos no regulados del proceso de determinación en normas especiales. Lo anterior, se replicó en el artículo 18039 de la Ley 1607 de 2012, que regula el procedimiento aplicable a la determinación oficial de las contribuciones al sistema de la protección social, en el que se establece que «previo a la expedición de la Liquidación Oficial […] la UGPP enviará un Requerimiento para Declarar y/o Corregir […]», disposición que debe entenderse en función de la modificación, que mediante el acto preparatorio, se propone al subsistema y período que es objeto de fiscalización, sin que la misma disponga que el requerimiento deberá abarcar en su totalidad los subsistemas que integran el sistema de la protección social.
Nótese que, en este caso, los dos requerimientos para declarar y/o corregir y las dos liquidaciones oficiales, si bien cuestionan los mismos períodos y conductas, no se dirigen contra los mismos subsistemas, pues en unos actos se fiscalizaron los correspondientes a salud, ARL, SENA, ICBF y CCF, en tanto que, en los otros, lo atinente a pensión y fondo de solidaridad pensional, actuaciones administrativas que, según se evidenció, son independientes.
Recalcándose que, los actos producto de la determinación oficial de los primeros subsistemas se demandaron ante esta jurisdicción en otro proceso judicial diferente al de la referencia, en el que se declaró terminado el proceso con ocasión de la conciliación contencioso administrativa. 38 Cfr. la sentencia del 24 de marzo de 2022, exp. 25826, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 39 Norma modificada por el artículo 50 de la Ley 1739 de 2014, solo en cuanto a los términos para responder el requerimiento para declarar y/o corregir o el pliego de cargos, y para interponer el recurso de reconsideración, aspectos que no son objeto del recurso de apelación. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 21 En conclusión, como lo ha considerado la Sala40, el hecho de que se hayan expedido dos requerimientos para declarar y/o corregir respecto de subsistemas diferentes, no vicia de nulidad los actos aquí demandados, pues la norma que consagra el procedimiento que debe seguir la UGPP para la determinación de las contribuciones al sistema de la protección social, no impide que los diferentes subsistemas que lo integran se fiscalicen de forma independiente.
Por los anteriores motivos, no prospera el recurso de apelación. 2.2. Liquidación de 12 períodos en un mismo acto. Acumulación de las conductas de omisión, mora e inexactitud. Reiteración jurisprudencial41 Para la parte actora, como las contribuciones parafiscales al sistema de la protección social son mensuales, no era dable que la UGPP en un solo acto administrativo acumulara y fiscalizara 12 períodos (enero a diciembre de 2013).
Además, a su juicio, debe darse aplicación al artículo 694 del ET que trata sobre la independencia de las liquidaciones por cada año gravable como obligación individual e independiente. El tribunal consideró que los actos que profiere la UGPP se expiden independiente de la conducta que se trate (omisión, mora y/o inexactitud) y el número de períodos que se fiscalicen, porque así fue la intención del legislador (art. 180 de la Ley 1607 de 2012), sumado a que, según el entendimiento del artículo 695 del ET, que se refiere a los períodos de fiscalización del IVA y retención en la fuente (periodicidad mensual), en un mismo acto se pueden acumular varios períodos en aplicación de los principios de economía, celeridad y eficiencia. Para resolver, se precisa que la Sección en las sentencias del 5 de mayo de 202242, del 23 de junio de 2022, y del 6 de julio de 202343, resolvió acerca de la procedencia de liquidar en un solo acto varios períodos, puntualmente, sobre los tributos cuya gestión está a cargo de la UGPP.
Por lo tanto, se reiterará en lo pertinente lo considerado en las referidas providencias. En dichos pronunciamientos se indicó que la Sección en la sentencia del 29 de octubre de 201444, analizó el alcance del artículo 695 del ET45, y la posibilidad de acumular varios períodos fiscales en los requerimientos y liquidaciones oficiales cuando se trata del IVA y la retención en la fuente.
Precisó que «por el hecho de que se haya efectuado algo semejante con el ICA, en nada viola el debido proceso de los contribuyentes» [negrilla original]. Tal consideración se fundamentó en lo siguiente: «4.3.- Recuérdese que el debido proceso administrativo, ha sido definido por la Corte Constitucional como “(i) el conjunto complejo de condiciones que le impone la ley a la administración, materializado en el cumplimiento de una secuencia de actos por parte de la 40 Cfr. las sentencias del 20 de octubre de 2022, exp. 26538 y del 2 de marzo de 2023, exp. 26983, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Posición reiterada en las sentencias del 25 de mayo de 2023, exp. 27174 y del 13 de julio de 2023, exp. 26374, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 41 Sentencias del 20 de octubre de 2022, exp. 26538 y del 6 de julio de 2023, exp. 26326, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 42 Exp. 25553, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 43 Exps. 25893 y 26326, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 44 Exp. 19394, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
Reiterada en la sentencia del 25 de abril de 2018, exp. 20620, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 45 «Artículo 695. períodos de fiscalización en el impuesto sobre las ventas y en retención en la fuente. Los emplazamientos, requerimientos, liquidaciones oficiales y demás actos administrativos proferidos por la Administración de Impuestos, podrán referirse a más de un período gravable, en el caso de las declaraciones del impuesto sobre las ventas y retenciones en la fuente».
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 22 autoridad administrativa (ii) que guardan relación directa o indirecta entre sí, y (iii) cuyo fin está previamente determinado de manera constitucional y legal”46. […] 4.4.- Si bien, tratándose de impuestos nacionales, el Estatuto Tributario permite la acumulación de períodos fiscales en el trámite del proceso de fiscalización respecto del impuesto sobre las ventas y la retención en la fuente, no es menos cierto que dicha restricción no debe interpretarse de manera literal, pues debe mirarse con un criterio finalístico o teleológico.
En ese entendido, para la Sección es claro que es posible que los emplazamientos, requerimientos, liquidaciones oficiales y demás actos administrativos proferidos por la Administración Tributaria, puedan referirse a más de un período gravable –lo que materializa, además, los principios de economía, celeridad y eficiencia-». De manera que, tratándose de las contribuciones parafiscales al sistema de la protección social, que como bien lo afirma la parte actora son de período mensual, resulta viable que la entidad fiscalizadora en un solo acto administrativo (requerimiento para declarar y/o corregir y liquidación oficial) acumule y se refiera a varios períodos fiscales, pues tal circunstancia atiende a los principios de economía, celeridad y eficiencia. Además, no puede pasarse por alto que como lo consideró la Sección en la sentencia del 5 de mayo de 202247, «el mencionado artículo 180 [de la Ley 1607 de 2012] aplicable para las declaraciones presentadas para los períodos 2013 no establece la exigencia pretendida por la demandante, expedición de un acto particular por cada período fiscal cuestionado».
Por consiguiente, para la Sala, la acumulación de varios meses en un solo acto de determinación no conduce a la nulidad de las resoluciones acusadas. De otra parte, respecto del argumento de la apelante (parte actora), según el cual, la UGPP debió expedir un requerimiento para declarar tratándose de la conducta de mora, y uno para corregir respecto de la de inexactitud, como lo consideró la Sección en la sentencia del 20 de octubre de 202248, al igual que sucede con la acumulación de varios períodos en un solo acto, la norma que regula el procedimiento aplicable a la determinación oficial de las contribuciones parafiscales (art. 180 de la Ley 1607 de 2012), no contempla tal exigencia, además, si bien en el acto preparatorio se abordan varias de las conductas que dan lugar a los ajustes (omisión, mora e inexactitud), frente a cada una la entidad desarrolló los argumentos de forma independiente, y explicó la causa de los ajustes que se produjeron.
En cuanto a la manifestación de que para el cobro de la mora en el pago de las contribuciones, debieron iniciarse las acciones de cobro administrativas y/o judiciales, según el caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 1349 del Decreto 1161 46 Sentencia T-214 de 2004. 47 Exp. 25553, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 48 Exp. 26538, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 49 «Artículo 13.
Acciones de Cobro. Corresponde a las entidades administradoras de los diferentes regímenes entablar contra los empleadores las acciones de cobro de las cotizaciones que se encuentren en mora así como de los intereses de mora a que haya lugar, pudiendo repetir contra los respectivos empleadores por los costos que haya demandado el trámite pertinente, en los términos señalados en el literal h) del artículo 14 del Decreto 656 de 1994.
Estas acciones deberán iniciarse de manera extrajudicial a más tardar dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la cual se entró en mora. Lo anterior es aplicable inclusive a las administradoras del Régimen de Prima Media con Prestación Definida, las cuales podrán iniciar los correspondientes procesos coactivos para hacer efectivos sus créditos de conformidad con el artículo 79 del Código Contencioso Administrativo y el artículo 112 de la Ley 6º de 1992 y demás normas que los adicionen o reformen.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 23 de 1994 y 550 del Decreto 2633 de 1994, la Sala advierte que, del contenido de los citados artículos, se entiende que esas acciones de cobro están a cargo de las entidades administradoras de los distintos regímenes.
Pero, por disposición del legislador, «la UGPP conserva la facultad de adelantar el cobro sobre aquellos casos que considere conveniente adelantarlo directamente y de forma preferente […]», por lo tanto, la entidad demandada goza de la facultad preferente para iniciar los procesos de cobro que estime convenientes. En todo caso, lo que aquí se discute no son los actos producto de la acción de cobro, sino los de determinación de los aportes por las diferentes conductas que consagra la normatividad en la materia.
Por los anteriores motivos, no prospera el recurso de apelación. 3. Motivación de los actos administrativos expedidos por la UGPP La Sala ha expuesto que el acto administrativo, como expresión de la voluntad administrativa unilateral encaminada a producir efectos jurídicos a nivel general y/o particular y concreto, se forma por la concurrencia de elementos de tipo subjetivo (órgano competente), objetivo (presupuestos de hecho a partir de un contenido en el que se identifique objeto, causa, motivo y finalidad, y elementos esenciales referidos a la efectiva expresión de una voluntad unilateral emitida en ejercicio de la función administrativa) y formal (procedimiento de expedición)51.
Tratándose de la motivación de los actos de determinación expedidos por la UGPP, la Sección52 ha considerado que estos se entienden motivados en la medida que incluyan los valores y las razones en las que se sustentan los ajustes. Además, ha aceptado como parte de la motivación los archivos Excel, que detallan la forma en la que se determina el ajuste de aportes en cada uno de los subsistemas.
Para la Sala, en la motivación de esta clase de actos y dependiendo de la conducta (omisión, mora y/o inexactitud), es necesario que se identifique el tipo de incumplimiento, el año, el mes, el trabajador, los días trabajados, los pagos que constituyen salario y cuáles no (en este caso compensación ordinaria y extraordinaria), el total remunerado, el IBC, entre otros aspectos.
La parte demandante insiste en que los actos demandados carecen de fundamentos de hecho y de derecho suficientes para determinar las inconsistencias halladas por la Parágrafo. En aquellos casos en que sea pertinente, las administradoras deberán informar al Fondo de Solidaridad Pensional sobre las acciones de cobro que deban adelantarse, con el objeto de que éste, si lo estima pertinente y por conducto de su representante, tome participación en el correspondiente proceso». 50 «Artículo 5°.- Del cobro por vía ordinaria.
En desarrollo del artículo 24 de la Ley 100 de 1993, las demás entidades administradoras del régimen solidario de prima media con prestación definida del sector privado y del régimen de ahorro individual con solidaridad adelantarán su correspondiente acción de cobro ante la jurisdicción ordinaria, informando a la Superintendencia Bancaria con la periodicidad que esta disponga, con carácter general, sobre los empleadores morosos en la consignación oportuna de los aportes, así como la estimación de sus cuantías e interés moratorio, con sujeción a lo previsto en el artículo 23 de la Ley 100 de 1993 y demás disposiciones concordantes.
Vencidos los plazos señalados para efectuar las consignaciones respectivas por parte de los empleadores, la entidad administradora, mediante comunicación dirigida al empleador moroso lo requerirá. Si dentro de los quince (15) días siguientes a dicho requerimiento el empleador no se ha pronunciado, se procederá a elaborar la liquidación, la cual prestará mérito ejecutivo de conformidad con lo establecido en el artículo 24 de la Ley 100 de 1993». 51 Sentencia del 24 de junio de 2021, exp. 25467, en la que se reiteran las sentencias del 12 de octubre de 2017, exp. 19950, y del 27 de agosto de 2020, exp. 24533, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 52 Cfr. las sentencias del 2 de octubre de 2019, exp. 24090, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, del 26 de agosto de 2021, exp. 25735, y del 23 de junio de 2022, exp. 25893, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 24 UGPP, lo que le impidió el ejercicio de los derechos de contradicción y defensa que le asisten. Revisados los actos enjuiciados, se concluye que están motivados porque contienen los antecedentes que los originaron, las inconformidades que expuso el aportante, los fundamentos legales y jurisprudenciales, y en el archivo Excel que hace parte integral de los mismos, se detalla la liquidación o ajustes determinados, identificando el nombre del trabajador, el subsistema revisado, el período, las novedades, los pagos y su naturaleza, así como la base de cotización. Además, se evidencia que la demandante pudo ejercer el derecho de defensa y contradicción, tanto es así que la UGPP valoró los argumentos expuestos en el recurso de reconsideración, encontrando viable la eliminación o disminución de algunos ajustes.
En conclusión, se concuerda con el tribunal en que los actos administrativos demandados no están viciados de nulidad por falta de motivación. No prospera el recurso de apelación. 4. Naturaleza jurídica de los aportes y/o cotizaciones al sistema de la protección social. Connotación tributaria. Reiteración jurisprudencial Para la parte demandante, «la naturaleza de los aportes parafiscales es distinta a la de los impuestos, aun cuando poseen elementos comunes, ya que los impuestos no tienen una contraprestación directa y tangible para el contribuyente, mientras que las contribuciones son una utilidad definida, por consiguiente, yerra la UGPP y su apoderado al señalar en la contestación de la demanda y al reiterar en sus alegatos de conclusión, la pretensión de aplicar las normas del ET a los aportes parafiscales»53.
Al respecto, se precisa que como lo señaló la Sección en la sentencia del 24 de marzo de 202254, las cotizaciones al sistema de la protección social: (i) son de naturaleza tributaria, (ii) pertenecen a la categoría tributaria de las contribuciones parafiscales, (iii) se exigen obligatoriamente a un grupo determinado de personas, gremio o colectividad, (iv) los recursos se destinan a la financiación de un servicio o bien específico, dirigido al grupo de personas gravadas, (v) los empleadores y trabajadores conforman un determinado grupo socio-económico, (vi) los recursos tienen destinación específica y no ingresan al presupuesto nacional y (vii) la contraprestación se determina con fundamento, entre otros principios, en los de solidaridad y eficiencia, y no depende del valor o precio del servicio que el Estado presta como retribución del pago.
En ese contexto, le asiste razón a la parte demandante al afirmar que los aportes al sistema de la protección social son diferentes de los impuestos, pero ese motivo no es razón para que no apliquen las normas del Estatuto Tributario, pues por disposición del penúltimo inciso del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, en los aspectos no regulados sobre el proceso de determinación, se tienen en cuenta las del Libro V, Títulos I, IV, V y VI del ET. 53 Pág. 34 del recurso de apelación. 54 Exp. 25826, reiterada en la sentencia del 20 de octubre de 2022, exp. 26538, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 25 Además, es contradictoria la afirmación del apelante sobre la no aplicación de las normas del Estatuto Tributario, pues como quedó analizado en cargos anteriores, aquél solicita que se apliquen, como, por ejemplo, en lo referente a la firmeza (art. 714), la expedición del requerimiento (art. 703), entre otras.
Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 5. Sobre la carga de la prueba en vía administrativa55 El artículo 746 del Estatuto Tributario establece que «se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».
La presunción de veracidad admite prueba en contrario y la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación. Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, la carga recae en el contribuyente56.
Ahora bien, el artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, siendo admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la civil57. No obstante, el artículo 743 ib. señala que la idoneidad58 de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos.
La legislación tributaria establece como medios de prueba practicables en las diferentes actuaciones que adelantan las autoridades encargadas de la administración de los tributos, siempre que sean pertinentes, conducentes y útiles, la confesión, el testimonio, los documentos, la contabilidad, la inspección tributaria, el dictamen pericial, los indicios y las presunciones (arts. 747 y ss. del ET).
A juicio de la parte demandante, la carga de la prueba recae en la administración, excepto cuando el aportante solicita beneficios tributarios, en cuyo caso, este es quien debe asumir el ejercicio probatorio. Manifestó además que, la entidad no constató mediante una valoración probatoria adecuada la correcta liquidación de las contribuciones por parte de la sociedad aportante, y desconoció el principio de la carga dinámica de la prueba, pues está en posición más favorable y queda a su arbitrio decretar las verificaciones pertinentes para esclarecer la verdad de una determinada situación. 55 Lo referente a las pruebas en los procesos de determinación a cargo de la UGPP se rigen por las disposiciones del Estatuto Tributario, en aplicación de la remisión efectuada por el penúltimo inciso del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, al Libro V, Títulos I, IV, V y VI del ET. 56 Artículo 746 del ET. 57 Código de Procedimiento Civil (hoy Código General del Proceso). 58 Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 26 Revisado el expediente administrativo, se tiene que el 20 de junio de 2014, la UGPP profirió el Requerimiento de Información nro. 20146203120241, en el que le solicitó a la aportante la siguiente documentación en relación con los períodos fiscalizados: balances de prueba, nóminas mensuales en formato Excel, auxiliares de las cuentas PUC relacionadas con la causación y pago de la nómina detalladas por tercero, copias de las convenciones, pactos colectivos o similares, y las planillas integradas de liquidación de aportes.
La sociedad entregó la información requerida mediante oficios radicados entre los días 25 de septiembre de 2014 y 27 de octubre de 2015. Lo anterior, permite evidenciar que contrario a lo señalado por la parte actora, la entidad demandada en el ejercicio de sus facultades legales desplegó la actividad probatoria que se requería al solicitar la información contable, de nómina y laboral, para verificar la adecuada, completa y oportuna liquidación y pago de las contribuciones al sistema de la protección social.
La Sala discrepa de lo afirmado por la apelante, en el sentido de que la UGPP está en posición más favorable para llevar a cabo las gestiones probatorias, pues no se puede desconocer que el aportante es quien conserva la información que soporta los hechos económicos registrados en las planillas integradas de liquidación de aportes (PILA).
Además, como se señaló en la regla número 5 de la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 202159, «los conceptos salariales y no salariales declarados por el aportante en las planillas de aportes al sistema de la seguridad social o PILA se presumen veraces. Si el ente fiscalizador objeta los pagos no constitutivos de salario para incluirlos en el IBC de aportes, por considerar que sí remuneran el servicio, corresponde al empleador o aportante justificar y demostrar la naturaleza no salarial del pago realizado, a través de los medios probatorios pertinentes».
En esos términos, no le asiste razón a la parte actora, al pretender atribuir la carga probatoria única y exclusivamente a la entidad demandada, pues como se expuso, una vez desvirtuada la presunción de veracidad de la declaración, la carga de la prueba se traslada al aportante. Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 6.
Ajustes del trabajador Eduardo Trujillo González (omisión - pensión). Oportunidad probatoria en vía judicial Para resolver, es oportuno contextualizar acerca de la discusión de las partes y la decisión del tribunal sobre los ajustes del trabajador Eduardo Trujillo González. De esa manera, la parte actora sostiene que solicitó al fondo de pensiones que reconociera y afiliara al trabajador desde el año 2013, teniendo en cuenta que realizó el pago del cálculo actuarial.
Por su parte, la UGPP advierte que, la demandante no aportó los elementos de juicio que demuestren el pago de la obligación, razón por la cual, los ajustes deben persistir. 59 Exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 27 El tribunal negó el cargo, tras considerar que si bien es cierto la demandante allegó prueba del pago del cálculo actuarial, también lo es que aquél se hizo después de culminada la actuación administrativa, y fue de manera parcial, por lo tanto, debía ser aplicado en la etapa de cobro coactivo, previa comparación con el liquidado oficialmente.
Respecto de la situación descrita, en el expediente se encuentra probado lo siguiente: En el Requerimiento para Declarar y/o Corregir nro. RCD-2016-00919 del 30 de septiembre de 201660, la UGPP estableció que la sociedad incurrió en la conducta de omisión porque «[n]o cumplió con la obligación de afiliar oportunamente al trabajador EDUARDO TRUJILLO GONZÁLEZ identificado con […] al Sistema de la Protección Social por los meses de agosto a octubre de 2013, según lo reportado en RUA / RUAF / bonos pensionales / SYSPRO y por ende, no pagó los aportes correspondientes», proponiendo ajustes en cuantía de $1.278.196, y sanción por $1.052.293.
Además, se adjuntó la «NOTA TÉCNICA DEL CÁLCULO ACTUARIAL REALIZADO POR LA UGPP» en la que se detalla la definición del concepto de la reserva actuarial, la forma de calcularla, la capitalización y actualización, y la metodología para realizar el cálculo actuarial. En la respuesta al requerimiento, Cuidarte Tu Salud S.A.S. manifestó que el empleado «efectivamente trabajó para la compañía durante los meses de agosto a octubre del ejercicio fiscal 2013, y al momento de su ingreso manifestó que pertenecía al régimen de excepción por ser una persona pensionada del ejercicio [sic].
En tal sentido, la compañía partiendo de la buena fe y confiando en la información suministrada por el trabajador, solo lo afilió al subsistema de salud, tomando en cuenta que cuando una persona perteneciente al citado régimen se vincule laboralmente, el empleador solo deberá afiliarlo al subsistema de salud, cotizando los aportes en su totalidad al Fondo de Solidaridad y Garantía (FOSYGA) […] Como consecuencia de lo anterior, y siendo viable jurídicamente la compañía solo pagó las cotizaciones a salud y no las correspondientes a pensión. En el año gravable 2014, el trabajador fue nuevamente contratado por mi representada, y en esta oportunidad le informó a la compañía que él efectivamente contaba con un salario de retiro más no con una pensión, por lo cual la compañía procedió a hacer la respectiva afiliación ante el fondo de protección, y considerando el aviso enviado por la UGPP, la compañía pagó los aportes y la mora correspondiente a los meses de agosto a octubre de 2013»61.
En la liquidación oficial la UGPP justificó el ajuste por omisión por el período de octubre de 2013, en cuantía de $1.278.196, en los siguientes términos62: «En todo caso EL APORTANTE, debió realizar la afiliación y pago al subsistema de pensiones sin que se pueda atribuir la causa de la omisión al trabajador afectado, como se manifiesta en el escrito de respuesta, pues es uno de sus deberes como patrono. En cuanto a la negativa del fondo de pensiones de tener la afiliación al trabajador desde el mes de agosto del año 2013 y poder imputar a este los pagos realizados mediante la PILA, a través de planillas M, se debe tener en cuenta que las afiliaciones a las Administradoras del Sistema de la Protección Social, no son retroactivas, sino que operan a partir de la fecha en la cual se realiza el trámite de afiliación. 60 Índice 2 de SAMAI.
Carpetas: «ED_CDFOLIO3_1CDFOLIO393(.rar) NroActua 2»; «ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS» y «REQ. DECLARAR CORREGIR». Archivo: «RCD 919 CUIDARTE TU SALUD SAS.pdf». 61 Índice 2 de SAMAI. Carpetas: «ED_CDFOLIO3_1CDFOLIO393(.rar) NroActua 2»; «ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS» y «REQ. DECLARAR CORREGIR». Archivo: «201750050076632 - 1.PDF». Págs. 19 y 20. 62 Índice 2 de SAMAI.
Carpetas: «ED_CDFOLIO3_1CDFOLIO393(.rar) NroActua 2»; «ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS» y «LIQUIDACIÓN OFICIAL». Archivo: «RDO-2017-00812». Págs. 15 y 16. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 28 Por otro lado la manera correcta de realizar el pago de los aportes cuando media un CALCULO ACTUARIAL, es mediante CONSIGNACIÓN por medio del formulario de autoliquidación de aportes disponible en Bancolombia, Davivienda, Corpbanca, Banco Caja Social o cualquiera de las oficinas de atención al cliente del fondo de pensiones, Protección en el caso concreto, en el encabezado de la planilla se deben diligenciar los datos del empleador y en el detalle de la planilla debe ir: RESERVA ACTUARIAL UGPP – EXCEPTUADO PILA nombre y cédula de quien se consigna el dinero y el valor consignado y remitir el comprobante de pago al respectivo fondo de pensiones, tal como ya se había instruido en el Requerimiento para Declarar y/o Corregir RCD- 2016-00919 del 30/09/2016.
Por lo anteriormente dicho no es posible tener como válidos los pagos hechos por EL APORTANTE, a través de la PILA para el caso analizado, tampoco se observa que a la fecha de expedición del presente acto oficial se hubiere procedido con las correcciones propuestas por lo cual los ajustes por la conducta de omisión se confirman. En conclusión, de los valores propuestos en el requerimiento para declarar y/o corregir para esta conducta, persisten ajustes por valor de UN MILLÓN DOSCIENTOS SETENTA Y OCHO MIL CIENTO NOVENTA Y SEIS PESOS MCTE ($1.278.196)».
Con ocasión del recurso de reconsideración, la sociedad demandante puso de presente que «pese la solicitud e insistencia realizada por mi representada en reiteradas oportunidades, ha sido imposible que el fondo de pensiones protección reconozca y efectúe la afiliación de dicho trabajador desde el año 2013, siendo que la compañía ya pagó los aportes correspondientes por dicho período».
Además, explicó que «la compañía procedió a realizar el trámite del cálculo actuarial ante el fondo de pensiones, de manera que los aportes sean acreditados al trabajador, tal y como consta en el documento anexo»63. En la resolución que decidió el recurso de reconsideración, la UGPP reiteró lo expuesto en la liquidación oficial confirmando los ajustes y la sanción por omisión, bajo el argumento que «[c]omo se observa, se manifestó a CUIDARTE TU SALUD S.A.S., los motivos por los cuales no fue posible tener como válidos los pagos hechos al trabajador Eduardo Trujillo González, debido a que no realizó la afiliación previa al pago».
También se afirmó que «[e]n esta instancia, se confirma lo manifestado en la liquidación oficial, en la medida en que la afiliación no puede realizarse de manera retroactiva, y debe hacerse el pago de los aportes dejados de cancelar, de la forma en que se le indicó al aportante desde la expedición del Requerimiento para Declarar y/o Corregir»64.
La sociedad aportó como prueba con la demanda la planilla PILA por medio de la cual el 26 de septiembre de 2018 pagó los aportes por el subsistema de pensión correspondiente al período de octubre de 2013, por $236.400 más intereses moratorios por $342.400, para un total de $578.80065. De los elementos probatorios se tiene que desde el requerimiento para declarar y/o corregir, la UGPP le explicó a la demandante las razones por las cuales se propusieron los ajustes por la conducta de omisión. Así mismo, detalló la forma en la que se debía realizar el pago de los aportes al subsistema de pensiones mediante el cálculo actuarial.
No obstante, la demandada no validó los pagos realizados al considerar que no se cancelaron en la forma indicada. 63 Índice 2 de SAMAI. Carpetas: «ED_CDFOLIO3_1CDFOLIO393(.rar) NroActua 2»; «ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS» y «RECURSO RECONSIDERACIÓN». Archivo: «RECURSO RECON RDO'2017-00812.PDF». Pág. 30. 64 Índice 2 de SAMAI. Carpetas: «ED_CDFOLIO3_1CDFOLIO393(.rar) NroActua 2»; «ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS» y «RECURSO RECONSIDERACIÓN».
Archivo: «RDC-2018-00394». Pág. 14. 65 Fl. 150 c.p.1. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 29 A su turno, se encuentra probado que Cuidarte Tu Salud S.A.S., el 26 de septiembre de 2018 realizó el pago al subsistema de pensiones correspondiente al trabajador Eduardo Trujillo González por la suma de $578.800, sin embargo, los ajustes determinados por la UGPP mediante el cálculo actuarial ascienden a $1.278.196, es decir, existe una diferencia de $699.396.
En ese contexto, es claro que si bien la demandante realizó un pago parcial de los aportes con posterioridad a la expedición del acto que resolvió el recurso de reconsideración, lo cierto es que, en sede judicial, la demandante aportó constancia del mismo, por lo tanto, dichos valores deberán ser imputados para efectos de la disminución de los ajustes.
En conclusión, prospera parcialmente el cargo de apelación en el sentido de que se acreditó un pago parcial de lo establecido por la demandada frente a la conducta de omisión y, en consecuencia, se le ordenará a la UGPP reliquidar los aportes en el caso del trabajador Eduardo Trujillo González. 7. Inclusión en el IBC de las bonificaciones de transporte, y de trabajo domiciliario y coordinación, los aportes voluntarios a pensión y los pagos por capacitación al personal El tribunal catalogó los mencionados pagos de la siguiente manera: (i) bonificación de transporte y (ii) capacitación al personal: no salariales sujetas al límite del 40%;
(iii) bonificación por trabajado domiciliario y coordinación: salariales por retribuir el servicio; y (iv) aportes voluntarios a pensión: salariales por no acreditarse que los pagos se hicieron en virtud de un plan de pensiones. La sociedad apelante discute lo siguiente frente a dichos pagos: (i) bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación: si bien son pagos habituales no retribuyen el servicio, se entregan en esencia para sufragar gastos de desplazamiento y, además, con los trabajadores se acordó expresamente que no son salariales;
(ii) bonificación por transporte: no es válido que se liquiden aportes sobre sumas que tienen por finalidad retribuir los gastos de desplazamiento, por ende, tampoco deben someterse al límite del 40%; (iii) aportes voluntarios a pensión: los montos los paga la empresa como patrocinadora del programa de pensión, y no constituye un ingreso real para el trabajador, toda vez que la disponibilidad de los recursos aportados está limitada de acuerdo con la reglamentación del fondo, por lo tanto, no son salariales; y (iv) pagos por capacitación al personal: el valor de la capacitación se paga directamente al tercero que la dirige, y no al trabajador, por lo tanto, no se incluyen para calcular el tope del 40%.
Se destaca que en el recurso de apelación, Cuidarte Tu Salud S.A.S., no cuestionó el concepto bonificación por cumplimiento de metas, motivo por el cual, la Sala no se pronunciará frente al mismo, y se mantendrá lo decidido por el a quo al respecto (calificación salarial e inclusión en el IBC). Para resolver, la Sala pone de presente que la base gravable para los aportes al sistema de la protección social la conforman los pagos de naturaleza salarial descritos en el artículo 127 del CST, según el cual, constituye salario no solo la remuneración ordinaria fija o variable, sino todo lo que recibe el trabajador, en dinero o en especie, Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 30 como contraprestación directa del servicio, cualquiera que sea su denominación, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales, valor del trabajo suplementario o de horas extras, valor del trabajo en días de descanso obligatorio y porcentajes sobre ventas y comisiones.
Entre tanto, no son ingreso base de cotización de aportes los pagos que en esencia no son salario, porque no retribuyen el trabajo del empleado, y que se enuncian en el artículo 128 del CST, de la siguiente forma: (i) las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, tales como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales, entre otros, (ii) lo que el trabajador recibe en dinero o en especie, no para su beneficio sino para desempeñar sus funciones, por lo tanto, no son para enriquecer su patrimonio, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo, entre otros, (iii) las prestaciones sociales de que tratan los títulos VIII y IX del CST, (iv) los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencionalmente o contractualmente u otorgados en forma extralegal, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie, por ejemplo, alimentación, habitación, vestuario, primas extralegales, de vacaciones, de servicios o de navidad66.
La Sección ha considerado que no todo lo recibido por el trabajador hace parte del ingreso base de cotización para los aportes al sistema de la protección social, pues solo lo que constituye salario y que tiene esa naturaleza según el artículo 127 del CST integrará el IBC, mientras que lo que no tiene ese carácter en los términos del artículo 128 ibidem no hace parte de la base.
Planteamiento concretado en la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 202167, en la que se consideró: «Teniendo en cuenta las anteriores disposiciones, es necesario precisar aquellos factores constitutivos de salario, según los términos del CST y los que no lo son y, que, por tanto, no hacen parte del IBC de aportes. Según el artículo 127 del CST, constituye salario […] El texto original del artículo 128 del CST señalaba los siguientes pagos hechos al trabajador como no constitutivos de salario […] Los anteriores pagos no son ingreso base de cotización de aportes porque, en esencia, no son salario, de acuerdo con las normas laborales, pues no retribuyen el trabajo del empleado».
En la referida sentencia de unificación se hizo mención a los pronunciamientos de la Corte Constitucional68 y de la Corte Suprema de Justicia69 sobre lo que constituye salario, enfatizando que «no todo pago que recibe el trabajador constituye salario, sino que para determinar su carácter, no basta con que se entregue de manera habitual o que sea una suma fija o variable, sino que se debe examinar si su finalidad es remunerar de manera directa la actividad que realiza el asalariado».
Por consiguiente, más allá de la habitualidad y lo fijo o variable que sea el monto del pago, lo determinante para que este pueda considerarse salarial o no, es verificar si retribuye o no el servicio prestado por el trabajador al empleador. 66 Este último numeral incluido al artículo 128 del CST por el artículo 15 de la Ley 50 de 1990. 67 Exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. 68 Sentencia C-521 de 1995. 69 Sentencias del 6 de agosto de 2019 (Rad. 64391), del 4 de febrero de 2020 (Rad. 67122) y del 14 de octubre de 2020 (Rad. 84485).
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 31 Ahora, en cuanto al alcance de los acuerdos entre las partes de la relación laboral para que algunos beneficios habituales u ocasionales no constituyan salario (última parte del artículo 128 del CST), la Sección70 ha señalado que «la naturaleza salarial de un pago no depende del acuerdo entre las partes, sino de si, por su esencia, constituye o no retribución del servicio prestado» y, además, «no se trata de que un pago que es contraprestación directa del servicio prestado y, por tanto, tiene naturaleza salarial, deje de tenerla por el acuerdo entre el empleador y los trabajadores».
En la sentencia de unificación, se hizo énfasis en que la consecuencia del referido acuerdo es que «para efectos de los aportes parafiscales y las contribuciones a la seguridad social, cuando se pacte que un pago no constituye salario, significa que no hará parte del ingreso base de cotización» [negrilla original], dicho de otra forma, se permite que factores que son salario y que regularmente integrarían la base gravable, puedan excluirse de la misma, sin que cambie su naturaleza.
Tratándose de la formalidad y prueba del pacto de desregularización salarial, para la Sección71, «si bien el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo exige un acuerdo expreso, no quiere decir que se requiera de fórmula sacramental o escrita, porque nada impide que el pacto expreso pueda ser verbal. Sobre el particular, en la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 2021, exp. 25185 C.P. Milton Chaves García, esta Sección, al precisar el alcance y contenido del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, estableció como regla número 4 que el pacto “debe estar probado por cualquiera de los medios de prueba pertinentes”».
Lo referente al acuerdo en el que se decide excluir de la base gravable un pago salarial, debe interpretarse en sintonía con el límite de pagos no salariales previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, según el cual, «para los efectos relacionados con los artículos 18 [subsistema de pensión] y 204 [subsistema de salud] de la Ley 100 de 1993, los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración».
Como se explicó en la sentencia de unificación, el propósito del legislador con la citada norma «no fue incluir en el ingreso base de cotización, pagos que, por su esencia o naturaleza, no son constitutivos de salario, sino, establecer una limitante a la desalarización que se venía pactando entre empleadores y trabajadores al amparo de los artículos 128 del CST y 17 de la Ley 344 de 1996 y que erosionaba la base de aportes al Sistema de Seguridad Social».
En ese sentido, el límite del 40% será aplicable a los pagos que siendo salariales las partes deciden excluirlos de la base gravable, y no a los emolumentos que por disposición legal no son salariales, pues estos por no remunerar el servicio no integran la base de cuantificación. Del anterior análisis se pueden extraer las siguientes reglas: (i) el carácter salarial o no de un pago no está sujeto al acuerdo entre las partes, tampoco a su habitualidad, sino a la verificación de si retribuye directamente o no el servicio, (ii) las partes pueden pactar que un pago salarial no integre el IBC, lo que no implica que se cambie su naturaleza, (iii) el acuerdo debe estar acreditado por cualquiera de los medios de prueba, es decir, que no se requiere indispensablemente que sea escrito y (iv) los 70 Exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. 71 Sentencia del 19 de mayo de 2022, exp. 25124, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 32 pagos que se pactan como no salariales no pueden exceder el límite del 40% del total de la remuneración, pues de lo contrario, la porción que lo supera integra la base. 7.1.
Bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación En la liquidación oficial demandada, la UGPP catalogó como salariales los pagos por concepto de bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación, bajo las siguientes consideraciones72: «El primer aspecto a considerar, es que las denominadas por el aportantes como “bonificaciones extralegales de desplazamiento y por Coordinación” han tenido una característica especial durante los períodos fiscalizados y es su habitualidad en el pago, pues se encontró que varios trabajadores al servicio de EL APORTANTE recibieron estas sumas de dinero durante todo el año 2013 como fue el caso de los trabajadores PACHON SUSA JOSE ALFREDO, CORREDOR PEÑARANDA DIEGO ALEXIS y ESPINOSA GUIOTH ANA MERCEDES, por un monto constante, mientras que otros recibieron de manera consecutiva estos devengos por 10 y 11 meses, quedando probado más allá de cualquier duda, que los pagos fueron habituales, al respecto vale resaltar el aparte del artículo 127 del Código Sustantivo del Trabajo que dispone: […] Al estar probado uno de los elementos integrales de los pagos salariales como es la habitualidad, también surge otro atributo propio del salario como lo es el incremento del patrimonio del trabajador, pues analizada la información contable y de nómina, se identificó que las sumas pagadas por concepto de “bonificaciones extralegales de desplazamiento y por Coordinación”, han constituido un porcentaje representativo del total devengado e incluso mayor al mismo sueldo recibido en varios casos, lo anterior crea la expectativa de recibir estos dineros para su propio beneficio e incremento de su patrimonio, como ya se dijo la cláusula contractual a la que hace referencia el obligado es general y no obra en el expediente prueba como recibos, facturas u otro que respalde lo afirmado en la respuesta y permita llevar certeza y convencimiento de que los pagos que aquí se analizan no tuvieron como fin el goce a favor del trabajador si no por el contrario para el desempeño de su actividad laboral, al respecto es pertinente recordar que el artículo 128 ibidem reza: […].
Finalmente la notoria retribución del servicio que tal como ya se dijo en la Liquidación Oficial RDO- M-394 del 03/08/2016, de la pruebas obrantes en el plenario incluidos los contrato de trabajo que contienen la estipulación de pago de “bonificaciones extralegales de desplazamiento y por Coordinación”, se denota que las actividades cuya realización condiciona el pago son las establecidas dentro de las funciones propias de los trabajadores, que se pagan con sujeción a la presentación de informes y el cumplimiento de metas, para ello se requiere la realización de una serie de labores por parte del empleado en beneficio de su patrono con ocasión a la existencia de la relación laboral, la cual se retribuye ya sea en dinero o en especie […] Por lo anterior y como se ha reiterado en este acto administrativo, resulta ineficaz73 aquella estipulación que pacten las partes que desvirtué la naturaleza salarial de ciertos pagos que recibe el trabajador y que intrínsecamente contengan los atributos propios del salario como en este caso acontece, por lo anteriormente expuesto este despacho resuelve ratificar la modificación de la declaración privada propuesta en el requerimiento para declarar y/o corregir incluyendo las “bonificaciones extralegales de desplazamiento y por Coordinación” como pagos salariales a efectos de determinar el correcto pago de las contribuciones al Sistema de la Protección Social […]». 72 Págs. 25 a 27 de la Liquidación Oficial nro.
RDO-2017-00812 del 16 de mayo de 2017. 73 Código Sustantivo del Trabajo.
ARTÍCULO 43. CLAUSULAS INEFICACES. En los contratos de trabajo no producen ningún efecto las estipulaciones o condiciones que desmejoren la situación del trabajador en relación con lo que establezcan la legislación del trabajo, los respectivos fallos arbitrales, pactos, convenciones colectivas y reglamentos de trabajo y las que sean ilícitas o ilegales por cualquier aspecto; pero a pesar de la ineficacia de esas estipulaciones, todo trabajo ejecutado en virtud de ellas, que constituya por si mismo una actividad lícita, da derecho al trabajador para reclamar el pago de sus salarios y prestaciones legales por el tiempo que haya durado el servicio hasta que esa ineficacia se haya reconocido o declarado judicialmente.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 33 En la resolución que decidió el recurso de reconsideración, la UGPP sostuvo que «comparte esta Dirección, la postura que plasmó la subdirección en la medida en que si bien se pactaron como no salariales las bonificaciones enunciadas por el recurrente, éstas retribuyen la prestación directa del servicio por parte del trabajador, como lo establece el artículo 127 del C.S.T., y en este sentido, de acuerdo con lo señalado en el artículo 43 ibidem, serán ineficaces dichos pactos que contraríen lo que el legislador estipuló como salario»74.
Del contenido de los actos administrativos enjuiciados se extrae que para la UGPP los pagos por concepto de bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación son de naturaleza salarial porque son habituales, retribuyen el servicio e incrementan el patrimonio del trabajador y, en esa medida integran el IBC. Además, a su juicio, los pactos de desalarización no producen efecto legal porque niegan el carácter salarial a un pago que por su naturaleza lo es.
Por lo tanto, el análisis en esta oportunidad se centrará en determinar, de un lado, si los pagos por las bonificaciones discutidas son o no salariales, y de otro, la eficacia y validez del acuerdo de desregularización salarial que suscribió la demandante con los trabajadores. Revisado el CD de antecedentes administrativos, en particular los formatos en los que la sociedad demandante reportó la información de nómina a la UGPP75 (Anexo descripción de pagos), se tiene lo siguiente respecto de las bonificaciones: Nombre concepto o beneficio Descripción del pago Forma de liquidación Periodicidad del pago Beneficiarios del pago Bonificación por trabajo domiciliario Corresponde al auxilio pactado y que se entrega a los colaboradores como beneficio extralegal de manera unilateral y por mera liberalidad, no constitutivo de salario, otorgado para personal asistencial que trabaje en campo Están pactadas en el contrato de manera mensual Mensual Psicóloga Enfermera Jefe Auxiliar de Enfermería 2 Bonificación por coordinación Corresponde al auxilio pactado y que se entrega a los colaboradores como beneficio extralegal de manera unilateral y por mera liberalidad, no constitutivo de salario, otorgado para cargos que tienen personal a cargo Están pactadas en el contrato de manera mensual Mensual Terapeuta física Coordinadora de terapias 2 Coordinador de admisiones y autorizaciones.
Ahora, la parte actora alega que en la cláusula segunda (parágrafo segundo) de los contratos de trabajo, se establecieron los pagos que no constituyen salario, advirtiendo que, el pago por trabajo domiciliario, constituye en sí un reconocimiento para desplazamiento. En los citados contratos se lee: «SEGUNDA: REMUNERACIÓN: EL EMPLEADOR pagará al TRABAJADOR por la prestación de sus servicios el salario indicado, pagadero en las oportunidades también señaladas arriba.
PARÁGRAFO PRIMERO: Salario ordinario […] 74 Pág. 18 de la Resolución nro. RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. 75 Fl. 393 CD antecedentes administrativos. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 34 PARÁGRAFO SEGUNDO: Las partes acuerdan que en los casos en que se le reconozca al TRABAJADOR beneficios diferentes al salario, por concepto de alimentación, comunicaciones, habitación o vivienda, transporte y vestuario, se consideraran tales beneficios o reconocimientos como no salariales y por tanto no se tendrán en cuenta como factor salarial para la liquidación de acreencias laborales ni para el pago de aportes parafiscales y cotizaciones a la seguridad social, de conformidad con los Arts. 15 y 16 de la Ley 50/90, en concordancia con el Art. 17 de la Ley 344/96.
Además de los anteriores las partes pactan y aceptan expresamente que los siguientes beneficios o reconocimientos no tendrán el carácter de pagos salariales: 1. Bonificación extralegal por desplazamiento: corresponde al valor reconocido por el empleador, al desplazamiento mensual y corresponderá a un valor definido autónomamente por la Empresa, ponderado por el cumplimiento de las metas propuestas cada mes. 2.
Bonificación extralegal por coordinación: en el caso que el Empleador designe de manera temporal o permanente, durante la ejecución del contrato responsabilidades administrativas que tengan el carácter de liderazgo sobre un grupo de funcionarios, se podrá reconocer una bonificación por la responsabilidad asumida siempre y cuando el Empleado presente de manera oportuna los informes concertados y al logro de las metas por el equipo de trabajo asignado».
En ese contexto, la Sala evidencia frente a la bonificación por trabajo domiciliario, que pese a que en la información de nómina se hizo referencia a que se otorga al personal asistencial que trabaje en campo, según la descripción del contrato al que remite la parte actora para justificar la naturaleza no salarial, el reconocimiento está sujeto a la ponderación por «el cumplimiento de las metas propuestas cada mes», de suerte que, el factor determinante para otorgar el pago no es solo el desplazamiento, sino las metas alcanzadas por los empleados.
En cuanto a la bonificación por coordinación, conforme a la explicación de la nómina se otorga a los cargos que manejan personal, y al tenor del contrato de trabajo, el concepto se reconoce por la responsabilidad asumida, con la condición de que se presenten de manera oportuna los informes concertados y se logren las metas por el equipo de trabajo asignado.
Es oportuno precisar que conforme con la regla de unificación número 1 prevista en la sentencia del 9 de diciembre de 202176, «[e]l IBC de aportes al Sistema de Seguridad Social (subsistemas de pensión, salud y riesgos profesionales) únicamente lo componen los factores constitutivos de salario, en los términos del artículo 127 del CST, estos son, los que por su esencia o naturaleza remuneran el trabajo o servicio prestado al empleador», lo que en principio, llevaría a la Sala a inferir que las bonificaciones por trabajo domiciliario y por coordinación, por retribuir el trabajo y ser consideradas salariales deberían integrar en su totalidad el IBC.
No obstante, en la misma sentencia de unificación en la regla número 2 se estableció que «[e]n virtud de los artículos 128 del CST y 17 de la Ley 344 de 1996, los empleadores y trabajadores pueden pactar que ciertos factores salariales no integren el IBC de aportes al Sistema de Seguridad Social». Sobre la carga de la prueba en materia de aportes al sistema de la protección social y la connotación salarial o no de los pagos, en la aludida sentencia de unificación se estableció la regla número 5 según la cual, «[l]os conceptos salariales y no salariales declarados por el aportante en las planillas de aportes al sistema de la seguridad social o PILA 76 Consejo de Estado, Sección Cuarta, exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 35 se presumen veraces.
Si el ente fiscalizador objeta los pagos no constitutivos de salario para incluirlos en el IBC de aportes, por considerar que sí remuneran el servicio, corresponde al empleador o aportante justificar y demostrar la naturaleza no salarial del pago realizado, a través de los medios probatorios pertinentes». En el presente caso, la parte demandante aportó como prueba 32 contratos de trabajo con los que pretende demostrar que desalarizó las bonificaciones para que no se incluyeran en el IBC, los cuales se relacionan a continuación: Nro.
Nombre trabajador Cláusula de exclusión Vigente Fls. 1. Malka Irina Arismendi Ramírez Si Si 152 c.p.1 2. Katherine Jiménez Zubirika Si Si 159 a 160 c.p.1 3. Marly Andrea Salcedo Carrillo Si Si 162 c.p.1 4. Helen Maryury Reyes Vargas Si Si 170 c.p.1 5. Linda Tatiana Plazas Vanegas Si Si 172 a 173 c.p.1 6. Diana Carolina Torres Casas Si Si 178 a 179 c.p.1 7.
María del Pilar Eros Ardila Si Si 181 c.p.1 8. María José Cabrera Velandia Si Si 184 c.p.1 9. Tatiana Aristizábal Polo Si Si 194 a 195 c.p.1 10. Sandra Milena Luna Doncel Si Si 196 a 197 c.p.1 11. José Alfredo Pachón Susa Si Si 201 c.p.2. 12. Diana Marcela Pardo Castiblanco Si Si 203 c.p.2. 13. Jenny Paola Aya Achipis Si Si 205 a 207 c.p.2.77 14.
Natali Lizet Fuentes Villalba Si Si 210 a 211 c.p.2. 15. Ana María Soler López Si Si 213 a 214 c.p.2. 16. Jineth Paola Olaya Barbosa Si Si 220 a 211 c.p.2. 17. Deisy Yised Mayorga Arango Si Si 223 a 224 c.p.2. 18. Blanca Gloria Caro Caro Si Si 237 a 238 c.p.2. 19. Andrea Lorena Hernández Guevara Si Si 242 a 243 c.p.2. 20.
Mary Von López Rojas Si Si 248 a 249 c.p.2. 21. Jackeline Posada Monroy Si Si 255 a 257 c.p.2. 22. Martha Rocío Pardo Gómez Si Si 259 a 260 c.p.2. 23. Nataly Dayana Guasca Heredia Si Si 276 a 277 c.p.2. 24. Denis Natalia Perduz Si Si 283 a 284 c.p.2. 25. Yirley Adriana Aldana Leal Si Si 289 c.p.2. 26. Oscar Andrés Carrascal Patiño Si Si 291 c.p.2. 27.
Alberto Ignacio Jiménez Juliao Si No78 293 a 294 c.p.2. 28. Lucy Lorena Jurado Sánchez Si Si 312 c.p.2. 29. Patricia del Socorro Reales Fernández Si No79 314 a 315 c.p.2. 30. Lissy Alcalde Maldonado Si Si 317 c.p.2. 31. Magnolia Ovalle Si No80 319 c.p.2. 32. Adriana Uribe Aristizábal Si Si 322 c.p.2. Del análisis de los anteriores contratos, se tiene que: a) En todos consta como parte contratante (empleador) la sociedad Cuidarte Tu Salud S.A.S. 77 Al contrato le hace falta una página, no obstante, guarda similitud con el formato de los demás contratos. 78 El contractivo venció el 30 de noviembre de 2012. 79 El contractivo venció el 1º de agosto de 2012. 80 El contractivo venció el 8 de julio de 2012.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 36 b) Las cláusulas de exclusión salarial de los trabajadores Alberto Ignacio Jiménez Juliao (nro. 27), Patricia del Socorro Reales Fernández (nro. 29) y Magnolia Ovalle (nro. 31), no gozan de vigencia para los períodos fiscalizados.
La Sala encuentra probado que respecto de 29 trabajadores se demostró el pacto de exclusión salarial y la vigencia del mismo, sin embargo, es criterio reiterado y unificado de la Sección que el pago de las bonificaciones desalarizadas no puede exceder el límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010. Así las cosas, es pertinente traer a colación las reglas de unificación enunciadas en los numerales 3 y 4 de la sentencia del 9 de diciembre de 202181, que consisten en lo siguiente: «3.
El pacto de “desalarización” no puede exceder el límite previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, es decir, el 40% del total de la remuneración. En estos eventos, los aportes se calcularán sobre todos aquellos factores que constituyen salario, independientemente de la denominación que se les dé (art. 127 CST – contraprestación del servicio) y, además, los que las partes de la relación laboral pacten que no integrarán el IBC, en el monto que exceda el límite del 40% del total de la remuneración» y «4.
El pacto de “desalarización” debe estar plenamente probado por cualquiera de los medios de prueba pertinentes». Las citadas reglas resultan aplicables al presente asunto, comoquiera que, con los contratos se demostró la voluntad de las partes de la relación laboral de excluir del IBC los pagos por concepto de bonificaciones, que como quedó expuesto, por retribuir la labor prestada por el trabajador son verdaderos pagos laborales y, en esa medida, no pueden superar el 40% del total de la remuneración. En caso de que así sea, el porcentaje que exceda se sumará a los demás pagos laborales no desalarizados y en conjunto integrarán el IBC.
En conclusión, no le asiste razón a la UGPP al pretender incluir en la base de cotización las bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación pagadas a los trabajadores, pues como quedó probado, pese a su naturaleza salarial, las partes decidieron excluirlas del IBC, acuerdo que da lugar a que se mantenga dicha exclusión solo en la porción que no supere el 40% del total de la remuneración, por lo que resulta errada la actuación de la Administración al considerar el 100% de las citadas bonificaciones.
De ahí que se deba declarar la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, como lo dispuso el a quo, pero por las razones expuestas en esta providencia, siendo del caso modificar el ordinal segundo de la sentencia apelada, en el sentido que las bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación son salariales que deben ser excluida del IBC, pero están sujetas al límite del 40% en virtud del acuerdo de desregularización salarial.
Prospera parcialmente el cargo. 7.2. Aportes voluntarios a pensiones Sobre este concepto, el tribunal precisó que las empresas pueden realizar aportes a un fondo de pensiones debidamente autorizado con el fin de patrocinar un plan de pensiones a favor de los trabajadores. Por disposición del artículo 169 (núm. 3) del Decreto Ley 663 de 1993, los aportes que hacen los empleadores, en su calidad de 81 Consejo de Estado, Sección Cuarta, exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 37 patrocinadores, no constituyen salario y, en consecuencia, no forman parte del IBC, sin que se requiera de pacto expreso entre las partes, pues tal connotación opera por disposición legal.
Agregó que como en el presente caso no se acreditó que los aportes voluntarios se hicieron en virtud de un plan de pensiones, son pagos salariales que integran la base gravable, como lo dispuso la UGPP en los actos acusados. En el recurso de apelación, la parte actora sostuvo que «el aporte de mi representada como patrocinadora del programa es consecuencia directa del ahorro voluntario que cada participante realiza.
El monto mensual consignado, que se conforma por el ahorro del participante más la contribución del patrocinador, no constituye un ingreso real para el trabajador, toda vez que la disponibilidad de los recursos aportados está limitada de acuerdo con la reglamentación del programa»82 [negrita y subraya original]. De modo que, a su juicio, los pagos realizados por ese concepto no conforman el IBC.
Sobre los aportes voluntarios a pensión, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración la UGPP consideró83: «De la lectura de las normas citadas [se refiere a los artículos 168, 169 (num. 3) y 173 del Decreto Ley 663 de 1993], se concluye que los aportes voluntarios a pensión no son constitutivos de salario y que los Fondos de Pensiones Voluntarias constituyen un patrimonio autónomo que es administrado por un tercero, que debe ser una sociedad fiduciaria o una compañía de seguros, cuyos recursos provienen de dos sujetos denominados patrocinadores y participes, con el fin de realizar un pago a un sujeto denominado beneficiario de un capital o de una renta temporal o vitalicia, por causa de la ocurrencia de los riesgos de vejez, invalidez, viudez u orfandad.
De conformidad a lo anterior, para establecer si los pagos efectuados por concepto de aportes voluntarios a pensión otorgados a los trabajadores en realidad ostentan tal condición, es necesario confirmar si la empresa se acogió a un plan institucional de pensiones en el cual se describan, los requisitos para ser participe, las condiciones para ser acreedor a los beneficios, la obligación de aportar, el monto del aporte, las circunstancias para perder la condición de participe etc.
Como es evidente en el presente asunto, la empresa reconoce que no ha celebrado ningún acuerdo en el cual se acogiera a un plan de aportes voluntarios a pensión de ahí que no sea posible considerar como tal las sumas entregadas por ese concepto. Por otra parte, al verificar en las pruebas aportadas en esta oportunidad no fue posible identificar que de forma expresa se pactara como no constitutivo de salario las sumas entregadas al empleado URIBE ARISTIZABAL JUAN CARLOS bajo el concepto de aportes voluntarios a pensión de ahí que tampoco pueda considerarse como no salarial al no haber prueba al respecto.
Finalmente se observa que el pago es reconocido de forma habitual durante los 12 meses del año 2013 de ahí que resultara procedente considerarlo como salarial en los términos del artículo 127 del Código Sustantivo del Trabajo. De esta manera se concluye que en la liquidación oficial fue correcto considerar como constitutivo de salario el aludido concepto de pago al no aportar la empresa prueba del carácter no salarial del mismo» [negrita original].
De lo anterior se observa que la entidad determinó que lo pagado al trabajador Juan Carlos Uribe Aristizábal a título de aportes voluntarios a pensión correspondía a factores salariales que debían integrar el IBC, toda vez que no se acreditó la existencia 82 Págs. 46 y 47 del recurso de apelación de la parte actora. 83 Pág. 21 de la Resolución nro.
RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 38 del plan de pensiones para probar su connotación salarial, ni pactos de desregularización, sumado a que, el concepto se reconoció de forma habitual durante los 12 meses del año 2013.
Para resolver, se debe tener en cuenta que, como lo expuso la Sala en las sentencias del 6 y 19 de julio de 202384, en los términos del artículo 169 (num. 3) del Decreto Ley 663 de 199385, «[l]os aportes de las entidades patrocinadoras no constituyen salario […]», delimitación subjetiva que permite inferir que se trata de los aportes que se hagan con ocasión de la existencia de un plan de pensiones, en los que las empresas actúan como entidades patrocinadoras que participan en la creación y desarrollo del plan, según el numeral 2 del referido artículo.
Dicho de otra forma, los aportes voluntarios a pensión que hagan las compañías, no como entidades patrocinadoras (plan de pensiones), se consideran como salariales. Ello no implica que las partes de la relación laboral no puedan suscribir pactos de desregularización salarial, pues según lo ha interpretado la jurisprudencia de esta Sección86, se permite que factores que son salario y que regularmente integrarían la base gravable, puedan excluirse de la misma, sin que cambie su naturaleza.
En el caso particular, llama la atención de la Sala que, en la demanda se cuestionaron los ajustes, indicándose que, con el trabajador Juan Carlos Uribe Aristizábal, única persona que recibió pagos por aportes voluntarios a pensión, se pactó de manera individual que no constituirían salario, además, que no tienen relación con el desempeño laboral.
Se puso de presente también que, el acuerdo de desregularización salarial no solo se prueba de forma escrita, pues también puede ser verbal. Mientras que, en el recurso de apelación, se cambió la argumentación, al señalarse que los aportes voluntarios los hizo la sociedad como «entidad patrocinadora del programa», y que el monto mensual consignado «se conforma por el ahorro del participante más la contribución del patrocinador».
De modo que, la terminología utilizada por el apoderado en la alzada da a entender que la entidad dispone de un plan de pensiones en virtud del cual realizó los pagos, sin embargo, no se aportó la prueba que diera cuenta de la participación de Juan Carlos Uribe Aristizábal en el referido plan. Por consiguiente, ante la falta de acreditación de la constitución del plan de pensiones en virtud del cual se realizaron los pagos por aportes voluntarios, se confirma la clasificación como salarial del concepto y, por ende, de los ajustes liquidados en los actos administrativos acusados.
Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 7.3. Bonificación de transporte En la liquidación oficial la entidad demandada se refirió a la definición legal de los pagos no constitutivos de salario, así como a la aplicación del límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, de lo que se extraen las siguientes consideraciones87: 84 Exps. 26326 y 25964, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 85 En igual sentido el artículo 4 del Decreto 2513 de 1987. 86 Sentencia del 9 de diciembre de 2021, exp. 25185, C.P. Milton Chaves García. 87 Página 29 de la Liquidación Oficial nro.
RDO-2017-00812 del 16 de mayo de 2017. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 39 «Durante la presente actuación administrativa se identificaron pagos por concepto de auxilio de transporte en las cuentas 51052701 y 61100527 como ya se había indicado anteriormente, los anteriores conceptos corresponden al auxilio legal de transporte y durante la fiscalización adelantada se han tenido como pagos NO constitutivos de salario tal como lo dispone el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo y que al igual que el auxilio de alimentación, le es aplicable la flexibilización salarial en materia de pago de aportes al Sistema de la Seguridad Social que trata el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010.
En atención a lo manifestado se procedió a revisar los trabajadores enlistados en la respuesta, encontrando que solo en tres casos la bonificación de transporte tuvo incidencia en la determinación del IBC, como lo fueron para las trabajadoras SANCHEZ TALERO JINA MARSELA para el mes de diciembre y AYA ACHIPIS JENNY PAOLA en los meses de julio y diciembre, los pagos no constitutivos de salario incidieron en los ajustes propuestos ya que en estos períodos estos pagos superaron el 40% del total remunerado, no obstante estos ajustes persisten, pues tal como lo refiere el aportante el pago analizado es de naturaleza no salarial y no se observan nuevos elementos de juicio que permitan excluirlos totalmente de la presente fiscalización […]».
Ahora, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial, la entidad demandada se refirió al auxilio legal de transporte y a la aplicación del límite del 40%, en los siguientes términos88: «En efecto, el artículo 30 de la Ley 1739 de 2010 [sic] establece que los pagos no constitutivos de salario no pueden exceder el 40% del valor total remunerado al trabajador en el respectivo período, para efecto del pago de los aportes al Sistema de Seguridad Social Integral, sin especificar que se trata de pagos que generan o no una remuneración en el trabajador y en este sentido, no le es dable a la entidad interpretar una norma que claramente establece un límite por el legislador.
Por lo tanto, los pagos no salariales que superen este tope, sí ingresan a la base de cotización, sin que por ello se desconozca su carácter no salarial […]» [se destaca]. Del contenido de los actos administrativos demandados se advierte que la discusión de la UGPP no se centró en si los pagos por auxilio de transporte eran o no salariales, pues la propia entidad reconoció que no tenían carácter salarial, pero a su juicio, están sometidos al límite del 40% que prevé el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010.
En la sentencia de unificación del 9 de diciembre de 2021, se precisó el alcance del límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, en los siguientes términos: «Al igual que lo propendido por el Ejecutivo con el artículo 9 del Decreto 129 de 2010, con el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, el legislador buscó “frenar la erosión de la base de cotización generada en la posibilidad de pactar remuneraciones que no se computen como factor salarial89”.
Para ello estableció que aquellos pagos al trabajador que por pacto entre las partes se excluyen del IBC, no pueden superar el 40% del total de la remuneración, para determinar los aportes al sistema general de pensiones y al régimen contributivo de salud. Así, el propósito del legislador, como el del Ejecutivo en su momento, no fue incluir en el ingreso base de cotización, pagos que, por su esencia o naturaleza, no son constitutivos de salario, sino, establecer una limitante a la desalarización que se venía pactando entre empleadores y trabajadores al amparo de los artículos 128 del CST y 17 de la Ley 344 de 1996 y que erosionaba la base de aportes al Sistema de Seguridad Social.
En estos eventos, los aportes se calcularán sobre todos aquellos factores que constituyen salario, independientemente de la denominación que se les dé (art. 127 CST- contraprestación del servicio) y, además, los que las partes de la 88 Página 21 de la Resolución nro. RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. 89 Exposición de motivos del proyecto de ley 280 de 2010 (Cámara), que se convirtió en la Ley 1393 de 2010.
Puede consultarse en la Gaceta del Congreso 128 del 20 de abril de 2010. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 40 relación laboral pacten que no integrarán el IBC, en el monto que exceda el límite del 40% del total de la remuneración».
Lo anterior se concretó en las reglas de unificación enunciadas en los numerales 1 y 3 de la sentencia del 9 de diciembre de 2021, conforme con las cuales: «1. El IBC de los aportes al Sistema de Seguridad Social (subsistemas de pensión, salud y riesgos profesionales) únicamente lo componen los factores constitutivos de salario, en los términos del artículo 127 del CST, estos son, los que por su esencia o naturaleza remuneran el trabajo o servicio prestado al empleador. […] 3.
El pacto de “desalarización” no puede exceder el límite previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, es decir, el 40% del total de la remuneración. En estos eventos, los aportes se calcularán sobre todos aquellos factores que constituyen salario, independientemente de la denominación que se les dé (art. 127 CST – contraprestación del servicio) y, además, los factores que las partes de la relación laboral pacten que no integrarán el IBC, en el monto que exceda el límite del 40% del total de la remuneración».
En ese contexto, en los actos demandados la UGPP tuvo como no salariales los pagos por concepto de auxilio de transporte, no obstante, les aplicó el límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, proceder que a juicio de la Sala no se ajusta a las previsiones sobre la materia, pues a partir del contenido de la sentencia de unificación (regla 1), se tiene que, si el pago no es salario porque no retribuye el servicio, no integrará el IBC y no está sometido a límite legal alguno. Situación diferente ocurrirá si los pagos fueron salariales y las partes expresamente acordaron que no integrarían el IBC, pues en ese supuesto, aplicaría el citado límite.
Además, el propio legislador en el artículo 128 del CST dispuso expresamente que lo que recibe el trabajador para desempeñar sus funciones y no para enriquecer su patrimonio, v. gr. para pagar los medios de transporte, no retribuyen el servicio y, por ende, no son considerados salariales ni hacen parte de la base de cuantificación de las contribuciones al sistema de la protección social90.
Por lo anterior, para la Sala los pagos por concepto de transporte al no constituir salario, como lo reconoció la UGPP en los actos demandados, no integran la base gravable para los aportes a pensión, por ende, tampoco están sujetos al límite del 40% previsto en el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010. En conclusión, prospera el cargo de apelación formulado por Cuidarte Tu Salud S.A.S. 7.4.
Capacitación de personal El tribunal previo análisis del caso de Jina Marsela Sánchez Talero, concluyó que según la nómina los pagos se hicieron directamente a los trabajadores, además, que la UGPP calificó el pago como no constitutivo de salario limitado al 40% del total de la remuneración (art. 30 de la Ley 1393 de 2010), actuación de la entidad, que a juicio del a quo, se ajusta a las previsiones legales sobre la materia. 90 En el mismo sentido se pronunció la Sala en las sentencias del 16 de junio de 2022, exp. 25753 y del 14 de julio de 2022, exp. 25300, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 41 En el recurso de apelación, la parte actora insistió en el argumento de la demanda, según el cual, las capacitaciones al personal es un beneficio que se paga directamente a la empresa que dicta los cursos, actualizaciones, etc., y no a los trabajadores vinculados, por consiguiente, el concepto no debe incluirse en el total de la remuneración para efectos de calcular el límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010).
Nótese que, en la alzada el apoderado de la sociedad se limitó a insistir en que los trabajadores no recibieron los pagos por concepto de capacitación, sino que estos se hicieron a los terceros que dirigieron los cursos y actualizaciones, sin asumir la carga argumentativa y probatoria que desvirtuara el análisis del tribunal a partir del cual concluyó que, contrario a lo alegado por la actora, el pago lo recibió una trabajadora y no la empresa, por lo que el mismo estaba sometido al límite del 40%.
Téngase en cuenta que la demandante discutió la legalidad de los actos administrativos demandados en torno al destinatario del pago por concepto de capacitación, cuestión en la que se concretó el recurso de apelación, omitiendo probar en sede jurisdiccional la realidad de los hechos descritos en las autoliquidaciones de aportes al sistema de la protección social, así como las irregularidades en la conformación de la base gravable en las que haya podido incurrir la UGPP, como se observa en el presente caso, que se adicionó el pago por concepto de capacitación de personal.
Sobre el particular, la Sección91 ha expuesto que «el contribuyente que pretenda la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial deberá probar, en sede jurisdiccional, la verdad de los hechos descritos en la declaración privada. En otras palabras, en sede judicial, la carga de la prueba también recae principalmente en el administrado, puesto que, tal y como sucede en el trámite administrativo, se encuentra en mejor posición para demostrar la veracidad de los hechos que plasmó en la declaración privada».
Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 8. Pago a los aportes al FSP El tribunal sostuvo que los ajustes por inexactitud al fondo de solidaridad pensional se generaron porque las bonificaciones pagadas a los trabajadores tenían connotación salarial, por ende, integran el IBC, lo que repercute en el tope de los 4 SMMLV que dan lugar a la obligación de contribuir a dicho fondo.
La sociedad apelante afirmó que «el fondo debe alimentarse de los aportes obligatorios que realizan las personas cuya remuneración mensual es superior a los 4 salarios mínimos, es decir, la suma de DOS MILLONES TRESCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL PESOS ($ 2.358.000) para el año 2013, por lo cual reitero que mi representada en el presente caso no está precisada a pagar tales inexactitudes, puesto que no es válido tomar como salariales, pagos cuya real naturaleza es de NO SALARIALES»92 [negrita y subraya originales].
Como se observa, el argumento de Cuidarte Tu Salud S.A.S. está dirigido a que se eliminen de la base sobre la cual se calcula la obligatoriedad de pagar los aportes al 91 Sentencia del 13 de diciembre de 2017, exp. 19747, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, reiterada en la sentencia del 26 de agosto de 2021, exp. 24735, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 92 Página 47 del recurso de apelación de la parte actora.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 42 fondo de solidaridad pensional los pagos que según la UGPP gozan de naturaleza salarial, puesto que, a su juicio, no la tienen. Al respecto, debe señalarse que el fondo de solidaridad pensional es «una cuenta especial de la Nación sin personería jurídica, adscrita al Ministerio de Trabajo y Seguridad Social», que tiene por objeto «subsidiar los aportes al Régimen General de Pensiones de los trabajadores asalariados o independientes del sector rural y urbano que carezcan de suficientes recursos para efectuar la totalidad del aporte, tales como artistas, deportistas, músicos, compositores, toreros y sus subalternos, la mujer microempresaria, las madres comunitarias, personas en situación de discapacidad física, psíquica y sensorial, los miembros de las cooperativas de trabajo asociado y otras formas de asociación de producción, de conformidad con la reglamentación que para el efecto expida el Gobierno Nacional» (arts. 25 y 26 de la Ley 100 de 1993).
Según el artículo 27 ibidem, el fondo de solidaridad pensional se nutre de las fuentes de recursos originadas en las subcuentas de «solidaridad» y «subsistencia», cuya financiación comprende: «1. Subcuenta de solidaridad a) El cincuenta por ciento (50%) de la cotización adicional del 1% sobre la base de cotización, a cargo de los afiliados al sistema general de pensiones cuya base de cotización sea igual o superior a cuatro (4) salarios mínimos legales mensuales vigentes; b) Los recursos que aporten las entidades territoriales para planes de extensión de cobertura en sus respectivos territorios, o de agremiaciones o federaciones para sus afiliados; c) Las donaciones que reciba, los rendimientos financieros de sus recursos, y en general los demás recursos que reciba a cualquier título, y d) Las multas a que se refieren los artículos 111 y 271 de la Ley 100 de 1993. 2.
Subcuenta de Subsistencia a) Los afiliados con ingreso igual o superior a 16 salarios mínimos mensuales legales vigentes, tendrán un aporte adicional sobre su ingreso base de cotización, así: de 16 a 17 smlmv de un 0.2%, de 17 a 18 smlmv de un 0.4%, de 18 a 19 smlmv de un 0.6%, de 19 a 20 smlmv de un 0.8% y superiores a 20 smlmv de 1% destinado exclusivamente a la subcuenta de subsistencia del Fondo de Solidaridad Pensional de que trata la presente ley; b) El cincuenta (50%) de la cotización adicional del 1% sobre la base de cotización, a cargo de los afiliados al sistema general de pensiones cuya base de cotización sea igual o superior a cuatro (4) salarios mínimos legales mensuales vigentes; c) Los aportes del presupuesto nacional.
Estos no podrán ser inferiores a los recaudados anualmente por los conceptos enumerados en los literales a) y b) anteriores, y se liquidarán con base en lo reportado por el fondo en la vigencia del año inmediatamente anterior, actualizados con base en la variación del índice de precios al consumidor, certificado por el DANE; d) Los pensionados que devenguen una mesada superior a diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes y hasta veinte (20) contribuirán para el Fondo de Solidaridad Pensional para la subcuenta de subsistencia en un 1%, y los que devenguen más de veinte (20) salarios mínimos contribuirán en un 2% para la misma cuenta» [Se resalta].
Así las cosas, conforme con los argumentos de la apelante, entiende la Sala que lo que discute es el porcentaje que se dirige a la subcuenta de solidaridad, en razón a que Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 43 refiere el límite de los 4 SMMLV, el cual, según la norma, se determina en función de la base de cotización. En ese contexto, como en el presente asunto se decidieron cargos relacionados con la conformación del IBC, los mismos tienen consecuencia directa en la fijación del citado tope, por consiguiente, como se resolvió que las bonificaciones de trabajo domiciliario y coordinación, y los pagos por capacitación de personal tiene connotación salarial sometida al límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010), que la de transporte no es constitutiva de salario y que los aportes voluntarios a pensión son salariales, prospera el cargo de apelación y, en ese sentido, se ordenará a la UGPP que teniendo en cuenta la calificación de los pagos, proceda a verificar la obligatoriedad de contribuir al fondo de solidaridad pensional, constatando si la base de cotización supera o no los 4 SMMLV. 9.
Aportes en los casos de las novedades de incapacidad y licencia no remunerada En la demanda, frente al cargo de incapacidades y licencias no remuneradas se indicó lo siguiente93: «En la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración la UGPP insiste en alegar que persisten los ajustes por tales novedades, cuando se manifestó que los registros anexos a la liquidación explican de manera general y abstracta los motivos, sin conocer la justificación para que persistan tales inexactitudes, además desconoce el valor probatorio de las pruebas aportadas, tales como las copias de las solicitudes de las licencias no remuneradas otorgadas y de las incapacidades, indicando que no son conducentes para desvirtuar los ajustes.
En tal sentido, se reitera que, en cuanto a la novedad de incapacidades y licencias no remuneradas, la compañía liquidó y pagó los aportes con base a las normas previstas al efecto, dado que, durante los períodos de incapacidad o licencia, aunque no se recibe salario, ni se hacen aportes a parafiscales y pagos a ARL, sí se debe aportar lo correspondiente a salud y pensión liquidado sobre la base de la prestación económica recibida, tratamiento que fue aplicado por mi representada.
Además, Honorable Magistrado, hay 7 casos de trabajadores relacionados en el anexo en archivo Excel, a los cuales la UGPP está volviendo a sumar el valor de la contraprestación económica de la incapacidad, por lo cual se anexa como soporte probatorio el pago realizado a través de trasferencia electrónica». En la sentencia de primera instancia, en relación con la novedad de incapacidad se explicó que cuando esta ocurre el trabajador no recibe salario sino un auxilio económico, que será la base para calcular los aportes a salud y pensión a cargo de las partes de la relación laboral en los porcentajes que les corresponda, y no se pagan contribuciones a la ARL ante la ausencia de riesgo asegurable, ni a parafiscales «en virtud a la ausencia de prestación del servicio del trabajador durante este período»94.
Y respecto de la licencia no remunerada, se manifestó que no se causa la obligación de efectuar aportes parafiscales ni a la ARL, pero si a salud y pensión sobre el último salario base de cotización reportado con anterioridad a la fecha en la cual el trabajador inició el disfrute del respectivo permiso. 93 Fls. 81 y 82 c.p. 1. 94 Página 80 de la sentencia de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 44 Para resolver acerca de esas novedades, el a quo analizó 14 trabajadores de los mencionados por la actora, evidenciando que: (i) en 13 de los casos el ajuste por inexactitud a pensión persistió porque «lo que recibe el trabajador como incapacidad debe ser tenido en cuenta para calcular el IBC»95, y (ii) en 1 caso se alega la novedad de licencia no remunerada, no obstante, en el período fiscalizado no se reporta.
A partir de lo anterior, concluyó que «no le asiste razón a la demandante, pues el valor recibido como auxilio de incapacidad si bien no debe hacer parte del total remunerado96 si debe hacer parte del IBC para efectos de calcular el aporte en discusión». Agregó que «aunque la UGPP suma lo recibido por auxilio de incapacidad dentro del valor total remunerado para efecto del cálculo del artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, situación que no se ajusta a derecho, en ninguno de los casos analizados ese procedimiento tuvo incidencia en la liquidación de aportes, pues para ningún trabajador el pago de los conceptos no salariales extralimitó el 40% del total remunerado».
Motivo por el cual, se negó el cargo. En el recurso de apelación, el apoderado de la parte demandante se limitó a señalar que «mi representada actuó y pagó los aportes acorde a la normatividad, teniendo en cuenta la prestación económica recibida, ya que recordemos que durante estos períodos (de incapacidad o licencia), el trabajador no recibe un salario, ni se hacen aportes a la ARL ni parafiscales.
De manera que yerra el Tribunal al validar la postura de la entidad demandada, ya que esta vuelve a sumar el valor de la prestación económica por concepto de incapacidad». Visto lo anterior, es claro que en el recurso de apelación no se manifestaron las razones específicas de inconformidad con lo analizado por el a quo, puesto que la parte actora se concretó a reiterar los subsistemas a los cuales se hacen o no aportes mientras dure la respectiva novedad (incapacidad o licencia no remunerada), así como la sumatoria doble de la prestación económica, pero no se refirió, menos aún cuestionó los trabajadores y las observaciones que se plasmaron frente a la viabilidad de los ajustes, pues el cargo fue formulado de manera general.
Por esos motivos, no prospera el cargo de apelación. 10. Ajustes pagados por la demandante con posterioridad a la notificación de la liquidación oficial. Oportunidad para aportar pruebas en vía administrativa En la sentencia de primera instancia se consideró que con la planilla PILA nro. 8468296404 del 13 de julio de 2017 se probó que la sociedad pagó los aportes de Angie Paola Moreno Naranjo, por lo que erró la UGPP al abstenerse de eliminar esos ajustes al resolver el recurso de reconsideración. Motivo por el cual, ordenó que los valores allí pagados se imputaran a la liquidación y, en consecuencia, se ajustara la sanción impuesta.
La UGPP cuestionó la decisión y la orden impartida por el a quo, tras considerar que no es procedente la exclusión de lo pagado, comoquiera que los aportes se realizaron con posterioridad a la liquidación oficial, valores que, según afirma, serán tenidos en cuenta en la etapa de cobro coactivo. En el recurso de apelación reconoció que «al momento de resolver el recurso de reconsideración la Unidad no tuvo en cuenta los pagos realizados a través de las planillas referidas»97. 95 Páginas 81 y 82 de la sentencia de primera instancia. 96 Se refiere un pie de página que indica: «[p]ues este su naturaleza es de auxilio económico» [sic]. 97 Página 2 del recurso de apelación de la entidad demandada.
Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 45 Al respecto, la Sala precisa que el artículo 742 del ET dispone que «[l]a determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente […]», norma aplicable por remisión del penúltimo inciso del artículo 156 de la Ley 1151 de 200798.
En cuanto a la oportunidad para allegar las pruebas al expediente en vía administrativa, el artículo 744 ibidem prevé que para estimar el mérito de estas, deben obrar por cualquiera de las siguientes circunstancias: (i) formar parte de la declaración, (ii) haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación, o en cumplimiento del deber de información, (iii) haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o a su ampliación, (iv) haberse acompañado al memorial de recurso o pedido en éste y (v) haberse practicado de oficio.
Verificado el escrito del recurso de reconsideración interpuesto el 14 de julio de 201799 contra la liquidación oficial, se evidencia que la demandante le informó a la UGPP que «la supuesta mora no procede, ya que se deriva de un error involuntario de la compañía, por lo cual el pago se realizó con un número de cédula errado por lo cual con la respuesta se adjuntó carta aclaratoria del traslado del dinero.
Si bien el pago presuntamente no se ha aplicado a la trabajadora, también es cierto que el pago ya fue realizado por mi representada […]». En la resolución que resuelve el recurso de reconsideración la UGPP expuso que «se evidenció el pago realizado mediante la Planilla No. 8468296404 en julio 13 de 2017, fecha posterior a la notificación de la Liquidación Oficial, motivo por el cual no es posible tener en cuenta dicho pago en esta instancia, por haber sido realizado precisamente con posterioridad a la expedición de la liquidación oficial, acto con el cual culmina el proceso de determinación de las contribuciones parafiscales»100.
Quiere decir lo anterior que, la demandante con ocasión de la expedición de la Liquidación Oficial nro. RDO-2017-00812 del 16 de mayo de 2017, corrigió la autoliquidación y pagó los mayores valores determinados por la entidad a la trabajadora Angie Paola Moreno Naranjo. Circunstancia que fue puesta en conocimiento de la entidad al interponer el recurso de reconsideración para que fueran excluidos al momento de dictarse el acto que resolviera el recurso.
La Sección ha considerado101 que la interposición del recurso de reconsideración es uno de los momentos procesales oportunos para que el contribuyente entregue a la Administración las pruebas que pretende hacer valer a su favor, como en el presente caso, las planillas PILA que demostraban el pago parcial de los ajustes que se determinaron en el acto de liquidación frente a esta trabajadora en particular.
Por ende, no es de recibo que la UGPP haya prescindido de la valoración de dicha prueba, desconociendo las oportunidades probatorias previstas en el artículo 744 del ET y, la facultad que tiene de revisar su propia actuación antes del control judicial, con 98 «Artículo 156. Gestión de Obligaciones Pensionales y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social.
(…) En lo previsto en este artículo, los procedimientos de liquidación oficial se ajustarán a lo establecido en el Estatuto Tributario, Libro V, Títulos I, IV, V y VI. Igualmente, adelantará el cobro coactivo de acuerdo con lo previsto en la Ley 1066 de 2006». 99 Fl. 393 CD antecedentes administrativos. 100 Pág. 16 de la Resolución nro.
RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. 101 Cfr. sentencia del 19 de agosto de 2021, exp. 23856, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 46 el propósito de confirmarla, modificarla o revocarla.
Revisión que a su vez constituye una garantía del derecho de defensa del administrado, pues le permite expresar y probar las inconformidades con el acto definitivo. Ahora bien, en relación con el argumento de la UGPP, según el cual, no es posible cumplir con el restablecimiento del derecho ordenado en la sentencia, consistente en que «2.
Conforme a lo anterior, la UGPP deberá efectuar los ajustes que corresponda en la sanción impuesta», pues los mayores valores determinados frente a la citada trabajadora que pagó la sociedad, se produjeron por la conducta de mora, no por la de inexactitud, la Sala coincide con la entidad, en razón a que los ajustes se produjeron por una conducta que no fue objeto de sanción, de suerte que, resulta imposible su disminución. Por lo anterior, prospera parcialmente el cargo de apelación propuesto por la entidad demandada, en el sentido que se confirmará la sentencia de primera instancia en cuanto ordenó que los valores pagados por la trabajadora enunciada en precedencia se descontaran de la liquidación, pero se revocará lo relacionado con la disminución de la sanción por inexactitud por dichos ajustes. 11.
De la sanción por inexactitud y por omisión La sociedad apelante consideró que la sanción por omisión no es procedente toda vez subsanó la omisión de los pagos de los aportes a la seguridad social determinados por la UGPP. Así mismo, aseguró que no existe conducta sancionable por inexactitud en consideración a que es evidente el error de apreciación o la diferencia de criterios entre la UGPP y la compañía aportante, por lo que, a su juicio, no es procedente la sanción impuesta por dicho concepto.
En los actos administrativos demandados, la UGPP impuso la sanción por omisión e inexactitud prevista en el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012 (60% de la diferencia entre el valor a pagar determinado y el inicialmente declarado), comoquiera que se notificó liquidación oficial en la que se determinó el valor a pagar a cargo del obligado por concepto de aportes, se liquidó la sanción por omisión por el monto de 816.000 y la de inexactitud en cuantía de $54.390.013102.
De acuerdo con el parágrafo transitorio del artículo 179 de la Ley 1607 de 2012, la sanción por omisión y/o inexactitud procede cuando el empleador no subsana la conducta propuesta por la Administración antes de que se profiera el requerimiento para declarar y/o corregir, es decir, que si los ajustes son corregidos con posterioridad a la notificación del requerimiento la sanción subsiste y el porcentaje dependerá del momento en el que se realice la corrección103.
En sub lite, como se expuso con anterioridad, la sociedad aportante incurrió en la conducta de omisión al no realizar la afiliación y pago de un trabajador, circunstancia que solo fue subsanada con posterioridad a la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, es decir, que para la fecha en la que se notificó el acto recurrido el 102 Según la Resolución nro.
RDC-2018-00394 del 18 de mayo de 2018. 103 35% si las correcciones se realizan dentro del término para dar respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir y 60% si es con posterioridad a la notificación de la liquidación oficial. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 47 hecho sancionable estaba vigente, motivo por el cual, era procedente la imposición de la sanción. No prospera el cargo.
Por otra parte, como lo señaló esta Sección en la sentencia del 5 de mayo de 2022104, «si bien la sanción de que trata el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012 resulta independiente y autónoma de la establecida en el artículo 647 del Estatuto Tributario, la Sala ha considerado que “Aunque el artículo 179 de la Ley 1607 de 2012 no prevé la “diferencia de criterios sobre el derecho aplicable” como causal eximente de las sanciones previstas en dicha norma, ello no excluye que sobre estas pueda predicarse el “error sobre el derecho aplicable”, que pueda exonerar de la sanción al sujeto pasivo.
Lo anterior, por cuanto, como lo ha señalado la Sala, ese error constituye “una figura ínsita en el contenido de las disposiciones punitivas”, como garantía del debido proceso105”». No obstante, en el presente caso, la sanción por inexactitud no se trata de la existencia de un error sobre el derecho aplicable, pues los ajustes se produjeron por la inobservancia de las normas que regulan la integración de la base gravable de los aportes al sistema de la protección social, entre estas, el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010 que consagra el límite de los pagos desalarizados.
Por lo tanto, no prospera el cargo de apelación relacionado con la sanción por inexactitud. Sin embargo, la misma se deberá disminuir de forma proporcional a los aportes que en esta providencia se declararon como improcedentes. Ahora bien, respecto de la violación del principio de non bis in idem, la Sala precisa que, contrario a lo expuesto por la sociedad, la aportante no ha sido sancionada dos veces por el mismo hecho, puesto que como se observó, las sanciones procedieron porque se incurrió en las conductas de inexactitud y omisión, sin que una sea excluyente de la otra.
En conclusión, se concuerda con el tribunal en que en este asunto procede la nulidad parcial de los actos administrativos demandados (ordinal primero), pero, se modificará el restablecimiento del derecho (ordinal segundo), en tanto que, prosperaron de manera parcial los recursos de apelación presentados por la parte demandante y demandada.
Así las cosas, se modificará el ordinal segundo de la sentencia apelada y se dispondrá que, a título de restablecimiento del derecho, lo procedente es: (i) ordenar a la UGPP practicar una nueva liquidación, en la que: a) impute el pago efectuado en la planilla nro. 8468296404 del 13 de julio de 2017, haciendo el correspondiente ajuste respecto de Angie Paola Moreno Naranjo, sin disminuir sanción alguna; b) impute los valores pagados parcialmente por Eduardo Trujillo González en relación con la conducta de omisión; c) elimine los mayores valores determinados por inexactitud al incluir en el IBC la bonificación de transporte; d) reliquide, calcule y, de ser el caso, elimine los ajustes de los trabajadores que devengaron las bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación, y los pagos por capacitación de personal atendiendo el límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010); e) reliquide, calcule y, de ser el caso, elimine los mayores valores determinados frente al fondo de solidaridad pensional, atendiendo para el efecto la conformación de los 4 SMMLV a partir de los pagos que integran la base gravable y; f) disminuya de forma proporcional los ajustes por inexactitud respecto 104 Exp. 25553, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 105 Consejo de Estado.
Sección Cuarta. Sentencia de Unificación del 9 de diciembre de 2021, exp.25185, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00612-01 [26691] Demandante: CUIDARTE TU SALUD S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 48 de los mayores valores liquidados por esa conducta.
En lo demás, se confirmará la sentencia apelada. De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA 1. MODIFICAR el ordinal segundo de la sentencia del 7 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, el cual queda así:
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, se ORDENA a la UGPP a practicar una nueva liquidación, en la que: a) impute el pago efectuado en la planilla nro. 8468296404 del 13 de julio de 2017, haciendo el correspondiente ajuste respecto de Angie Paola Moreno Naranjo, sin disminuir sanción alguna; b) impute los valores pagados parcialmente por Eduardo Trujillo González en relación con la conducta de omisión; c) elimine los mayores valores determinados por inexactitud al incluir en el IBC la bonificación de transporte; d) reliquide, calcule y, de ser el caso, elimine los ajustes de los trabajadores que devengaron las bonificaciones por trabajo domiciliario y coordinación, y los pagos por capacitación de personal atendiendo el límite del 40% (art. 30 de la Ley 1393 de 2010); e) reliquide, calcule y, de ser el caso, elimine los mayores valores determinados frente al fondo de solidaridad pensional, atendiendo para el efecto, la conformación de los 4 SMMLV a partir de los pagos que integran la base gravable; y f) disminuya de forma proporcional los ajustes por inexactitud respecto de los mayores valores liquidados por esa conducta. 2.
En lo demás, CONFIRMAR la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salva parcialmente el voto (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN