Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., siete (07) de noviembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente - CIMA Demandado: DIAN Temas: IVA cuatrimestre 2 de 2015.
Compras e impuestos descontables. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 25 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió2: Primero: Niéganse las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la motiva de la presente providencia. Sin lugar a condena en costas en cuanto no se comprobó su causación dentro del presente proceso.
ANTECEDENTES Actuación administrativa Previo requerimiento especial y respuesta al mismo, mediante la Liquidación Oficial de Revisión 322412019000098 del 08 de abril de 2019, la DIAN modificó la declaración de IVA cuatrimestre 2 de 2015 presentada por la Corporación Integral del Medio Ambiente (en adelante, CIMA)3 el 12 de septiembre de 2015, para desconocer compras y servicios gravados4, su correlativo impuesto descontable5 e imponer sanción de inexactitud6.
Decisión confirmada en reconsideración con la Resolución 992232020000038 del 12 de marzo de 20207. Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones8: 1 Ingresó al despacho el 31 de mayo de 2024.
SAMAI CE, Índice 3. 2 SAMAI Tribunal. Índice 29. 3 Objeto social: «brindar soluciones integrales a las personas naturales y jurídicas del ramo ambiental y similares» 4 Compras nacionales de bienes gravados a la tarifa general $296.520.000 -del total declarado por $455.066.000- y servicios gravados por $228.505.000 -del total declarado por $348.457.000-. 5 Impuesto descontable por compras de bienes gravados a la tarifa general por $47.443.000 -del total declarado por $72.811.000- e impuesto descontable por servicios gravados por $36.561.000 -del total declarado por $55.301.000- 6 $84.004.000 (100%) 7 Lo controvertido por la actora se concreta solo a las compras y descontables glosados, con la sanción por inexactitud. 8 SAMAI Tribunal.
Índice 1. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co «1. Que se declare la nulidad total de los siguientes actos administrativos: A. Liquidación Oficial Impuesto Sobre Las Ventas – Revisión No. 322412019000098 del 08 de abril de 2019, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional Impuestos de Bogotá, que modificó la declaración privada impuesto sobre las ventas 2 cuatrimestre año gravable 2015 presentada por la contribuyente y hoy demandante; y, B. Resolución No. 992232020000038 del 12 de marzo de 2020 notificada por edicto el día 2 de julio de 2020, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN Nivel Central, que confirmó la anterior al resolver el recurso de reconsideración dentro del Expediente Administrativo GO 2015 2018 001189. 2.
Que como consecuencia de la nulidad y a título de restablecimiento del derecho, se declare que el contribuyente no está obligado a pagar suma alguna a favor del erario público según las cifras determinadas en los actos anulados; por ende, que la declaración privada presentada por el contribuyente en el impuesto sobre la ventas el día 12 de septiembre de 2015, medio electrónico con formulario No. 3001614609419 y radicado No. 91000314654713, por el 2 cuatrimestre del año gravable 2015 se halla ajustada a derecho y en consecuencia ha quedado en firme. 3.
En el evento que la UAE DIAN haya practicado medidas cautelares en contra del demandante, sírvase ordenar al accionado el correspondiente levantamiento de estas. 4. Sírvase condenar en costas y agencias en derecho, al demandado en cumplimiento de la normatividad vigente». Invocó como vulnerados el preámbulo de la Constitución, así como los artículos 1, 2, 6, 25, 29, 83, 209, 230 y 363 ib.; 27 y 28 del Código Civil; 167, 174, 165 y 240 del Código General del Proceso; 107, 565, 569, 647, 683, 702, 703, 705, 706, 710, 714, 730, 732, 742 a 771; 771-2, 772, 773 a 777 del ET (Estatuto Tributario); 123 y 124 del Decreto 2649 de 1993 y el Decreto 19 de 2012, bajo el siguiente concepto de violación9: Adujo vulnerados sus derechos de defensa, contradicción, debido proceso, y que los actos administrativos demandados están falsamente motivados, puesto que, en su entender, se probó la realidad de las operaciones con la Comercializadora Femexa SAS (en adelante, Femexa), mediante pruebas lícitas, pertinentes, relevantes y eficaces que la DIAN omitió valorar.
Aparte que dicha entidad esgrimió presunciones sin hechos que las soporten, no demostró de parte de CIMA un comportamiento antijurídico, violación directa de la ley o simulación en las operaciones declaradas respecto del señalado proveedor, con lo cual el desconocimiento de las compras y la imposición de sanción a la actora constituyen exceso de las facultades de fiscalización de la administración. Si bien, la DIAN se fundamenta en una prueba indiciaria constituida por el traslado de documentos de otros expedientes e investigaciones de la actora y de la investigación adelantada a Femexa de la que no fue parte CIMA, lo cierto es que sólo la prueba producida al interior de la actuación administrativa con la intervención directa del investigado y sobre su actividad económica, permite edificar el desconocimiento de compras debatido, de ahí que no se deba tener en cuenta la prueba trasladada practicada sin la participación de la demandante, sumado a que el traslado se hizo de un expediente de renta a uno de IVA.
La administración no puede tener como indicio que el referido proveedor fue declarado ficticio, puesto que eso no ocurrió en el año 2015. CIMA aportó la contabilidad llevada en debida forma, que la demandada no cuestionó y, por lo tanto, debió ser estimada, pero 9 Ibidem. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co esto no ocurrió. Sin perjuicio de que las dudas provenientes de vacíos probatorios deben resolverse en favor del contribuyente, en este asunto la actora aclaró toda duda sobre las compras cuestionadas.
La modificación practicada por la demandada obedece a los hechos de un tercero, ajenos a la actividad económica de CIMA, adicionalmente, la sanción por inexactitud10 impuesta es improcedente porque la actora aportó las pruebas que sustentan las operaciones cuestionadas y demuestran la inexistencia de maniobras o negocios jurídicos ocultos.
Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda11. Expuso que no vulneró el debido proceso ni hubo falsa motivación, porque el rechazo de las compras e impuestos descontables no se dio por el hecho de haber efectuado transacciones comerciales con un tercero posteriormente declarado proveedor ficticio, como sostiene la demandante, sino por los diferentes medios de prueba directos e indirectos recogidos en la etapa de fiscalización analizados en sana critica, que la actora no desvirtúo, como tampoco demostró, por vía distinta a la contabilidad, la realidad y trazabilidad de las operaciones comerciales que habrían dado lugar a las aducidas compras y descontables.
Se recaudaron indicios que valorados en conjunto desvirtuaron las operaciones económicas de compra e impuestos descontables con Femexa, por lo demás, declarada posteriormente proveedor ficticio -Resolución 322412017900062 del 25 de octubre de 2017-. Tales hechos irregulares consistieron en que aquella no se ubicó en la dirección fiscal informada, se encontró omisa en las declaraciones de renta estando obligada a hacerlo, no realizó ninguna operación de compra con terceros, al carecer de la capacidad operativa, financiera y administrativa requerida para el efecto, y no encontrarse elemento probatorio que permitiera verificar la existencia y realidad de las operaciones de compra con sus proveedores que respaldara las ventas realizadas durante el año gravable 2015 a sus clientes, no se halló prueba de que hubiese comprado o poseído los equipos o insumos facturados, ni bodega o establecimiento abierto al público para almacenarlos, no existía registro de compras, ingresos, inventarios, pago de salarios, aportes parafiscales, ni otros documentos que indicaran que operó comercialmente en 2015.
Por ello, se consideraron inexistentes las operaciones de ese proveedor, lo que restó mérito probatorio a las facturas aportadas como soporte de esas transacciones, recayendo en CIMA la responsabilidad de probar contra el hecho presumido y aportar las pruebas de descargo en relación con los hechos establecidos por la administración. Con la actuación administrativa adelantada no se pretendió que el demandante respondiera por el actuar de sus proveedores, se trató de que asumiera su propia responsabilidad según su participación en la operación económica que le reportó derechos o beneficios fiscales, sin embargo, en el presente asunto, no existió esfuerzo probatorio de CIMA para acreditar la existencia de las compras e impuestos descontables, toda vez que presentó las facturas de compra, registros contables, recibos de caja y extractos bancarios, que en sede administrativa se comprobó no prestan credibilidad por haber sido desvirtuada por la administración con medios directos e indirectos permitidos por la ley. 10 No aludió a diferencia de criterios sobre el derecho aplicable. 11 SAMAI Tribunal.
Índice 20. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La calificación de la contabilidad como prueba suficiente no implica que deba tenerse en todos los casos como plena prueba, pues la misma normativa advierte que su valor probatorio puede ser desvirtuado y sujeto al principio de publicidad y contradicción. A la conducta de CIMA es atribuible la sanción por inexactitud, toda vez que incluyó compras e impuestos descontables que no tienen sustento en la realidad y que distorsionan la base gravable del impuesto fiscalizado.
No proceden las costas solicitadas, pues no están comprobadas. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas12. Consideró que la demandada estableció como hecho indicador la actuación del proveedor quien se prestó para dar apariencia de realidad a las operaciones declaradas por CIMA, cuya materialidad fue cuestionada y desvirtuada por la DIAN a partir de diferentes medios probatorios trasladados de los expedientes abiertos a ese tercero y a la misma actora, indicios que identificó a partir de las operaciones relacionadas con el impuesto de renta del año 2015, medios de prueba construidos mediante el cruce de información con terceros y con las propias declaraciones privadas de ambos contribuyentes.
Encontró que la DIAN sí incorporó en los actos demandados el acervo probatorio mencionado por la actora -soportes internos, facturas, recibos de caja, extractos bancarios y libros auxiliares- al que no le otorgó credibilidad en tanto su valor probatorio fue cuestionado a partir del examen y valoración de otros medios de prueba, entre esos, el conjunto de indicios que reveló la irrealidad de tales operaciones -el proveedor no contaba con la capacidad operativa, logística y económica para realizar las operaciones, al ser investigado, no fue hallado ni se obtuvo información de sus operaciones con terceros o información exógena reportada que permitiera comprobar su existencia, es omiso del impuesto sobre la renta 2015, fue declarado como ficticio en 2017 por hechos investigados en el año 2014, no aportó contabilidad que pudiera ser contrastada con la de la actora-, que correspondía ser desvirtuado por CIMA acreditando la realidad de dichas transacciones no sólo de manera formal, ya que, precisamente, a la administración le asiste el deber de verificar la materialidad de lo documentado.
Así, como la carga de la prueba recaía sobre la demandante, lo cual incumplió, es inaplicable el artículo 745 del ET. Descartó la falsa motivación de los actos enjuiciados, debido a que contienen el recuento de todas las actuaciones y pruebas de la acción fiscalizadora -incluidas aquellas trasladadas de otros expedientes dada su pertinencia a la investigación analizada por versar sobre las mismas circunstancias fácticas-, frente a las cuales la actora se pronunció en oportunidad.
Ratificó la procedencia de la sanción por inexactitud (100%) por estar demostrado que CIMA declaró compras inexistentes y las cifras declaradas no eran reales. Recurso de apelación La demandante apeló la sentencia de primera instancia13. Al efecto, en forma genérica, adujo que en el expediente están las pruebas que conducen a la nulidad de lo actuado y a condenar en costas, pues ante la exigencia de comprobación especial, en su parecer, cumplió la carga de demostrar la realidad de las operaciones y de los pagos comerciales en efectivo al proveedor.
En ese sentido, insistió en que la contabilidad constituye prueba a su favor, demuestra su buena fe y el cumplimiento de la normativa aplicable. 12 SAMAI Tribunal. Índice 29. 13 SAMAI Tribunal. Índice 33. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señaló que un indicio no lleva a desestimar las pruebas documentales pertinentes y conducentes aportadas para acreditar las compras del periodo, que cuentan con aptitud y eficacia para demostrar la operación comercial y el impuesto descontable declarado.
Que la DIAN no realizó nuevos cruces de información o pruebas contables, aunado a que el proveedor fue declarado ficticio tres años después de adelantar operaciones comerciales con CIMA. Explicó que con su proveedor ejerció una clase de comercio no convencional de compra y venta minorista de bienes para el proyecto que lo requiriera mediante la sola solicitud de poner los productos en el destino final, mediante el uso de un canal de distribución que forma parte de una estrategia más amplia, no tradicional, que no incluye necesariamente tiendas físicas, bodegas, locales o almacenamientos a nombre CIMA o Femexa.
En esta oportunidad adicionó que los actos demandados son desconocedores del principio de irretroactividad de la ley tributaria -al efecto solo aludió a los artículos 338 y 363 de la CP, sin ahondar en explicación- y del principio contable de asociación entre el ingreso y el costo para generarlo14. Y que no procede la sanción por inexactitud dada la diferencia de criterios entre las partes15, en subsidio de lo cual procede aplicar el principio de favorabilidad.
Pronunciamientos finales Las partes y el delegado del Ministerio Público guardaron silencio en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación planteados por la demandante -apelante única-, contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas.
En concreto, corresponde establecer si son procedentes las compras e impuestos descontables registrados por la actora en la declaración de IVA del cuatrimestre 2 de 2015 en relación con el proveedor Femexa, así como la sanción por inexactitud impuesta. Se advierte que los argumentos relativos a la violación del principio contable de asociación y del principio de irretroactividad de la ley tributaria, planteados en el recurso de apelación, resultan novedosos en esta instancia comoquiera que no hicieron parte de la demanda, no siendo esta la oportunidad para proponer dicho debate, en tanto «no le es permitido a las partes la inclusión en sede de apelación de cargos novedosos, desconocidos y ausentes a lo largo del debate judicial, pues supone el planteamiento de asuntos que no han sido objeto de controversia, siendo este un requisito de las normas que regulan el derecho procesal administrativo y las garantías del debido proceso»16, y es que, al tratarse de cargos que proponen abrir una nueva discusión en esta instancia, abordarlos llevaría a incurrir en un fallo incongruente -artículo 14 Aspectos no aducidos en la demanda. 15 Argumento no aducido en la demanda. 16 Sentencias del 23 de septiembre de 2023 y 08 de agosto de 2024 (exps. 27320 y 28522, CP: Wilson Ramos Girón) Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 281 del CGP-, además, violaría los derechos al debido proceso, a la defensa y contradicción de la contraparte.
Análisis del caso concreto 2- El Tribunal dio la razón a la demandada, a cuyo efecto señaló que en las labores de fiscalización se corroboró la falta de correspondencia entre lo declarado y las pruebas e indicios obtenidos sobre la irrealidad las operaciones de compra por inconsistencias que van más allá de la formalidad de las facturas y documentos contables, también del hecho de la inexistencia del proveedor Femexa SAS, declarado proveedor ficticio en el año 2017.
En oposición a esa decisión, la sociedad apelante recalcó que sus operaciones son reales, que los actos acusados vulneraron el debido proceso y la normativa superior al darle prevalencia a los indicios recaudados y desconocer las facturas y la contabilidad que aportó como soporte de las compras e impuestos descontables declarados. Al respecto se destaca que este mismo debate fue dirimido por la Sala en las sentencias del 08 y 30 de agosto de 2024 (expedientes 28625 y 27971, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto y CP: Milton Chaves García), que se ocuparon del estudio de legalidad de los actos de determinación oficial del impuesto sobre las ventas de los cuatrimestres 1 y 3 del año 2015, con identidad fáctica y jurídica, entre las mismas partes, por lo que, en lo pertinente, se reitera el criterio de decisión allí expuesto.
El artículo 771-2 del ET exige que las operaciones constitutivas de costos, deducciones e impuestos descontables estén soportadas en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación tributaria; lo cual no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal, quien en ejercicio de sus facultades de fiscalización puede verificar dichas transacciones y, si es del caso, rechazarlas.
Para ello, la administración cuenta con los medios de prueba señalados en la normativa fiscal o en las leyes procesales, en cuanto sean compatibles con la primera. Lo anterior significa que la eficacia probatoria de las facturas no es absoluta, pues está sujeta a la verificación de la autoridad tributaria, quien en desarrollo de sus facultades de fiscalización puede desvirtuarla a través de los medios de prueba aludidos.
Lo mismo ocurre con la contabilidad, pues si bien el artículo 772 del ET establece que los libros de contabilidad constituyen prueba a favor del contribuyente cuando se llevan en debida forma, el numeral 4 del artículo 774 ib. precisa que serán prueba suficiente, siempre que no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».
En ese sentido, una vez la DIAN controvierte la realidad de las operaciones, le corresponde al contribuyente aportar los elementos demostrativos que acrediten su existencia, si lo que persigue es el reconocimiento a su favor de costos e impuestos descontables. Conforme con el artículo 240 del CGP, para que un hecho se considere indicio debe estar debidamente probado en el proceso, a la par, el artículo 242 ib. dispone que el juez debe apreciar los indicios en conjunto, teniendo en consideración su gravedad, concordancia y convergencia, así como su relación con las demás pruebas que existan en el proceso.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En ese sentido, la Sección17 ha reiterado que un conjunto de indicios contundentes es suficiente para determinar con certeza que el contribuyente simuló operaciones, lo cual desvirtúa la presunción de veracidad de la declaración, por ello, ante la contundencia de los indicios, en aplicación del artículo 167 del CGP, al contribuyente corresponde demostrar que las operaciones con esos proveedores fueron reales.
Ahora bien, en la medida en que el desconocimiento de compras e impuestos descontables se sustentó en la simulación de las operaciones entre la actora y su proveedor, resulta pertinente precisar que, si bien, ninguna norma del ordenamiento tributario fija los medios de prueba conducentes para acreditar la existencia de la simulación, su demostración se enmarca en la regla general de libertad probatoria consagrada en el inciso 1 del artículo 175 del CPC, recogido por el artículo 165 del CGP, por ello, la eficacia de los medios probatorios aportados para este fin dependerá «de [su] mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse»18 -artículo 743 del ET-, esto es, de la realidad de las operaciones realizadas con dicho proveedor.
La Sala19 también ha señalado que el rechazo de los costos no requiere la declaratoria de proveedor ficticio, porque las normas de admisibilidad e inadmisibilidad de estos conceptos no condicionan el rechazo a esa declaración. En el caso concreto, los costos e impuestos descontables desconocidos a la demandante en los actos acusados corresponden a las transacciones con el proveedor Femexa, cuestionadas por la DIAN, quien a través de pruebas directas e indirectas estableció que no sucedieron realmente, recayendo en la actora la responsabilidad de contraprobar para acreditar la existencia de esas operaciones a fin de conseguir el efecto jurídico perseguido -aceptación de costos y consiguiente impuesto descontable-.
La DIAN cuestionó la veracidad de las facturas como respaldo documental de las transacciones de la demandante con Femexa, dadas las inconsistencias entre las fechas de los recibos de pago y las facturas correspondientes, que supuestamente sustentaban pagos de contado y en efectivo de las transacciones. El tribunal, por su parte, acogió los cuestionamientos de la administración, en oposición a lo cual CIMA insistió en el valor probatorio de las facturas aportadas con el cumplimiento de los requisitos formales en su expedición, sin ofrecer mejores o mayores explicaciones sobre esas inconsistencias.
Aun cuando se acreditó el registro formal de la transacción -que no se discute-, no sucedió lo mismo con las circunstancias de tiempo, modo y lugar que demuestren la capacidad e infraestructura del proveedor para ejecutar las transacciones examinadas por la DIAN20. Por el contrario, con base en el material probatorio incorporado al expediente administrativo se construyeron indicios que, analizados en conjunto, demuestran la inexistencia de las operaciones comerciales de la demandante con Femexa, como el hecho de que no fue posible verificar las consignaciones efectuadas a la proveedora, lo cual quedó descrito en los actos demandados y reseñado en el fallo apelado.
Estos indicios no fueron desvirtuados por la sociedad apelante, por lo que constituyen prueba suficiente para el rechazo de las compras e impuestos descontables contenido en los actos demandados. 17 Sentencias del 13 de agosto de 2015 (exp. 20822, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; 23 de noviembre de 2023 (exp. 27234, CP: Milton Chaves García); 23 de mayo de 2024 (exp. 28281, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto); 23 de mayo de 2024 (exp. 27647, CP.
Wilson Ramos Girón); entre otras. 18 Sentencia del 16 de noviembre de 2023 (exp 27659, CP. Wilson Ramos Girón) 19 Sentencias del 11 de mayo de 2017 (exp. 21373, CP: Milton Chaves García); 05 de marzo de 2018 (exp. 21783, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; y 08 de agosto de 2019 (exp. 21965, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez) 20 Sentencia del 06 de junio de 2024 (exp. 28006, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La apelante tampoco desvirtuó la legalidad del traslado de pruebas de otro expediente administrativo, sobre las actividades del mismo proveedor.
El simple hecho de que las pruebas hayan sido obtenidas en otra investigación administrativa y luego trasladadas a la que originó los actos aquí demandados, no da lugar a desestimar su idoneidad probatoria, máxime cuando la carga de probar esa falta de idoneidad recae en la demandante, quien no ofreció pruebas a ese respecto ni demostró la irrazonabilidad de las conclusiones de la administración sobre las mismas.
Esta situación también lleva a que no se está en un entorno de duda sino de inactividad probatoria de la actora. La falta de establecimiento de comercio del proveedor constituyó un indicio adicional a aquellos que halló la DIAN en punto a que las operaciones declaradas por CIMA con Femexa fueron simuladas. Si bien contar con un establecimiento de comercio para ese propósito no es obligatorio, reforzó la conclusión de la inexistencia de las operaciones declaradas.
En contraste, la actora no demostró cómo era posible que Femexa no tuviera un establecimiento físico, pero supuestamente tuviera la capacidad operativa para fungir como su proveedor. En igual sentido, la falta de relación entre los elementos supuestamente adquiridos y su papel en el desarrollo del objeto social de CIMA, así como la falta de registro de las operaciones de Femexa con terceros, o de la adquisición de los mismos bienes de manos de terceros, fortalece la conclusión de la DIAN, sin que por otra parte, la demandante demostrara el aducido esquema negocial «no convencional», que justificara las inconsistencias y la falta de información advertida por la administración y, de contera, desvirtuara la conclusión de la inexistencia de las operaciones que condujo a la demandada a liquidar el impuesto a cargo de la actora e imponerle sanción por inexactitud.
Se reitera que aun cuando en los procesos de fiscalización no se pretende exigir a los contribuyentes obligaciones adicionales a las establecidas por la ley, y menos respecto de sus proveedores, lo cierto es que en la autoridad tributaria radica el deber de verificar la realidad de las operaciones, que una vez es cuestionada por la administración, incumbe demostrarla al investigado mediante pruebas válidas, que además enerven los hallazgos de la administración tributaria21.
En síntesis, la sociedad apelante no desvirtúo las conclusiones de la sentencia apelada, en tanto no acreditó la existencia de las operaciones cuestionadas por la DIAN, que demeritaran las razones expuestas en los actos demandados, en su lugar, se limitó a afirmar en abstracto que las pruebas presentadas eran suficiente sustento de la existencia de tales operaciones.
Asimismo, se constató que el rechazo de las compras e impuestos descontables asociadas a las transacciones con el proveedor Femexa, no obedeció a que se le hubiera declarado proveedor ficticio, sino al hecho de quedar demostrado, con base en otros elementos probatorios no demeritados por la actora, que esas operaciones fueron simuladas.
Por tanto, el cargo de apelación no prospera. Se ratifica la sanción por inexactitud ante la inclusión de impuestos descontables por compras inexistentes, no atribuible a una diferencia de criterios sobre el derecho aplicable -argumento que por demás no fue aducido en la demanda- por tratarse de un debate probatorio, sin que se requiera ajustar por favorabilidad la multa, pues fue impuesta en el 100% en la liquidación oficial de revisión. 21 Sentencias del 15 de octubre de 2020 y del 23 de mayo de 2024 (exps. 23974 y 28281, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto); y 09 de mayo de 2024 (exp. 28018, CP: Wilson Ramos Girón) Radicado: 25000-23-37-000-2020-00502-01 (28880) Demandante: Corporación Integral del Medio Ambiente – CIMA 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Conclusión 3- Por lo razonado en precedencia, se establece en este caso con base en los elementos de prueba la irrealidad de las operaciones cuestionadas, por lo que procede rechazar las compras e impuestos descontables cuya inexistencia quedó en evidencia por la contundencia de un conjunto de indicios no desvirtuado.
En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada. Costas 4- Como la actora es la parte vencida, no procede análisis frente a la condena en costas por ella solicitada. Acorde con el criterio de la Sección, por no estar probadas en el expediente, no se condenará en costas en esta instancia, conforme con el artículo 365.8 del CGP. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Confirmar la sentencia apelada. 2. Sin condena en costas en segunda instancia. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN MILTON CHAVES GARCÍA Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador