25000233700020190025901 — Consejo de Estado

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D.C., nueve (9) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: JUAN CARLOS PARÍS VÉLEZ Demandado: UAE DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL – UGPP Temas: Contribuciones a salud y pensión (enero a diciembre de 2014).

Trabajador independiente por cuenta propia (rentista de capital). Motivación de los actos expedidos por la UGPP. Base gravable. Realización del ingreso por dividendos SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia del 16 de junio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que resolvió: «PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Resolución No. RDC-2017-04037 del 06 de diciembre de 2017, proferida por el Subdirector de Determinación de Obligaciones de la U.A.E. UGPP, mediante la cual profirió Liquidación Oficial por inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes al Sistema de la Protección Social Integral en los subsistemas de salud y pensión, y sanciona por no declarar por las conductas de omisión e inexactitud, y de la Resolución No. RDC-2018-01564 del 29 de noviembre de 2018, expedida por el Director de Parafiscales de la U.A.E. UGPP, que resolvió un recurso de reconsideración, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho ORDENAR a la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social -UGPP- que efectúe una nueva liquidación considerando que, para los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014 el demandante debía cotizar conforme a los ingresos efectivamente percibidos, determinados en esta providencia.

TERCERO: Sin condena en costas […]».

ANTECEDENTES Previo requerimiento para declarar y/o corregir1, la Subdirección de Determinación de Obligaciones de la UGPP expidió la Liquidación Oficial nro. RDO-2017-04037 del 6 de diciembre de 2017 contra Juan Carlos París Vélez por inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a salud y pensión por los períodos de enero a diciembre de 2014, e impuso las sanciones por no declarar -omisión- e inexactitud. 1 Los actos administrativos pueden consultarse en el índice 2 de Samai, archivo: «ED_ANEXOS_7ANEXOS(.pdf)».

Págs. 2 a 84. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co El aportante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial, el cual fue decidido por la Dirección de Parafiscales de la UGPP mediante la Resolución nro.

RDC-2018-01564 del 29 de noviembre de 2018, en el sentido de modificar el acto recurrido para reducir los aportes y la sanción por inexactitud, y confirmar la impuesta por no declarar -omisión-. DEMANDA La parte demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011 (en adelante, CPACA), formuló las siguientes pretensiones2: «1.

Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial No. RDO-2017-04037 del 06 de diciembre de 2017, expedida por el Subdirector de Determinación de Obligaciones de la UGPP, por medio de la cual se profirió a cargo de mi representado un acto administrativo que determinó diferencias en aportes al Sistema de la Protección Social por inexactitud y omisión respecto a los períodos enero a diciembre de 2014, y además le impuso sanción por omisión. 2.

Que se declare la nulidad parcial de la Resolución No. RDC-2018-01564 del 29 de noviembre de 2018, expedida por el Director de Parafiscales de la UGPP, mediante la cual se resolvió en forma parcialmente favorable el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la Liquidación Oficial No. RDO-2017-04037 del 06 de diciembre de 2017.

La nulidad solicitada en esta demanda debe ser declarada en relación con los cuestionamientos que subsistieron. 3. Que, como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho: 3.1. Que se declare que el señor JUAN CARLOS PARÍS VÉLEZ no tenía la obligación de aportar por el año 2014 por cuanto el ordenamiento jurídico no prevé los elementos de la obligación tributaria parafiscal en Seguridad Social para los ingresos obtenidos como rentista de capital. 3.2.

Se declaren en firme las liquidaciones privadas contenidas en las planillas de cotización de aportes que están siendo cuestionadas por los actos demandados. 3.3. Se declare que el señor JUAN CARLOS PARÍS VÉLEZ se encuentra a paz y salvo por los conceptos objeto de debate, debido a que efectuó los aportes al Sistema de Protección Social, conforme al ordenamiento legal vigente».

Invocó como vulnerados los artículos 13, 29, 123, 209, 338 y 363 de la Constitución Política (CP), 107 del Estatuto Tributario (ET), 8 de la Ley 153 de 1887, 43 de la Ley 962 de 2005, 10 de la Ley 1437 de 2011 (CPACA), 135 de la Ley 1753 de 2015, 19 del Decreto 1772 de 1994, y las Leyes 100 de 1993 y 797 de 20033. Como concepto de la violación, expuso: Vulneración al principio de reserva legal.

Elementos de la parafiscalidad (base gravable). Los aportes al sistema de la protección social tienen carácter tributario, y en esa medida, los elementos esenciales deben ser fijados por el Congreso de la República como lo establece el artículo 338 de la CP, en garantía del principio de reserva de ley. 2 Índice 2 de Samai, archivo: «ED_DEMANDAY_2DEMANDAYANEXOSP(.pdf))».

Págs. 3 a 4. 3 Índice 2 de Samai, archivo: «ED_DEMANDAY_2DEMANDAYANEXOSP(.pdf))». Pág. 15. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Para el año 2014 no existía ley que regulara la base gravable sobre la cual los rentistas de capital debían liquidar y pagar los aportes al sistema de la protección social.

Las normas en las que la UGPP sustenta la fiscalización se refieren exclusivamente a los prestadores de servicios -arts. 15 y 157 de la Ley 100 de 1993-. Si bien el artículo 19 de la Ley 100 de 1993 señala que los afiliados al sistema que no estén vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos cotizan sobre los ingresos efectivamente percibidos, la norma no define la forma de depurar dicho ingreso, y no se puede acudir al artículo 1 del Decreto 510 de 2003, porque se refiere a los prestadores de servicios.

Como para los períodos fiscalizados no existía norma que fijara la base gravable, las contribuciones calculadas en los actos acusados son improcedentes. Pago de aportes sobre los dividendos. De aceptarse que el IBC se calcula a partir de los ingresos efectivamente percibidos, no habría lugar a contribuir respecto de los dividendos a favor del afiliado -$2.160.000.000-, pues según el Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. del 24 de septiembre de 2014, aquellos se capitalizaron y no ingresaron al patrimonio del socio.

Por lo tanto, es errada la apreciación de la entidad, en el sentido que se obtuvieron y, además, repartirlos en los 12 períodos del año, para ser gravados. En gracia de discusión, si los dividendos constituyen ingreso para el aportante, debe entenderse recibido en el mes en el que la autoridad societaria dispuso su reparto entre los socios.

Pago de aportes sobre los intereses presuntos. En la declaración de renta se registraron $59.434.000 por concepto de intereses, que no son reales sino presuntos de conformidad con el artículo 35 del ET, según el cual, las deudas por préstamos en dinero entre las sociedades y los socios generan intereses presuntivos. Por consiguiente, al tratarse de una ficción legal no hay lugar al pago de las contribuciones que exige la UGPP, y mucho menos a dividir ese monto en los 12 períodos del año. Pago de aportes sobre los ingresos como prestador de servicios.

El afiliado recibió ingresos en dos calidades distintas, como rentista de capital -independiente por cuenta propia- y trabajador independiente prestador de servicios, producto de esta última obtuvo en el exterior un ingreso de USD100.000 -valor en cambio de la fecha de operación equivalente a $204.952.000-, por servicios de capacitación prestados en el extranjero en el mes de febrero de 2014 a la empresa Quantic Development S.A. Panamá, como se evidencia del contrato aportado en sede administrativa.

Por consiguiente, los aportes debían hacerse por la duración del contrato que fue solo en el mes de febrero de 2014, al ingreso se le aplica el 40% y como supera el tope de los 25 SMMLV, la base gravable se fija en ese monto. Teniendo en cuenta lo anterior, no le asiste razón a la UGPP al dividir el total del ingreso en los 12 períodos del año 2014, desconociendo el valor probatorio del contrato, el que da cuenta de que el servicio solo se prestó en el mes de febrero de 2014.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Base de cálculo de los aportes como prestador de servicios. Como los meses fiscalizados son los del año 2014, la norma que establece la base gravable para liquidar y pagar los aportes de los independientes que prestan servicios, es el artículo 18 de la Ley 1122 de 2007, según el cual, corresponde al 40% del total del ingreso percibido.

Por la misma razón, no es procedente que la UGPP fije la base gravable de conformidad con lo previsto en la Ley 1735 de 2015, comoquiera que la norma entró en vigor en julio de ese año, fecha posterior a los períodos revisados. Obligación de afiliarse y aportar a los subsistemas de salud y pensión. El aportante en su condición de prestador de servicios estaba obligado a afiliarse a salud y pensión, conducta que acreditó ante la UGPP respecto de los períodos fiscalizados.

Pagos realizados por el aportante. Los ajustes determinados en el requerimiento para declarar y/o corregir los pagó el obligado el 30 de junio de 2017, como consta en las planillas PILA aportadas con el recurso de reconsideración. Falta de motivación. La UGPP tomó la información de la declaración de renta presentada por el aportante por el año 2014, sin tener en cuenta las circunstancias particulares de la actividad económica y los ingresos.

Además, consideró que se adeudan mayores valores por todos los períodos, tan solo acudiendo a la norma que fija el tope del IBC en 25 SMMLV. Por consiguiente, ante la falta de motivación, los actos administrativos demandados son nulos. OPOSICIÓN La UGPP se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente4: Frente a la vulneración del principio de reserva legal - elementos del tributo, puso de presente que los rentistas de capital están obligados a afiliarse y pagar los aportes al sistema de seguridad social en el régimen contributivo, porque cuentan con capacidad de pago, y ante el incumplimiento de sus deberes con el sistema, pueden ser objeto de fiscalización por parte de la UGPP.

La Ley 1438 de 2011 -art. 33- dispone que los declarantes de renta, IVA e ICA se presumen con capacidad de pago, y están obligados a afiliarse al régimen contributivo. De conformidad con el artículo 19 de la Ley 100 de 1993, la base gravable para los trabajadores independientes corresponde a los ingresos efectivamente percibidos, y según el parágrafo del artículo 1 del Decreto 510 de 2003, son aquellos que el aportante recibe para su beneficio personal, a los que se les puede deducir los costos asociados a la actividad económica según los criterios de causalidad, necesidad y proporcionalidad -art. 107 del ET-.

Para los independientes contratistas de prestación de servicios, el artículo 18 de la Ley 1122 de 2007 prevé que deben cotizar sobre una base máxima de un 40% del valor mensualizado del contrato. 4 Índice 2 de Samai, archivo: «ED_CONTESTACI_10CONTESTACIONDEMA(.pdf)». Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En el caso particular, a partir de la declaración de renta del año 2014 se estableció que el obligado percibió ingresos por honorarios, comisiones y servicios -$204.952.000-, intereses y rendimientos financieros -$59.434.000-, y dividendos y participaciones - $2.162.520.000-, por lo que, al tener capacidad de pago, debía afiliarse, declarar y pagar los aportes al sistema de seguridad social.

Puso de presente que la declaración de renta por sí sola no es prueba de los costos y gastos en los que incurrió el aportante, ni permite constatar que los valores registrados tienen relación de causalidad, son necesarios y proporcionales -art. 107 del ET-. Respecto de los dividendos, explicó que según el Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. del 24 de septiembre de 2014, las utilidades con corte a agosto de ese año en cuantía de $2.160.000.000 se capitalizaron, motivo por el cual, la entidad mensualizó ese valor en partes iguales en los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014 -$540.630.000-5.

Frente a los honorarios por servicios prestados al cliente Quantic Development S.A. Panamá por la suma de USD100.000, señaló que el IBC se fijó aplicando el 40% al total del ingreso, de conformidad con el artículo 18 de la Ley 1122 de 2007 -IBC= $204.952.000 * 40% = $81.981.000-. En relación con los intereses por el monto de $59.434.000, precisó que se repartieron en los 12 meses del año 2014 ante la falta de prueba del período de causación, y de lo dicho por el aportante de que se tratan de intereses presuntos.

En conclusión, los ingresos de la declaración de renta del año 2014 se distribuyeron en los períodos fiscalizados, así: (i) los dividendos se asignaron proporcionalmente de septiembre a diciembre, (ii) los honorarios por servicios se registraron en febrero y (iii) los intereses se mensualizaron6. En cuanto al pago de aportes afirmó que con posterioridad al requerimiento para declarar y/o corregir el obligado pagó parcialmente las contribuciones, lo que dio lugar a que se tuviera por subsanada la conducta de omisión en la afiliación y/o vinculación -eliminación de ajustes de la liquidación-; sin embargo, la sanción se mantuvo porque el pago fue posterior al momento que según la norma evita su imposición. En torno a la falta de motivación indicó que los mayores valores liquidados se fijaron a partir de los hechos indicativos de la declaración de renta, lo que no fue desvirtuado por el obligado; además, los actos describen los conceptos, subsistemas, tarifas y totales liquidados.

Por lo anterior, estos no son nulos. TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA 5 Corresponde a la proporcionalidad de $2.162.520.000 declarados en renta, diferencia de $520.000 que no se encuentra justificada. 6 Según se evidencia en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, en el mes de febrero se reconocieron costos en cuantía de $122.971.200, no obstante, no se explica el hecho económico que los originó. Tampoco se discuten.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Mediante auto del 3 de mayo de 2022 el tribunal fijó el litigio y corrió traslado a las partes y al Ministerio Público para que presentaran los alegatos de conclusión y concepto, respectivamente7.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, en la sentencia apelada: (i) anuló parcialmente los actos administrativos demandados, (ii) a título de restablecimiento del derecho le ordenó a la UGPP practicar una nueva liquidación de las contribuciones de los meses de septiembre a diciembre de 2014 conforme los ingresos efectivamente percibidos, fijados en la providencia, y (iii) no condenó en costas, con fundamento en lo siguiente8: Los trabajadores independientes, los rentistas de capital y los propietarios de empresas deben afiliarse como cotizantes al sistema de seguridad social integral.

Aclaró que la expresión «trabajadores independientes» incluye a todas las personas económicamente activas. De conformidad con el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011, se presumen con capacidad de pago y deben afiliarse al régimen contributivo, entre otros, los declarantes de renta, IVA e ICA. Si bien para el año 2014 el Gobierno Nacional no había reglamentado el sistema de presunción de ingresos que dispone la mencionada norma, eso no impide que aquellos sujetos deban cumplir las obligaciones.

En el caso particular, se trata de un declarante de renta que ejerce la actividad económica 7020 -actividades de consultoría de gestión- y, además, es rentista de capital, lo que significa que es un trabajador independiente del que se presume la capacidad de pago, por ende, está obligado a contribuir. La base gravable sobre la cual deben cotizar los trabajadores por cuenta propia está conformada por los ingresos efectivamente percibidos, los que se calculan a partir de los que recibe el afiliado menos las erogaciones para desarrollar la actividad lucrativa, que cumplan los criterios de causalidad, necesidad y proporcionalidad.

Entre tanto, los independientes contratistas de prestación de servicios cotizan sobre una base máxima del 40% del valor mensualizado del contrato. En todo caso, la base debe ser como mínimo 1 SMMLV y máximo 25 SMMLV. Para efectos de las contribuciones al sistema de la protección social, la entidad puede valorar la declaración de renta que goza de presunción de veracidad, pero los hechos económicos registrados -ingresos y deducciones- admiten prueba en contrario, sin que tenga incidencia en la determinación del impuesto sobre la renta.

Sobre los dividendos afirmó que del Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. se evidencia que la utilidad no la recibió el aportante -$2.160.000.000-, sino que fue capitalizada, por lo que según las normas tributarias9 y la jurisprudencia del Consejo de Estado10, se trata de un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia 7 Índice 2 de Samai, archivo: «ED_AUTOFIJA_12AUTOFIJALITIGIO(.pdf)». 8 Índice 39 de Samai del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 9 Artículo 36-3 del ET. 10 Sentencia del 7 de diciembre de 2020, exp. 25031, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co ocasional; además, esa figura es una reclasificación de cuentas que no implica un incremento del patrimonio ni constituye un aporte como tal.

Sin perjuicio de lo anterior, debe tenerse en cuenta que el IBC de los aportes al sistema de la protección social corresponde a los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado -arts. 18 y 19 de la Ley 100 de 1993 y 3 de la Ley 797 de 2003-, y al no probarse un ingreso real para el obligado producto de la revalorización del patrimonio, no es procedente su inclusión en la base gravable.

Ahora, entre el valor declarado en renta por dividendos y el certificado en el acta de asamblea societaria existe una diferencia de $520.000 -superior en el primer documento-, respecto de los cuales no se explicó el origen o período de percepción, motivo por el cual se imputan de manera proporcional en los meses en los que la UGPP lo hizo con los dividendos -septiembre a diciembre de 2014-.

Prosperó parcialmente el cargo. Frente a los intereses, señaló que en los actos acusados se evidencia que en sede administrativa la entidad requirió al aportante las pruebas que dieran cuenta de que se trataban de los intereses presuntos del artículo 35 del ET; sin embargo, no lo hizo. Falta de actividad probatoria que también se mantuvo en vía judicial.

Negó el cargo. Respecto de los honorarios por servicios -contrato de prestación de servicios- precisó que contrario a lo afirmado en la demanda, la UGPP no mensualizó los ingresos obtenidos por ese concepto, sino que los tuvo en cuenta solo en el mes en el que se causaron - febrero de 2014-. Negó el cargo. Por último, no condenó en costas por no estar probadas.

RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia en los siguientes términos11: Sobre la base gravable, refirió que para el año 2014 el legislador no había regulado ese elemento del tributo para los rentistas de capital, lo cual desconoce el principio de reserva legal en la materia. Además, el artículo 19 de la Ley 100 de 1993 prevé que los aportes se pagan sobre los ingresos efectivamente percibidos, pero no explica la forma de establecerlos, siendo improcedente acudir al artículo 1 del Decreto 510 de 2003, porque regula la situación de un sujeto pasivo diferente.

El artículo 33 de la Ley 1438 de 2011, que establece la presunción de capacidad de pago y de ingresos para los declarantes de renta, no aplicaba para el año 2014, porque el Gobierno Nacional no había reglamentado el sistema de presunción. Además, esa norma se refiere al sistema de salud, no al de pensiones. Respecto de los ingresos como prestador de servicios afirmó que se generaron en virtud del contrato de prestación de servicios ejecutado en el extranjero, razón por la cual, y al tenor del artículo 24 del ET, no se trata de un ingreso de fuente nacional y, 11 Índice 43 de Samai del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co en esa medida, no puede estar gravado con las contribuciones al sistema de la protección social. Frente a los intereses señaló que conforme al artículo 35 del ET no corresponden a ingresos reales sino presuntos, es decir, son una ficción legal que no supone que efectivamente se hayan percibido, motivo por el cual no están gravados con las contribuciones al sistema de la protección social.

Sobre la falta de motivación indicó que la UGPP tomó la información de la declaración de renta presentada por el aportante por el año 2014, y sin tener en cuenta las circunstancias particulares de la actividad económica y los ingresos, consideró que se adeudan mayores valores por todos los períodos, tan solo acudiendo a la norma que fija el tope del IBC en 25 SMMLV.

Por consiguiente, ante la falta de motivación los actos administrativos demandados, estos son nulos. La entidad demandada apeló la sentencia de primera instancia con fundamento en lo siguiente12: El ingreso por los dividendos se entiende realizado cuando se adquiere el derecho a recibirlos o exigirlos, en este caso, a partir del momento de la firma del Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. en la que se decidió sobre la capitalización de las utilidades.

Lo anterior, se sustenta en los artículos 27, 28 y 30 del ET que regulan la realización del ingreso para los no obligados y obligados a llevar contabilidad, y la definición de dividendos o participaciones, respectivamente, según los cuales, los ingresos por ese concepto se entienden realizados por los accionistas, socios, etc., cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles.

TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA Los recursos de apelación se admitieron mediante auto del 8 de noviembre de 202213. Al no ser necesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar. El Ministerio Público no emitió concepto. La parte actora se pronunció en esa etapa procesal y reiteró los argumentos de la demanda y del recurso de apelación en relación con la forma en la que se distribuyeron los dividendos -capitalización-, la diferencia entre ingresos presuntos y reales, la obligación de afiliarse a los sistemas de salud y pensión, el IBC de los prestadores de servicios y la falta de motivación de los actos administrativos demandados14.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de la liquidación oficial proferida por la UGPP contra el demandante por inexactitud en las autoliquidaciones y pagos de los aportes a salud y pensión por los períodos de enero a diciembre de 2014, e impuso las sanciones por 12 Índice 42 de Samai del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 13 Índice 4 de Samai. 14 Índice 11 de Samai.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co no declarar -omisión- e inexactitud, y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, en el sentido de modificar el acto recurrido.

En los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes, la Sala debe establecer: (i) si los actos administrativos demandados están motivados, (ii) si para el año 2014 existía base gravable sobre la cual los trabajadores independientes por cuenta propia -rentistas de capital- debían calcular, declarar y pagar los aportes al sistema de la protección social y (iii) si los ingresos por dividendos e intereses están gravados con las contribuciones al sistema de seguridad social integral, y en caso afirmativo, determinar cuándo se entienden realizados.

La Sala no resolverá acerca de las contribuciones liquidadas sobre los ingresos percibidos por el aportante como independiente prestador de servicios, comoquiera que el argumento a partir del cual la parte actora pretende cuestionar la decisión del tribunal -el ingreso no es de fuente nacional (art. 24 del ET)- solo fue puesto en consideración con el recurso de apelación, de modo que, la contraparte no tuvo la oportunidad de controvertirlo ni el a quo de analizarlo, pues la discusión propuesta en primera instancia se concretó en el período de causación. Por consiguiente, la Sala se abstendrá de abordar su estudio, en tanto que, si bien conforme al artículo 328 del CGP, el juez de segunda instancia debe pronunciarse sobre los argumentos expuestos por el apelante, no se puede obviar que estos deben ser consonantes con lo planteado en la demanda, pues de lo contrario se vulneraría el derecho de defensa y contradicción de la contraparte y se desatendería el objeto del recurso de apelación, que no es otro que se examine la cuestión decidida, únicamente en relación con los reparos concretos formulados por el apelante, para que el superior revoque o reforme la decisión tomada por el a quo -art. 320 CGP-15.

Motivación de los actos administrativos expedidos por la UGPP La Sala ha expuesto que el acto administrativo, como expresión de la voluntad administrativa unilateral encaminada a producir efectos jurídicos a nivel general y/o particular y concreto, se forma por la concurrencia de elementos de tipo subjetivo - órgano competente-, objetivo -presupuestos de hecho a partir de un contenido en el que se identifique objeto, causa, motivo y finalidad, y elementos esenciales referidos a la efectiva expresión de una voluntad unilateral emitida en ejercicio de la función administrativa- y formal -procedimiento de expedición-16.

Tratándose de la motivación de los actos de determinación expedidos por la UGPP, la Sección17 ha considerado que estos se entienden motivados en la medida en que incluyan los valores y las razones en las que se sustentan los ajustes. Además, ha aceptado como parte de la motivación los archivos Excel, que detallan la forma en la que se determina el ajuste de aportes en cada uno de los subsistemas.

Para la Sala, en la motivación de esta clase de actos y dependiendo de la conducta - omisión, mora e inexactitud-, es necesario que se identifique el tipo de incumplimiento, el 15 En el mismo sentido, cfr. las sentencias del 9 de septiembre de 2021, exp. 22652, del 19 de mayo de 2022, exp. 24088, y del 29 de junio de 2023, exp. 26364, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 16 Sentencia del 24 de junio de 2021, exp. 25467, en la que se reiteran las sentencias del 12 de octubre de 2017, exp. 19950, y del 27 de agosto de 2020, exp. 24533, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 17 Cfr. la sentencia del 2 de octubre de 2019, exp. 24090, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co año, el mes, los pagos que constituyen salario y cuáles no, el total remunerado, el IBC, entre otros aspectos. En este caso, la parte demandante insiste en que los actos demandados carecen de fundamentos legales, jurisprudenciales y probatorios, porque la entidad tomó la información de la declaración de renta sin revisar las circunstancias particulares de la actividad ejecutada por el obligado.

Revisados los actos enjuiciados, se concluye que estos no adolecen de motivación, puesto que contienen los antecedentes que los originaron, los motivos de inconformidad que expuso el aportante, los fundamentos legales y jurisprudenciales sobre la obligación de los independientes (por cuenta propia -rentistas de capital- y prestadores de servicios) de realizar los aportes y la forma de calcular el IBC, y en el archivo Excel que hace parte integral de los mismos, se detalla la liquidación o ajustes determinados -ingresos y la distribución en cada período-.

También se evidencia que la entidad además de la declaración de renta tuvo en cuenta otros elementos de juicio para determinar los montos y períodos de percepción del ingreso, por ejemplo, las actas de asamblea de accionistas, contrato de prestación de servicios y facturas de venta de servicios. En conclusión, se concuerda con el tribunal, en que los actos administrativos demandados no están viciados de nulidad por falta de motivación. No prospera el recurso.

Del IBC para realizar los aportes a salud y pensión a cargo de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios Sobre el IBC para las cotizaciones a salud y pensión de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios, la Sección ya se pronunció en varias oportunidades18, concluyendo que existía base gravable para los períodos de enero a diciembre de 2014, tal como pasa a exponerse, a partir del siguiente desarrollo normativo: Tratándose del subsistema de pensión, los artículos 15 y 19 de la Ley 100 de 1993, modificados por los artículos 3 y 6 de la Ley 797 de 2003, respectivamente, disponen que: «Artículo 15.

Afiliados. Serán afiliados al Sistema General de Pensiones: 1. En forma obligatoria: Todas aquellas personas vinculadas mediante contrato de trabajo o como servidores públicos. Así mismo, las personas naturales que presten directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado, bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios, o cualquier otra modalidad de servicios que adopten, los trabajadores independientes19 […] Parágrafo 1.

En el caso de los trabajadores independientes se aplicarán los siguientes principios: 18 Sentencias del 14 de septiembre de 2023, exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, reiterada en sentencias del 16 y 23 de noviembre de 2023, exps. 25409 y 26822, C.P. Wilson Ramos Girón, y del 28 de septiembre de 2023 y 15 de febrero de 2024, exps. 26706 y 27583, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, respectivamente. 19 Expresión declarada exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-259 de 2009, M.P. Mauricio González Cuervo.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co a) El ingreso base de cotización no podrá ser inferior al salario mínimo y deberá guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado20.

De tal manera que aquellos que posean capacidad económica suficiente, efectúen los aportes de solidaridad previstos en la ley […] Artículo. 19. Base de cotización de los trabajadores independientes. Los afiliados al sistema que no estén vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos, cotizarán sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien, guardando correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos. […]» [destaca la Sala].

Nótese que las citadas normas coinciden en señalar que, el ingreso base de cotización de los trabajadores independientes debe guardar «correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos», no obstante, no se ocupan de puntualizar el alcance de la expresión. Fue el parágrafo 1 del artículo 1 del Decreto 510 de 200321, que reglamenta el artículo 3 de la Ley 797 de 2003, que a su vez modificó el artículo 15 de la Ley 100 de 1993 - antes citado-, el que establece que «[s]e entiende por ingresos efectivamente percibidos por el afiliado aquellos que él mismo recibe para su beneficio personal.

Para este efecto, podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario». Ahora, debe advertirse que el artículo 1 del Decreto 510 de 2003 reglamenta lo referente al deber de afiliación de «las personas naturales que prestan directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten», quienes al igual que los trabajadores independientes, deben realizar las cotizaciones sobre una base que corresponde a los ingresos efectivamente percibidos, por lo que el solo hecho de que la definición de este último presupuesto esté delimitada en una norma que no alude a los sujetos pasivos como el aquí demandante, no impide que se tenga en cuenta para efectos de establecer lo que en materia de contribuciones para los trabajadores independientes se entiende por ingresos efectivamente percibidos, toda vez que se trata de la fijación de la base gravable para cumplir con las obligaciones del mismo sistema.

Razonar lo contrario implicaría suponer la necesidad de que el legislador o el Gobierno tuvieran que indicar frente a cada afiliado independiente -género-, el alcance de las expresiones, desconociendo que en esta materia es imprescindible interpretar de forma sistemática las normas que regulan los elementos de la obligación. Al respecto, debe señalarse que la potestad reglamentaria en materia de seguridad social que ejerce el Presidente de la República, como, por ejemplo, al expedir el mencionado Decreto 510 de 2003, «permiten el desarrollo de la ley, siempre que al hacerlo no restrinja o exceda los límites previstos por el legislador».

Como lo ha expuesto esta Sección22, el ejercicio de la facultad reglamentaria debe respetar los principios de necesidad y legalidad, el primero se refiere a la obligación 20 Aparte subrayado declarado exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-1089 de 2003, M.P. Álvaro Tafur Galvis, «en el entendido que las expresiones “El ingreso base de cotización no podrá ser inferior al salario mínimo y deberá guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado contenidas en el literal a) del referido parágrafo presuponen la existencia de un ingreso efectivo por parte del trabajador independiente para hacer obligatoria su cotización». 21 «Por medio del cual se reglamentan parcialmente los artículos 3°, 5°, 7°, 8°, 9°, 10° y 14° de la Ley 797 de 2003». 22 Cfr. sentencias del 10 de agosto de 2017, exp. 20464, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto (E), del 6 de diciembre de 2017, exp. 19359, C.P. Milton Chaves García y del 26 de febrero de 2020, exp. 23254, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co de desarrollarse únicamente sobre aspectos de la ley que requieran de precisión para su correcta implementación; por lo tanto, «entre más amplio, general o ambiguo sea el contenido de la ley, más amplia será la facultad reglamentaria.

Mientras que, por el contrario, entre más precisa sea la ley menor será el ámbito de la facultad»23. Y el segundo, propende porque no se exceda el alcance de la ley que dice reglamentar, «pues en ese caso no está asegurando su cumplimiento, sino adicionando un contenido normativo lo que no tiene sustento en una norma de rango superior»24.

Es preciso mencionar que esta Sección en sentencia del 12 de agosto de 200625, al referirse al cargo relacionado con la competencia del Gobierno Nacional «para regular los aportes en salud y en pensión, en lo concerniente al ingreso base de cotización para las personas que se vinculan al Estado o empresas particulares, mediante contrato de servicios», advirtió que «la base de cotización al sistema de pensiones, tratándose de trabajadores vinculados por contrato de servicios fue definida directamente por el legislador, luego el Gobierno Nacional puede en ejercicio de su facultad reglamentaria (art. 189 [11] C.P.), expedir los actos que permitan el desarrollo de la ley, siempre que al hacerlo no restrinja o exceda los límites previstos por el legislador en las disposiciones transcritas».

Postura reiterada por esta corporación en la sentencia del 18 de agosto de 202226, que decidió el medio de control de nulidad simple promovido contra el artículo 70 del Decreto 806 de 1998, que regula la «cotización durante la incapacidad laboral, la licencia de maternidad, vacaciones y permisos remunerados», en la que se precisó que la potestad reglamentaria «es necesaria para lograr la materialización de los mandatos legislativos, pero no puede contradecir su texto o espíritu», además que, «el grado de amplitud o detalle con que el legislador haya regulado un asunto determina el margen de actuación del ejecutivo, por ende, «ante menos cantidad de materia regulada en la ley, existe un mayor campo de acción para el ejercicio de la potestad reglamentaria, y viceversa.

De hecho, el alcance de la potestad reglamentaria depende de la valoración política que el Legislador haga de la materia que desarrolla pues puede regular íntegramente una materia sin dejar margen alguna a la reglamentación, o abstenerse de reglar algunos aspectos, que el Presidente la reglamente para su debida aplicación». En el caso particular, se advierte que la base de cotización al subsistema pensional de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios fue establecida directamente por el legislador, al disponer que serían los «ingresos efectivamente percibidos», situación diferente es que, el Gobierno Nacional en ejercicio de su facultad reglamentaria definió mediante decreto el alcance de esa expresión con el propósito de su debida aplicación, frente a todos los trabajadores independientes, término que conforme a la sentencia C-578 de 200927 incluye a todas las personas económicamente activas.

De otra parte, en lo que se refiere al IBC para el subsistema de salud, el parágrafo 2 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, prevé: «Artículo 204. Monto y distribución de las cotizaciones […] Parágrafo 2. Para efectos del cálculo de la base de cotización de los trabajadores independientes, el Gobierno Nacional reglamentará un sistema de presunciones de ingreso con base en información sobre el nivel de educación, la experiencia laboral, las actividades 23 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 12 de febrero de 2020, exp. 24125, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 24 Ibidem. 25 Consejo de Estado, exp. 15399, C.P. Ligia López Díaz.

En esa providencia se resolvió sobre la nulidad parcial del artículo 23 del Decreto 1073 de 2002 (cotización en contratación no laboral), del artículo 3 del Decreto 510 de 2003 (límites mínimo y máximo IBC, etc.) y de la Circular Conjunta 00001 del 6 de diciembre de 2004 (IBC de los contratistas). 26 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Subsección A, expediente 11001-03-25-000- 2015-00232-00 (0434-2015), C.P. Rafael Francisco Suárez Vargas. 27 M.P. Juan Carlos Henao Pérez.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co económicas, la región de operación y el patrimonio de los individuos. Así mismo, la periodicidad de la cotización para estos trabajadores podrá variar dependiendo de la estabilidad y periodicidad de sus ingresos […]».

Se observa que en el inciso segundo del artículo 4 del Decreto 1070 de 1995, el Gobierno Nacional dispuso que «[l]a Superintendencia Nacional de Salud establecerá el sistema de presunción de ingresos para los trabajadores independientes, el cual deberá ser utilizado por las Entidades Promotoras de Salud para determinar la base de cotización».

En cumplimiento del anterior mandato, la Superintendencia Nacional de Salud profirió la Resolución 9 de 199628, en cuyos artículos primero y segundo estableció: «Artículo primero. Adoptar el diseño conceptual de la aplicación del sistema de presunción de ingresos, basado en el modelo de capital humano para los trabajadores independientes, el cual hace parte integrante de esta Resolución y no podrá ser modificado o adicionado en ningún caso.

Se consideran trabajadores independientes a las personas que se ajustan a la definición indicada en la parte motiva de esta Resolución. Artículo segundo. Establecer el sistema de presunción de ingresos para los trabajadores independientes con base en el diseño adoptado en el artículo anterior, el cual deberá ser utilizado en la programación o desarrollo de las aplicaciones computacionales por parte de las entidades promotoras de salud, las cuales deberán estar disponibles a partir del 1 de febrero de 1996».

Posteriormente, el artículo 66 del Decreto 806 de 199829 reafirmó cuál sería la base de cotización para los trabajadores independientes, en los siguientes términos: «Artículo 66. Base de cotización de los trabajadores independientes. La base de cotización para los trabajadores independientes será determinada sobre los ingresos que calcule la EPS de acuerdo con el sistema de presunción de ingresos definido por la Superintendencia Nacional de Salud […]».

Por su parte, el artículo 25 del Decreto 1406 de 199930 también se refirió al IBC de los trabajadores independientes en relación con el sistema de salud, indicando que: «Artículo 25. Ingreso Base de Cotización para trabajadores independientes afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud – SGSSS. Las entidades promotoras de salud – EPS deberán, al momento de la afiliación, aplicar con suma diligencia a los trabajadores independientes los cuestionarios que, con el fin de determinar las bases presuntas mínimas de los aportes que dichos trabajadores deben efectuar al SGSSS, han establecido los órganos de control o aquellos que sean establecidos en el futuro.

En todo caso, cuando los ingresos reales del trabajador independiente sean superiores a los que resulten de la aplicación de las presunciones sobre bases mínimas, los aportes de dicho trabajador deberán hacerse con base en los ingresos reales. Para tal efecto, los trabajadores independientes que deseen afiliarse al SGSSS deberán presentar una declaración anual, en la cual informen a la EPS, de manera anticipada, el Ingreso Base de Cotización que se tendrá en cuenta para liquidar sus aportes a partir del mes de febrero de cada año y hasta enero del año siguiente. 28 «Por medio de la cual se establece el Sistema de Presunción de Ingresos para los trabajadores independientes». 29 «Por el cual se reglamenta la afiliación al Régimen de Seguridad Social en Salud y la prestación de los beneficios del servicio público esencial de Seguridad Social en Salud y como servicio de interés general, en todo el territorio nacional». 30 «Por el cual se adoptan unas disposiciones reglamentarias de la Ley 100 de 1993, se reglamenta parcialmente el artículo 91 de la Ley 488 de diciembre 24 de 1998, se dictan disposiciones para la puesta en operación del Registro Único de Aportantes al Sistema de Seguridad Social Integral, se establece el régimen de recaudación de aportes que financian dicho sistema y se dictan otras disposiciones».

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Cuando el trabajador independiente no presente su declaración de Ingreso Base de Cotización dentro de los plazos previstos en el presente decreto, se presumirá que el Ingreso Base de Cotización para el período será el declarado en el año inmediatamente anterior, aumentando en un porcentaje igual el reajuste del salario mínimo legal vigente.

En todo caso, dicho Ingreso Base de Cotización no será inferior a la base mínima legal que corresponda […]». [destaca la Sala]. Con la Ley 1438 de 201131, el legislador en el artículo 33 estableció la presunción de capacidad de pago y de ingresos, así: «Artículo 33. Presunción de capacidad de pago y de ingresos. Se presume con capacidad de pago y, en consecuencia, están obligados a afiliarse al Régimen Contributivo o podrán ser afiliados oficiosamente: 33.1 Las personas naturales declarantes del impuesto de renta y complementarios, impuesto a las ventas e impuesto de industria y comercio. 33.2 Quienes tengan certificados de ingresos y retenciones que reflejen el ingreso establecido para pertenecer al Régimen Contributivo. 33.3 Quienes cumplan con otros indicadores que establezca el Gobierno Nacional.

Lo anterior, sin perjuicio de poder ser clasificado como elegible al subsidio por medio del Sisbén, de acuerdo con las normas sobre la materia. El Gobierno Nacional reglamentará un sistema de presunción de ingresos con base en la información sobre las actividades económicas. En caso de existir diferencias entre los valores declarados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y los aportes al sistema estos últimos deberán ser ajustados».

Del recuento normativo, pueden extraerse las siguientes conclusiones: (i) Por disposición legal, el cálculo del IBC para liquidar los aportes a salud quedó a cargo del Gobierno Nacional mediante reglamentación de un sistema de presunción de ingresos, que a su vez el ejecutivo le asignó a la Superintendencia Nacional de Salud. (ii) El citado órgano de vigilancia y control por medio de acto administrativo adoptó y estableció el diseño conceptual del sistema de presunción de ingresos.

(iii) La aplicación del mencionado sistema estaba sujeta a la afiliación voluntaria por parte del trabajador independiente, en cuyo caso, las entidades promotoras de salud debían procurar el diligenciamiento de los cuestionarios que permitieran establecer la base presunta mínima. (iv) Cuando los ingresos reales del trabajador independiente superaban los que resultaban de la aplicación de las presunciones sobre bases mínimas, los aportes debían hacerse a partir de los ingresos reales.

(v) Las personas naturales declarantes de renta, IVA e ICA, y quienes tienen certificado de ingresos y retenciones que reflejan el ingreso mínimo para pertenecer al régimen contributivo, se presumen con capacidad de pago, y deben afiliarse, so pena de ser inscritos oficiosamente. 31 «Por medio de la cual se reforma el Sistema General de Seguridad Social en Salud y se dictan otras disposiciones».

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co (vi) El inciso final del artículo 33 de la Ley 1438 de 2011 encargó al Gobierno Nacional de la reglamentación de un sistema de presunción de ingresos.

Pero también estableció que, si existían diferencias entre los valores declarados ante la DIAN y los aportes al sistema, estos debían ajustarse. De esto último, es claro para la Sala que la presunción de ingresos para efectos de determinar la base de los aportes al subsistema de salud aplica siempre y cuando el afiliado no se encuentre en alguno de los supuestos previstos en el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011 -personas naturales declarantes de renta, IVA e ICA, y quienes tienen certificado de ingresos y retenciones-, porque en esos eventos se cuenta con un indicador de ingreso que desplaza dicha presunción, cuestión que deberá ser analizada en cada caso.

Así las cosas, no le asiste razón al demandante al afirmar que para la vigencia fiscalizada no existía base gravable para liquidar los aportes al sistema de seguridad social integral puesto que, como quedó señalado, en este caso dicha base estaba conformada por los ingresos reales establecidos siguiendo la metodología prevista en el parágrafo 1 del artículo 1 del Decreto 510 de 2003, según el cual, «[s]e entiende por ingresos efectivamente percibidos por el afiliado aquellos que él mismo recibe para su beneficio personal.

Para este efecto, podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario». En consecuencia, no prospera el cargo de apelación. Conformación de la base gravable -dividendos e intereses- Dilucidado que existía base gravable de los aportes a salud y pensión a cargo de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios para los períodos de enero a diciembre de 2014, procede la Sala a verificar, en el caso concreto, su conformación. El documento que sirvió de soporte para determinar los ingresos recibidos por el obligado fue la declaración de renta del año 2014, en la que se registraron los siguientes hechos económicos: INGRESOS RENGLÓN VALOR Honorarios, comisiones y servicios 35 204.952.000 Intereses y rendimientos financieros 36 59.434.000 Dividendos y participaciones 37 2.162.520.000 Total ingresos percibidos por concepto de renta 40 2.426.906.000 De los anteriores emolumentos solo son objeto de análisis por la Sala los registrados en las casillas de dividendos y participaciones -apelación UGPP- y de intereses y rendimientos financieros -apelación demandante-, puesto que, como se expuso con anterioridad, los argumentos para discutir los honorarios, comisiones y servicios tan solo fueron expuestos en el recurso de apelación. Para el tribunal, no es procedente que se graven los dividendos con las contribuciones al sistema de la protección social, porque la utilidad no la recibió el socio, en tanto esta se capitalizó, lo que no representa un incremento del patrimonio ni constituye un aporte como tal.

Además, el IBC de los aportes al sistema de la protección social corresponde a los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado, y al no probarse un ingreso real Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 16 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co para el obligado, producto de la revalorización del patrimonio, es improcedente su inclusión en la base gravable.

La UGPP disiente de la anterior posición, argumentando que el ingreso por los dividendos se entiende realizado cuando se adquiere el derecho a recibirlos o exigirlos, en este caso, a partir del momento de la firma del Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. en la que se decidió sobre la capitalización de las utilidades.

En el expediente está probado que el 24 de septiembre de 2014 se llevó a cabo sesión de la Asamblea General de Accionistas de la sociedad Grupo Spira S.A.S. de la cual el demandante es único socio, en la que se aprobó por unanimidad que «las utilidades acumuladas con corte a Agosto de 2014 por valor de $2.160.000.000 sean capitalizadas […]», hecho no discutido por las partes.

La controversia, según los argumentos del recurso de apelación de la UGPP, se concreta en la realización o no del ingreso por los dividendos capitalizados, tratándose de las contribuciones que gestiona la entidad, lo que impone a la Sala analizar dicha figura societaria. Comercialmente, los dividendos se consideran como «el porcentaje de las ganancias obtenidas por una compañía durante el ejercicio social que se paga a los accionistas; dicho de otra forma, es la proporción de las utilidades líquidas que, una vez efectuadas las deducciones correspondientes […] son divididas entre el número de cuotas o acciones suscritas […]»32.

Fiscalmente, el artículo 30 del ET define los dividendos o participaciones en utilidades como «[t]oda distribución de beneficios, en dinero o en especie, con cargo a patrimonio que se realice a los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores o similares, excepto la disminución de capital y la prima en colocación de acciones […]».

Ahora, el pago o distribución de dividendos en acciones o cuotas de interés social encuentra sustento en el artículo 458 del C. Co., según el cual, «podrá pagarse el dividendo en forma de acciones liberadas de la misma sociedad, si así lo dispone la asamblea con el voto del ochenta por ciento de las acciones representadas […]». De modo que, la mencionada operación económica de capitalización encaja dentro de la definición de dividendos o participaciones del artículo 30 del ET, pues se trata de la distribución de un beneficio en especie con cargo a una cuenta del patrimonio -capital social-, que se realiza a favor de los socios, accionistas, comuneros, asociados, etc.

Sobre la causación de los dividendos, la doctrina señala que ocurre «a partir del momento en el cual la asamblea general de accionistas decreta y ordena su correspondiente pago, siendo justamente, a partir de dicho instante en que surge la obligación para la sociedad y el derecho de los accionistas a percibir los dividendos, en la forma -dinero o acciones- y fecha que se disponga para el efecto»33. 32 Concepto 34932 del 25 de mayo de 2012 de la Superintendencia de Sociedades. 33 Circular Externa 13 de 1998 de la Superintendencia de Sociedades.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 17 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En cuanto al momento de realización del ingreso por dividendos, desde el punto de vista fiscal, el Estatuto Tributario (arts. 27 y 28) dispone por regla general que los «ingresos por concepto de dividendos o participaciones en utilidades se entienden realizados por los respectivos accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles» -alcance de la expresión frente a los obligados y no obligados a llevar contabilidad.

En el caso particular está probado que el 24 de septiembre de 2014 la Asamblea General de Accionistas de la sociedad Grupo Spira S.A.S. dispuso que las utilidades acumuladas con corte a agosto de 2014 por valor de $2.160.000.000 se capitalizaran, momento a partir del cual surgió para el accionista el derecho a percibir los dividendos, en este caso, en acciones, así como la obligación de contribuir al sistema de la protección social por entenderse realizado el ingreso.

Por consiguiente, le asiste razón a la UGPP en que el ingreso por los dividendos capitalizados está gravado con los aportes al sistema de la protección social; no obstante, es errada la distribución en los 12 períodos fiscalizados como se hizo en los actos administrativos demandados, porque la prueba que reposa en el expediente da cuenta de que el ingreso por los dividendos se materializó, en este caso concreto, en el mes de septiembre de 2014, que corresponde al período en el que se decidió capitalizar las utilidades acumuladas.

Sobre los intereses, basta con señalar que tanto en sede administrativa como en vía judicial el motivo por el cual se gravaron con las contribuciones al sistema de la protección el monto registrado por ese concepto en la declaración de renta, fue el mismo, la falta de actividad probatoria del obligado para soportar sus afirmaciones, según las cuales, el valor en discusión obedece a los intereses presuntivos de que trata el artículo 35 del ET.

Pese a que el tribunal en la sentencia de primera instancia advirtió sobre la falta de elementos de juicio que llevaran al convencimiento de que no era un ingreso real, sino ficticio, en el recurso de apelación el demandante insistió en la regulación normativa de la figura, omitiendo formular reparo concreto frente a lo argumentado por el a quo.

Por los anteriores motivos prospera el cargo de apelación de la UGPP -dividendos-. No ocurre lo mismo con el de la parte actora -intereses-. En conclusión, se coincide con el tribunal en que procede la nulidad parcial de los actos administrativos demandados -ordinal primero-, pero se modificará el restablecimiento del derecho -ordinal segundo-, en el sentido que la UGPP deberá efectuar una nueva liquidación en la que los ingresos por concepto de dividendos se graven en el mes de septiembre de 2014, y la diferencia entre los certificados en el Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. y los declarados en renta -$520.000- se distribuyan en los meses de septiembre a diciembre de 2012 -como lo decidió el tribunal-.

En lo demás, se confirmará la sentencia apelada. Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 (num. 8) del Código General del Proceso, no se condenará en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00259-01 [27078] Demandante: Juan Carlos París Vélez 18 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA 1.

MODIFICAR el ordinal segundo de la sentencia del 16 de junio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, el cual queda así:

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho ORDENAR a la UGPP que efectúe una nueva liquidación en la que los ingresos por concepto de dividendos se graven en el mes de septiembre de 2014, y la diferencia entre los certificados en el Acta Extraordinaria de Accionistas del Grupo Spira S.A.S. y los declarados en renta -$520.000- se distribuyan en los meses de septiembre a diciembre de 2012. 2.

En lo demás, CONFIRMAR la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salva el voto (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN La integridad de este documento electrónico puede comprobarse en la opción «validador de documentos» dispuesta en https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador