Radicado: 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante: Suministros de Colombia SAS: 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA ACLARACIÓN DE VOTO Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante SUMINISTROS DE COLOMBIA S.A.S. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN En el caso juzgado en el proceso de la referencia, la actora buscó establecer que carecían de fundamento legal los intereses moratorios que liquidó a su cargo la autoridad tributaria respecto de las obligaciones del IVA correspondientes a los bimestres segundo, tercero y cuarto de 2012.

En esa medida, demandó la nulidad de los actos que le negaron la devolución solicitada del monto de los intereses mencionados (i.e. $ 1.247.439.000), que fueron pagados en virtud de la decisión administrativa adoptada en el trámite de dos procedimientos de compensación; y, como restablecimiento del derecho, pidió que se ordenara efectuar la devolución que le negó su contraparte, junto a los intereses legales, corrientes y moratorios pertinentes.

Los hechos litigiosos están relacionados con las vicisitudes que en su día afectaron al saldo a favor que la demandante autoliquidó en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 ($6.829.938.000), denuncio que estaba amparado por el beneficio de auditoría que para la época consagraba el artículo 689-1 del ET (Estatuto Tributario).

Inicialmente, la actora le pidió a la autoridad que compensara contra ese saldo a favor las obligaciones correspondientes a los tres bimestres del IVA de 2012 mencionados, circunstancia frente a la cual no se causarían intereses moratorios, toda vez que el saldo a favor se consolidó el 31 de diciembre de 2011, antes de que fueran exigibles las deudas del IVA.

No obstante, la solicitud fue rechazada en febrero de 2013 porque se presentó por fuera del plazo que exigía el parágrafo tercero del artículo 689-1 del Estatuto Tributario, término que era coincidente con el previsto para la revisión de la declaración que se había acogido al beneficio de auditoría. Dada esa situación, la demandante optó por imputar el saldo a favor en la declaración del impuesto sobre la renta de 2012, acrecentando el saldo a favor que arrojaba esta autoliquidación hasta un monto total de $13.507.750.000, contra el cual solicitó que se le compensaran las referidas deudas del IVA y que se le devolviera el excedente.

Si bien la Administración accedió a esa compensación en octubre de 2013, contrastó la fecha de vencimiento de las obligaciones del IVA (i.e. mayo, julio y septiembre de 2012) con aquella en que en su entender se consolidó el saldo a favor de la declaración del impuesto sobre la renta de 2012 (i.e. 31 de diciembre de ese año) lo que la llevó a concluir que se causaban intereses moratorios y procedió a liquidarlos y a satisfacerlos mediante compensación. Con todo, persistió en rechazar la compensación y/o devolución del saldo a favor que se generó en la Radicado: 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante: Suministros de Colombia SAS: 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co declaración del impuesto sobre la renta de 2011 e imputó en el denuncio de 2012, lo cual (junto a la aludida liquidación de intereses moratorios) provocó que la deuda del IVA del cuarto bimestre de 2012 solo se cubriera parcialmente.

Los valores de las declaraciones del IVA y las compensaciones efectuadas en ese procedimiento fueron los siguientes: Declaraciones del IVA Pagos compensados renta 2012 Bimestre Valor Capital Intereses II - 2012 $ 2.587.601.000 $ 2.587.601.000 $ 490.060.000 III – 2012 $ 3.016.636.000 $ 3.016.636.000 $ 413.015.000 IV - 2012 $ 1.000.000.000 $ 156.654.000 $ 13.547.000 Totales $ 6.604.237.000 $ 5.760.891.000 $ 916.622.000 * El saldo a favor generado en 2011 ascendía a $ 6.829.938.000 Esa decisión se impugnó en vía administrativa y, al resolver el recurso de reconsideración en octubre de 2014, se revocó el rechazo del saldo a favor que procedía de la declaración del impuesto sobre la renta de 2011, circunstancia por la cual se determinó devolver, mediante la entrega de TIDIS, la cuantía correspondiente ($6.830.237.000), actuación administrativa que no fue objeto de controversia en la vía contenciosa.

Pero como hasta ese punto persistía un monto no cubierto de la deuda determinada en la declaración del IVA del cuarto bimestre de 2012, la actora adelantó un nuevo procedimiento de compensación, con miras a atender esa acreencia, ahora con el saldo a favor que arrojó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2013, trámite que le fue aprobado en diciembre de 2014, para lo cual se liquidaron a su cargo intereses moratorios sobre la deuda satisfecha mediante la compensación. En este segundo trámite los valores acreditados fueron: Declaraciones del IVA Pagos compensados renta 2013 Bimestre Valor Capital Intereses IV - 2012 $ 1.000.000.000 $ 843.346.000 $ 330.817.000 IV - 2014 $ 3.045.756.000 $ 3.045.756.000 0 $ 3.045.756.000 $ 330.817.000 Con posterioridad a todos esos acontecimientos, la demandante tramitó una solicitud de devolución de los intereses moratorios que se liquidaron por las deudas del IVA y que fueron pagados con las compensaciones relatadas.

La solicitud le fue negada y los actos proferidos en ese procedimiento fueron los acusados en el presente proceso. En la sentencia dictada por la Sala se negaron las pretensiones de la demanda, decisión que estimamos que era inevitable teniendo en cuenta las circunstancias del caso y los actos administrativos que en el trámite de los procedimientos de compensación que se adelantaron habían adquirido carácter ejecutorio (artículos 89 y 91 del CPACA); pero la decisión se adoptó atendiendo a consideraciones jurídicas de las cuales discrepamos.

En esa medida, por vía de la presente aclaración de voto, nos permitimos exponer los reparos que entendemos cabe plantear contra la motivación de la providencia, así como las razones que estimamos que eran las adecuadas para haber adoptado la decisión. Radicado: 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante: Suministros de Colombia SAS: 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co De acuerdo con la línea argumental de la sentencia, cuando se opta por imputar un saldo a favor, este desaparece, aun si se genera un nuevo saldo a favor en la declaración en la cual se imputa (aspecto que se afirma mediante la reiteración de la sentencia del 17 de septiembre de 2020, exp. 23297, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto); y, a su vez, la fecha de consolidación de este nuevo saldo a favor es la que debe tenerse en cuenta a efectos de identificar si las acreencias satisfechas con la compensación son anteriores o posteriores al saldo a favor compensado y si, por ende, se causan o no intereses moratorios.

De ahí que se haya considerado en la sentencia que las deudas del IVA de los bimestres de 2012 en cuestión se pagaron con saldos a favor generados después de las fechas de sus vencimientos, por lo cual se concluyó que se causaron los intereses moratorios debatidos y no se incurrió en ningún pago indebido o en exceso que debiera serle devuelto a la demandante.

En lo que a nosotros respecta, discrepamos de ese análisis, porque desconoce el efecto que tuvo la imputación del saldo a favor originado en la declaración del impuesto sobre la renta del periodo 2011 en el denuncio del mismo impuesto de 2012, de cara a identificar la fecha en que los valores a favor del contribuyente ingresaron a favor de la Hacienda Pública, sumas con los cuales se pretendía efectuar el pago de las acreencias en el IVA.

Sobre el particular, el artículo 803 del Estatuto Tributario establece que, para determinar en cada caso el momento en el que se efectuó el pago de las deudas tributarias, se debe observar la fecha desde la cual la Administración tiene a su disposición los recursos dinerarios aplicados para solucionar la deuda, ya sea «que se hayan recibido inicialmente como simples depósitos» o aun como «buenas cuentas».

Bajo la norma citada, el dato pertinente no es el del día en que se consolidó el saldo a favor de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2012 –que fue en el que se fijó la sentencia y que indiscutidamente era el 31 de diciembre de ese año–, sino desde cuándo puede establecerse, con certeza, «que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de impuestos nacionales», lo cual ocurrió el 31 de diciembre de 2011, antes de que se causaran las deudas del IVA.

Según observamos, cuando el precedente de la Sección citado en la sentencia advirtió que «si se opta por la imputación del saldo a favor en la declaración del periodo siguiente del mismo impuesto, el crédito fiscal desaparece, aunque se genere uno nuevo en la declaración del año gravable al que se imputa» (sentencia del 17 de septiembre de 2020, exp. 23297, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), lo hizo exclusivamente para expresar que esos montos no son susceptibles de una múltiple recuperación por parte del administrado, con lo cual no se podría hacer confluir la imputación del saldo a favor con una solicitud de devolución o compensación de este; y sucede que ese no es el supuesto de hecho del sub lite, motivo por el cual el precedente no es pertinente al caso.

No vemos entonces en la jurisprudencia de 2020 la identificación de una regla que enerve o contravenga aquella que sobre el momento del pago de deudas tributarias establece el artículo 803 ibidem; mientras que el fallo respecto del cual aclaramos nuestro voto sí pasa por alto que a través de dos sentencias de unificación (las dictadas el 02 de diciembre de 2021, exp. 24420, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello; y el 08 de septiembre de 2022, exp. 23854, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez) la Sección ha estimado que la imputación de saldos a favor es un mecanismo cuya finalidad está asociada únicamente con la gestión de la cuenta Radicado: 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante: Suministros de Colombia SAS: 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co corriente de los obligados tributarios, lo cual implica que no tiene incidencia en la liquidación de los tributos causados, ni en la determinación de las fechas en que ingresaron los recursos a favor del acreedor tributario.

Atendiendo al precepto del artículo 803 del ET, en el caso juzgado se tendría que haber concluido que, del total del saldo a favor consolidado el 31 de diciembre de 2012, cuyo monto era de $13.507.750.000, $6.829.938.000 ingresaron con certeza a la Hacienda el 31 de diciembre de 2011 y $6.677.513.000 el 31 de diciembre de 2012. Con lo cual, las deudas del IVA del año 2012, que ascendían a $6.604.237.000, no estaban llamadas a causar intereses moratorios (artículo 634 del ET).

Sin embargo, para procurar la protección de sus intereses patrimoniales, la demandante tendría que haber impugnado judicialmente la Resolución nro. 608- 11808, del 03 de octubre de 2013, que se profirió en el procedimiento de compensación y devolución del saldo a favor reflejado en la declaración del impuesto sobre la renta del año 2012, lo cual no hizo.

Si bien recurrió en vía administrativa ese acto, con miras a que se le reconociera el monto del saldo a favor que procedía de la declaración del impuesto sobre la renta del periodo 2011, no demandó la resolución que decidió el recurso interpuesto, en la cual se determinó entregarle mediante TIDIS la cifra de ese saldo a favor, en lugar de hacer el ajuste en la cuenta corriente y de revocar la liquidación de intereses moratorios.

La actora tendría que haber demandado esos actos, para lograr que se declarara la antijuridicidad de los intereses que la Administración le exigió y compensó en cuantía de $1.247.439.000, dejando además un saldo descubierto de la declaración del IVA del cuarto bimestre de 2012 ($843.346.000). Al no haber demandado los actos administrativos que se profirieron en ese procedimiento, estos adquirieron carácter ejecutorio (artículos 89 y 91 del CPACA), con todas las implicaciones que en derecho conlleva esa condición. Especial atención amerita el pago por compensación del monto pendiente de la deuda del IVA del cuarto bimestre de 2012, dispuesto en la resolución nro. 608- 6518, del 22 de septiembre de 2014, pues, como a tal fin se utilizaron los recursos correspondientes del saldo a favor de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2013, recibidos el 31 de diciembre de 2013, se debe concluir que respecto de esa suma se causaron, con fundamento legal (artículos 634 y 803 del ET, nuevamente) los intereses moratorios que se liquidaron en cuantía de $330.817.000.

Se podría cuestionar si ese pago mediante compensación se debió al hecho de que la Administración no haya aplicado conforme al ordenamiento la solicitud de compensación del saldo a favor identificado en la declaración del impuesto sobre la renta de 2012, debate que tendría que haberse planteado respecto del procedimiento en el cual se adoptó una decisión administrativa sobre la solicitud de compensación del saldo a favor resultante de la declaración del impuesto sobre la renta del periodo gravable 2012.

Con todo, lo cierto es que el pago de esa parte de la deuda del IVA se hizo con cargo a montos que ingresaron a las arcas de la Hacienda Pública el 31 de diciembre de 2013, esto es, con posterioridad al momento en que era exigible el cumplimiento de la obligación del IVA del cuarto bimestre de 2012 y, por ende, sí se causaron los últimos intereses moratorios mencionados.

En suma, al abstenerse de demandar ante esta jurisdicción los actos que se expidieron en el procedimiento de compensación y devolución del saldo a favor Radicado: 05001-23-33-000-2016-02474-01 (26964) Demandante: Suministros de Colombia SAS: 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co reflejado en la declaración del impuesto sobre la renta de 2012, la actora perdió la oportunidad procesal para cuestionar el fundamento legal de los intereses moratorios objeto de litigio.

Respetuosamente, (Firmado electrónicamente) Myriam Stella Gutiérrez Argüello (Firmado electrónicamente) Wilson Ramos Girón