Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D.C., tres (03) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Demandado: DIAN Temas: Renta.
CREE. IVA. 2013. Adición de ingresos. Carga de la prueba. Pruebas. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 07 de febrero de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, que decidió negar pretensiones y se abstuvo de condenar en costas (f. 699).
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 14 de abril de 2014, la actora presentó autoliquidación del impuesto sobre la renta por el año gravable 2013, que corrigió el 14 de enero de 2015 (ff. 17 y 610 caa). Dicha corrección fue modificada por la Liquidación Oficial de Revisión nro. 012412016000013, del 13 de diciembre de 2016 (ff. 851 a 869 caa), que adicionó ingresos por valor de $1.567.916.000 e impuso sanciones por inexactitud y por irregularidades en la contabilidad.
Previo recurso de reconsideración, mediante la Resolución nro. 992232017000013, del 13 de diciembre de 2017, en virtud del principio de favorabilidad, la Administración redujo la sanción por inexactitud impuesta y no incluyó en la liquidación la sanción por irregularidades en la contabilidad (ff. 920 a 932 caa). Por la Liquidación Oficial de Revisión nro. 900.003, del 13 de diciembre de 2016 (ff.1302 a 1317 caa), la Administración modificó la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) del año gravable 2013 presentada por la actora, para adicionar ingresos por $1.567.916.000 y sancionar por inexactitud.
Previo recurso de reconsideración, la Resolución nro. 900.004, del 19 de diciembre de 2017, disminuyó la multa impuesta por favorabilidad (ff. 1366 a 1378 caa). Por medio de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 012412016000014, del 13 de diciembre de 2016 (ff. 1661 a 1676 caa), la demandada modificó la declaración anual de IVA correspondiente al 2013 presentada por la contribuyente, a fin de aumentar los ingresos por operaciones gravadas en $505.682.000 y sancionar por inexactitud.
Previo recurso de reconsideración, la Resolución nro. 012012017000006, del 21 de diciembre de 2017, modificó la antedicha liquidación, en tanto redujo la multa impuesta por favorabilidad (ff. 1725 a 1739 caa). Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (f. 329 y 330): Primera: Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión N° 900003 del 13 de diciembre de 2016 emitida por la Jefe División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia por impuesto para la equidad-CREE.
Segunda: Declarar nula la Resolución N° 900004 del 19 de diciembre de 2017 expedida por el Jefe del Grupo Interno de Trabajo Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia, por la cual se decide el recurso de reconsideración y modifica la Liquidación Oficial de Revisión N° 900003 del 13 de diciembre de 2016 dentro del expediente N° GO201320160170.
Tercera: Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión N° 012412016000013 del 13 de diciembre de 2016 emitida por el Jefe de División de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia por Impuesto de Renta. Cuarta: Declarar nula la Resolución N° 992232017000013 del 13 de diciembre de 2017 expedida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual decide recurso de reconsideración y modifica la Liquidación Oficial de Revisión N° 012412016000013 del 13 de diciembre de 2016 dentro del expediente N° GO20132014000474.
Quinta: Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión N° 012412016000014 del 13 de diciembre de 2016 emitida por el Jefe de la División de Gestión y Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia por Impuesto sobre las Ventas-IVA. Sexta: Declarar nula la Resolución N° 012012017000006 del 21 de diciembre de 2017 emitida por el Jefe del Grupo Interno de Trabajo de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Armenia por la cual decide el recurso de reconsideración y modifica Liquidación Oficial de Revisión N° 012412016000014 del 13 de diciembre de 2016 dentro del expediente N° GO20132016000176.
Séptima: Que a título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada por impuesto de renta año gravable 2013 presentada por 101 Corp Sucursal Colombia el 14 de abril de 2014 mediante formulario electrónico N° 1104601996217 y su corrección por formulario 1104603546917 presentada el 14 de enero de 2015. Octava: Que a título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada del Impuesto de Renta para la Equidad-CREE N° 1401601431795 presentada por 101 Corp Sucursal Colombia el 14 de abril de 2014.
Novena: Que a título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada por impuesto sobre las ventas-IVA año gravable 2013 presentada por 101 Corp Sucursal Colombia el 16 de enero de 2014 mediante formulario electrónico N° 3009607487007. Décima: Ordene a la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas-DIAN en el orden jerárquico que corresponda dentro de su estructura institucional, proceder con el archivo de cualquier actuación pre jurídica, jurídica o coactiva que se adelante por concepto de Impuesto de renta, renta para la equidad-CREE e impuesto sobre las Ventas-IVA por el año gravable 2013 en contra de 101 Corp Sucursal Colombia.
A los anteriores efectos, invocó como normas vulneradas los artículos 1.°, 2.°, 4.°, 5.°, 6.°, 25, 29, 31, 236, 237 y 238 de la Constitución; 26, 27, 28, 632, 647, 654, 655, 684, Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 688, 703, 705, 713, 714, 743 y 772 a 775 del ET; y 138, 152, 156, 157, 159, 160, 161.2, 162, 166, 179, 180 y 306 del CPACA, bajo el siguiente concepto de violación (ff. 333 a 398): Reprochó que la Administración adicionara ingresos en los tres impuestos debatidos con base en facturas anuladas.
Al respecto, relató que durante el 2013 fue accionista de una sociedad de economía mixta, cuyos estatutos estipulaban que sería acreedora del 5% de lo que recaudara dicha sociedad por concepto de operación y administración de las multas y «fotomultas» de tránsito municipal de la alcaldía de Calarcá, como contraprestación por servicios de «asesoría técnica especializada» que le prestaría mensualmente.
Manifestó que, con base en lo anterior, en el 2013, expidió 26 facturas por los conceptos de «gestión técnica», «gestión comercial» y «participación en dividendos». Puntualizó que anuló dichas facturas, dado que la deudora las rechazó, habida cuenta de que lo pactado en los estatutos nunca se había ejecutado, de manera que no tenía derecho a ello.
Con fundamento en lo anterior, alegó que la adición debatida era improcedente, especialmente porque la sociedad de la que era accionista no aceptó los servicios facturados ni tampoco la «participación en dividendos». Añadió que la Administración no demostró que hubiera percibido el ingreso adicionado; y que los actos demandados incurrieron en falsa motivación y violaron el debido proceso, pues negaron infundadamente los medios de prueba que aportó con la respuesta al requerimiento especial, así como aquellos que solicitó en la misma etapa, que, a su juicio, demostrarían que el ingreso en cuestión no se causó. Subsidiariamente, sostuvo que, en caso de avalarse la adición de ingresos en disputa, debería concluirse que la demandada notificó extemporáneamente el requerimiento especial expedido en el marco del procedimiento de determinación oficial del IVA debatido, pues si se aceptara dicha glosa, su término para presentar la declaración revisada hubiera vencido el 17 de marzo de 2014, con lo cual dicho acto preparatorio debía notificarse, a más tardar, el 17 de marzo de 2016, pero se notificó el 20 de abril de 2016.
Sobre esa base, argumentó que los actos que liquidaron el IVA a su cargo por el 2013 estaban viciados de nulidad. Finalmente, negó haber incurrido en inexactitud sancionable y que, de haberlo hecho, sería producto de un error sobre el derecho aplicable. Defendió que llevó su contabilidad en debida forma, por lo que se opuso a la sanción por irregularidades en la contabilidad impuesta en la liquidación oficial de revisión del impuesto sobre la renta revisado.
Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 432 a 494). Planteó la excepción de inepta demanda por indebida acumulación de pretensiones, porque los actos enjuiciados liquidaron tres impuestos disímiles que obedecían a conceptos y hechos generadores diferentes, por lo que la acumulación efectuada por la actora era improcedente.
De fondo, argumentó que, en virtud de los estatutos de la sociedad de economía mixta en la que la actora tenía participación, esta tendría derecho a percibir tres tipos de ingresos de parte de dicha sociedad: por asesoría técnica, por gestión comercial y por pago anticipado de utilidades futuras. Explicó que a lo largo del año 2013 la demandante obtuvo ingresos, discriminados así: $430.761.360 por concepto de gestión técnica especializada, $74.920.547 por concepto de gestión comercial y $1.062.234.167 por concepto de anticipo de utilidades.
Agregó que durante el mismo año la sociedad de economía mixta pagó efectivamente a la demandante $409.000.000 por concepto de anticipo de utilidades, suma que recibió uno de los accionistas de la actora. Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Alegó que su contraparte omitió registrar en las tres declaraciones revisadas los ingresos derivados de los servicios que prestó a la sociedad de economía mixta, así como aquellos provenientes de su participación en ella y que los motivos por los cuales no se pagaron las facturas eran inoponibles al fisco.
Sostuvo que los estatutos de la sociedad de economía mixta no previeron la aceptación de las facturas como una condición a la que estuvieran sometidos los pagos allí estipulados i.e. gestión de servicios especializados, gestión comercial y el pago anticipado de utilidades futuras. Expuso que los actos enjuiciados estaban respaldados en las pruebas recaudadas a lo largo de los procedimientos de fiscalización; que aquellas solicitadas por la demandante se negaron por inconducentes o superfluas; y que la contribuyente tuvo la oportunidad de cuestionar todos los actos proferidos con ocasión de las actuaciones acusadas.
Por ello, defendió que los actos demandados respetaron el debido proceso y estuvieron debidamente motivados. Por último, ratificó la procedencia de las sanciones por inexactitud y por irregularidades en la contabilidad; esta última debido a que el obligado omitió registrar contablemente las facturas que dieron lugar a los ingresos adicionados.
Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas (ff. 659 a 699). Al efecto, avaló la glosa en disputa, porque consideró que los ingresos adicionados por la autoridad fiscal estaban soportados en facturas expedidas con el lleno de los requisitos legales que constituían, lo que denominó, un «título constitutivo del gravamen».
Adicionalmente, dado que la sociedad de economía mixta no negó haber recibido los servicios facturados, infirió que estos sí se prestaron. Consideró que los actos enjuiciados respetaron el debido proceso, porque estuvieron debidamente sustentados y motivados. Aunque no analizó la procedencia en el caso concreto de las sanciones impuestas, negó todas las pretensiones de la demanda.
Recurso de apelación La actora apeló la sentencia del tribunal (ff. 706 a 724). Insistió en que no obtuvo ingresos por los servicios de gestión técnica, gestión comercial y «participación en dividendos». Agregó que la decisión de primera instancia no tuvo en cuenta que las facturas en que se soportaban los ingresos adicionados fueron anuladas, y que omitió valorar la contabilidad de la sociedad de economía mixta que, al no registrar un gasto, demostraban que el ingreso no se causó. Reiteró que los actos acusados vulneraron el debido proceso, puesto que no ordenaron practicar los medios de prueba que solicitó durante los procedimientos administrativos enjuiciados.
Censuró que el a quo no se pronunciara sobre su argumento subsidiario relativo a la notificación extemporánea del requerimiento especial proferido en el procedimiento que culminó con el acto que determinó el IVA a su cargo por el 2013. Guardó silencio frente a las sanciones. Alegatos de conclusión Las partes reiteraron los argumentos expuestos en las anteriores etapas procesales (ff. 749 a 754 y 775 a 795).
El ministerio público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación formulados por la actora, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primer Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 grado, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.
En esos términos, corresponde determinar si procedía la adición de ingresos que realizó la autoridad de impuestos por servicios de asesoría técnica especializada y gestión comercial, así como por el anticipo de utilidades futuras. En caso afirmativo, se estudiará si los actos demandados vulneraron el debido proceso al negar las pruebas solicitadas por la demandante.
Si esa cuestión fuere resuelta de manera desfavorable a la contribuyente, se analizará si el acto previo al que liquidó oficialmente el IVA a cargo de la demandante se notificó extemporáneamente. Finalmente, se decidirá sobre las multas impuestas. 2- En primer lugar, plantea la apelante que las rentas que le atribuye su contraparte haber omitido no se causaron, pues el deudor de las facturas solicitó anularlas.
En contraposición, la Administración sostiene que la remuneración estipulada a favor de la contribuyente no estaba condicionada a la aceptación de las facturas, a lo que agrega que, según los estatutos de la compañía que debía asumir el pago, la falta de prestación del servicio no era una razón válida para negar su reconocimiento, de modo que los ingresos cuestionados sí se causaron y debieron integrar la base imponible de los impuestos objeto de revisión. El a quo defiende que los ingresos sí se causaron pues estaban respaldados en facturas de venta. 2.1- Sobre el particular, destaca la Sala que el artículo 27 del ET, en su versión vigente para la época de los hechos, preveía que los contribuyentes que llevaran contabilidad por el sistema de causación debían declarar los ingresos «causados en el año o período gravable»; al paso que el artículo 28 ibidem señalaba que un ingreso se entendía causado «cuando nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro».
Así pues, los obligados a llevar contabilidad deben declarar los ingresos en el año en el que nazca el derecho a exigir su pago, al margen de que este tenga lugar o no. 2.2- Aunado a lo anterior, cabe precisar que, de conformidad con el criterio reiterado de esta corporación1, en virtud del principio general de la carga de la prueba consagrado en el artículo 167 del CGP, corresponde al sujeto pasivo demostrar los aspectos negativos de la base imponible (costos, gastos, impuestos descontables, compras), pues es quien los invoca a su favor.
A contrario sensu, en aquellos casos en donde se pretenda alterar el aspecto positivo de la base gravable (entiéndase adición de ingresos u operaciones sometidas a tributación), la carga se asigna a la autoridad de impuestos, por ser quien se constituye como el sujeto que invoca a su favor las respectivas normas tributarias. 2.3- Ahora, la «anulación», «resolución» o «resciliación» de un negocio jurídico lleva, naturalmente, a deshacer los efectos jurídicos que de él derivan, con consecuencias ex tunc o ex nunc según el caso, lo que, a su vez, impide que se realice el hecho imponible del impuesto sobre la renta (v. g. la obtención de ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio).
Ahora, como modo de extinción de las obligaciones (artículo 1625 del CC), el mutuo disenso puede ser expreso o tácito, y parte del aserto de que, así como las partes gozaron y ejercieron su autonomía para celebrar un contrato, también la tienen para eliminar el conjunto de disposiciones de intereses configurado precedentemente. Así, sea consensual o solemne el contrato, su terminación anormal se prueba demostrando que las partes consintieron en ello, sin que para esos efectos sea suficiente anular una factura de venta con la correspondiente nota crédito, en la medida en que esa 1 Sentencias del 21 de febrero de 2019 (exp. 21366); del 08 de marzo de 2019 (exp. 21295); del 29 de agosto de 2019 (exp. 21349); del 19 de febrero de 2020 (exp. 23296); del 27 de agosto de 2020 (exp. 21852); del 03 de septiembre de 2020 (exp. 21156); del 26 de noviembre de 2020 (exp. 21329); del 04 de marzo de 2021 (exp. 20813);
CP: Julio Roberto Piza Rodríguez; y del 28 de octubre de 2021 (exp. 24837), CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 conducta es apenas unilateral y puede deberse a otros factores.
Le corresponde demostrar la extinción de la obligación por mutuo disenso a quien la alega a su favor (artículos 1757 del CC y 167 del CGP)2; más aún cuando la Administración demuestra la procedencia de aumentar la base imponible autoliquidada por el sujeto pasivo, de modo que a este corresponde controvertir probatoriamente los hallazgos de aquella (sentencias del 31 de mayo y del 29 de agosto del 2018, y del 08 de marzo de 2019, exps. 20813, 21349 y 21295, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). 2.4- En conclusión, corresponde a la Administración demostrar el supuesto de hecho que da lugar al aumento de ingresos, en tanto es un factor positivo de la base gravable; correlativamente, el obligado tributario podrá desvirtuar los hechos que fundamentan la glosa planteada por la autoridad fiscal a efectos de comprobar la exactitud de su autoliquidación. 3- Por otra parte, precisa la Sala que el anticipo de utilidades, dada su naturaleza de anticipo, corresponde a una deuda a cargo del socio o accionista (beneficiario del anticipo) y a favor de la sociedad que desembolsa el anticipo.
Naturalmente, esa acreencia se saldará en el momento en que los dividendos se abonen al accionista en calidad de exigibles. Por tanto, tras el desembolso del anticipo de utilidades, la compañía debe contabilizar una cuenta por cobrar cuyo deudor es el asociado que recibió el anticipo; al paso que este debe registrar una cuenta por pagar a favor de quien hizo el desembolso.
De esa forma, dada la naturaleza de la operación, el beneficiario del anticipo solo realiza un ingreso por concepto de dividendos (categoría de renta definida en el entonces artículo 30 del ET) cuando se satisfaga la regla de causación fiscal prevista de manera particular para estas rentas en el artículo 27, letra b., del ET (en la versión vigente para la época de los hechos).
En consecuencia, los ingresos por concepto de dividendos no se causan hasta tanto no se abonen a favor del asociado en calidad de exigibles. 4- Sobre el derecho que tenía la demandante respecto de los ingresos por «gestión comercial», «gestión técnica» y anticipo de utilidades futuras, echados en falta por la Administración, el expediente muestra lo siguiente: (i) El 26 de septiembre de 2012, en calidad de accionista, la demandante constituyó una sociedad de economía mixta cuya razón social era «Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S.», cuyo objeto social era «la operación y administración de las Multas y Foto Multas de Tránsito Municipal de la Alcaldía de Calarcá» (ff. 1117 a 1135 caa).
Los artículos septuagésimo segundo, septuagésimo tercero y septuagésimo noveno de los estatutos sociales estipulaban lo siguiente: Artículo septuagésimo segundo: Asesoría técnica especializada para equipos de alta tecnología y telecomunicaciones, requeridos para desarrollo del objeto social de la empresa: De manera irrevocable los accionistas determinan de común acuerdo que durante la vida jurídica de la sociedad, ésta reconocerá a 101 Corp, por concepto de la Asesoría técnica especializada, un valor en efectivo equivalente al veinte por ciento (20%) de los recaudos brutos totales mensuales de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S., libres de impuestos pagaderos dentro de los cinco (5) días siguientes al mes en que se causa este ingreso.
Artículo septuagésimo tercero: Gestión Comercial de la Sociedad: De manera irrevocable los accionistas determinan de común acuerdo que durante la vida jurídica de la sociedad, ésta reconocerá a 101 Corp, por concepto de Gestión Comercial para la operación de la empresa, un valor en efectivo equivalente al cinco por ciento (5%) de los recaudos brutos totales mensuales de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S., libres de impuestos pagaderos dentro de los cinco (5) días siguientes al mes en que se causa este ingreso. 2 Sentencia del 29 de abril de 2021 (exp. 20745, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez).
Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Artículo septuagésimo noveno: Pago anticipado por concepto de utilidades futuras: Mensualmente la Junta Directiva determinará de acuerdo con el comportamiento de los balances, estado de resultados y flujo de caja de la sociedad, la entrega de recursos en efectivo a los accionistas, provenientes de los excedentes de caja acumulados en el mes anterior, recursos que se contabilizaron en la cuenta Deudores Socios, la cual se cruzará con los Dividendos que la Asamblea de Accionistas Decrete.
(ii) El 12 de junio de 2013, la junta directiva de la sociedad en referencia determinó que: «Los gastos de operación equivalen al 31 de mayo de 2013, al 44% de los ingresos de la Sociedad por la Operación del sistema de comparendos Electrónicos en la ciudad de Calarcá. Al adicionar el 25% al que tiene derecho el Accionista 101 Corp., en ejercicio de los Artículos Septuagésimo Segundo y Septuagésimo Tercero, el cual asciende a la suma de $217.385.729; a los gastos de operación de la Sociedad estos ascienden a la suma de $591.583.967» (ff. 1136 a 1146 caa).
(iii) Según el Acta nro. 003, del 06 de agosto de 2013, los accionistas de la sociedad reformaron los artículos septuagésimo segundo y septuagésimo tercero de los estatutos, así (ff. 557 a 559 caa): Artículo septuagésimo segundo: Asesoría técnica especializada para equipos de alta tecnología y telecomunicaciones, requeridos para desarrollo del objeto social de la empresa: De manera irrevocable los accionistas determinan de común acuerdo que durante la vida jurídica de la sociedad, ésta reconocerá a 101 Corp, por concepto de la Asesoría técnica especializada, un valor en efectivo equivalente al cinco por ciento (5%) de los recaudos brutos totales mensuales de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S., libres de impuestos pagaderos dentro de los cinco (5) días siguientes al mes en que se causa este ingreso.
Artículo septuagésimo tercero: Requisitos para distribuir los ingresos: Los ingresos brutos de la sociedad se distribuirán trimestralmente y serán pagados de la siguiente manera: (…) 101 Corp. Gestión Técnica 5% (…) 101 Corp Panamá 34.93%. (iv) El 30 de diciembre de 2013, la demandante expidió ocho facturas por concepto de «Gestión comercial para la operación de la empresa Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S, artículo septuagésimo tercero del acto de constitución de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S» por valores de $2.167.693, $1.899.865, $346.376, $10.683.746, $18.811.201, $11.266.069, $16.806.174 y $4.697.570 para un total de $66.678.694.
El valor facturado es el resultado de sumar el 5% de los ingresos brutos obtenidos por Trans Port Tech entre el 01 de enero y el 06 de agosto de 2013 más la retención fuente que esa sociedad debía practicarle a la actora (ff. 597 a 604 caa). (v) El 30 de diciembre de 2013, la actora expidió ocho facturas por concepto de «Gestión Técnica Especializada para la operación de la Empresa Trans Port Tech Sociedad de economía Mixta S.A.S., Artículo Septuagésimo Segundo del Acto de Constitución de la Sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S.» por valores de $8.670.770, $7.599.462, $1.387.875, $42.734.981, $75.244.806, $45.064.276, $67.224.698 y $18.790.278 para un total de $266.717.146.
El valor facturado es el resultado de sumar el 20% de los ingresos brutos obtenidos por Trans Port Tech entre el 01 de enero y el 06 de agosto de 2013 más el valor de la retención en la fuente que esa sociedad debía practicarle a la actora (ff. 572 a 579 caa). (vi) Entre el 30 de diciembre de 2013 y el 03 de enero de 2014, la contribuyente expidió cinco facturas por concepto de «Gestión Técnica Especializada para la operación de la Empresa Trans Port Tech Sociedad de economía Mixta S.A.S., Articulo Septuagésimo Segundo del Acto de Constitución de la Sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S.» por valores de $32.712.659, $27.920.492, $23.820.418, $16.279.906 y Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 $17.030.366 para un total de $117.763.841.
El valor facturado es el resultado de sumar el 5% de los ingresos brutos obtenidos por Trans Port Tech entre el 07 de agosto y el 31 de diciembre de 2013 más el valor de la retención en la fuente que esa sociedad debía practicarle a la actora (ff. 580 a 584 caa). (vii) Entre el 30 de diciembre de 2013 y el 03 de enero de 2014, el sujeto pasivo expidió cinco facturas por concepto de «Participación de los ingresos por la Administración de Multas y Fotomultas adelantados por Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S, Artículo Septuagésimo Tercero de los estatutos de Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S, Asamblea de Accionistas Acta 003 de 2013» por valores de $297.860.151, $246.358.104, $214.714.280, $148.234.218 y $155.067.414 para un total de $1.062.234.167.
El valor facturado corresponde al 34,93% de los ingresos brutos obtenidos por Trans Port Tech entre el 07 de agosto y el 31 de diciembre de 2013 más el valor de la retención en la fuente esa sociedad debía practicarle a la actora (ff. 585 a 589 caa). (viii) El 30 de diciembre de 2013, el representante legal de la sociedad deudora de las facturas solicitó a la demandante anularlas, por cuanto «las mismas no constituyen derechos ciertos en favor de la sociedad por usted representada, toda vez que los conceptos en ellas contenidos vale decir estructuración técnica, gestión comercial y participación de los ingresos brutos de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S., corresponden a reconocimientos económicos que no es posible efectuar, lo anterior teniendo en cuenta el contenido de la providencia de la Procuraduría General de la Nación» y que «Por lo anterior respetuosamente les solicito abstenerse de generar cobro alguno por dichos conceptos, ya que el mismo no será reconocido ni gestionado por la entidad que represento e igualmente se impartirán instrucciones al departamento de contabilidad y presupuesto para que realice la correspondiente devolución física de los documentos antes reseñados teniendo en cuenta los argumentos del presente escrito» (f. 838 caa).
(ix) Según el Comprobante de Ajuste nro. 00000040, del 31 de diciembre de 2013, la sociedad de economía mixta reversó los asientos contables con los cuales registró los gastos por concepto de «gestión 5%» a favor de la demandante, por valor total de $86.907.834 (f. 594 caa). (x) La actora anuló las facturas descritas en los puntos iv a vii (ff. 283 a 321).
Asimismo, no registró en el «libro mayor y de balance» del 2013 los ingresos aludidos en dichas facturas (ff. 93 a 170 caa). (xi) Mediante comunicación del 10 de enero de 2014, la «Coordinadora de Contabilidad y Presupuesto» de Trans Port Tech devolvió las facturas en cuestión, toda vez que «los factores que allí se están causando, aún a la fecha la sociedad no ha determinado dichos pagos.
Es decir, no hay decisión en relación con la comisión para el pago asesoría técnica, comercial, menos de distribución de dividendos, ya que estos son resorte de la asamblea general, y de la junta directiva. Por lo tanto, en mi condición de contadora de la organización, no puedo proceder a causar algo que en la contabilidad no tiene sustento jurídico.
Hasta tanto la Junta Directiva y la asamblea general dentro de su competencia determinen el particular, procederé desde lo contable» (f. 204). (xii) El 09 de enero de 2015, mediante respuesta al Requerimiento Ordinario nro. 1-01- 238-456-000050, expedido por la Dian el 24 de noviembre de 2014, el representante legal de la demandante afirmó que «durante el periodo comprendido entre el 23 de agosto de 2012 y el 5 de diciembre de 2013, el señor Mauricio Alejandro Villa Sierra, actuó como Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Director Presidente de 101 Corp Panamá y a la vez ejerció la representación legal de la sociedad, quien de manera arbitraria y desconociendo la sucursal de la sociedad 101 Corp en Colombia, recibió los dineros por conceptos de anticipo de utilidades entregados por Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta SAS» (f. 376 caa).
A continuación, relacionó los pagos efectuados por Trans Port Tech entre el 14 de junio y el 03 de octubre de 2013 a favor de la persona mencionada por valor total de $409.000.000. Los pagos se llevaron a cabo mediante cheque o transferencia electrónica (ff. 377 a 378 caa). A raíz de esos pagos, la actora registró en su balance general del 2013 una cuenta por cobrar a accionistas, por valor de $409.000.000.
Según las notas a los estados financieros, la cuenta por cobrar correspondía al accionista de la demandante: «Mauricio Alejandro Villa Sierra» (f. 87 caa). (xiii) El 30 de octubre del 2015, el revisor fiscal de Trans Port Tech manifestó a la demandante que «desde el punto de vista administrativo, ni mucho contable, nunca dio aplicación y mucho menos realizó pago alguno a ninguno de los accionistas de la sociedad por lo estipulado en la reforma estatutaria en las actas de asamblea de accionistas No. 001 y 003 de 2013, las cuales establecían entre otras, la distribución directa a los accionistas de la sociedad de los ingresos brutos de la misma, esto dando aplicación al pronunciamiento de la Procuraduría General de la Nación», que «Por este mismo motivo la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S. en liquidación nunca dio aplicación y mucho menos realizó pago alguno por lo dispuesto en los artículos septuagésimo segundo y septuagésimo tercero de los estatutos de la sociedad, los cuales establecían pagos directos sobre los ingresos brutos de la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta en liquidación a favor de la sociedad 101 Corp por concepto de gestión técnica y gestión comercial» y que «Debido a lo anterior, de igual manera certifico que durante el año gravable 2013, la sociedad Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S. en liquidación, no reconoció costo o gasto alguno por conceptos de gestión técnica, ni gestión comercial a favor de la sociedad 101 Corp» (ff. 536 y 537 caa).
(xiv) El 30 de junio de 2016, el gerente liquidador de la deudora afirmó que «no se incluyó ningún pasivo en favor de la sociedad 101 Corp Sucursal Colombia por los conceptos de gestión técnica, gestión comercial y distribución de dividendos, lo anterior teniendo en cuenta el origen y destinación específica de los recursos administrados por la sociedad» y que «no se vislumbró evidencia alguna de la aplicación práctica de la reforma estatutaria establecida mediante acta No. 003 de 2013 de la asamblea extraordinaria de accionistas, por lo cual la misma no fue tenida en cuenta para la adopción de decisiones dentro del proceso de liquidación» (f. 839 caa).
(xv) Con base en las operaciones aludidas, la demandada adicionó ingresos en cuantía de $1.567.916.000 a las autoliquidaciones presentadas por la demandante por concepto de impuesto sobre la renta del 2013 y CREE del mismo periodo. Discriminó los ingresos añadidos así: $74.920.547 por «gestión comercial»; $430.761.360 por «gestión técnica»; y $1.062.234.167 por «participación en los ingresos» (ff. 851 a 869 y 1301 a 1317 caa).
(xvi) Por los mismos motivos, incrementó los ingresos registrados por la apelante en su declaración anual del IVA correspondiente al 2013 en $505.681.907. Así: $430.761.360 por «gestión técnica» y $74.920.547 por «gestión comercial» (ff. 1661 a 1676 caa). (xvii) El 08 de octubre de 2015, Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta y la demandante celebraron un contrato de transacción que tenía por objeto «liquidar, resolver y dar por terminadas todas las diferencias pasadas y presentes originadas y derivadas de los contratos y/o acuerdos que están al origen de su relación comercial».
Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 En esa convención, la sociedad de economía mixta pactó que «[r]enuncia y desiste de manera irrevocable a iniciar procesos de reestructuración de pasivos o de liquidación ante la Superintendencia de Sociedades, en el entendido de que su liquidación se surtirá de manera directa, dando atención a todos los acreedores, sin más afectación para quien suscribe como acreedor este acuerdo, que la derivada de la disminución del monto de su deuda que aquí se consigna».
Por su parte, la demandante acordó que «[r]enuncia y desiste de manera irrevocable a iniciar contra Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S. en liquidación procesos ejecutivos y/o acciones judiciales de cobro de las facturas objeto de esta transacción, las cuales declara canceladas por el hecho de la firma de este acuerdo, otorgando por este medio paz y salvo en favor de Trans Port Tech Sociedad de Economía Mixta S.A.S. en liquidación de las obligaciones en él contenidas.
Así como al cobro por cualquier vía de la denominada gestión técnica o estructuración técnica y gestión comercial contenidas en los artículos septuagésimo segundo y septuagésimo terceros del contrato social así como de sus modificatorios o aclaratorios» (ff. 400 a 405). 5- A partir de ese recuento fáctico, observa la Sala que el 26 de septiembre del 2012, la demandante constituyó una sociedad de economía mixta.
Inicialmente, en los estatutos se estipuló que la actora tendría derecho a percibir ingresos mensuales por «asesoría técnica», equivalentes al 20% «de los recaudos brutos totales mensuales» (artículo 72 de los estatutos sociales); por «gestión comercial», equivalentes al 5% del mismo «recaudo» (artículo 73 de los estatutos sociales); y por «pago anticipado por concepto de utilidades futuras», en la proporción que determinara la «Junta Directiva» (artículo 79 de los estatutos sociales).
El 06 de agosto de 2013, la asamblea general de accionistas reformó los estatutos de la sociedad en mención. Como consecuencia de esa reforma, la contribuyente tendría derecho a obtener ingresos por «asesoría técnica», equivalentes al 5% «de los recaudos brutos totales mensuales» (artículo 72 de los estatutos sociales); al paso que los ingresos brutos de la sociedad «se distribuirán trimestralmente» y la demandante tendría derecho al 5% por «gestión técnica» y a un 34,93% adicional —sin que se especifique el concepto— (artículo 73 de los estatutos sociales).
Por su parte, el artículo 79 de los estatutos permaneció sin modificaciones. Con fundamento en esas estipulaciones sociales, en el año revisado la apelante expidió 26 facturas a cargo de la sociedad de economía mixta. Ocho de ellas por concepto de «gestión comercial», por valor del 5% de los ingresos obtenidos por dicha sociedad entre el 01 de enero y el 06 de agosto de 2013 más el monto de las retenciones en la fuente que la sociedad de economía mixta debía practicar a la demandante, es decir, que corresponden a los ingresos referidos en el artículo 73 de los estatutos sociales antes de la reforma introducida, precisamente, el 06 de agosto de 2013.
Asimismo, expidió 13 facturas por «gestión técnica», ocho de ellas corresponden al 20% de los ingresos obtenidos por Trans Port Tech entre el 01 de enero y el 06 de agosto de 2013; y las cinco restantes al 5% de los ingresos obtenidos por la compañía en mención entre el 06 de agosto y el 31 de diciembre del año revisado; de modo que corresponden a lo pactado en el artículo 72 de los estatutos sociales, antes —las primeras ocho facturas— y después —las restantes cinco facturas— de la reforma estatutaria llevada a cabo el 06 de agosto de 2013.
Finalmente, expidió cinco facturas por concepto de «Participación de los ingresos por la Administración de Multas y Fotomultas» cuyo valor corresponde al 34,93% de los ingresos recibidos por la sociedad de economía mixta entre agosto y diciembre del año revisado, esto es, a lo estipulado en el artículo 73 de los estatutos sociales, después de la reforma en cita.
A pesar de que la actora anuló todas las facturas descritas, con fundamento en ellas, la demandada adicionó ingresos por $1.567.916.000 en el impuesto sobre la renta a cargo de la demandante por el 2013 y la misma cifra en el CREE del mismo periodo gravable. Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Por los mismos motivos, la Administración adicionó $505.682.000 al revisar la autoliquidación anual del IVA presentada por el sujeto pasivo por el año 2013, excluyendo de la glosa planteada los ingresos por concepto de «Participación de los ingresos por la Administración de Multas y Fotomultas». 5.1- Así, el debate se concentra en establecer si procede la adición de ingresos planteada por la Administración, que encuentra sustento probatorio exclusivamente en facturas anuladas que fueron emitidas por la demandante. 5.2- Destaca la Sala que, contrario a lo afirmado por la autoridad tributaria, los ingresos por «gestión comercial» y «gestión técnica» no encuentran su fuente en los estatutos de la sociedad de economía mixta de la que la actora era accionista, sino en la prestación de un servicio.
En efecto, la demandante debía brindar a la compañía en comento «Asesoría técnica especializada para equipos de alta tecnología y telecomunicaciones», así como «Gestión Comercial para la operación de la empresa»; y como contraprestación recibiría un porcentaje «de los recaudos brutos totales mensuales» de la sociedad de economía mixta.
Consecuentemente, el negocio que daría lugar a los ingresos sería la prestación de servicios a favor de Trans Port Tech. Pues bien, al margen de la licitud de la operación, las partes de dicho negocio (la actora y Trans Port Tech) podían darlo por terminado de común acuerdo, con lo cual desharían sus efectos jurídicos. Sucede que en el expediente está demostrado que tanto la demandante como la sociedad de economía mixta manifestaron la decisión conjunta de no ejecutar la prestación de servicios acordada, de modo que la actora no adquirió el derecho a exigir el pago pactado y, por ende, no se causaron los ingresos aludidos por la Administración. Efectivamente, las comunicaciones del representante legal y del revisor fiscal de Trans Port Tech dan cuenta de que dicha compañía negó haber recibido los servicios acordados, se negó a pagar las facturas expedidas por la actora y manifestó a su contraparte contractual que el negocio no se ejecutaría; lo cual se vio reflejado en la contabilidad de esa sociedad, pues reversó los asientos contables con los que registró el gasto por concepto de los servicios descritos y, a su vez, ocasionó que la apelante anulara las facturas que había expedido por ese concepto.
Adicionalmente, la actora no contabilizó los ingresos echados en falta por la Dian. En ese sentido, la contabilidad de ambas partes evidencia que el negocio no se llevó a cabo, puesto que Trans Port Tech no registró el gasto ni la demandante contabilizó el ingreso. De hecho, el 08 de octubre del 2015, ambas partes celebraron un contrato de transacción para evitar litigios futuros derivados de su relación comercial, en el cual aceptaron que las facturas en cuestión no contenían derechos ciertos para ninguna de las partes.
Con todo, advierte la Sala que la autoridad de impuestos no ejerció actividad probatoria tendente a constatar que los servicios se hayan prestado ni que la demandante haya recibido pagos por ese concepto, pues la glosa se sustenta fácticamente en unas facturas emitidas por la demandante y que, a la postre, fueron anuladas por los motivos reseñados.
En definitiva, quedó probado en el plenario que, por mutuo acuerdo, las partes terminaron el negocio que daría lugar a los ingresos adicionados por la demandada. En consecuencia, las pruebas obrantes en el expediente no acreditan la adición de ingresos que pretendió la Administración tributaria, por conceptos de la «gestión comercial» y la «gestión técnica», y, de manera concurrente, el ejercicio probatorio de la demandante desvirtuó esa glosa.
Prospera el cargo de apelación al respecto. 5.3- En relación con el pago anticipado de utilidades futuras, cabe reiterar que, de conformidad con las razones expuestas en el fundamento jurídico nro. 3 de este proveído, el anticipo de utilidades corresponde a un pasivo a cargo del asociado que recibe el anticipo, el cual se cancela cuando se lleve a cabo el decreto de dividendos.
Entonces, Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 no hay lugar a adicionar ingresos por ese concepto, pues, al margen de que se haya facturado y pagado el anticipo, esta operación constituye un pasivo y el ingreso solo se causa cuando la sociedad abone en cuenta los dividendos en calidad de exigibles (artículo 27.b del ET, vigente para la época de los hechos), circunstancia que no quedó demostrada en el expediente.
Es más, la Administración alegó que Trans Port Tech (quien pagó el anticipo) contabilizó un pasivo, mientras que la demandante registró en su contabilidad una cuenta por pagar a favor de la referida compañía de economía mixta. Consecuentemente, la suma adicionada por la autoridad fiscal no corresponde a la definición de dividendos prevista en el artículo 30 del ET.
Por consiguiente, al margen del juicio sobre la legalidad de la operación, tampoco es procedente la adición de ingresos por anticipo de utilidades. Prospera el cargo de apelación. 6- En definitiva, por las razones expuestas, la adición planteada por la Administración en los actos enjuiciados es improcedente. Entonces, hay lugar a rechazar las glosas formuladas por la demandada respecto de los tres impuestos debatidos, pues tenían fundamento en los mismos hechos que han quedado desvirtuados. 7- Afirmada la improcedencia de la adición de ingresos efectuada por la autoridad fiscal, devino en atípica la conducta desplegada por la demandante, por lo cual no hay lugar al reproche punitivo del artículo 647 del ET.
En consecuencia, se anulan las sanciones por inexactitud impuestas. 8- Por último, sería del caso analizar la procedencia de la sanción por irregularidades en la contabilidad impuesta en el acto que liquidó oficialmente el impuesto sobre la renta a cargo de la actora por el año 2013. No obstante, al resolver el recurso de reconsideración presentado en contra de la antedicha liquidación oficial, la Administración omitió referirse a tal multa y no la incluyó al calcular las sanciones procedentes, de modo que no hay lugar a pronunciarse sobre el particular. 9- En suma, la Sala revocará la sentencia de primer grado a fin de declarar la nulidad total de los actos enjuiciados. 10- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar el ordinal 1.º de la sentencia apelada. En su lugar, Primero. Declarar la nulidad de los actos demandados. Segundo. A título de restablecimiento del derecho, declarar la firmeza de las declaraciones presentadas por la demandante los días 16 de enero de 2014, 14 de abril de 2014 y 14 de enero del 2015, respecto del IVA, CREE e impuesto sobre la renta, respectivamente, correspondientes al 2013. 2.
Sin condena en costas en segunda instancia. Radicado: 63001-23-33-000-2018-00065-01 (24514) Demandante: 101 Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA