CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SALA VEINTITRÉS (23) ESPECIAL DE DECISIÓN Consejero ponente: JOSÉ ROBERTO SÁCHICA MÉNDEZ Bogotá D.C., veintinueve (29) de agosto de dos mil veinticinco (2025) Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Referencia: Recurso extraordinario de revisión Temas: RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN – Estudio de la causal prevista en el numeral 5° del artículo 250 del CPACA – No se configura en el presente asunto.

Procede la Sala a resolver el recurso extraordinario de revisión interpuesto contra la sentencia proferida por el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. El recurrente plantea la configuración de la causal 5° del artículo 250 del CPACA. I.

ANTECEDENTES Sentencia objeto del recurso extraordinario 1. Corresponde a la decisión del 26 de octubre de 20231, con la que la Sección Cuarta del Consejo de Estado confirmó en su integridad el fallo que declaró la nulidad parcial de los actos administrativos de 12 de septiembre de 2013 y 9 de octubre de 2014, proferidos por la DIAN, a través de los cuales modificó la declaración del impuesto sobre la renta presentada por Masisa Colombia SAS, correspondiente al año gravable 2011. 2.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección A2, consideró que no se configuró una falsa motivación en los actos enjuiciados, toda vez que en virtud del artículo 757 y 760 del Estatuto Tributario, se presume que las diferencias entre el inventario contable y el registrado fiscalmente, se debe a unos ingresos gravados omitidos, de ahí que estimó procedente haber efectuado la aludida modificación. Además, previamente la DIAN realizó diversas actuaciones que velaron por el debido proceso y la defensa de la Sociedad.

No obstante, en aplicación del principio de favorabilidad ajustó la sanción, por lo que disminuyó la tarifa del 160% al 100% conforme al artículo 647 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016. Recurso extraordinario de revisión y su trámite 1 Samai índice 2. Anexo 3 del archivo: 2ED_CorreoElectronico_Bl(.pdf) NroActua 2 2 Sentencia de 9 de junio de 2022.

Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 2 3. Mediante escrito del 28 de octubre de 20243, Masisa Colombia SAS interpuso recurso extraordinario de revisión con fundamento en la causal 5° del artículo 250 del CPACA, esto es, por “existir nulidad originada en la sentencia que puso fin al proceso y contra la que no procede recurso de apelación”. 4.

La parte recurrente indicó que se configuró la nulidad en la sentencia impugnada, por las siguientes razones: i) incurrió en falta de congruencia desde una perspectiva interna y externa, tras contradecirse en la parte motiva frente a la resolutiva del fallo y por omitir pronunciarse sobre algunos cargos del recurso de apelación, ii) infringió el principio de legalidad por aplicar una presunción legal sobre supuestos que no consagraba el artículo 757 del Estatuto Tributario, iii) transgredió el debido proceso al omitir valorar el material probatorio de conformidad con los criterios de la sana crítica, iv) no tuvo en cuenta el precedente judicial aplicable por lo que se vulneraron los principios de igualdad, tutela judicial efectiva y seguridad jurídica y, v) desconoció las reglas y subreglas jurisprudenciales relacionadas con la constatación de la existencia de mayores inventarios frente a los contabilizados, para efectos de observar la presunción legal, con lo cual se transgredió la confianza legítima. 5.

En escrito de 25 de noviembre de 20244, la DIAN solicitó se declare infundado el recurso. Adujo que el recurrente pretende usar este mecanismo extraordinario como una instancia adicional, pues es evidente que está controvirtiendo las razones del fallo, cuestionando la valoración probatoria y reiterando los argumentos de la demanda y del recurso de apelación. Expuso que el salvamento de voto no comportaba una descalificación de la decisión adoptada por la mayoría5 y, lo argumentado en relación con desconocimiento de precedentes judiciales, tampoco está llamado a prosperar bajo este instrumento judicial. 6.

El Ministerio Público, a través de escrito del 18 de noviembre de 20246, rindió concepto en el que solicitó declarar infundado el recurso extraordinario de revisión. Como sustento, señaló que i) el principio de congruencia está previsto para asegurar la concordancia entre lo probado y lo solicitado por las partes, ii) la aplicación de la presunción contenida en el artículo 757 del Estatuto Tributario, procede bajo cualquier prueba y iii) el juez de instancia analizó todas las pruebas aportadas al proceso. 7.

La Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado guardó silencio. II. CONSIDERACIONES 8. No existiendo razones o motivos que conduzcan a adoptar una medida de saneamiento, procede la Sala a resolver el recurso indicado. 9. El presente recurso extraordinario de revisión no está llamado a prosperar. 3 Samai, índice 2. 4 Índice 14, Samai. 5 Según sentencia de la Sección Tercera del Consejo de Estado dictada el 20 de febrero de 2014 bajo radicado 26.990. 6 Índice 13, Samai.

Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 3 10. La causal 5° de revisión determina que la sentencia será anulable cuando sea portadora de un vicio de nulidad originado en el mismo acto de adopción, y contra el cuál no proceda recurso de apelación. Sobre esta causal, la Sala Plena del Consejo de Estado7 ha manifestado que para su estructuración, el vicio debe configurarse al momento mismo de la expedición de la sentencia, de modo que no es procedente controvertir circunstancias que acaecieron con anterioridad a ésta y que debieron ser alegadas cuando ocurrieron.

Con esta exigencia, se requiere además que el vicio de cuenta de una irregularidad grave, con capacidad de variar la decisión en caso de no haber estado presente8. 11. Atendiendo a las anteriores exigencias, se han identificado por el Consejo de Estado, algunas hipótesis fácticas que estarían llamadas a configurar un vicio con el contenido y alcance ya referenciado9, a saber, (i) haberse dictado fallo con sustento, únicamente, en una prueba obtenida con violación al debido proceso, (ii) haberse dictado fallo condenatorio contra una persona que no fue vinculada al proceso, (iii) proferir una sentencia sin motivarla, (iv) dictar un fallo inhibitorio injustificado, o (v) faltar al principio de congruencia. 12.

En el caso bajo estudio, el recurrente adujo que el fallo en cuestión incurrió en una falta al principio de congruencia10, desde la perspectiva interna, toda vez que en la parte considerativa de la sentencia se reconoció de forma expresa y literal que un registro débito y un registro crédito por el mismo valor en una cuenta contable generaban un efecto neutro en el saldo total de la cuenta11; sin embargo, en su parte resolutiva indicó que la compañía no había demostrado la neutralidad de los movimientos débito y crédito por el mismo valor12.

Por ende, al momento de adoptar la decisión, incurrió en una contradicción13. 7 Ver, entre otras, las siguientes providencias: de 20 de abril de 2004, expediente con número de radicado 11001-03-15-000-1996-0132-01, de 18 de octubre de 2005, expediente con número de radicado 11001-03-15- 000-2000-00239-00, de 7 de febrero de 2006, expediente con número de radicado 11001-03-15-000-1997- 00150-00, de 9 de marzo de 2010, expediente con número de radicado 1100103150002002-1024-01 y de 31 de mayo de 2011, expediente con número de radicado 1100103150002008-00294-00. 8 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sala Catorce Especial de Decisión. Sentencia del 13 de octubre de 2020.

Rad. 11001-03-15-000-2019-00119. C.P. Alberto Montaña Plata. 9 Consejo de Estado, Sala Cuarta Especial de Decisión, sentencia del 1 de septiembre de 2020, Exp. 11001- 03-15-000-2020-00266-00(REV). C.P. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez. Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sala Cuarta Especial de Decisión, C.P. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez, sentencia de 7 de febrero de 2017, Exp. 11001-03-15-000-2013-02042-00(REV);

Sentencia de 8 de mayo de 2018, Exp. 11001-03-15-000-1998-00153- 01 (REV). 10 Cargos del recurso de revisión esbozados en los literales A y B del escrito. 11 Se trascribe conforme obra: “Si bien es cierto, al realizarse un registro débito y crédito por el mismo valor a una misma cuenta contable, esto genera un efecto neutro en el saldo de la cuenta contable, dicha operación sí genera un impacto en el saldo débito y en el saldo crédito de la cuenta, considerados de forma individual.

“También es posible afirmar que no obra prueba en el expediente que permita concluir que la actora utilizó cuentas al margen del Decreto 2650 de 1993 PUC, pues precisamente el centro de la discusión está en las partidas que registró la actora en la cuenta 1435-Inventario de mercancía no fabricada por la empresa, que está contenida en la norma citada”. 12 A partir de señalar: “Si en gracia de discusión se aceptara que en efecto, el sistema “SAP” esta parametrizado de manera tal, que realiza la operación de ‘desasignación’ de forma automática, con un débito y un crédito por el mismo valor a la cuenta 1345 (…), y que esa operación no refleja una salida de inventarios por ventas no reportadas contable ni fiscalmente, debió demostrar con cifras extraídas directamente de su contabilidad, que esta operación tuvo un efecto neutro en su información, sin que así haya ocurrido.

No prospera el cargo de falta de valoración probatoria”. 13 Páginas 16 a 21 del recurso extraordinario de revisión. Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 4 13. La falta de congruencia externa fue sustentada en que en la sentencia se reconocieron 10 cargos del recurso de apelación14; sin embargo, el objeto de la controversia se planteó inobservando varios de estos argumentos.

Así, se omitió resolver los literales A, B e I del recurso de apelación, esto es, sobre la procedencia en la aplicación del artículo 757 del Estatuto Tributario (A), desconocimiento del presente jurisprudencial constituido como doctrina probable (B)15 y la omisión de pronunciamiento frente a la totalidad de los cargos de nulidad (I)16. 14.

La congruencia procesal se ha instituido como un principio que delimita el ejercicio jurisdiccional, según el cual, la decisión debe reflejar una correlación entre lo resuelto, las pretensiones, las excepciones y las demás actuaciones surtidas de manera oportuna en el curso del proceso judicial. Por tanto, la sentencia que transgreda dicho principio debe ser infirmada en la medida que la coherencia del fallo se erige como una garantía del derecho fundamental al debido proceso de las partes en desarrollo de la actuación judicial. 15.

Esta Corporación ha sostenido que la congruencia debe cumplirse de manera interna y externa, respectivamente, i) debe existir correspondencia entre la parte motiva y resolutiva de la sentencia, la cual exige una armonía y concordancia entre las conclusiones judiciales derivadas de las valoraciones fácticas, probatorias y jurídicas, contenidas en la parte considerativa, frente a la decisión plasmada en la parte resolutiva y ii) que la decisión sea concordante con lo pedido en la demanda y en su contestación, en suma, si aquella se adopta en sede de apelación, con la sentencia de primer grado y el reproche del recurso17. 16.

Frente al cargo de congruencia interna, se tiene que la conclusión anotada por la Sección Cuarta en la parte resolutiva, fue producto de un estudio de las pruebas arrimadas al proceso, a través del cual se evidenció que las compras y las “desasignaciones” no ascendían al mismo valor, es decir, Masisa Colombia SA no probó que sus registros débitos y créditos tenían el mismo valor, de ahí que, no podía considerar lo anotado en su parte motiva –que tales valores generaban un efecto neutro sobre el saldo de la cuenta-, pues precisamente, como lo advirtió esa sala de decisión, dichos montos no eran equivalentes.

No se trata de una contradicción en la que haya incurrido el juez de instancia, sino que no se dio el supuesto de hecho de la premisa consignada en la parte motiva de la decisión, que permitiera llegar a una conclusión en ese sentido, de ahí que no podía estimarse que los aludidos valores generaban un efecto neutro en el saldo final de la cuenta.

Por tanto, no se evidencia que se haya incurrido en una falta de congruencia de 14 Cargos tomados del recurso de apelación: A. Indebida aplicación del artículo 757 del Estatuto Tributario, B. Desconocimiento del precedente jurisprudencial constituido como doctrina probable, C. Pretermisión de los hechos acaecidos, D. Indebida valoración probatoria, E. Falta de valoración del dictamen técnico de diagnóstico de acuerdo a la sana crítica, F. Inobservancia del alcance y contenido del dictamen técnico aportado como anexo en la reforma de la demanda, G. Interpretación errada de los movimientos asignados y desasignados, H. Violación al debido proceso y al derecho de defensa, I. Omisión de pronunciamiento frente a la totalidad de los cargos de nulidad y J. violación al artículo 647 del Estatuto Tributario y K. Improcedencia de la sanción por inexactitud. 15 Inicialmente, el recurrente señaló que no se resolvió el cargo de la apelación contenido en el literal c (pretermisión de los hechos); no obstante, en la sustentación del mismo, se refirió y argumentó aquella circunstancia sobre el literal B (desconocimiento del precedente jurisprudencial constituido como doctrina probable). 16 Página 22 a 35 del recurso del recurso extraordinario de revisión. 17Sentencia de 5 de febrero de 2024.

Sección Tercera – Subsección A del Consejo de Estado. Radicado interno: 68937. C.P: José Roberto Sáchica Méndez. Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 5 manera interna; por el contrario, tal conclusión es consonante con lo anotado en la parte motiva y la valoración fáctica y jurídica efectuada por el juez de instancia. 17.

En relación con el primer cargo aducido para acreditar la falta de congruencia externa, a saber, la omisión en resolver sobre la procedibilidad de la aplicación del artículo 757 del Estatuto Tributario (literal a), el recurrente explicó que se aplicó la presunción de legalidad contenida en la aludida norma, sin que se hubiera materializado los supuestos fácticos exigidos para el efecto.

No obstante, la Sala encuentra que el problema jurídico planteado en la sentencia, así como los argumentos empleados para su resolución, se plantearon en los siguientes términos: i) si la DIAN debía realizar un cotejo físicamente del inventario frente al registrado en la contabilidad para aplicar la presunción, ii) si se incurrió en falta de valoración probatoria y iii) si se incurrió en una inexactitud sancionable o se trató de una diferencia de criterios entre las partes que la exime de su imposición; esto es, el objeto de la controversia se estructuró en clave de verificar si se cumplía el supuesto de hecho que da lugar a aplicar la norma en mención, de ahí que, no se advierta una omisión de pronunciamiento sobre la procedibilidad de la aplicación de la presunción legal, sino que se trata de una inconformidad con la conclusión adoptada por el juez, bajo la cual determinó que se configuraba el supuesto de hecho para tal cometido. 18.

Sobre el cargo de la apelación contenida en el literal b (desconocimiento del precedente jurisprudencial), el recurrente señaló que la presunción legal referida en el punto anterior resultaba únicamente aplicable bajo los supuestos desarrollados en las sentencias del 26 de junio de 1992 (rad. 4055), de 28 de octubre de 1994 (rad. 5776) y de 22 de septiembre de 2000 (rad. 70429).

Se sustentó este cargo, en similares términos a los expuestos en el reproche anterior, con el fin de señalar que se omitió resolver acerca de la viabilidad de dar aplicación a la presunción legal contenida en el artículo 757 del Estatuto Tributario al caso concreto, bajo los lineamientos jurisprudenciales que a su juicio son los aplicables.

La sentencia cuestionada, en el título De la presunción por diferencia de inventarios, se pronunció sobre la configuración del hecho que da lugar a aplicar la misma y sobre la jurisprudencia más reciente que desarrolla la interpretación de dicha norma18. 19. En cuanto a la última omisión enrostrada a la sentencia por falta de congruencia externa, se indicó que aquella no resolvió el cargo de la apelación contenido en el literal I, según el cual, la sentencia de primera instancia no se pronunció sobre los fundamentos de derecho desarrollados en los literales A, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L y M del escrito de la reforma de la demanda19. 18 Sentencia del 16 de junio de 2022.

Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 23712, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Que reitera: Sentencia del 3 de marzo de 2022. Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 24880, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 19 En síntesis, tales puntos son: a) Los actos administrativos están viciados de nulidad por transgredir la ley, tras incurrir en una errónea interpretación del artículo 757 del ET, c) Los actos demandados vulneraron el artículo 757 del ET, por no acreditar la existencia de mayores inventarios sobre los contabilizados, d) Los actos enjuiciados se profirieron mediante falsa motivación por la razón anterior, e) Nulidad de los actos demandados por incurrir en una violación legal, inaplicación de los artículos 742 y 743 del ET; 42 del CPACA; 167, 168, 169 y 176 del CGP y 29 de la Constitución Política, al no haberse valorado el material probatorio con base en la sana crítica, f) Nulidad absoluta de los actos demandados por violación legal al inaplicar el artículo 745 del ET, g) La DIAN transgredió el artículo 760 del ET, toda vez que Masisa S.A no omitió el registro de compras, h) La liquidación oficial de la revisión y la que resolvió el recurso de reconsideración, son nulas, toda vez que inaplicaron los artículos 683 y 742 del ET, 6° Superior, 3° del CPACA, entre otros, I) Se da una prelación formal sobre lo sustancial con lo cual se desconoce los artículo 228 Superior y la Circular de la DIAN 175 de 2001, J) Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 6 20.

Tales argumentos de la demanda, reiterados en la apelación, se circunscriben al señalamiento de los vicios y elementos que a juicio del recurrente configuraban la nulidad de los actos demandados, los cuales si fueron tenidos en cuenta en el fallo de primera instancia, en la definición del concepto de la violación, a partir de enunciar las siguientes normas como vulneradas: i) los artículos 6, 29, 83 y 228 de la norma superior; ii) los artículos 560, 683, 720, 732, 742, 743, 745, 757, 760 y 777 del Estatuto Tributario; iii) del Código General del Proceso en los artículos 166, 167, 168, 169 y 176;

(iv) los decretos 2649 y 2650 de 1993 y (v) el artículo 42 de la Ley 1437 de 201120, de ahí que, la nulidad de los actos demandados se resolvió a partir de determinar si incurrieron en una indebida motivación frente a: i) el desconocimiento del material probatorio y ii) la aplicación de la presunción legal del artículo 757 del ET, conforme al derecho aplicable. 21.

En similares términos se estudiaron nuevamente en la sentencia que resolvió la apelación, teniendo en cuenta que todos los cuestionamientos señalados en contra de los actos demandados se efectuaron a partir de la inconformidad originada en la determinación del supuesto de hecho que dio lugar a la aplicación de la presunción legal mencionada. 22.

En ese sentido, es claro que los reproches manifestados bajo la transgresión del principio de congruencia externa, tampoco están presentes de cara a los supuestos previstos para su configuración, pues la sentencia no omitió resolver los reproches del apelante, sino que no se resolvieron en su favor; en suma, se denota su reiterada inconformidad con la determinación de la aplicación de la presunción legal contenida en el artículo 757 del ET, de ahí que, se evidencie que los cuestionamientos efectuados bajo el desconocimiento del principio de congruencia obedecen a una inconformidad con la decisión adoptada por la Sección Cuarta y no porque aquella adolezca de una falta de coherencia. 23.

En similar sentido, fueron desarrollados los demás argumentos del recurso de revisión, como pasa a verse. 24. Sobre el reproche de las normas y la jurisprudencia aplicable21, el recurrente señaló que se transgredió el principio de legalidad, en tanto que se aplicó la presunción legal del artículo 757 del Estatuto Tributario, tras encontrar una diferencia entre el valor registrado en los créditos de la cuenta 1435 y los débitos de la cuenta 6135, sin evaluar el resultado neto de cada cuenta contable22. la liquidación oficial de revisión y la que resolvió la reconsideración transgredió disposiciones en las que debía fundarse (artículos 279, 732, 742, 745 y 777 del ET, entre otros ya referidos en cargos anteriores), K) nulidad de los actos enjuiciados por interpretación errónea de los Decretos 2649 y 2650 de 1993, L) La DIAN desconoció el mandado legal contentivo del artículo 560 del ET y 6 Superior y M) Los actos demandados transgredieron el artículo 83 Superior y 746 del ET, al presumir la mala fe y la culpa de Masisa Colombia SA. 20 En la sentencia de primera instancia, se señaló: Como concepto de violación, expone como normas violadas por la Entidad demandada, las siguientes: i) Constitución Política: Artículo 6, 29, 83 y 228; ii) Estatuto Tributarlo: Artículo 560, 683, 720, 732, 742, 743, 745, 757, 760 y 777; iii) Código General del Proceso: Artículos 166, 167, 168, 169 y 176;

(iv) Decretos 2649 y 2650 de 1993 y (v) artículo 42 de la Ley 1437 de 2011. 21 Argumentos del recurso de revisión esbozados en los literales C, E y F del escrito. 22 Páginas 35 a 40 del recurso extraordinario de revisión. Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 7 25.

El desconocimiento del principio de igualdad, tutela judicial efectiva y seguridad jurídica23 se sustentó en que el fallo en cuestión no tuvo en cuenta el precedente jurisprudencial aplicable24, por el cual se exige que la presunción legal consagrada en el artículo 757 del Estatuto Tributario, procede únicamente cuando se efectúa una constatación física de la existencia de mayores inventarios frente a los contabilizados o registrados en los libros; sin embargo, la Sección Cuarta estimó como suficiente efectuar una operación aritmética entre el saldo de crédito y el débito para hacer uso de la mencionada presunción, con sustento en la sentencia del 16 de junio de 2022 (23.712), que consagra para el efecto, la posibilidad de apoyarse en cualquier medio de prueba. 26.

En similares términos, se sustentó el cargo de la demanda por la violación al debido proceso tras desconocer los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, en virtud de inaplicar las reglas y subreglas jurisprudenciales relacionadas con la constatación de la existencia de mayores inventarios frente a los contabilizados25. 27.

La estimación de la normativa y la jurisprudencia aplicable a un caso concreto, obedece a la labor de juzgamiento efectuada por el juez, amparada en los principios de autonomía e independencia judicial; de ahí que su solo enunciado no constituye una violación al debido proceso sin que, por un lado, se alegue y sustente una arbitrariedad en la aplicación o grave transgresión de las normas imperativas que gobiernen la materia, en sus aspectos sustanciales y procesales; por otro, el desconocimiento de un precedente judicial soportado en una sentencia de unificación. 28.

Esta Corporación ha señalado reiteradamente que la causal de nulidad originada en la sentencia no puede alegarse para criticar la fundamentación jurídica de la decisión26. De no ser así, supondría revisar si las conclusiones del juez fueron acertadas o no, desarrollo que no corresponde efectuar bajo el recurso extraordinario de revisión, en tanto que el mismo no se instituyó como una tercera instancia, de ahí que, no puede instrumentalizarse para cuestionar o insistir en controversias que ya fueron debatidas y definidas en sede ordinaria. 29.

Así las cosas, los argumentos del recurso extraordinario de revisión direccionados a cuestionar la normativa y jurisprudencia aplicable, no están llamados a configurar la causal 5° del artículo 250 del CPACA, en tanto que no se advierte un juicio arbitrario por parte del juez en su determinación y los argumentos esbozados comportan una crítica a la fundamentación jurídica de la sentencia. 30.

En cuanto a la ausencia de valoración probatoria27, el recurrente acude a los argumentos esbozados en un voto disidente de la providencia cuestionada28, según 23 Página 86 a 93 ibídem. 24 Sentencias del Consejo de Estado del 26 de junio de 1992, expediente No. 4055; de 28 de octubre de 1994, expediente No. 5776 y sentencia de 22 de septiembre de 2000, expediente No. 10429. 25 Página 94 a 97 del recurso extraordinario de revisión. 26 Consejo de Estado, Sala Novena Especial de Decisión, Sentencia de 19 de marzo de 2020, Radicado: 2018- 02341-00.

M.P. Luis Alberto Álvarez Parra. 27 Reproche desarrollado en el literal D de la demanda de revisión. Página 40 a 86 28 Salvamento de voto presentado por la magistrada Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 8 el cual, la demandante demostró que no existía una omisión de inventarios29.

Hizo alusión a las consideraciones emitidas por esta Corporación30, en relación con la configuración de la causal 5° bajo la violación al debido proceso por aspectos probatorios, mediante el que sostuvo que cuando se deja de valorar el acervo probatorio o se omite exponer sus argumentos en torno a lo que acreditan los medios de prueba, el fallador vulnera el derecho de defensa, de ahí que, si bien en la sentencia objeto de revisión, se pronunció sobre los medios de prueba, no los valoró de acuerdo a las reglas de la sana crítica.

Como sustento de lo anterior, hizo un recuento de las consideraciones emitidas en relación con cada medio de prueba31. 31. En suma, indicó que la Sección Cuarta del Consejo de Estado consideró que la compañía omitió demostrar que no recibió ingresos producto del retiro de inventarios y que no fueron registrados como ventas, sin tener en cuenta la prueba que la parte aportó para el efecto (concepto técnico contable). 32.

Si bien el recurrente aduce que hubo una omisión de pronunciarse sobre algunas pruebas, lo cierto es que lo argumenta en el sentido de señalar que aquellas no se valoraron con sustento en la sana crítica. Esta hipótesis no está llamada a ser considerada bajo la causal 5° de revisión, ni se presenta como una afrenta directa al artículo 29 Superior, en tanto medió una valoración probatoria por parte de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, precisamente bajo el título De la falta de valoración probatoria32, a través del cual, se analizaron todos los medios de prueba indicados en la impugnación, incluso, el concepto técnico contable al que se hace alusión. 33.

La causal de revisión no puede erigirse como mecanismo para reabrir el debate que originó el proceso respectivo, menos aún, bajo los presupuestos correspondientes a la valoración probatoria, pues en tal caso se emplea este mecanismo para que el juez de la revisión se convierta en un juez de instancia. 34. Con todo, es claro que la demanda de revisión se basó en la valoración probatoria, la legislación y la jurisprudencia aplicable sobre el particular, aspectos que son ajenos e incompatibles con las razones o motivos que llevaron a consagrar 29 En el voto disidente se señaló: “Así las cosas, en el proceso se observa que la autoridad tributaria estableció la omisión de inventarios al considerar que el valor de los movimientos créditos de la cuenta de inventarios Cuenta PUC 143510 debían ser iguales a los movimientos débitos de la cuenta costos de ventas Cuenta PUC 613505, sin embargo, esta inferencia desconoce la dinámica de la contabilidad y el principio de unidad contable establecido en el artículo 51 de Código de Comercio, que señala que los comprobantes y asientos contables forman una unidad probatoria y por ello constituyen un todo indivisible y su evaluación debe efectuarse considerando todos sus elementos, por ello al tomar la actuación administrativa solo los movimientos créditos de la cuenta de inventarios, omitió las partidas que se reflejan en el movimiento débito de la cuenta y que obedecen a ajustes contables, (…) “Advierto que la demandante desplegó su carga probatoria, para lo cual allegó certificado de revisor fiscal, declaraciones de importación, (…), entre otros, que valorados en conjunto permiten demostrar, que no existía una omisión de inventarios y que la diferencia bajo la metodología de la DIAN se originó principalmente en el registro de “asignaciones” que “al corresponder tanto a un débito como a un crédito por el mismo valor a la cuenta contable PUC 1435-Inventarios, no genera efecto alguno. 30 En sentencia de 29 de septiembre de 2021 emitida por la Sala Cuarta Especial de Decisión, bajo radicado 11001-03-15-000-2021-03909-00. 31 Certificado del revisor fiscal de Masisa, declaraciones de importación, registro de entrada y salida de inventario -Kárdex de la compañía, copia del auxiliar mensual de la cuenta 143510, dictamen técnico de diagnóstico, concepto técnico el manejo de cuentas contables, certificación expedida por el Gerente de Planificación y Logística de Masisa Andina, Certificación del Proceso Intercompany, Dictamen técnico aportado por la DIAN en la resolución demandada. 32 Páginas 21 a 34 de la providencia cuestionada, Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 9 el excepcional mecanismo de revisión extraordinario de sentencias que han hecho tránsito a cosa juzgada. 35.

Bajo esas premisas, no se encuentran acreditados los requisitos para la prosperidad de la causal quinta de revisión y, en consecuencia, se declarará infundado el recurso extraordinario de revisión interpuesto. Condena en costas 36. El artículo 255 del CPACA, establece que, si se declara infundado el recurso, se condenará en costas y perjuicios al recurrente.

Por su parte, el artículo 365 del CGP, prevé que se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, siempre y cuando se demuestren causadas y, en la medida de su comprobación. 37. En el presente asunto, como se declara infundado el recurso extraordinario de revisión interpuesto por Masisa Colombia SAS, se condenará en costas, comoquiera que se encontraron causadas las agencias en derecho, dada la gestión ejecutada por el apoderado de la DIAN. 38.

En ese orden, de conformidad con el artículo 366.4 del CGP y en los términos del acuerdo PSAA 16-10554 de 2016 del Consejo Superior de la Judicatura, se fija como agencias en derecho a cargo de la parte recurrente y a favor de la contraparte, la suma equivalente a un (1) salario mínimo legal mensual vigente. 39. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, en Sala de lo Contencioso Administrativo, Sala Veintitrés Especial de Decisión, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

RESUELVE

PRIMERO: DECLARAR INFUNDADO el recurso extraordinario de revisión interpuesto por Masisa Colombia SAS, en contra la sentencia proferida el 26 de octubre de 2023 por la Sección Cuarta del Consejo de Estado.

SEGUNDO: CONDENAR EN COSTAS a la parte recurrente a favor de la DIAN. Para el efecto, se fija la suma equivalente a un (1) salario mínimo legal mensual vigente. Por Secretaría liquídense las costas.

TERCERO: Una vez cumplido el trámite anterior, ARCHIVAR el presente asunto y dejar las constancias de rigor.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE, FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE OSWALDO GIRALDO LÓPEZ FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE GLORIA MARÍA GÓMEZ MONTOYA Radicación: 11001-03-15-000-2024-05803-00 (9360) Recurrente: Masisa Colombia SAS Demandado: Nación -DIAN Referencia: Recurso extraordinario de revisión 10 FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE JORGE EDISON PORTOCARRERO BANGUERA FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO Aclaración de voto FIRMADO ELECTRÓNICAMENTE JOSÉ ROBERTO SÁCHICA MÉNDEZ Nota: se deja constancia de que esta providencia fue aprobada por la Sala en la fecha de su encabezado y que se suscribe de forma electrónica mediante el aplicativo SAMAI, de manera que el certificado digital que arroja el sistema permite validar la integridad y autenticidad del presente documento en el link.

Igualmente puede acceder al aplicativo de validación escaneando con su teléfono celular el código QR que aparece a la derecha. Se recuerda que, con la finalidad de tener acceso al expediente, los abogados tienen la responsabilidad de registrarse en el sistema Samai. VF