Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., catorce (14) de noviembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC TELECOMS & SECURITY SOLUTIONS S.A.S. – OSC TELECOMS Demandado: U.A.E..
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN Temas: IVA - Período 6 de 2016. Rechazo de compras e IVA descontable. Simulación de operaciones. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 10 de noviembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas1.
ANTECEDENTES El 26 de abril de 2017, OSC TELECOMS & SECURITY SOLUTIONS S.A.S. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas por el período 6 del año 2016, en la que registró un saldo a pagar de $606.072.0002. Previo requerimiento especial3, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412020000034 del 3 de marzo de 2020, en la cual desconoció compras e importaciones brutas por $787.910.000, impuestos descontables por $126.066.000, determinó el saldo a pagar por impuesto en $858.204.000, e impuso sanción por inexactitud de $126.066.000.
Contra el acto de determinación se interpuso recurso de reconsideración, decidido de forma negativa por la Subdirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en la Resolución nro. 1614 del 15 de marzo de 20214. DEMANDA La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho establecido en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones:5 “PRIMERA: Que se declare la nulidad de la resolución No 1614 de fecha 15 de Marzo de 2021, IMPUESTO VENTAS 2016 P6, la cual decide recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión No 322412020000034 DE 3 DE MARZO DE 2020. 1 Folio 26 a 27, Índice 19, expediente electrónico de primera instancia. 2 Folio 15, índice 10, expediente electrónico de primera instancia. 3 Folio 71 a 79, índice 2, expediente electrónico de primera instancia. 4 Folio 4 al 18, índice 8 en Samai. 5 Folio 1 a 10, índice 2, expediente electrónico de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 SEGUNDA: Que como consecuencia de lo anterior quede en firme la declaración privada presentada sobre Impuesto ventas Año Gravable 2016 periodo 6, con formulario formulario (sic) 1112603939519 y radicado No. 91000419434402 registrando un saldo a pagar de $606.072.000.” Normas invocadas como vulneradas La demandante invocó como normas vulneradas los artículos 29 de la Constitución Política; 565, 722 y 732 del Estatuto Tributario; 137 del CPACA, y el Decreto 2649 de 1993.
El concepto de violación se sintetiza así: Señaló que no cometió simulación de operaciones comerciales con el proveedor ITS, ni incurrió en fraude fiscal. En cambio, los hechos económicos que llevaron a la liquidación del impuesto sobre las ventas no fueron adecuadamente valorados por la DIAN, ya que las pruebas del período 6 del año gravable 2016 están debidamente sustentadas.
Aseguró haber demostrado la efectiva prestación del servicio por parte del proveedor mencionado, lo cual fue esencial para el cumplimiento de los contratos establecidos con terceros, incluidos los clientes Nokia y Huawei. Sostuvo que la administración alegó no poder localizar al proveedor ITS, sin considerar que la información de esta empresa fue actualizada en el RUT mediante el formulario 14463647134 con fecha del 27 de mayo de 2018, donde se registró una nueva dirección (Carrera 13 No. 33-58, piso 3, en Bogotá).
Explicó que la administración no podía basarse en expedientes de años y períodos anteriores a 2016, dado que OSC TELECOMS proporcionó todas las pruebas de la realidad de los hechos económicos correspondientes a la declaración del período 6 de ese año. Respecto a la valoración probatoria, cuestionó que la DIAN llegara a la conclusión de que los trabajadores de ITS también laboraban para OSC TELECOMS, cuando en el expediente no existen testimonios que respalden tal afirmación. Insistió en que no se presentó la figura de fraude fiscal, puesto que OSC TELECOMS cumplió con la normatividad vigente y demostró la realidad de las operaciones comerciales con el proveedor ITS.
En consecuencia, discutió la imposición de la sanción por inexactitud en tanto no incurrió en la conducta sancionada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, más aún cuando no se presentó ánimo doloso o fraude en el denuncio tributario presentado. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda6, con fundamento en lo siguiente: Afirmó que aplicó las normas probatorias establecidas en los artículos 742 y 743 del Estatuto Tributario, respetando así el principio de buena fe del administrado.
Indicó que la presunción de veracidad de la declaración tributaria no exime al contribuyente de la carga probatoria que le corresponde. Conforme a sus facultades de fiscalización, otorgadas por la ley, la administración tiene la facultad de requerir al contribuyente los soportes de los hechos económicos consignados en la declaración para que se evidencie su veracidad; sin embargo, la parte demandante no logró presentar dicha acreditación. 6 Folio 1 a 14, índice 10, expediente electrónico de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 En lo que respecta a los libros contables y otros documentos tanto internos como externos aducidos como pruebas por la demandante, señaló que no fue posible verificar en los mismos las compras realizadas al proveedor ITS.
Al detectar estas irregularidades, la administración decidió desconocer las deducciones por los pagos efectuados a dicho proveedor, y concluyó que tales pagos fueron simulados con el fin de obtener un beneficio fiscal. Esta determinación se realizó sin necesidad de declarar a ITS como un proveedor ficticio, sino basándose únicamente en el acervo probatorio y en indicios recabados.
En cuanto a la contabilidad, expuso que esta constituye prueba plena, siempre que se lleve conforme a lo estipulado en los artículos 772 y 774 del Estatuto Tributario. En relación con la imposición de sanción por inexactitud, argumentó que esta es procedente, dado que la parte demandante incluyó en su declaración conceptos que no reflejan la realidad económica de la demandante, en tanto corresponden a operaciones ficticias.
Como resultado de ello, al registrarse un menor impuesto a pagar, OSC TELECOMS debe ser sancionada conforme al artículo 647 del Estatuto Tributario. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca7, negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas, por los siguiente: La DIAN, a través de indicios, desvirtuó las facturas emitidas por ITS y concluyó que los servicios relacionados en estas eran inexistentes.
Argumentó que un conjunto de indicios contundentes puede ser suficiente para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones o registró hechos económicos inexistentes, lo cual desvirtúa la presunción de veracidad de la declaración del impuesto. Además, OSC TELECOMS no logró evidenciar la realidad de las operaciones comerciales sostenidas con ITS.
La demandante no desacreditó los hallazgos de la DIAN, y se limitó a indicar que los hechos demostrados frente a ITS no le eran imputables, con desconocimiento de su deber de verificar la situación del emisor de las facturas respecto de quien declaró compras de servicios prestados en el período 6 del año 2016. Procede la sanción por inexactitud, por cuanto la demandante incluyó impuestos descontables inexistentes en su denuncio privado, conducta tipificada como inexactitud en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
RECURSO DE APELACIÓN La demandante apelo el fallo8, con base en los siguientes argumentos: En este caso operó el silencio administrativo positivo, porque existió una indebida notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial que modificó el IVA declarado por la demandante para el sexto periodo del año gravable 2016, dado que tal acto no se le notificó personalmente al apoderado de la demandante en la nueva dirección registrada en el Registro Único Tributario (Rut) de este último.
Indicó que los actos acusados adolecen de falsa motivación, pues se probó que las operaciones económicas son reales y las obligaciones de terceros no son responsabilidad de la sociedad; además, esta no es competente para analizar las 7 Folio 1 a 28, índice 19, expediente electrónico de primera instancia. 8 Folio 1 al 13, Índice 22, expediente electrónico de primera instancia. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 relaciones comerciales de ITS con terceros, y para prestar sus servicios no necesita una infraestructura física, por cuanto los servicios técnicos y de transporte eran subcontratados.
El desarrollo de su objeto social requiere mayor mano de obra, lo que acarrea la contratación de personal especializado. La contabilidad cumplió lo dispuesto en el Decreto 2649 de 1993, reflejó su realidad económica y está debidamente soportada. No existe fraude fiscal ni abuso del derecho y las declaratorias de proveedor ficticio son posteriores al periodo investigado.
No procede la imposición de la sanción por inexactitud, pues no se incurrió en las conductas sancionables, ni se actuó con ánimo doloso o defraudatorio. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA Al no decretarse pruebas en segunda instancia, en concordancia con el numeral 5 del artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 del 2021, no se corrió traslado para alegar.
La demandada no se pronunció durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 4.º del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021. Por su parte, el Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre las ventas del periodo 6 del 2016, presentada por OSC TELECOMS & SECURITY SOLUTIONS S.A.S. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si las pruebas presentadas por la demandante demuestran la realidad de sus operaciones, y si hay lugar a imponer sanción por inexactitud.
No se estudiará el cargo de apelación referente al silencio administrativo positivo, ya que no es un cargo discutido en primera instancia y al estudiarlo se estaría desconociendo el derecho de defensa y contradicción de la parte demandada. Para decidir, se advierte que, en sentencias del 16 de noviembre de 20239, 15 de marzo, 23 de mayo y 10 de octubre de 2024, del 23 de mayo de 2024 y del 11 de octubre de 2024, la Sala resolvió las controversias suscitadas entre las mismas partes en relación con el impuesto sobre las ventas de los bimestres 3 y 4 de 2014, 3 y 6 del 2015 y 2 del año 2016, que en lo pertinente se reiterarán. Compras e impuestos descontables El artículo 772-1 del ET establece que, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requiere la presentación de facturas con el cumplimiento de los requisitos previstos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 Ib., 9 CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 16 de noviembre, exp. 27659, C.P. Wilson Ramos Girón; 15 de marzo de 2024, exp. 27781, C.P. Milton Chaves García, 23 de mayo de 2024, exp. 28281, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; 11 de julio de 2024, exp. 28086, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, y 11 de octubre del 2024, exp. 28873, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 o de documentos equivalentes expedidos con el lleno de los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 ejusdem.
Lo anterior no impide que la administración ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. Por ello, si en ejercicio de dicha facultad demuestra la inexistencia de las transacciones, aun cuando la contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, los costos pueden ser rechazados, en cuyo caso corresponde al interesado desvirtuar los hallazgos de la autoridad fiscal y probar la existencia de sus operaciones.
En ese contexto, la administración cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en las leyes procesales, en cuanto estos sean compatibles con aquellas, según lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario. Uno de los medios de prueba admisibles en materia tributaria es la prueba indiciaria. Según el artículo 240 del Código General del Proceso, para que un hecho se considere indicio, debe estar debidamente probado en el proceso.
A su vez, el artículo 242 ib. dispone que el juez debe apreciar los indicios en conjunto, conforme a su gravedad, concordancia y convergencia, y a su relación con las demás pruebas del proceso. La Sección ha reconocido que un conjunto de indicios contundentes es suficiente para determinar con certeza que el contribuyente simuló operaciones, con lo cual se desvirtúa la presunción de veracidad de la declaración. Por ello, ante la contundencia de los indicios, corresponde al contribuyente demostrar, en aplicación del artículo 167 del CGP, que sus operaciones fueron reales.
En el caso concreto, como el desconocimiento de las compras de servicios gravados y de impuestos descontables se sustentó en la «simulación» de las transacciones entre la demandante y su principal proveedor, se reitera 10que dicha figura se enmarca en la libertad probatoria prevista en el artículo 165 del CGP, con lo cual, la eficacia de los medios demostrativos aportados para este fin dependerá «de [su] mayor o menor conexión con el hecho que trata de probarse» (artículo 743 del ET).
La DIAN desconoció compras gravadas e impuestos descontables, al determinar que las operaciones entre la demandante y su único proveedor en el periodo investigado eran inexistentes, con fundamento en diferentes medios de prueba - visitas, cruces de información y documentos aportados y recaudados en sede administrativa-. Las compras y los impuestos descontables rechazados corresponden a los servicios que supuestamente prestó ITS y que estaban respaldados en las facturas nro. 0727 y 0728 del 22 de diciembre de 2016.
Ahora bien, de las indagaciones adelantadas por la DIAN se determinó que: Según certificado de existencia y representación legal, el 1.° de noviembre de 2018, OSC Seguridad y Comunicaciones Ltda., se constituyó mediante Escritura Pública 3243 del 7 de diciembre de 1999, otorgada en la Notaría 30 de Bogotá. Por Acta 21 de junta de socios del 17 de noviembre de 2009, inscrita el 9 de diciembre de 2009, la sociedad cambió su nombre a OSC TELECOMS & SECURITY SOLUTIONS SAS - OSC TELECOMS, cuyo objeto social consiste en: «actividades de diseño, comercialización, importación, desarrollo, instalación, optimización, servicio de mantenimiento de redes y telecomunicaciones de redes fijas y móviles, diseño, comercialización, importación, desarrollo, 10Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.
Sentencias del 23 de marzo de 2023, Exp. 27092, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 18 de agosto de 2022, Exp. 25800, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 servicio y mantenimiento de sistemas de seguridad; importación y venta de toda clase de componentes eléctricos y electrónicos; servicios de ingeniería eléctrica y electrónica; desarrollo, implementación de software y productos relacionados y prestación de servicios de seguridad electrónica».
En el RUT, la sociedad registró la actividad económica principal 6190 - OTRAS ACTIVIDADES DE TELECOMUNICACIONES-, y como actividad secundaria la 8020 -ACTIVIDADES DE SERVICIOS DE SISTEMAS DE SEGURIDAD-. La DIAN inició investigación a la demandante por el periodo en discusión, para lo cual trasladó las pruebas recaudadas en la investigación por el impuesto de renta de otros periodos de la contribuyente, donde se practicaron inspecciones contable y tributaria.
No obstante, los soportes aportados no evidenciaron qué tipo de servicios fueron adquiridos, en tanto el valor total facturado, que incluye el IVA generado, no discrimina la adquisición de un servicio que pueda relacionarse con las actividades económicas de las partes involucradas. Las órdenes de compra no contienen firma, autorización del personal responsable, ni acta de aceptación conforme al procedimiento establecido por la misma demandante y las órdenes de compra que soportan las facturas se expidieron con posterioridad a la factura.
Posteriormente, mediante Resolución Sanción 900090 del 29 de julio de 2019, ITS fue declarada proveedor ficticio, conforme con el artículo 671 literal a) del ET. En ese contexto, incluso al margen de su calificación como proveedor ficticio, los hallazgos de las diligencias señaladas constituyen indicios contundentes sobre la falta de capacidad operativa, logística y financiera de ITS para prestar servicios de telecomunicaciones y, por tanto, de la inexistencia de las operaciones de servicios declaradas.
Las pruebas reseñadas en los actos demandados y los indicios contundentes recaudados demuestran que la compra de servicios de OSC TELECOMS a ITS no es real ni se soporta en los documentos allegados. Así mismo, y aunque ello no constituyó la razón determinante del rechazo, ITS, a la fecha de expedición de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, ya había sido declarada proveedor ficticio mediante la Resolución Sanción 900090 del 29 de julio de 2019.
Además, se reitera que si bien las facturas se erigen como documentos necesarios para aceptar la procedencia de costos y deducciones, conforme al artículo 771-2 del Estatuto Tributario, los datos allí consignados admiten prueba en contrario. Así, se advierte que la documentación de los hechos económicos, a través de sus respectivos soportes y registros contables, pueden dar cuenta de la realidad formal de la operación, pero no le impiden a la administración desplegar sus competencias a fin de verificar si los hechos documentados efectivamente se materializaron.
Se concluye entonces que no es cierto que la DIAN y el a quo valoraran indebidamente las pruebas del proceso, pues de acuerdo con las reglas de la sana crítica la operación de compra de servicios al proveedor no existió. Lo que se presentó fue una simulación para obtener un beneficio fiscal reflejado en un menor impuesto a pagar, demostrada mediante indicios, que en su conjunto y por su «pluralidad, gravedad, precisión y conexión» con las demás pruebas del expediente, demuestran la inexistencia o simulación de las operaciones de compraventa entre la sociedad demandante y el proveedor relacionado.
Así pues, la sociedad demandante no demostró, por otros medios, las operaciones que afirma haber realizado con ITS, y no logró desvirtuar la presunción de legalidad que ampara a los actos acusados, como lo dispone el artículo 167 del Código General del Proceso. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00387-01 (28472) Demandante: OSC Telecoms & Security Solutions S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Además, se reitera que11 en los procesos de fiscalización no se pretende exigir a la contribuyente obligaciones adicionales a las establecidas por la ley, y menos respecto de sus proveedores; por el contrario, el deber de la administración radica en verificar la realidad de las operaciones.
En consonancia con lo anterior, se considera procedente la sanción por inexactitud, porque la contribuyente registró en su declaración compras e impuestos descontables inexistentes, lo cual derivó en un menor impuesto a cargo, circunstancia que constituye inexactitud sancionable. Bajo las anteriores consideraciones, se confirmará la sentencia del 10 de noviembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, objeto de apelación. Condena en costas De acuerdo a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia del 10 de noviembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B.
SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. Este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 11 Entre otras, sentencia del 15 de octubre de 2020, Exp. 23974, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO