25000233700020170071401 — Consejo de Estado

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá, D.C., veintiocho (28) de julio de dos mil veintidós (2022) Referencia: MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. Demandado: DIAN Temas: Impuesto sobre la renta 2013.

Adición de ingresos. Capitalización por emisión de acciones. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 12 de marzo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A” que accedió a las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente1: “PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD de la Liquidación Oficial de revisión n.° 322412015000195 del 24 de noviembre de 2015, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por DISAN ADRO S.A.S. para el año gravable 2013, y de la Resolución n.° 009696 del 12 de diciembre de 2016 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto confirmando la Liquidación Oficial de Revisión antes mencionada, conforme lo expuesto.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRESE la firmeza de la declaración de corrección del impuesto sobre la renta presentada por DISAN AGRO S.A.S. el 24 de febrero de 2015 mediante formulario n.° 1104605644341.

TERCERO: No se condena en costa, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

CUARTO: RECONOCER personería jurídica como apoderado de la DIAN a Andrés Felipe Mariño Severiche, en los términos y para los efectos del poder especial visible en el folio 214, según lo previsto en los artículos 74 y siguientes del Código General del Proceso. 1 Índice 2 del SAMAI. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 2 QUINTO: Conforme a los Acuerdos PCSJA2020-11567 de 5 de junio de 2020 y CSJBTA20-60 de 16 de junio de 2020, proferidos por el Consejo Superior de la Judicatura y el Consejo Seccional de la Judicatura de Bogotá, respectivamente, NOTIFICAR ELECTRÓNICAMENTE la presente providencia el apoderado de la parte demandante […]; al apoderado de la parte demandada […]; y al agente del Ministerio Público al correo […].

SEXTO: En firme esta providencia, archívese el expediente, previa devolución del remanente de lo consignado para gastos procesales al demandante y/o su apoderado, deberán cumplirse los requisitos contemplados en la Resolución 4179 de 22 de mayo de 2019, de la Dirección Ejecutiva de Administración Judicial del Consejo Superior de la Judicatura.

Déjense las constancias a que haya lugar.”

ANTECEDENTES Disan Agro S.A.S. -en adelante DA- presentó declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2013, el 10 de abril de 2014 con un saldo a favor de $832.823.0002. La sociedad demandante solicitó en devolución el saldo a favor previamente citado el 27 de agosto de 20143. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- mediante Auto de Suspensión de Términos 12218004228 de 21 de octubre de 2014 suspendió por 90 días la solicitud de devolución4.

El 24 de febrero de 2015 la actora corrigió su denuncio rentístico, disminuyó los gastos operacionales de administración y determinó un nuevo saldo a favor de $824.546.0005. Mediante Requerimiento Especial 322402015000012 de 2 de marzo de 2015 la administración propuso modificar la declaración privada de la contribuyente en el sentido de aumentar el renglón de ingresos brutos no operacionales e imponer sanción por inexactitud de $2.947.368.000 para un total saldo a pagar de $3.964.927.0006.

El fisco mediante Resolución 62829000 de 4 de marzo de 2015 rechazó definitivamente la devolución y/o compensación de $8.277.000 y de forma provisional rechazó la suma de $824.546.0007. La demandante respondió el requerimiento especial el 2 de junio de 2015 y se opuso a cada una de las glosas propuestas por el fisco8. La autoridad tributaria profirió Liquidación Oficial de Revisión 322412015000195 del 24 de noviembre de 2015 en la que realizó las modificaciones al denuncio privado de DA en los términos expuestos en el acto preparatorio9. 2 Folio 84 del c.p.1. 3 Folios 1 y 2 c.a.1. 4 Folios 114 a 115 del c.a.1. 5 Folio 85 del c.p.1. 6 Folios 798 vto. a 808 del c.a.5. 7 Folios 825 y 825 vto. del c.a.5. 8 Folios 828 a 841 del c.a.5. 9 Folios 53 a 68 del c.p.1.

DEMANDA La actora en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho formuló las siguientes pretensiones11: “1.1. Como PRETENSIÓN PRINCIPAL, solicito se declare la nulidad integral de la actuación administrativa conformada por la Liquidación Oficial No. 322412015000195 de 24 de noviembre de 2015 proferida por la Dependencia de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN y la Resolución No. 9696 de 12 de diciembre de 2016 por la cual se resolvió un recurso de reconsideración proferida el 12 de diciembre de 2016 por la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN y posteriormente notificada el 11 de enero de 2017.

Mediante la actuación demandada la DIAN modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta de DA correspondiente al periodo gravable 2013 incluyendo como ingreso bruto no operacional de DA dentro del periodo gravable 2013 la suma de $7.368.421.000 por concepto de un aporte en dinero hecho por uno de los accionistas de DA y, consecuencialmente aumentando el impuesto determinado para el AG2013 EN $1.849.569.000 reflejado en un aumento del impuesto por pagar de $1.017.559.000 y una disminución del saldo a favor de $824.546.000.

Adicionalmente, mediante la actuación demandada la DIAN impuso a DA sanción por inexactitud por valor de $2.947.368.000. 1.2. A título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, solicito: 1.2.1. Que se confirme la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta de mi representada correspondiente al periodo gravable 2013, presentada el 10 de abril de 2014 de manera electrónica con el radicado No. 91000227185486 y con el formulario No. 1104600970732. 1.2.2.

De manera subsidiaria y en caso de que no se declare la nulidad integral de la actuación demandada, solicito que se declare la improcedencia de la sanción por inexactitud impuesta por la DIAN a mi representada, por existir diferencia de criterios entre la Administración y mi representada, en especial, respecto de la posibilidad de que el aporte en dinero a una sociedad nacional constituya ingreso gravable para esta, conforme a las normas vigentes. 1.2.3.

De manera subsidiaria a las demás pretensiones, incluyendo la plasmada en el numeral 1.2.2. de la presente demanda, solicito se reduzca la sanción por inexactitud impuesta a DA del 160% de la diferencia de saldo a favor e impuesto a pagar determinado por la administración respecto de la declaración privada de DA al 100% en aplicación de lo dispuesto en los Artículos 282, 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016 y ratificado recientemente por el Honorable Consejo de Estado.” La demandante invocó como normas violadas, las siguientes: 10 Folios 868 a 878 vto. del c.a.5. y 69 a 82 del c.p.1. 11 Folios 3 y 4 del c.p.1.

El concepto de la violación se sintetiza así: Violación de los artículos 319 y 319-1 del E.T. Dijo que de los artículos 319 y 319-1 del Estatuto Tributario se concluye que, si se emiten nuevas acciones como consecuencia del aporte, la sociedad receptora no está gravada sobre el aporte y que de no cumplirse el requisito de que trata el artículo 319- 1 ibídem las consecuencias son para el aportante, no para la sociedad receptora.

Estimó que de incumplirse el requisito contemplado en el numeral 5 del artículo 319 del Estatuto Tributario el aporte se entiende una enajenación, pero no para la sociedad receptora, ya que esta no enajena acciones, sino que emite acciones y debe restituir el valor aportado. De modo que, el efecto es para el aportante y deberá evaluar si hay diferencia entre el costo fiscal y el valor del bien aportado, lo que nunca ocurrirá con aportes en dinero.

Resaltó que no puede confundirse la emisión de acciones con una enajenación y en caso de considerarse que el aporte es una enajenación, no puede suponerse que DA es la enajenante, quien percibe el ingreso. Aclaró que al tratarse de un aporte en dinero, no hay efecto fiscal debido a que no existirá diferencia entre el costo y el precio del bien aportado.

De la exposición de motivos de la Ley 1607 de 2012, que introdujo los artículos 319 y 319-1 del Estatuto Tributario, se deduce que las normas en cuestión buscan que los aportes en especie a sociedades nacionales puedan tener un efecto fiscal neutro y que la finalidad del requisito contemplado en el numeral 5 del artículo 319 ibídem es que el contribuyente pueda renunciar a ese tratamiento.

En ese orden de ideas, estimó inconstitucional e ilegal que el fisco pretenda endilgarle un ingreso gravado, por lo que a su juicio debe declararse la nulidad de los actos acusados. Violación de los artículos 26 E.T. y 363 de la Constitución Política Destacó que cuando una sociedad recibe un aporte en dinero y a cambio emite acciones, se registra en la contabilidad un aumento del capital social o un superávit de capital, pero nunca como un ingreso.

Expresó que tanto el Decreto 2649 de 1993 como las Normas internacionales de Información Financiera excluyen de la noción de ingresos los aportes a capital hechas por los accionistas de las entidades. Argumentó que dado que el artículo 26 del Estatuto Tributario no define ingreso, debe acudirse a la definición contable, de modo que si DA no percibe un ingreso contable, tampoco puede haber efecto fiscal alguno. Precisó que los actos demandados transgreden los artículos 26 del Estatuto Tributario y 363 de la Constitución al imponer a la accionante una carga contributiva que no debe soportar, como consecuencia de un hecho que no tiene la vocación de enriquecerla, Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 5 ya que los aportes deberán ser devueltos a los accionistas al finalizar la sociedad o cuando los accionistas así lo dispongan. Indebida motivación de la resolución del recurso de reconsideración Manifestó que la resolución del recurso de reconsideración adolece de indebida motivación, toda vez que se expidió sin incluir dentro de su argumentación las consideraciones del Comité Técnico del que trata el parágrafo del artículo 560 del Estatuto Tributario.

Alegó que las conclusiones y recomendaciones del comité debieron ser parte de la motivación del mencionado acto y debieron ser puestas en conocimiento de la sociedad demandante y así, salvaguardar su derecho de defensa y contradicción. Planteó que el Comité Técnico se convocó con la única intención de cumplir con un requisito, pues en el acta del comité no se evidencia intervención alguna de sus miembros.

Sostuvo que el acta del comité no se le dio a conocer en sede administrativa lo que conllevó a la violación del debido proceso y derecho de defensa de la actora. Improcedencia de la sanción por inexactitud Sustentó que no hay lugar a imponer sanción por inexactitud por cuanto DA no percibió un ingreso como consecuencia del aporte y por tanto, no existió omisión. No obstante, solicitó que en caso de que no se acceda a levantar la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados, se resuelva que en este caso existió una diferencia de criterios entre las partes que hace inaplicable la sanción. En todo caso y de mantenerse la imposición de la sanción, solicitó de manera subsidiaria que se aplique favorabilidad en la cuantificación de la sanción de conformidad con los artículos 282, 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016.

Aspectos adicionales discutidos en sede administrativa Mencionó que en el acto que resolvió el recurso de reconsideración el fisco trajo a colación argumentos irrelevantes para la discusión. Alegó que está probado que el Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas 4 de 17 de diciembre de 2013 está debidamente registrada y la fecha en que se haya registrado no influye en lo que aquí se discute.

Apreció que el hecho de que DA y Disan Colombia S.A. sean vinculadas no tiene relación alguna con el debate que se plantea y considera que es más que lógico que exista una vinculación económica entre la compañía y sus socios y no por ello puede predicarse que se incurrió en una maniobra elusiva. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos 12: 12 Folios 140 a 157 del c.p.1.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 6 Violación de los artículos 26, 319 y 319-1 del E.T. y 363 de la Constitución Política – Aspectos adicionales discutidos en vía gubernativa Destacó que la oferta mercantil se presentó el 17 de diciembre de 2013, día en que se suscribió el Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas 4, con vigencia de 6 meses contados desde el día hábil siguiente al del recibido de la oferta, es decir el 18 de junio de 2014.

También se acordó un plazo de un mes para realizar el registro mercantil del aporte, o sea el 18 de julio de 2014, pero este documento no se aportó. Indicó que la junta directiva de Disan Colombia S.A. está integrada por las mismas personas naturales destinatarias de la emisión de acciones de DA, de modo que existe una vinculación entre las dos compañías.

Aseguró que es procedente tomar como ingresos brutos no operacionales los aportes realizados por Disan Colombia S.A. a DA por valor de $7.369.652.000, pues se incumplió el requisito contemplado en el numeral 5 del artículo 319 del Estatuto Tributario, al no allegar el documento que contiene el acto jurídico del aporte y en el que las partes hayan declarado acogerse a las disposiciones del artículo 319 ibídem.

Dijo que de conformidad con la doctrina aplicable al caso, es claro que los requisitos establecidos en el artículo 319 del Estatuto Tributario deben cumplirse en su totalidad para que los aportes no constituyan ingreso gravado con impuesto sobre la renta. Así, descartó la tesis de que el incumplimiento de los mencionados requisitos genere efectos fiscales únicamente para el aportante, sino que el deber cobija a las dos partes intervinientes.

Advirtió que en la contabilidad de la actora no hay registro de la aceptación de la oferta para suscribir acciones por parte de los socios de la demandante, que el registro público del incremento de capital se realizó fuera del término establecido en el acta y lo dispuesto en el Decreto 1154 de 1984 y el aporte se trató de un cruce de cuentas y no existió un flujo de efectivo.

Precisó que la emisión de nuevas acciones no desvirtúa la naturaleza de ingreso para DA, pues no obra prueba de la aceptación de la oferta para la suscripción de acciones emitidas por DA en donde el mayor aportante fue Disan Colombia S.A. En ese sentido, dado que se realizó el hecho generador del impuesto de renta por el incumplimiento de los requisitos del artículo 319 del Estatuto Tributario, no puede predicarse transgresión alguna de los artículos 26 del Estatuto Tributario ni del 363 de la Constitución Política.

Indebida motivación de la resolución del recurso de reconsideración Argumentó que la norma exige que el expediente se someta al Comité Técnico, pero en ningún momento prevé que el acta que se levante deba notificarse o entregarse al contribuyente. Ahora, en cuanto a los argumentos que allí se plantearon, aseveró que son los mismos que se expusieron en la resolución objeto de control, por lo que estimó que se garantizó el debido proceso de la accionante.

Manifestó que el Comité Técnico conoció el caso y aprobó la decisión de no revocar la liquidación oficial de revisión recurrida, de modo que los actos administrativos son Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 7 legales y mencionó que todos los fundamentos de hecho y de derecho por los que la DIAN modificó la declaración privada de la demandante se explicaron y dieron a conocer a la contribuyente, con el fin de que ejerciera su derecho de defensa y contradicción. Sanción por inexactitud Sostuvo que la actora omitió ingresos en su denuncio rentístico del año 2013, de modo que se configuró inexactitud sancionable.

Señaló que está demostrado que la compañía incurrió en indebida aplicación del derecho o desconocimiento de este, por lo que resulta inaplicable la causal de exoneración de la sanción. Además, sustentó que las normas relativas al tema en discusión son claras y la doctrina aplicable ha sido armónica. Por tanto, concluyó que debe mantenerse la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las pretensiones de la demanda y no condenó en costas. Las razones de la decisión se resumen así13: Indebida aplicación de los artículos 26, 319 y 319-1 del E.T. y 363 de la Constitución Política Estimó que la consecuencia jurídica de que las partes no mencionen expresamente su voluntad de acogerse al tratamiento tributario establecido en el artículo 319 del Estatuto Tributario al momento de realizar un aporte en dinero o en especie a una sociedad nacional, es que el aporte sea considerado una enajenación sometida al impuesto sobre la renta y a la que le serán aplicables las reglas generales de enajenación de activos, partiendo del hecho de que el monto del ingreso gravado integra el costo fiscal de los activos aportados.

Adujo que la regulación sobre los efectos fiscales de los aportes a sociedades nacionales no tiene el alcance de crear nuevos hechos generadores del tributo, sino que prevén las condiciones para que los efectos fiscales de estas operaciones sean neutros. Explicó que el impuesto a pagar se salvaguarda con el cumplimiento de las condiciones que exige la norma, que aluden a la conservación del costo fiscal de los bienes aportados y su equivalencia con el costo fiscal de las acciones recibidas por el aportante, así como, el hecho de que debe mantenerse la calidad de activo fijo o movible de los bienes entregados y sus reglas de amortización y depreciación. Apreció que el requisito que contempla el numeral 5 del artículo 319 del Estatuto Tributario está atado a que el contribuyente pueda renunciar al efecto fiscal neutro y así poder realizar ajustes al costo del activo y sus atributos fiscales, o al costo fiscal de 13 Índice 2 del SAMAI.

De este modo, coligió que el incumplimiento del requisito previsto en el numeral 5 del artículo 319 ibídem no conlleva un ingreso no operacional gravado para la sociedad receptora del aporte porque, según la exposición de motivos de la norma, la consecuencia es que el aporte se considera enajenación y el impuesto de renta debe determinarse conforme con las reglas generales de enajenación de activos.

Sustentó que según el artículo 384 del Código de Comercio, la renta bruta o pérdida cuando el aporte a una sociedad nacional se considere enajenación se realiza en cabeza del aportante, al ser quien lo efectúa y recibe a cambio acciones. Agregó que de conformidad con el artículo 38 del Decreto 2649 de 1993, los aportes a capital están excluidos de la naturaleza de ingreso para la sociedad receptora del aporte, razón por la cual no es posible determinar una renta gravable en cabeza de esta como consecuencia de la recepción de un aporte, aun cuando se considere una enajenación. Entonces, si los aportes a capital no se consideran ingresos para la sociedad receptora, en los términos del artículo 26 del Estatuto Tributario, no forman parte de la base gravable del impuesto sobre la renta.

Por otra parte, consideró que la vinculación económica entre DA y Disan Colombia S.A. y la falta del registro de la capitalización ante la Cámara de Comercio dentro del término acordado en el reglamento de emisión y colocación de acciones, no es motivo para que el aporte se entienda como un ingreso no operacional gravado. Además, con la respuesta al requerimiento especial la sociedad actora aportó certificado de existencia y representación legal en el que se evidencia el aumento del capital suscrito de la compañía. Ahora, en lo que alude a la aceptación de la suscripción de acciones por parte de Disan Colombia S.A., expresó que en el Acta 4 de la Asamblea General de Accionistas se le permitió a la aportante pagar las acciones ofrecidas con la compensación de la cuenta por pagar a su favor por concepto de mercancía entregadas en 2013, cruce de cuentas que se efectuó el 31 de diciembre de 2013.

En ese orden de ideas, y atendiendo a lo dispuesto por la Superintendencia de Sociedades en Concepto 220-75774 de 30 de diciembre de 2000, con el pago se entiende aceptado tácitamente el contrato de suscripción propuesto. Así, al prosperar el cargo de nulidad propuesto, el a quo se abstuvo de analizar los demás cargos propuestos en el escrito de demanda y declaró la nulidad de los actos administrativos enjuiciados.

A título de restablecimiento del derecho, declaró la firmeza de la declaración privada de la accionante presentada el 24 de febrero de 2015. Finalmente, el Tribunal no condenó en costas por no estar probadas. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 9 RECURSO DE APELACIÓN La DIAN apeló con fundamento en los siguientes argumentos14: Aseguró que el artículo 319 del Estatuto Tributario es aplicable tanto a la sociedad como al aportante, de conformidad con el texto de la norma y sus antecedentes.

Dijo que de los antecedentes de la Ley 1607 de 2012 se desprende que el impuesto se difiere hasta la venta o disposición de las acciones o cuotas en participación o la venta o disposición de los activos recibidos a título de aporte en especie por la sociedad receptora del aporte. De no cumplirse los requisitos de ley, el aporte en dinero o en especie se considerará una enajenación que podría generar un ingreso gravado en cabeza de la sociedad.

Estimó que si el cumplimiento de los requisitos se exige a las dos partes del contrato, las consecuencias por su incumplimiento también deben recaer sobre las dos partes. Puntualizó que, si las partes incumplen los requisitos contenidos en el artículo 319 del Estatuto Tributario, en especial la de manifestar expresamente su voluntad de someterse a la norma en cita, la sociedad al enajenar el bien aportado debe aplicar el artículo 90 del mismo ordenamiento.

Señaló que en sede administrativa se verificó que en el Acta Extraordinaria de Accionistas No. 4 de 17 de diciembre de 2013 se dejó constancia de que se recibió la oferta mercantil, que esta tendría una duración de 6 meses desde el día hábil siguiente al recibo de la oferta, esto es hasta el 18 de junio de 2014 y que el registro mercantil del aporte se realizaría el 18 de julio de 2018.

Aseguró que en el expediente no se acreditó el registro en Cámara de Comercio del Capital suscrito y pagado y adicionalmente, indicó que dado que la Junta Directiva de Disan Colombia S.A. está integrada por las mismas personas naturales que hacen parte de DA, es claro que existe vinculación económica entre ellas. Expresó que a la actora se le garantizó el debido proceso y en la resolución del recurso de reconsideración se plasmaron los argumentos que se expusieron en el Comité Técnico.

Aclaró que la finalidad de que el comité conozca el expediente es que quienes lo conforman aprueben la decisión, que fue justamente la que se le dio a conocer a la parte actora con el mencionado acto. Así mismo, destacó que se demostró que la contribuyente omitió ingresos, lo que implicó que declarara un impuesto menor al que le correspondía, por lo que se tipificó una inexactitud sancionable en los términos del artículo 647 del Estatuto Tributario.

TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA A pesar de que se dio el trámite contemplado en el artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, introducido por el 14 Índice 2 del SAMAI. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 10 artículo 67 de la Ley 2080 de 2021, la actora no intervino y el Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, le corresponde a la Sala determinar i) si los aportes que Disan AGRO S.A.S. recibió de sus accionistas comportan un ingreso gravado con impuesto sobre la renta, y, ii) si es procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados.

De la adición de ingresos Los artículos 319 y 319-1 del Estatuto Tributario estipulan: “Artículo 319. Aportes a sociedades nacionales. El aporte en dinero o en especie a sociedades nacionales no generará ingreso gravado para éstas, ni el aporte será considerado enajenación, ni dará lugar a ingreso gravado o pérdida deducible para el aportante, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: 1.

La sociedad receptora del aporte no realizará ingreso o pérdida como consecuencia del aporte, cuando a cambio del mismo se produzca emisión de acciones o cuotas sociales nuevas. En el caso de colocación de acciones o cuotas propias readquiridas, el ingreso de la sociedad receptora del aporte se determinará de acuerdo con las reglas generales aplicables a la enajenación de activos. 2.

Para la sociedad receptora del aporte, el costo fiscal de los bienes aportados será el mismo que tenía el aportante respecto de tales bienes, de lo cual se dejará constancia en el documento que contenga el acto jurídico del aporte. Para efectos de depreciación o amortización fiscal en cabeza de la sociedad receptora del aporte, no habrá lugar a extensiones o reducciones en la vida útil de los bienes aportados, ni a modificaciones del costo fiscal base de depreciación o amortización. 3.

El costo fiscal de las acciones o cuotas de participación recibidas por el aportante será el mismo costo fiscal que tenían los bienes aportados al momento del aporte en cabeza del aportante. 4. Los bienes aportados conservarán para efectos fiscales en la sociedad receptora, la misma naturaleza de activos fijos o movibles que tengan para el aportante en el momento del aporte. 5.

En el documento que contenga el acto jurídico del aporte, el aportante y la sociedad receptora declararán expresamente sujetarse a las disposiciones del presente artículo y la Administración Tributaria podrá solicitar de cada uno de ellos el cumplimiento de las condiciones aquí establecidas según le apliquen. […] Artículo 319-1. Aportes sometidos al impuesto.

Si en el documento que contiene el acto jurídico del aporte no se manifiesta expresamente la voluntad de las partes de acogerse al tratamiento establecido en el artículo anterior, el aporte será considerado como una enajenación sometida al impuesto sobre la renta y complementarios, de acuerdo con las reglas generales de enajenación de activos.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 11 En este caso y para todos los efectos tributarios, el monto del ingreso gravado integrará el costo fiscal de los activos aportados.” (Subraya la Sala) Recientemente esta Sección aclaró que el requisito contenido en el numeral 5 del artículo 319 del Estatuto Tributario es aplicable exclusivamente a los aportes en especie de que tratan los numerales 2 a 4 del mismo artículo, toda vez que el espíritu de la norma era incentivar la formalización y creación de empresas, y eliminar la barrera creada por el impuesto sobre la renta que gravaba los aportes, lo que conllevaba a que los propietarios de los activos productivos prefirieran mantener su negocio a título personal en lugar de crear sociedades15.

Adicionalmente, en la exposición de motivos de la Ley 1607 de 2012, que en su artículo 98 adicionó el artículo 319 del Estatuto Tributario, se puntualizó que es desacertado gravar el ingreso al momento del aporte, pues lo que ocurre es que cambia la forma de poseer el activo (a través de las acciones), pero este no deja de hacer parte del patrimonio del aportante.

En ese sentido, el ingreso se realizará i) para el socio o accionista hasta tanto enajene las acciones o cuotas, y ii) para la sociedad que recibe el aporte al momento en que enajene el activo aportado; en ambos casos, se aplicarán las normas generales en materia de enajenación de activos. De lo anterior, la Sala en sentencia que se reitera concluyó que la disposición contenida en el numeral primero del artículo 319 del E.T. más que fijar un requisito, exige desgravar los aportes cuando a cambio se emitan nuevas acciones o cuotas sociales.

Igualmente, estableció que de tratarse de la colocación de acciones o cuotas propias o readquiridas, el ingreso percibido por la sociedad receptora se determinaría según las normas sobre enajenación de activos16. En contraposición los numerales 2 a 4 contemplan condiciones para acceder al beneficio fiscal, pero en lo concerniente a los aportes en especie, mas no en efectivo.

“Así, el requerimiento del numeral 5 del artículo 319 del Estatuto Tributario no puede ser ajeno a la voluntad del legislador ni al contenido material de la norma, por lo cual debe entenderse que su aplicabilidad reside frente a los aportes en especie establecidos en los numerales 2, 3 y 4 de la citada disposición”17. Pues bien, en el presente caso DA mediante Acta 4 de la Asamblea Extraordinaria de Accionistas realizada el 17 de diciembre de 2013, aprobó ofertar la suscripción de seiscientas mil acciones de la sociedad a favor de todos los accionistas de la compañía, con sujeción al derecho de preferencia, a un valor de $12.280,70 por acción, correspondiente a $1.000 de valor nominal y $11.280,70 como prima en colocación de acciones, para un aporte total de $7.368.421.053, distribuido así18: Accionistas Participación Acciones que se le ofrecen Valor total que paga Disan Colombia S.A. 95% 570.000 7.000.000.003,20 Marcelo León Dub 1% 6.000 73.684.210,56 15 Sentencia del 22 de marzo de 2022.

Sección Cuarta del Consejo de Estado. Exp. 24530, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 16 Ibídem 15. 17 Ibídem 15. 18 Folios 42 a 44 del c.a.1. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 12 Patricia Gómez de León 1% 6.000 73.684.210,56 Mateo León Gómez 1% 6.000 73.684.210,56 Manuela León Gómez 1% 6.000 73.684.210,56 Nicolás León Gómez 1% 6.000 73.684.210,56 TOTALES 100% 600.000 7.368.421.056,00 En el acta se resolvió que las acciones que se suscribieran por los destinatarios de la oferta se pagarían en efectivo, y para el caso de Disan Colombia S.A. se estableció que el pago podía hacerlo mediante la reducción de la deuda que DA tenía con la mencionada compañía, si así lo disponía la sociedad aportante.

Obra en el expediente y no es objeto de debate entre las partes que Disan Colombia S.A. poseía una cuenta por cobrar a la demandante, correspondiente a la venta de inventario que realizó en el año 2013 mediante las facturas de venta 344794 por $2.063.630.664, 344799 por $271.444.311 y 344798 por $11.586.426.111 emitidas en su totalidad el 30 de abril de 201319.

Del mismo modo, está acreditado que mediante escrito de fecha 18 de diciembre de 2013 el representante legal de Disan Colombia S.A. aceptó la oferta presentada en la Asamblea Extraordinaria de Accionistas de 17 de diciembre de 2013, e instruyó a la demandante para que el pago de las acciones se efectuara mediante la compensación de la deuda que DA tenía con esta20.

Adicionalmente, consta una certificación suscrita por el revisor fiscal de DA del 14 de octubre de 2014 en la que certificó que la operación de capitalización que llevó a cabo la demandante se realizó de la siguiente manera21: “1. Se realizó un incremento patrimonial por $7.368.421.053 el cual se registró de la siguiente forma: DÉBITO CRÉDITO 3105 CAPITAL SUSCRITO Y PAGADO 600.000.000 3205 PRIMA EN COLOCACIÓN DE ACCIONES 6.768.421.053 1325 CUENTAS POR COBRAR A SOCIOS 7.368.421.053 TOTALES 7.368.421.053 7.368.421.053 2.

El pago de este incremento de (sic) patrimonial se realizó de la siguiente manera: a) La suma de $ 7.000.000.000 adeudados por Disan Colombia SA fue aplica (sic) contra las cuentas por pagar a Proveedores por la compra inicial de inventarios. DÉBITO CRÉDITO 1325 CUENTAS POR COBRAR A SOCIOS 7.000.000.000 2205 PROVEEDORES NACIONALES 7.000.000.000 TOTALES 7.000.000.000 7.000.000.000 b) Para el caso de socios minoristas el valor cobrar era de $ 368.421.053, los 19 Folios 442 vto. a 446 vto. del c.a.3. 20 Folios 764 vto. a 765 del c.a.4. 21 Folio 169 vto. del c.a.1.

DÉBITO CRÉDITO 1325 CUENTAS POR COBRAR A SOCIOS 368.421.053 1105 BANCOS NACIONALES 368.421.053 TOTALES 368.421.053 368.421.053 Estos valores son fielmente tomados de los Libros y soportes de contabilidad.” En relación con lo anterior, la contribuyente mediante escrito radicado el 23 de diciembre de 2014 arrimó al expediente los comprobantes de contabilidad de 31 de diciembre de 2013, en los que se registró la capitalización que originó el presente debate22.

Aunado a lo anterior, en la visita efectuada a la accionante el 29 de enero de 2015, en la que se levantó acta de libros de contabilidad, se anexó el Libro Mayor y Balance con corte a diciembre de 2013, en el que se evidencia que el capital suscrito y pagado de la sociedad ascendía a $1.000.000.000 y la prima en colocación de acciones tenía un valor de $6.768.421.05323.

La anterior información, además está respaldada en la certificación emitida por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad demandante, quienes certificaron que a 31 de diciembre de 2013 el capital suscrito y pagado de la compañía ascendía a $1.000.000.000 correspondientes a 1.000.000 de acciones con valor nominal de $1.000 cada una, y que en Asamblea General Extraordinaria de Accionistas efectuada en diciembre de 2013, se decretó el aumento del capital suscrito de $400.000.000 a $1.000.000.000, así como una prima en colocación de acciones por valor de $6.768.41.053, para un total capital social a 31 de diciembre de 2013 de $7.768.421.05324.

A dicha certificación se anexaron comprobantes de contabilidad de 31 de diciembre de 2013, en los que la accionante cruzo la cuenta por cobrar a su socio Disan Colombia S.A. por $7.000.000.000 por concepto de las acciones emitidas, contra la cuenta por pagar que poseía con este tercero, que se disminuyó en el mismo valor25. Es de señalar que los Estados Financieros por los años terminados el 31 de diciembre de 2012 y 31 de diciembre de 2013 de Disan Colombia S.A., en la Nota 5 “Inversiones” da cuenta que en a 31 de diciembre de 2013 esta compañía poseía acciones de Disan Agro S.A.S. por valor de $7.380.000.00026.

De acuerdo con lo anterior, la Sala advierte que los aportes que recibió DA de sus socios fueron pagados en efectivo por sus socios minoritarios el 8 de enero de 2014 y por su socio mayoritario Disan Colombia S.A. mediante la compensación con la cuenta por pagar a dicho tercero, efectuada el 31 de diciembre de 2013. En ese sentido, por tratarse de aportes en dinero a la sociedad actora no le era aplicable el requisito contenido en el numeral 5 del artículo 319 de Estatuto Tributario, por lo que en efecto, no podía considerarse como un ingreso gravado con el impuesto sobre la renta. 22 Folios 255 y 255 vto. del c.a.2. 23 Folios 327 vto. a 330 del c.a.2. 24 Folio 567 vto. del c.a.3. 25 Folios 569 a 572 vto. del c.a.3. 26 Folio 367 del c.a.2.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00714-01 (26226) Demandante: DISAN AGRO S.A.S. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 14 Ahora bien, en cuanto al reparo que efectúa la apelante respecto del registro del aumento del capital suscrito ante la Cámara de Comercio, la Sala observa que si bien en el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio el 14 de agosto de 2014 el capital suscrito y el capital pagado ascendían a $400.000.000, en el certificado de 24 de noviembre de 2014 el valor del capital suscrito y del capital pagado era de $1.000.000.00027.

Por tanto, está probado que el registro sí se efectuó y adicionalmente la Sala debe aclarar que si bien el Decreto 1154 de 198428 estableció un término perentorio para la inscripción en el registro mercantil del incremento del capital suscrito, el incumplimiento de este no trae como consecuencia que el aporte en dinero se considere gravado con el impuesto sobre la renta, pues así no lo contempla la norma fiscal.

No prospera el cargo. De acuerdo con lo anterior, se tiene que la accionante no ocurrió en omisión de ingresos, por lo que de conformidad con el artículo 647 del Estatuto Tributario29, vigente para la época de los hechos, no hay lugar a la imposición de la sanción por inexactitud, por lo que la Sala procederá a confirmar la sentencia apelada.

Condena en costas La Sala precisa que no condena en costas en esta instancia conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia del 12 de marzo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A” por las razones expuestas en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado Electrónicamente) (Firmado Electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección 27 Folios 3 a 5 y folios 138 a 140 del c.a.1. 28 “Por el cual se reglamenta el artículo 376 del Código de Comercio”. 29 Artículo modificado por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016.